合同審計報告范文

導語：如何才能寫好一篇合同審計報告，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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一、精心組織，強化安排部署

接到省上通知后，州發改委主要領導、分管領導及時組織糧食相關科室人員召開會議，對糧食應急保障企業申報審核和統計工作進行安排部署，啟動信息系統錄入工作，要求科室對各縣（市）進行業務指導，按時完成企業注冊、管理員注冊、企業基本信息錄入等工作，并對錄入數據進行認真校對審核，確保真實、無誤。

二、狠抓落實，工作有序開展

（一）完善應急體系建設。一是完成縣（市）級管理員注冊19個，企業注冊19個，全部完成審核。二是2014年制定完善《糧食應急預案》執行至今。疫情期間，未啟動糧食應急預案，未動用地方儲備糧油。三是，全州開展糧食應急演練培訓19次，發改部門、糧食企業290人參與培訓、演練。演練以縣（市）轄區內發生地震災害為例，農戶不同程度出現缺糧和斷糧情況，急需調運大米、掛面供應，解決受災農戶和居民的吃飯問題，確保災區群眾的生活保障。根據州委、州政府指示，啟動各級糧食應急預案，安排轄區糧食企業將成品糧第一時間調運至受災地區，通過信息報告、應急響應、應急處置和應急終止四個階段的桌面推演，模擬突發事件情況下應急決策、指揮和協調的過程。通過培訓演練，進一步增強了糧食行業人員對糧食應急供應的反應能力和實際操作能力，積累了工作經驗，取得了實質性的成效。四是，根據區劃調整，各鄉鎮實行撤銷合并后，全州供應網點由原來的325個減少至291個。其中，鄉鎮網點（含各糧食企業城區站點）289個，國家儲備庫1個、州軍供站1個。復工率100.00%。復工企業的大米日供應能力421.97噸,面粉日供應能力237.26噸,食用油日供應能力141.49噸,其他日供應能力67.3噸,大米實際日供應量757.895噸,面粉實際日供應量546.81噸,食用油實際日供應量123.134噸,其他實際日供應量19.827噸,最大日供應能力679.49噸。配送中心20個，復工率100.00%。復工企業的庫房倉容91836噸,油罐罐容300.0噸,運輸車輛42輛，自有運輸車輛34.0輛,日運輸能力360.02噸/天,自有車輛日運輸能力294.02噸/天,輻射供應網點數量289個,實際日配送量380.32噸/天;儲運企業19個，復工率100%，復工企業的庫房倉容91836噸，油罐罐容300.0噸。運輸車輛42輛，自有運輸車輛36.0輛，日運輸能力453.7噸/天,自有車輛日運輸能力334.7噸/天,實際日運輸量166.92噸/天;應急保障中心19個，復工率100.00%,最大日供應能力182.55噸，大米日供應能力551.6噸,面粉日供應能力354.11噸,食用油日供應能力149.16噸,其他日供應能力62.3噸,大米實際實際日供應量320.775噸,面粉實際實際日供應量202.22噸,食用油實際日供應量72.029噸,其他實際日供應量15.826噸，庫房倉容91836噸,油罐罐容300噸,運輸車輛43.0輛，自有運輸車輛數36.0輛,日配送能力445.02噸/天,自有車輛日配送能力354.02噸/天,輻射供應網點數量289.0個,實際日配送量54.48噸/天,實際日運輸量39.48噸/天。無加工企業。省級監測網點2個。

（二）應急體系投入情況。地方財政拮據，企業經營困難，財政對糧食應急體系建設未投入資金，企業無力自籌建設資金。

三、面臨的困難

（一）目前執行的糧食應急預案部分內容已不適應當前應急供應形勢，需進一步修訂完善。

（二）州縣兩級財政拮據，對應急供應體系建設無資金支持，鄉鎮網點基本未配備相應的設施設備及運輸車輛，應急能力差。

（三）鄉鎮應急供應網點分散，儲糧、運輸、供應、配送等能力弱，大部分鄉鎮網點未儲備糧食，供應基本由城區網點供應。

四、下步工作建議

（一）根據州內實際，因地制宜修訂完善糧食應急預案。

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    最近我們發現，有些企業在編制公開發行股票申請材料的過程中，先聘請未取得從事證券業務資格的會計師事務所（以下簡稱事務所）進行審計、驗資和盈利預測，然后請有資格的事務所復審并出具報告。而某些已取得從事證券業務資格的事務所在執行證券業務時，不嚴格執行有關法規、制度的規定，不盡勤勉盡責義務；一些有資格的事務所在接受證券業務委托后，不派具備從事證券業務資格的注冊會計師到實地查驗，而是讓其尚未取得從事證券業務資格的分支機構代為查驗后進行復審，并以自己的名義出具各類專業報告；一些有資格的事務所擅自為其他事務所出具的專業報告進行復審確認，甚至出現“賣牌子”的現象。為保證上市公司申請文件的質量，嚴格執行注冊會計師的專業準則；同時考慮到在主管部門實施從事證券業務的資格確認制度之前，某些企業為申請公開發行股票，已聘請了一些事務所進行審計、驗資和盈利預測工作，現做如下規定：

    1.1993年4月1日前，已聘請無資格的事務所和人員完成初步審計、驗資、盈利預測的申請公開發行股票的公司，或已聘請一家有資格的事務所從事審計與資產評估兩項業務的公司，可以再請一家有資格的事務所進行補充工作后，由其出具有關專業報告。

    2.1993年4月1日后不得再發生上述行為。已取得資格的事務所對其他事務所在1993年4月1日后出具的各類專業報告進行的復審或確認一律無效。

    3.已取得資格的事務所在從事證券業務時，必須委派本所（不包括未取得資格的分所）業務骨干和輔助人員按照專業準則的要求到現場查驗。出具的各專業報告必須由具備從事證券業務資格的主辦注冊會計師簽字，并由其承擔相應的法律責任。

    4.除特大型企業的審計、驗資或盈利預測工作可由兩家或兩家以上有資格的事務所合作完成外，一般企業的證券業務應由一家有資格的事務所獨立完成。

    5.有資格的事務所在從事證券業務時，可聘請其他事務所協助其完成部分工作，或替其他機構培訓部分專業人員。但該事務所必須獨立完成重要查驗程序及全部項目中60％以上的工作量，并對出具的報告承擔全部責任。

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(一)擬定審計計劃根據學校年度建設工程投資計劃、修繕工程計劃及管理部門報送的工程結算審計計劃，由審計部門統一編制工程結算委托審計計劃并報學校招標部門進行招標，選擇資質、信譽好的社會中介機構。

(二)確定委托審計項目根據工程結算報送審計數量和金額。審計部門定期或不定期召開由工程管理部門、招標部門和監察部門組成的工程委托工作會議，確定委托審計項目的安排。

(三)簽訂審計合同及交接審計資料委托審計項目確定后，由審計部門安排項目負責人及時與受托單位簽訂合同并辦理委托審計資料交接。

(四)出具審計報告受托單位按合同規定的時間實施審核并按時提交由被審計單位簽字認可的審核報告和工程結算審定單及相關的委托審計資料。

(五)復核并發送審計報告審計部門對委托審核報告進行復核，無誤后出具審計報告并報有關領導審批，經審批后的審計報告發送給工程管理部門。

二、高校工程結算委托審計質量控制要點

(一)委托審計目標設立高校審計部門可以將審計目標是否達成作為評價社會中介機構是否履行受托責任的依據。高校工程結算委托審計目標就是嚴格控制工程結算委托審計質量，達到節約工程投資的目的，提高資金使用效益，同時降低內部審計的風險，緩解審計壓力，提高審計效益。

(二)委托審計過程監督工程結算委托審計不是委托出去就萬事大吉，還需要審計部門做好委托審計全工程的監督、檢查和控制工作。一方面監督審計進度是否按合同規定時間進行：另一方面要對審計質量進行監督，不定期進行檢查，督查其保質保量地完成審計項目；同時充分發揮審計部門的紐帶作用，做好與管理部門、施工方和社會中介機構的溝通和協調，更好地保證審計項目的質量。

