獲利年度調研報告

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近年來，在我國外資企業越趨增多，外資經濟在國民經濟中扮演著重要角色，這與國家頒布出臺很多對外資的鼓勵和優惠政策密切相關，其中稅收優惠在諸多優惠政策中占有重要份額，所得稅的優惠尤為突出，國家1991年頒布的《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》中就規定了很多所得稅優惠政策，從優惠形式來看，有減率優惠、定期優惠、地區優惠等，在我們日常涉外稅收征管中，最常見的就定期優惠，稅法中對定期優惠設定了以下必要條件：1、必須是生產性外資企業；2、經營期限在10年以上；3、從開始獲利的年度起開始享受。實際操作中對前兩個條件的掌握和認定較為容易，對“獲利年度”的認定看試簡單，但不容易管深管透，筆者結合工作實際談談“獲利年度”審核中常見的現象和對策：

現象一：人為調節利潤，推遲進入獲利年度。

通過每年的所得稅匯算清繳資料，可以看出近幾年來外資企業的虧損面雖然有所下降，但仍然維持在28%-35%之間，“長虧不倒”、“累虧再投資”現象讓人無法理解，更甚者開業十年來還沒有進入獲利年度，貓膩所在？不得不令人深思。實踐中，筆者認為外企業報表中利潤總額前的“—”號下隱藏著以下情況：

（一）利用關聯交易，轉讓定價；

（二）利用無票銷售，隱瞞收入；

（三）利用非法票據，擠占費用；

（四）利用往來賬戶，虛列成本。

當然，調節利潤的手法不僅僅存在以上幾種，還有很多，不勝枚舉，其目的就是要不斷推遲進入獲利年度，實現“自我免稅”的目的。

針對這一現象，筆者認為在審核企業年度匯算清繳資料時，不能僅停留在當年資料審核上，應對該企業的歷年經營情況作橫向同期比較、同行業比較、同規模比較等分析，判斷其稅收疑點，準確審定其“獲利年度”，例如：

某服裝生產企業2001年開始生產經營，其歷年經營情況如下：

損益項目（萬元）

2001年

2002年

2003年

2004年

2005年

主營業務收入

1102.72

2037.02

3971.75

6009.45

9682.64

主營業務成本

1008.39

1840.08

3359.34

5099.46

8658.20

稅金及附加

0.00

0.00

0.22

0.18

0.00

主營業務利潤

94.33

196.94

612.41

909.99

1024.44

主營業務利潤率

8.55%

9.67%

15.42%

15.14%

10.58%

其他業務利潤

0.00

7.06

2.91

4.06

3.08

營業費用

52.61

92.68

161.62

233.07

394.62

管理費用

57.74

116.33

173.44

269.09

477.55

財務費用

4.32

11.99

50.05

88.53

121.65

期間費用占收入比

10.40%

10.85%

9.70%

9.83%

10.26%

營業利潤

-20.34

-17.00

230.21

323.36

33.70

投資收益

0.00

0.00

0.00

0.00

1.58

補貼收入

0.00

0.00

7.02

13.93

18.58

營業外收入

0.00

1.39

2.35

0.41

0.00

營業外支出

0.00

0.68

7.89

9.21

12.89

利潤總額

-20.34

-16.29

231.69

328.49

40.97

所得稅

0.00

0.00

0.00

0.00

4.92

凈利潤

-20.34

-16.29

231.69

328.49

36.05

從上表可以看出，該企業2003年彌補完以前年度虧損進入“獲利年度”，開始享受“兩免三減半”所得稅優惠，2005年適用12%的所得稅率，僅繳納了4.92萬元的所得稅。

審核人員僅審核2005年度的資料，并不能完全掌握該企業的盈利狀況和獲利水平，就是在費用和成本中審核出一些不合法支出，所調整的應納稅所得額也很有限，不能根本性的了發現該企業的稅收疑點。但如果我們把其歷年經營狀況作橫向對比分析的話，就可以看出以下幾個疑點：

（一）主營業務利潤率呈波動走勢，2001年開始至2004年呈上升趨勢，到2005年開始下滑，仔細分析，該企業2001年和2