(三)委托審計結果復核由于高校審計部門往往代表學校簽字確認工程造價。而社會中介機構對工程造價的審核實質是一種有償服務，因此內審部門不能完全擺脫審計責任。加上內審部門對施工情況較為了解，因此通過嚴格的監督復核，可以發現和糾正審計工程中的差錯，把風險降到最小，從而有效地防范了審計風險，保證了審計質量。

三、高校工程結算委托審計質量控制措施

(一)實行招投標管理制度，選好社會中介機構成功選擇好社會中介機構即意味著工程結算委托審計成功一半。因此委托審計單位要實行公開招投標，在全面了解整個工程造價咨詢行業情況的前提下，應選擇有資質的社會中介機構作為邀標對象，這是控制委托審計項目質量的最直接的一環。同時要設定資格線，讓具有一定規模、一定資質、一定權威性和良好社會信譽的社會中介機構參加投標。

評審委員會要根據投標機構的投標書中提供的審計方案、審計費用報價等內容進行綜合評價。原則上要統籌考慮公司資質、業績、項目方案、進度、報價、項目負責人及執業造價工程師的職業道德和執業水平、審計項目質量控制體系等因素，審計部門應采取一定措施把握好審計項目的質量與中標價格之間的平衡，決不能片面壓低中標價而致使審計質量下降。

(二)嚴把資料收審關，做好送審前的準備工作工程項目結算送審資料的完整和齊全，是審計結果準確的前提。工程結算委托審計前，審計部門必須做好工程結算資料的收審工作。工程結算資料主要包括：工程立項文件及審批文件、工程招投標文件、標底編制說明及標底、中標通知書、工程承發包合同及補充協議、工程設計變更及圖紙會審記錄、竣工驗收報告、工程竣工圖、經濟簽證單、隱蔽工程驗收記錄、分包工程確認單、甲供材料清單、乙供甲控材料清單、水電費使用單、文明施工證書、施工單位計價手冊、施工單位上報并由工程管理部門審核簽章的工程決算書(含工程量計算書、工料分析表、鋼筋計算書、定額換算補充資料)等，其中項目從開工建設到竣工的所有變更簽證資料要齊全并保持連續性，缺一不可，所有簽證一定要求是原件(或在報送資料時查看原件，保留復印件)。

為保證工程結算送審資料的真實、完整，工程結算資料的交接應有嚴密的書面手續，交接雙方必須簽署明確意見。同時，應嚴格實行工程結算資料送審承諾制，工程管理部門要承諾已對施工方報送的工程結算及相關資料進行了認真的復核并保證資料的真實、完整；施工方要對工程結算及相關資料的真實、完整性及工程結算沒有高估冒算進行書面承諾，并保證審計中不再補充資料，如果確因補充資料的，必須由項目總監理工程師、學校施工現場負責人和管理部門負責人簽字蓋章并經審計部門負責人同意，方可收審。同時為了控制工程造價和審計費用，要求施工方還需承諾工程結算審減率在5％以上的，按審減金額的一定比例支付審計費用，具體支付比例可在工程承包合同中約定。

(三)實行合同管理，明確責權委托事項確定后，審計部門必須及時與受托方簽訂委托合同。工程委托審計合同是約束雙方的法律文件，合同須明確審計事項、審計內容、審計時限、審計要求、審計標準及雙方的權力、義務和責任等，其中工程結算委托審計付費標準嚴格執行招投標文件約定。為了控制委托審計費用，合同還可約定對于甲供材費用、水電費用、工程造價下浮金額以及委托方復核核減的金額等不作為委托審計費用計取的基數。為了加強對受托方的控制和約束，可以適當增加和修改一些條款，如在專用條款中要特別指明審計項目負責人及主審造價工程師、審計進度分階段要求、審計質量問題懲罰措施等，尤其是審計人員及服務工期應依據投標書承諾，不得隨意變更。對于規模大、結構復雜的工程可以要求受托方制定出較為詳細的審計方案，并把它作為合同的附件，以便控制審計質量。

為了更好地防范審計風險，對于一些風險高、投資大、結構類型復雜或有異議的委托審計項目，可以在委托合同中補充約定委托方有權選擇第二家社會中介機構進行復審，如復審核減率超過一定比例，將解除與第一家受托方的合作，并保留依法追究其相應責任的權利，賠償由此給委托方造成的經濟損失。

(四)實行項目負責制，加強委托審計全過程質量控制審計項目實施前，要確定項目負責人，嚴格執行項目負責人制度，指定專人負責委托項目的管理，加強對資料收審―合同簽訂一資料移交一工程管理、協調一報告復核的全過程質量控制。合同簽訂后，項目負責人首先應將收審資料以書面形式移交給受托方，并向受托方介紹工程概括及工程管理狀況，提出審計中應注意的問題和要求，并提醒受托方在具體審計時，不要跟著施工單位的決算思路走，以免被動。另外，要求受托方對工程變更、簽證的真實性、合理性也要進行審計，因為有的建設方代表對變更、簽證的合理性并不十分清楚。在審計工程中，還有大量需要項目負責人協調和溝通的事項，如現場勘察、隱蔽工程核實、施工合同不明確、變更簽證模糊不清、資料不全或不真實、審計依據有爭議等，要盡量避免施工單位與受托方私下接觸，人為影響審計結果。

在委托審計中，學校審計部門和受托方之間還可以建立定期交流機制，在交流中，審計部門可以及時了解和跟蹤受托方的審計

情況，并提供一些幫助和指導，發現偏差及時糾正，對嚴重損害委托方利益的，要及時采取措施，中止合同履行，及時挽回損失；受托方可及時反饋審計中獲得的信息，并就下一步如何實施審計與審計部門進行討論，以確保審計結果滿足委托方的審計要求。

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當前，審計業務約定書大多采用格式條款訂立。這樣可以節省時間，有利于降低審計成本。一方面，可以促進會計師事務所合理經營，有助于改善服務質量及降低收費；另一方面，客戶也不必耗費精力就審計條件討價還價，對客戶甚為有利。但是采用格式條款訂立的審計業務約定書的弊端也顯而易見。會計師事務所在擬定合同條款時，經常利用其制訂者的地位，制訂有利于己，而不利于客戶的條款，特別表現在可能制定一些免責條款，這些免責條款包括免除責任的條款和限制責任的條款。如"本所概不負責"或"本所只退還審計費，但不承擔其他賠償責任"等。通過規定這樣的免除或者限制其責任的條款損害客戶利益，便合同關系不公正，違背了公平原則。

《中華人民共和國合同法》第40條規定："提供格式條款一方免除其責任、加重對方責任、排除對方主要權利的，該條款無效"；第41條規定："對格式條款有兩種以上解釋的，應當作出不利于提供格式條款一方的解釋"。為了避免不利于會計師事務所的法律糾紛，會計師事務所應盡量回避使用格式條款業務約定書，而使用非格式條款約定書。如果為了節省審計成本，決定使用格式條款約定書時，應注意以下問題：(1)事務所應遵循公平原則確定雙方的權利和義務；(2)應當采取合理的方式提請客戶注意免除或限制其責任的條款；(3)事務所應按照客戶的要求，對免除或限制責任的條款予以說明。

二、持續經營

20世紀60年代中期以來，西方各國控告注冊會計師的訴訟案件急劇增加，注冊會計師職業界進人了訴訟爆炸時代。許多審計風險源于客戶的持續經營問題，源于注冊會計師對持續經營問題的認識不夠。當前，主要存在以下問題：一是對持續經營的風險認識不足，認為企業能否持續經營，與審計無關，審計只要確保資產、負債、損益的真實性就可以了；二是末能實施關于持續經營方面的審計程序；三是編制審計報告時，未能充分考慮持續經營的影響。某注冊會計師接受某中外合資企業清算審計時，發現該公司上年度會計報表未經審計，要求補辦審計報告，但在審計報告中對持續經營問題末作任何披露。

針對以上存在問題，應從以下幾方面加以規范。一是提高認識。在商業競爭十分激烈的市場經濟中，企業破產倒閉屢見不鮮，無論是上市公司還是非上市公司，都面臨著持續經營問題，因此注冊會計師應當保持應有的職業謹慎，合理運用專業判斷，充分考慮在可預見的將來持續經營假設不再合理的可能性。二是充分關注企業財務、經營等方面顯示持續經營假設不再合理的跡象。例如:資不抵債，營運資金出現負數，流動比率、速動比率顯示財務狀況惡化。三是實施恰當的審計程序。例如與企業一起分析、討論最近的會計報表、現金流量預測和盈利預測;審核影響持續經營能力的期后事項、承諾及或有事項;查閱有關企業財務困境的會議記錄；向客戶的法律顧問詢問有關訴訟、索賠的情況等等。四是充分披露持續經營對審計報告的影響。當客戶存在對其持續經營能力產生重大影響的情況時，注冊會計師應在審計報告中披露：(1)持續經營能力存在重大不確定性，可能無法在正常的經營過程中變現資產、清償債務；（2）未對資產、負債的數額和分類作出在無法持續經營情況下所必需的調整。

三、審計報告意見類型

獨立審計具體準則第7號《審計報告》就審計意見的類型及其適用范圍作了詳盡的規定。然而審計實務中，有的注冊會計師為了遷就客戶等原因，錯誤地運用了審計意見的類型。例如，將保留意見寫成帶解釋性說明段無保留意見，將否定意見寫成拒絕表示意見。需要特別指出的是，有些業內人士認為，帶解釋性說明段無保留意見與保留意見沒有實質性區別。其實不然，這是完全屬于兩種不同類型的審計意見。例如，某上市公司1997年出售4250m，商業用房，在產權沒有過戶、房款沒有收取的情況下，確認收入已實現，提前確認利潤797萬元；此外，該公司在計算受托經營報酬時，違反委托管理經營合同書，只計算1至10月的部分利潤，而沒有承擔相應的虧損，虛增利潤699·8萬元。某會計師事務所在對該上市公司1997年會計報表審計時未能盡責確認上述兩筆利潤已實現，并出具了帶解釋性說明段的無保留意見審計報告。提前確認利潤、虛增利潤都是姓"假"。對假的不出具保留意見或否定意見，而用了解釋性說明段的無保留意見。中國證監會于1999年6月作出了對該會計師事務所和簽字注冊會計師處以警告，并分別罰款30萬元、3萬元的處罰決定。從公布的上市公司1998年年報審計報告來看，這種現象也非個別。因此注冊會計師發表意見時，不能混淆性質，應確保意見到位。

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關鍵詞：內部審計；工作流程

一、制訂內審工作計劃

首先是制訂內審計劃。集團公司下發內審項目通知后，處室負責人組織內審人員編訂內審工作計劃并成立審計小組，對每組的人員進行明確分工。處室負責人對工作計劃進行初步審核，確定計劃的可行性。其次下發審計通知。內審人員根據內審工作計劃做實施計劃請示，對被審單位行文下發審計通知。對于半年、全年審計報告對于重點專項檢查的項目，請示相關領導，經分管領導、總經理和董事長批示后，向被審單位下發審計通知書。第三，制定審計方案。內審人員在審計前期應當調查了解被審單位的相關情況，并告知被審單位審計的目的。內審人員與被審單位相關負責人見面進行前期的溝通座談后制定審計的項目、內容及每個項目審計所需要的時間、人員等。同時，分析被審單位存在的主要問題，確定審計重點，編制審計實施方案。

二、查詢相關材料

被審單位需配合內審人員工作。被審單位要積極協助和配合內審人員的審計檢查，提供相關材料，材料務必真實、全面，不可缺少或有隱瞞，要隨時回答內審人員的疑問。被審單位所出具的材料包括財務類和備查類兩類資料，所需資料清單如下：（1）財務類資料： ①會計報表及附注（資產負債表、損益表、現金流量表）；②往來明細表（應收賬款、預付賬款、其他應收款、應付賬款、預收賬款、其他應付款），標明資金使用用途及年限；③會計憑證；④科目余額表；⑤銀行存款對賬單、余額調節表；⑥長期股權投資情況、出入庫臺賬、招投標情況目錄及相關合同；⑦填寫利潤、費用，固定資產折舊明細表和往來明細表；⑧被審單位人員名單及工資標準及當月工資表；⑨被審單位年度合同及合同臺賬（貸款合同、擔保合同、購銷合同等）；⑩在建工程完工進度明細表及在建工程情況說明；被審單位的工程項目管理，主要包括從投標中標、組織施工到竣工使用全過程的概算、預算和項目工程進度統計。（2）備查類資料：①被審單位公司章程、章程修正案及組織架構；②年度股東會及董事會會議紀要（人事任免、經營決策、項目安排等）；③營業執照；④被審單位內部管理相關規章制度目錄。上述材料需被審單位加蓋公章，以上資料清單并不是完全詳盡的，在審計過程中內審人員會根據被審單位的實際情況進行補充。

三、實施審計方案

內審人員根據審計所需資料清單進行審計前的數據準備工作，對被審單位提供的相關數據進行整理，并進行查閱分析。內部審計首先從內控制度入手，審查公司內部監督制度的健全性、完善性和有效性。內審人員應對被審單位的內部控制情況進行分析并做出初步評價，評估風險，確定控制薄弱環節以及審計的重點從而了解被審單位的基本情況。內審人員審查被審單位的實際業務活動的運行是否與相關的內部控制相符合，內部控制措施是否得到貫徹執行。一般內部控制風險控制環節包括以下內容：（1）檢查是否所有重要經濟業務的發生都經過集體決策，重大事項或重要財務會計處理是否經適當審批，執行情況如何，對外投資決策是否進行了可行性分析等；（2）檢查被審單位在有關資產管理、投資、擔保、抵押等經濟業務方面是否存在并良好執行相關內控制度；（3）檢查被審單位在主要業務循環控制點是否存在漏洞，包括貨幣資金循環、采購及付款循環、銷貨及收款循環、投融資循環等。

四、提交審計報告

首先是分析總結。編制交換意見稿內審人員對審計結果進行分析、總結，然后根據收集到的資料編寫審計交換意見初稿。審計交換意見稿經審計組長審核后報處室負責人。處室負責人對內審人員的工作底稿，收集的相關證明資料和審計交換意見稿進行審核。第二是提交反饋意見。內審人員將審核后的審計報告初稿與被審單位公司負責人和財務負責人交流意見，出具交換意見稿，并要求在一定期限內將反饋意見與改進建議交給法審處。第三是匯總反饋意見，出具審計報告。內審人員收集、整理被審計單位的反饋意見，修正審計報告初稿，將修正后的審計報告呈送給被審計單位公司負責人和財務負責人。

五、結論

正式出具審計報告，內審人員根據集團公司領導審閱結果正式出具審計報告，一式肆份。兩份交給被審計單位，單位負責人和單位存檔各一份。兩份由集團公司行政處和法審處各存檔一份。其次做出審計結論和決定，審計結論和處理決定一經下達，被審單位務必遵照執行。最后審計資料的整理歸檔， 內審人員對被審單位資料和工作底稿進行整理、裝訂、編號，形成內部審計檔案，并由法規審核處負責保管。

參考文獻：

[1]王清華.試論集團化企業的內部審計[J].消費導刊，2008，（08）.

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關鍵詞：注冊會計師　法律責任　認定標準　規避

隨著我國證券市場的建立和完善、法制法規的健全與加強，公眾法律意識及其對注冊會計師的社會期望Et益提高，注冊會計師所面臨的風險與承擔的法律責任呈上升趨勢。我國對中介機構(包括會計師事務所)的失誤已不再僅僅強調行政和刑事責任，而是加大了追究民事責任的力度；不僅對確知的信息使用者承擔民事責任，而且對不確定的投資人也要承擔民事責任。那么，如何認定注冊會計師法律責任?會計職業界怎樣將可能面臨的法律責任降低到最小?這些都是我們試圖解決的問題。

一、注冊會計癤法律責任的認定標準

注冊會計師的法律責任，按照承擔的內容可以分為行政責任、民事責任和刑事責任三種形式。但關于注冊會計師法律責任的認定標準，到底是尊重“過程真實”(即審計過程遵循了獨立審計準則)，還是偏倚“結果真實”(即審計報告體現了法律標準)，會計界與法律界爭議頗多。

會計界認為，注冊會計師在執業的過程中依據的執業標準是《獨立審計準則》，相應地遵守的法律法規應該是《中華人民共和國注冊會計師法》、《中華人民共和國審計法》等法律法規。按照《獨立審計準則》等有關法律法規規定，注冊會計師是否承擔法律責任，關鍵在于注冊會計師是否有過失或欺詐行為，而判別注冊會計師是否有過失或欺詐行為的關鍵在于注冊會計師是否遵循了專業標準的要求執業。只要在審計過程中嚴格遵循了審計準則，保持了必要的合理的職業謹慎，給予了必要的合理的職業關注，其出具的審計報告即具備了審計標準上的“真實性”，即使與實際不符，也無須承擔民事賠償責任。如果注冊會計師由于過錯即遵循獨立審計準則而出具了與事實不符的審計報告，則需承擔相應的法律責任。由此可見，獨立審計準則成為認定是否承擔法律責任的標準。其理由是注冊會計師在審計成本的約束下，只承擔“合理的保證責任”，“公允地”發表意見，無法徹底避免或者消除審計結果的“虛假性”。

法律界認為，審計報告與事實不符即為虛假報告，其追求的是結果，而非過程。法律專家劉燕提出：“在法律界以及公眾看來，如果說只要注冊會計師的工作滿足了審計準則的‘真實性’要求，就不能認為其工作的結果是‘虛假’的，其邏輯是很荒唐的”。因為注冊會計師作為審核有關財經信息的中介機構，其工作成果(而非工作程序)與股東以及其他信息使用人的利益高度相關。公眾投資人進行投資決策的依據幾乎都來源于經過注冊會計師審計、查驗后才披露的財務信息，因此，如果報告失真，公眾的利益通常都會受到損害。不論導致注冊會計師報告失真的原因是什么，對于公眾投資人來說都沒有意義，因為他們并不關注、也沒有能力來關注注冊會計師審計、查驗的過程，只能被動地接受注冊會計師提供的結論。

我們的觀點是，隨著會計界和法律界的相互不斷的對話，雙方都應吸收對方的合理的意見，一方面要考慮大眾的需求，維護大眾的利益，另一方面也要考慮到審計事業在我國屬于剛剛發展起來的行業，需要培養和呵護的實情。從形式公正走向實質公正。

獨立審計作為一種“公共合約”和“監督經營者對一般通用會計規則的遵守和對剩余的會計規則制定權的適當行使”的“外部權威”(謝德仁，1997)，可以理解為主要涉及審計委托人、審計人、經營管理層和監管機構四方的契約。在審計人最初承接審計業務時所簽訂的審計業務約定書，即為此項契約行為的法律證明文件，也就是交易合同。用法律執行合同所需的條件為：①交易雙方當事人事前簽訂的合同條款必須相當完備；②合同中規定的行為在事后不僅能被雙方當事人觀察到，而且能為第三方(法官)所見證。但在現實中，由于當事人的“有界理性”以及交易環境的不確定性，要預期所有未來可能發生的事情是非常困難的，寫出一個完備的合同就更難了；即使從理論上講一個完備的合同是可能的，但如果成本高，當事人也寧肯選擇不完備，留待以后根據情況不斷補充。同時，由于信息不對稱的存在，即使雙方都能觀察到的行為，要在法庭上證明也相當困難；由于當事人與法院的信息不對稱，使得許多交易合同不可能由法院來執行。因此單純依靠法律來執行合同，似乎有些力不從心。

基于此考慮，我們認為，獨立審計準則應當具有其相對的法律地位，在司法實踐中具有重要的參考價值，但其不能成為注冊會計師免責的法定標準，而是將其納入法律既有的框架內進行考量，如其符合“公共利益”，則成為注冊會計師免責的標準，否則，不能作為免責的標準。也就是說，注冊會計師遵循了獨立審計準則進行執業，盡到了其應有的注意義務，則即使審計報告與事實不符亦無須承擔法律責任；如果僅僅形式上符合審計準則的標準，而未盡到應有的注意義務，即未達到審計準則的實質性要求，則須承擔相應的法律責任；而如果形式上未嚴格按照審計準則的要求執業，但其有充分的理由表明已盡到了實質上應有的注意義務，則亦可免則。

二、注冊會計鼻法律責任的規蠢

鑒于日益加大的法律風險與法律責任壓力，注冊會計師必須從實質上把握獨立審計準則的要旨，在所有重大問題上保持應有的職業謹慎，只承擔自己能勝任的業務，提高專業判斷能力。

(一)提高審計質量。有效規避注冊會計師審計法律責任最主要的對策是提高審計質量。提供盡可能完善的審計報告

要做到這一點，就需要特別注意以下幾個方面：

1、會計師應在審計中始終保持獨立性。審計獨立性是指注冊會計師不受那些削弱或縱是有合理的估計仍會削弱注冊會計師做出無偏審計決策能力的壓力及其他因素的影響(王躍堂、鐘蕾，2004)。獨立性是注冊會計師的“靈魂”，這是世界公認的基本要求。我國獨立審計準中也將此單獨列了出來：所謂的獨立性，包括形式上的獨立和實質上的獨立兩個方面。實質上的獨立是指注冊會計師與被審計單位之間不存在如曾在被審計單位任職后離職未滿兩年的、持有被審計單位有價證券等的利害關系；形式上的獨立是指注冊會計師必須在第三者面前呈現出一種獨立于被審計單位的身份。只有在審計中始終保持審計獨立性，才能對審計質量有基本的保證。

篇7

    騙貸案件的五種欺騙手段及審計策略

    虛假主體。主體指借款人主體，包括法人和自然人。虛假主體主要指借款人向貸款人申請貸款時，隱瞞了真實的資產負債損益情況或者假冒他人名義。主要表現形式有：一是利用虛假注冊公司騙貸。如審計查處某公司偽造7500萬元銀行進賬單注冊公司，然后再以該公司為主體向銀行申請貸款。二是投資入股注冊后抽逃資本金的公司，即利用挪用的資金或臨時周轉的資金注冊公司，注冊成立歸還借用資金，然后以空殼公司為主體進行騙貸。三是公司取得貸款后將有效資產轉移，只剩下空殼公司承擔銀行貸款。四是直接假冒他人名義貸款。

    提供虛假資料。主要指提供虛假的會計報表等財務資料。主要目的是夸大企業的資產和盈利情況。主要表現形式有：一是通過多次復印等方式直接篡改公司原有會計報表的核心數據，如增加資產、收入等，這種方式的前提是公司每年有會計師事務所出具的審計報告。二是將以前年度審計報告的文號篡改或者將其他公司的審計報告的文號篡改后使用。三是直接將編造的虛假審計報告蓋假章。提供虛假資料的程度與公司實力相對應。

    虛構貿易背景。這種虛假手段多發生于流動資金貸款中。銀監會《流動資金貸款管理暫行辦法》規定“借款用途明確、合法；貸款人在發放貸款前應確認借款人滿足合同約定的提款條件，并按照合同約定通過貸款人受托支付或借款人自主支付的方式對貸款資金的支付進行管理與控制，監督貸款資金按約定用途使用”。為此，嫌疑人為滿足這個條件想方設法虛構貿易背景。主要方式有：一是虛增交易數量。與平時有交易關系的公司簽訂交易合同，但交易數量遠遠大于正常的交易量。二是通過關系人簽訂虛假合同。三是與關聯公司簽訂貿易合同。不管哪種方式，都需要貿易方幫助其轉移資金，而且發票等大多是通過復印的方式編造。

    提供虛假擔保。擔保貸款是貸款的一種形式，與信用貸款相對應。擔保貸款包括質押、保證、抵押三種形式。虛假擔保的表現形式主要有：一是通過代人簽字方式虛擬保證人。二是夸大保證人的實力，虛擬保證人的職務、虛增保證人的資產等。三是保證人之間互相保證，貸款金額遠遠大于保證人的資產。四是抵押物或質押存單重復使用。五是抵押物存在重大瑕疵，如存在債務糾紛等。

    虛假貸款形態。這種情況在借款人與貸款人內外勾結時較多發生，指在實際貸款形態已經不良的情況下，貸款人幫助借款人通過直接借新還舊、變換貸款主體間接借新還舊等方式掩飾貸款形態等。主要形式有：一直在借款人無法償還貸款時，將貸款展期，以掩飾逾期。在展期到期時，銀行幫助企業變換一個借款主體承接貸款?？傊畬⑦€款期不斷延續下去。二是貸款到期前，銀行再給借款人借一筆等額貸款，用于歸還舊的貸款，從而掩飾貸款已經不良的真實形態。

    虛假主體的審計應對策略。一是審計借款人的驗資報告，到開立驗資戶的銀行去延伸，查找投資款的來源，并跟蹤注冊完成后投資款的去向，從而判斷該公司是否是空殼公司。二是追蹤貸款資金的去向，追查貸款的真正使用人。三是審查借款人的資產和經營狀況。

    提供虛假會計資料的審計應對策略。審計人員直接去審計報告顯示的會計師事務所延伸審計報告的歸檔資料。如果事務所有該公司的審計報告，就要審查文號與年度是否相符。如果文號與年度也相符，就要審查會計報表的內容是否相符。

    虛構貿易背景的審計應對策略。一是追蹤貸款資金去向，審查是否有貿易方又轉回的情況，如果轉回說明貿易背景虛假。二是直接去貿易方延伸，審查是否存在真實的貿易關系。三是審查發票的原件，如果有，再上當地稅務網查詢是否真實。

    虛假擔保的審計應對策略。一是到工商局延伸審查保證人所在公司是否真實。二是直接找到保證人，核實是否存在保證情況。三是核實保證人資產是否真實存在。四是審查保證人與借款人是否相互擔保，而借款人與擔保人均不具備貸款的條件。五是審查抵押物是否重復辦理抵押手續，或者抵押物存在債務糾紛等重大瑕疵。

    虛假貸款形態的審計應對策略。一是找出借款人在銀行的所有貸款記錄，包括已經歸還的貸款記錄，逐筆核實是否存在借新還舊的情況，或者連續展期的情況。二是查找借款人及其親屬、內部員工等關系人貸款的情況，審查是否在借款人貸款到期后由關系人承接的情況。

    騙貸案件的發展趨勢

    更加隱蔽。騙貸企業在公司經營形式、借款程序上更加注重表面的規范性，企業騙貸的手法更加復雜，審計人員識別和取證的難度加大。這也是近幾年審計查處騙貸案件數量減少的主要原因。

    呈現多樣性。騙貸案件不僅僅局限在傳統貸款方面，有的是通過簽發銀行承兌、信用證等方式發生，這也增加了審計人員的查證難度。

    不平衡性。目前我國銀行大致分三個梯隊，以“工農中建交”五大銀行為第一梯隊，以中信、光大等全國性股份制銀行為第二梯隊；以各省市商業銀行和信用社為第三梯隊。這里所說的不平衡性是指騙貸案件在不同梯隊的銀行中體現出不同的特點，如在第一梯隊基礎的初級騙貸已經不存在或者說很少，在第二梯隊仍然存在，在第三梯隊則比較嚴重。

    近年來，審計查處騙貸案件的環境也體現了三個特點：一是國家審計的主要對象是國有商業銀行。二是銀行內部的規范性逐步提高。三是審計署對案件要求也在提高。如審計署向國務院報送金融案件的標準一般都是在億元以上，雖然從司法角度講騙貸案件立案金額并不大。

    不管形勢如何變化，騙貸案件的核心是不變的。因此，在今后的國家審計中要把握好以下幾點：

篇8

關鍵詞：內部控制；審計報告；房地產

中圖分類號：F279.23 文獻標識碼：A

收錄日期：2015年9月30日

內部控制審計報告是指會計師事務所接受委托，對特定基準日內部控制設計與運行的有效性進行審計后出具的審計報告。根據中國證監會聯合財政部頒布的《關于2012年主板上市公司分類分批實施企業內部控制規范體系的通知》，自2014年起，所有主板上市公司均應披露內部控制審計報告。

一、房地產業上市公司內部控制審計報告總體披露情況

雖然根據我國證監會和財政部的政策要求，2014年所有主板上市公司均應披露內部控制審計報告，但是只有深市較好地執行了這一政策，而滬市的披露比例只有95.65%，中小板由于還未進入強制披露范圍，因此披露積極性不高，披露比例只有11.11%。房地產行業上市公司總體披露比例達到了91.67%，相關強制性政策的積極作用較為明顯。（表1）

二、非標準審計意見原因解析

內部控制審計意見類型包括標準無保留意見和非標準無保留意見，其中，非標準無保留意見具體有帶強調事項段的無保留意見、否定意見和無法表示意見。2014年度被出具了非標準審計意見報告的7家房地產行業上市公司中，3家為否定意見，4家為帶強調事項段的無保留意見。（表2）

（一）“否定意見”審計報告原因解析

1、榮豐控股集團股份有限公司。公司存在部分事項未履行董事會審議程序，也未及時履行披露義務。結合內部控制自我評價報告發現，公司于往年存在資產認購協議、對外財務資助、重大合作協議未及時履行披露義務的違規行為，受到深交所通報批評處分。公司內部控制的設計、運行兩個層面均存有重大缺陷，缺陷內容集中在控制活動、信息與溝通方面。

2、上海新梅置業股份有限公司。公司內部審計部不能對公司的整體內部控制作出有效的評價和監督；且由于存在股權糾紛，股東大會和董事會的職能部分受到限制，股東大會不能正常召開和通過議程，公司的戰略發展規劃無法即時的在股東大會和董事會通過并實施，對企業未來的發展目標和收益帶來重大影響。公司內部控制的設計、運行兩個層面均存有重大缺陷，缺陷內容集中在控制環境、控制活動、內部監督方面。

3、上海多倫實業股份有限公司。公司被出具否定意見的原因為：（1）對外擔保未履行審議、披露等程序。未及時確認子公司對外擔保事項，未履行授權審批、信息披露等程序，對發生的重大訴訟事項未及時進行披露；對重要子公司疏于管理，對實物資產未定期檢查所有權屬證書，重要的實物資產權屬證書使用、外借手續運行存在缺陷，未嚴格執行合同管理業務流程及印鑒管理規定；（2）重大資金支付未履行審議、披露等程序。公司及其控股子公司有部分資金支付未按照公司財務管理制度的規定履行審批程序及信息披露等程序，未簽署相關與資金支付相對應的合同或協議；（3）重大投資未履行審議、披露等程序。公司設立金融服務公司的投資增加部分未履行正常授權審批以及信息披露等程序。公司內控機制和內控制度在完整性、合理性等方面不存在重大缺陷；但實際執行過程中存在重大偏差，在有效性方面亦存在重大缺陷，缺陷內容集中在風險評估、控制活動、信息與溝通方面。

（二）“帶強調事項段的無保留意見”審計報告原因解析

1、深圳大通實業股份有限公司。由于項目工期延誤，導致承擔延期交房違約責任，出現支付違約金情況。結合《內部控制自我評價報告》的披露信息，該缺陷屬于風險評估方面的一般缺陷。

2、海南亞太實業發展股份有限公司。其控股子公司所經營的房地產開發業務活動由同一控制人控制的關聯方組織實施和管理，同時公司與該關聯方存在經營相同業務的情況，公司控制環境存在重大缺陷。此外，公司沒有設置內部審計部門，沒有執行內部控制監督制度。該缺陷屬于控制環境、內部監督方面的缺陷。

3、天津松江股份有限公司。其三級子公司恒通建設公司出納利用職權挪用公司銀行存款，私自開設基金賬戶申購基金并將基金轉至個人名下，現案件尚處于刑事偵查階段。該缺陷屬于控制活動、內部監督方面的運行有效性一般缺陷。

4、大連大顯控股股份有限公司。公司2013年為控股股東大連大顯集團有限公司、大連太平洋電子有限公司分別提供1.5億元和2億元擔保，該行為未履行相關審批、披露程序；公司通過其全資子公司將募集資金3.4億元從募集資金專用賬戶轉入子公司其他定期存款賬戶，該行為未履行相關審批、披露程序。上述缺陷屬于控制活動、信息與溝通方面的一般缺陷。

三、非標準審計意見中關于內部控制缺陷的分析

（一）設計缺陷與運行缺陷。企業制度和流程的缺失會帶來設計有效性缺陷，使得相關風險不能得到有效控制，無法達成控制目標，必然會對企業帶來不利影響。設計有效性缺陷重于運行有效性缺陷，它應是企業關注的重點。

運行性缺陷，一方面是由于內部控制的局限性（如聯合舞弊、管理層逾權、疏忽大意等）造成的；另一方面是由于缺乏有效的內部監督機制造成的。即使企業不存在設計有效性缺陷，也應建立健全內部監督機制確保企業制度及流程的有效運行，以防運行性缺陷可能導致的重大風險。

就房地產業上市公司2014年度內部控制審計報告披露的信息來看：在被出具否定意見的3家公司中，除了多倫股份明確表明公司設計層面并無重大缺陷，榮豐控股和新梅置業均在設計層面和運行層面存在重大缺陷；被出具帶強調事項段意見的4家公司均在其《內部控制自我評價報告》中表示已按照企業內部控制規范體系和相關規定的要求在所有重大方面保持了有效的財務報告內部控制，也不存在非財務報告內部控制重大缺陷，多為運行層面的一般缺陷。

（二）缺陷內容分析。從被出具了非標準內部控制審計報告的房地產業公司的內控缺陷來看，這些缺陷在內部控制五要素中均有涉及，其中控制活動方面的缺陷最多，其次是信息溝通與內部監督方面，較少出現控制環境和風險評估方面的內控缺陷，如表3所示?？刂苹顒臃矫娴膬瓤厝毕菥唧w來說主要是制度建設、授權審批、合同管理、投資控制等一般控制活動方面的缺陷，也有財產安全、關聯方控制等關鍵控制活動方面的缺陷。信息與溝通方面的缺陷主要是信息披露相關缺陷，內部監督方面主要是監督機制和內部審計方面的缺陷。（表3）

此外，通過上述分析，發現已披露的內控缺陷大多為財務報告內部控制，審計意見只針對財務報告內部控制的有效性，非財務報告內部控制只有在存在重大缺陷時才會在審計報告中披露，可以看出現階段的內部控制審計更加關注企業財務報告內部控制，相關政策可以進一步完善，提高對非財務報告內部控制的關注。

（三）缺陷認定標準。結合企業《內部控制自我評價報告》進行分析，發現不同企業在重大缺陷的認定方面標準各異，根據《企業內部控制配套指引》，會計事務所在對企業內部控制進行審計時，對重大缺陷的認定標準也只有定性描述，而在認定內控重大缺陷時除了定性標準，還有重大錯報、重大損失等可以具體量化的標準，企業在自評報告中多是根據公司自身利潤額或資產額的一定比例來界定重大錯報或重大損失，但隨意性較大，企業可以自由操作，導致各公司之間可比性不高。

四、相關建議

對房地產企業來說，由于設計層面的重大缺陷往往導致企業相關內部控制的失效，因此企業應當重視設計層面的內部控制，確保既有的制度和流程是規范的、可執行的，并監督及強化制度執行，尤其要高度關注企業控制活動、信息與溝通、內部監督等方面的內部控制是否有效，對各類控制活動可以有所側重，但不可有所忽略。

對監管部門來說，建議相關政策進一步完善，提高對非財務報告內部控制的審計要求，使內部控制審計報告對企業內部控制的評價更加全面，從而更好地發揮內部控制審計的積極作用；同時，重大缺陷的評價標準應逐步量化、統一，從而增加不同企業內部控制評價結果的可比性。

主要參考文獻：

[1]徐曉情.論施行《內部控制基本規范及配套指引》的積極作用――基于2013年中國上市公司內控審計報告的視角[J].時代金融，2015.2.

[2]何芹.內部控制審計意見、財務報表審計意見及內部控制自評結論――比較分析與數據檢驗[J].中國注冊會計師，2015.2.

篇9

根據中國注冊會計師協會《會計師事務所執業質量檢查制度（試行）》的規定和《中國注冊會計師協會關于開展*年年會計師事務所執業質量檢查工作的通知》精神，我們于*年年7月4日至8月30日對50家會計師事務所（包括分所）進行了檢查，13家事務所予以復查?，F從以下四個方面進行匯報：

一、今年檢查工作的特點和基本做法

開展執業質量的監督檢查工作，是行業誠信建設的內在要求和客觀需要。本次檢查工作由協會領導總體布置，監管部具體組織實施，在借鑒以往開展檢查工作經驗的基礎上，對*年年度的檢查工作從計劃、組織、實施等方面都進行了認真準備和精心安排。

（一）認真做好檢查前的各項準備工作。

中注協檢查工作布置會后，我們修訂了執業質量檢查工作計劃，確定了*年年檢查對象、范圍、檢查的方式和方法等內容；召開了執業質量檢查工作布置會，部署了今年業務質量檢查工作。

舉辦了檢查人員培訓班，對40名檢查人員進行檢查前的培訓；針對小規模企業的特點，簡化了小規模企業的檢查工作底稿。

（二）檢查工作的特點和基本做法

按照中注協要求，結合我會與財政局監督處不重復檢查的原則，對50家事務所進行檢查，其中*年后新設立的45家、具有證券期貨業務資格的2家、5年內未接受過協會自律性檢查的事務所3家，同時對上年度被強制培訓的13家事務所進行了執業質量復查。

檢查范圍：*年年1—4月出具的上市公司、大中型國有企業、外商投資企業*年度審計報告。被檢查事務所共出具年度審計報告共2451份，檢查組抽查226份（其中上市公司報告4份），抽查比例為9.2%。

為便于檢查人員工作，同時不影響被檢查事務所正常業務，與往年不同，我們從實際出發采取了實地檢查和報送資料集中檢查兩種方式。

在抽取審計業務項目時，選擇能全面反映事務所執業水平的業務類型和業務項目，使抽取的檢查樣本具有廣泛性和代表性。例如，選擇不同審計部門或審計小組的業務項目；選擇不同的簽字注冊會計師完成的審計報告。

這次檢查工作給注冊會計師們提供了一次相互交流的機會，很多接受檢查的事務所非常重視與檢查人員交流執業經驗和體會，不少事務所把檢查組與事務所的交換意見會，看作是對注冊會計師進行專業培訓的好機會。通過檢查人員與注冊會計師的討論交流，達到了提高事務所業務質量的目的。

二、檢查中發現的主要問題

（一）內部質量控制存在問題

對事務所內部質量控制的檢查，主要采取調查問卷、現場詢問并結合具體審計項目的檢查來進行。

檢查中發現大部分事務所建立了一整套以項目承接、項目風險管理、各級業務人員的職責規定、審計工作底稿審核規定、內部控制評價規程等為主要內容的內部質量控制制度和業務項目風險控制規程，在制度上為業務質量提供了保證。

但少數事務所缺乏具體可行的制度，如有的事務所未建立執業規程或審計手冊，有的從形式上履行了三級復核程序，但未簽署意見，對復核的程序和內容亦無記錄，各級復核缺乏明確的責任分工，致使三級復核流于形式。

被檢查的新所和小所由于更多的關注市場開發，制度建設和執行處于薄弱環節，項目質量控制依賴具體的執業人員。因此，不同的項目組由于人員組成的不同，使項目之間執業質量存在較大差異，風險控制標準不統一。

(二)職業道德方面存在問題

在本次檢查中，我們采用調查問卷、現場與相關審計人員詢問方式，未發現事務所及注冊會計師惡意違背職業道德的情況。

但我們發現事務所業務收費大多偏低，有的業務收費僅為標準收費的20-30%；注冊會計師普遍未就新承接業務與前任注冊會計師進行溝通。造成上述問題的原因除了受執業環境、執業隊伍素質、不正當競爭等因素的影響，部分事務所自身存在重收益、輕質量的狀況，尤其放開批所以來，部分事務所出現內部分化、業務流失的趨勢，這種狀況勢必加劇同行間的不正當競爭。

三、具體審計項目存在的問題分析

（一）法律責任問題

1、對會計責任和審計責任重視不夠。如收集的財務報告未經單位負責人簽字、蓋章或沒有單位的公章；將事務所的名稱作為會計報表附注的頁眉或頁腳；未按照企業會計準則的要求披露關聯方關系及其交易；會計報表附注未將主要報表項目內容予以列示；未披露財務報表的批準報出日期；管理當局聲明書不簽日期或簽署日期與審計報告日期不一致等問題普遍存在。

2、底稿中存檔的審計報告沒有嚴格執行簽字并蓋章制度。如注冊會計師只蓋章沒有簽字或只簽字沒有蓋章；將不應作為審計報告附件的內容作為附件。如在報告正文有附送會計報表的情況。

3、新所和小所對業務定書重視不夠。沒有業務約定書、約定書要素不完整或內容不恰當的情況，被審計企業未蓋章，未明確出具報告日期或無簽約日期或有效日期，簽約日期晚于報告日期，不恰當限定年度審計報告的使用范圍等。

法律意識不強是今年業務檢查發現的較為普遍的問題。我們認為，事務所審計業務如果涉及法院、公安等相關部門，上述存在的問題將會導致事務所及注冊會計師承擔不必要的法律責任。

（二）綜合類項目存在的問題

1、普遍不重視審計計劃的編制。有的事務所未編制審計計劃?；蛘呔唧w審計計劃固定化，沒有根據項目的實際進行調整以適應項目的需要。對審計程序表執行情況的說明一般不予重視，減少審計程序未經有關責任人批準，在實際執行過程中隨意性很大。審計計劃中沒有對企業的相關風險因素進行分析，對重要性水平的確定沒有過程及依據，沒有審計目標的描述，對以前年度審計的描述簡單，沒有費用預算，對重要的審計領域與科目的審計程序沒有說明。

2、事務所普遍對期初余額的關注程度不夠，沒有獲取可以信賴的期初余額的有利證據，也沒有執行相應的審計程序；對影響本期的大額結轉項目沒有進行追查，未充分考慮期初余額對會計報表的影響。

3、沒有審計總結。未編制符合性測試記錄、審計差異匯總表、試算平衡表。

4、符合性測試目的不明確，符合性測試的結果與實質性測試的時間、性質、范圍沒有形成對應關系，體現不出制度基礎審計的特點。對符合性測試樣本量確定的依據沒有充分的說明。

5、未單獨建立永久性檔案，對首次接受委托項目的，收集長期檔案資料不齊。

（三）實質性測試存在問題

1、對往來款項的函證情況普

遍執行不到位。對應收款項、應付款項的審計程序有的只有賬賬核對、賬表核對，缺少必要的賬齡分析和函證程序；有的雖然發函但在回函很少的情況下，沒有執行任何替代程序即予以確認。如某事務所對某物資公司的審計，公司其他應收款金額為7225萬元，占資產總額34.74%，未實施函證的審計程序，也未執行任何替代程序即予以確認。

2、存貨監盤程序普遍實施不到位。對實物資產的審計，一般只取得了客戶提供的明細表或者盤點表，沒有事務所的監盤或抽盤記錄，有的雖然有盤點或抽盤記錄，但沒有將盤點日的數據倒扎至報告日進行核對，使執行的審計程序不能達到審計目的；對因客觀原因不能執行監盤或抽盤的實物資產，沒有執行相關的替代程序；底稿中缺乏審計人員對大額資產產權的關注，如金額較大的固定資產的發票、進口設備的報關文件、在建工程的施工許可證、房屋與土地使用權證及其有關的抵押事項等。

如某事務所審計的某裝飾工程存貨金額為1234萬元，占總資產38.77%。其中工程施工1230萬元，注冊會計師未按工程項目編制明細表，未關注工程進度情況，也未進行實物監盤的審計程序。

3、長期投資底稿未標明投資比例及核算方法。對于合同約定所占比例較大的投資，沒有檢查長期投資是否采用權益法核算，沒有對當期損益的調整是否正確，以及是否應編制合并報表進行判斷。

4、收入確認不符合相關準則的規定。如某施工企業當期會計報表確認收入15.3億元。注冊會計師沒有取得工程結算收入的確認依據，沒有結合工程合同、工程進度等進行收入確認的判斷，沒有考慮收入確認方法隊會計報表的影響。

5、被檢查的多數事務所普遍存在對現金流量表審計的工作底稿不充分問題。

6、收集的審計證據不充分、不恰當，不足以對審計結論形成有力的支持。審計人員大量地復印企業的總賬、明細賬、記賬憑證及原始憑證，盲目地搜集無效的審計證據，沒有對證據的分析與職業判斷軌跡與記錄；有的出現審計證據不支持審計結論或二者不一致的情況；有的搜集審計證據不充分且目的性不強，憑證抽查比例過低，不能成為支持審計結論的依據；部分審計項目，對于重要事項沒有取得審計證據，檢查人員無法進一步判斷對審計意見的影響。

如某公司主營業務收入增長106.30%，但主營業務成本只增長了20.41%，*年度收入增長主要為銷售給單一客戶,銷售額為2,389萬元，其中應收賬款為1,437萬元，該銷售無主營業務成本。該交易為臨近資產負債日進行的重大異常交易，注冊會計師沒有充分關注交易對象的財務狀況、銷售規模、償債能力等；審計人員未對相關合同條款進行認真檢查，未關注其銷售是否符合收入確認條件；未關注公司是否已實際發貨，未查閱到交貨手續，未取得相關驗收合格的證明。

7、審計意見類型不恰當。

（1）部分事務所出具的審計報告的保留意見不在正文中披露，而是采用審計事項說明方式敘述。

（2）審計報告中審計范圍的界定不正確。某公司是合并會計報表，該所審計的是其母公司會計報表，僅對母公司會計報表發表審計意見而非合并會計報表，但是在審計報告范圍段中的表述是“我們審計了后附某公司*年12月31日的資產負債表以及*年度的利潤表和現金流量表。……”，無形中擴大了注冊會計師的責任。

（3）對審計過程中發現的重大問題以會計報表附注披露的方式替代審計報告意見，以此“規避”審計風險，造成審計意見不當。如某企業無形資產-專利*年期初140萬元，本年6月增加6000萬元，期末無形資產余額6140萬元，全年應攤銷364萬元而未攤銷（受益期10年）。上述事項影響利潤減少366萬元（報表利潤－85萬元），僅在報表附注中說明未在報告中披露，審計報告意見類型為無保留意見不恰當。

（4）強調事項段所強調的事項不屬于修訂后《具體準則第七號—審計報告》規定的內容。如某公司根據與另一公司簽訂的協議，提取資產占用費324.3萬元(占資產總額的34.54%)計入“其他應付款”。注冊會計師在審計時就此事項向B公司進行函證,B公司未予確認。注冊會計師在審計報告中，將此事項作為無保留意見審計報告的強調事項段。

（5）企業會計制度運用錯誤，事務所出具無保留意見報告。如某審計報告意見段中說明被審計單位會計報表符合《企業會計制度》的規定，但會計報表附注披露采取的會計政策是《施工企業會計制度》。同時，審計底稿的管理當局聲明書中企業聲明采用《企業會計制度》。

（6）沒有充分考慮重大事項不符事項對審計報告的影響

某事務所出具的一份標準無保留意見審計報告，底稿記錄長期借款函證與報表差額較大,注冊會計師沒有進一步檢查差異原因；某企業1995年成立，*年未編制利潤表而將損益項目在遞延資產核算、沒有合并持股56%的子公司，*年度審計意見為帶強調事項的無保留意見，注冊會計師本年度仍出具無保留意見報告。

（7）注冊會計師對會計報表附注進行保留、對企業已接受并進行了調整的事項報，仍在審計報告中予以保留，盲目回避審計責任。

（8）對資不抵債企業的持續經營能力關注不夠，審計程序不到位。某事務所對資產總額為7365.89萬元，凈資產為-4549.29萬元的某飯店進行審計，注冊會計師未關注其持續經營能力。注冊會計師只索取飯店的科目余額表，在工作底稿中填列報表數字，極少地執行了審計程序，便出具了標準無保留意見審計報告。

四、對此次檢查的處理意見

針對上述檢查中出現的問題，對審計過程中違規情節較嚴重的注冊會計師、事務所予以行業懲戒：

（一）對兩家事務所予以通報批評：北京泳泓勝會計師事務所、北京宏大興會計師事務所

（二）對三家事務所予以限期整改：北京同道會計師事務所、北京中潤誠會計師事務所、北京慧運會計師事務所

（三）對六家事務所予以談話提醒：中誠恒平會計師事務所、中漢德會計師事務所、北京國信浩華會計師事務所、北京聯首會計師事務所、先峰榮達會計師事務所、北京今日升會計師事務所。

對以上事務所因審計報告存在問題簽字注冊會計師予以談話提醒。

五、幾點意見與建議

1、本著幫助教育與并罰并重的原則，我們對以上11家事務所發書面通知書，要求事務所針對檢查發現的問題，提出整改意見和建議，從告知之日起一個月內以書面的形式上報協會，我們將對整改結果進行跟蹤落實。并根據整改情況確定是否列入下

一年的復查對象。

2、加強與有關部門的溝通，如對銀行的函證，往往因銀行不嚴格遵循財政部、中國人民銀行《關于做好企業的銀行存款、借款及往來款項函證工作的通知》有關規定，造成注冊會計師不能很好履行對函證實施有效控制的程序。建議向有關部門反映，解決函證收費高的問題。

篇10

一、注冊會計師法律責任的界定

法律責任是指行為人違反法律規定而應承擔的不利后果。在研究注冊會計師的法律責任時必須區分會計責任與審計責任這兩個看似相同實在大不同的概念。會計責任是被審計單位負有的應當向注冊會計師提供真實可靠的會計資料和數據的責任;審計責任是注冊會計師對其出具的審計報告的真實性所應負的責任。只有區別注冊會計師的審計責任與被審計單位的會計責任，才能廓清基于審計責任造成的責任承擔與基于會計責任造成的責任承擔是截然不同的。注冊會計師承擔的法律責任在內容上主要分為行政責任、民事責任和刑事責任三種類型，三種責任可以同時追究，也可以單獨追究。

1．民事責任。民事責任包括違約責任和侵權責任。注冊會計師的民事法律責任是指注冊會計師或會計師事務所對由于自己違反了合同或發生民事侵權行為所引起的法律后果，依法應承擔的民事賠償責任。注冊會計師是以其專業知識專業技能為基礎開展執業活動的，與委托人訂立合同后注冊會計師需要根據合同的約定來履行自己的義務，在履行過程中如果因為注冊會計師自身的原因出現不履行義務或不按照約定履行義務的情況，注冊會計師應當對其委托人承擔違約責任。在被審計單位提供客觀真實的會計資料情況下，注冊會計師應當據此提供真實可靠的審計報告，如果注冊會計師沒有嚴格按照法律規定進行審計，導致公眾或其他使用者因信賴不實審計報告而作出錯誤決策時，注冊會計師應當承擔侵權責任。注冊會計師民事責任實質是一種經濟賠償責任，包括其對委托客戶和第三人的民事責任。

2．行政責任。行政法律責任的概念可以被界定為，如果會計師事務所或者注冊會計師在履行職責過程中，不能遵守國家關于注冊會計師管理的行政法律法規條款、政府規章或者其他相關行政管理規范，則需要對其違法行為承擔相應的法律責任。其法律責任的承擔方式由法律進行規定，并由行政管理部門作出，其法律責任的種類可以分為:行政處罰(人身處罰和罰款等)、行政措施強制執行，根據行政違法行為的嚴重程度、社會影響與危害性、性質影響是否惡劣等因素，選擇給予沒收違法收入所得、上交罰款、取消其會計注冊師資格證有效性和從業資質，禁止其繼續行使注冊會計相關職能權力，給予一定期限內的禁止從事會計相關事務處罰等等。如果行政法律責任承擔的主體是會計事務所，其行政法律責任的承擔范圍包括上述規定，并且還可以給予事務所資質取消和會計事務所停止營業的處罰。

3．刑事責任。行政法律責任的概念可以被界定為，如果會計師事務所或者注冊會計師在履行職責過程中，違法了我國刑法的有關規定，則應當根據我國刑法的有關規定承擔相應刑事法律責任，其具體刑事律法責任的處罰方式包括:沒收違法所得、處以罰款等財產性懲罰和處以拘役、判處刑期、剝奪權利等人身性處罰。

二、法律法規對注冊會計師法律責任承擔相關規定中的缺陷

1．沒有形成統一的法律管理體系，各級法律法規管理上存在矛盾。出具財務審計報告是注冊會計師及會計師事務所針對公司企業在日常經營中的賬目明細、會計資料、財務會計核算等工作是否遵守國家法律法規關于會計制度規定的重要判斷和說明，是對企業財務內部管理控制機制是否完善的分析，是對資金成本控制、費用支出、現金流管理等財務活動的是否合理的科學審查與綜合評價。因此，財務審計報告應當真實、合法，客觀反映出審查公司企業的財務運作與管理情況，相反如果會計事務所及其注冊會計師出具了虛假、不真實的財務審計報告，則需要依法承擔相應的法律責任。由于國內注冊會計師的從業準則與國家刑法之間對虛假審計報告的標準和要求不一致，導致了注冊會計師在從事企業財務審計報告的過程中，有了兩個標準:按照我國注冊會計師的從業審計準則的要求，注冊會計師在編制審計報告的過程中，應當嚴格遵守財務審計程序，在標準審計程序指導下得出的審計結論和審計報告結果是真實有效的。但是按照我國刑法的相關內容規定，注冊會計師在編制審計報告的過程中，還應當對審查企業提交的財務文件、賬目內容是否真實進行審查與證明，如果審計報告的編制過程中使用了虛假的會計賬目和其他財務資料，那么無論審計過程是否合法，其得到的審計結果仍然是虛假的，需要承擔相應的違法法律責任。刑法的這項規定增加了注冊會計師在審計過程中承擔的風險。

2．當會計事務所與注冊會計師共同承擔法律責任的時候，二者之間責任分擔模糊。根據我國刑法相關條文規定，僅僅說明了會計事務所和注冊會計師需要共同承擔法律責任的情況，但對如何在二者之間清晰劃分各自應當承擔的法律責任大小，則沒有做出具體的規定。舉例說明，我國最高法在其頒布的07年司法解釋中，對注冊會計事務所應當承擔的民事賠償責任進行了具體解釋，但對該事務所內具體實施該職責的會計師應當承擔的民事賠償責任，卻沒有做出進一步的說明和解釋。筆者認為，當注冊會計事務所已經承擔并交付相應的民事賠償之后，應當根據注冊會計師行為人在主觀上的故意或者過失程度，來具體確定會計事務所向其追償的權利。

3．注冊會計師違法刑法、構成犯罪主觀上的判斷標準模糊。我國刑法和注冊會計師從業守則都對注冊會計師的主觀犯罪構成要件進行了規定，但規定的內容較為籠統。

三、關于注冊會計師法律責任承擔的幾點意見

1．參考注冊會計師職業守則的相關規定，重新確定虛假審計報告的定義。從國內先階段的注冊會計師對對企業公司的財務審計報告出具情況進行分析，可以看出，財務審計的主要任務包括以下兩個方面:首先是審查企業公司提供的財務賬目、報表等文件是否真實體現了其經營狀況;其次是對通過對企業公司賬目的審查，發現其中的財務虛假申報、假賬等問題，如果注冊會計師在審計過程中已經嚴格按照法律有關審計程序和相關規范進行，也沒有主觀上的故意或者重大過失，則不應當承擔出具虛假審計報告的相關法律責任。

2．清楚劃分會計事務所與注冊會計師之間的法律責任承擔。當會計事務所已經承擔了有關民事責任，并履行了賠償數額之后，可以根據法律的有關規定繼續向注冊會計師責任人進行后期的追償。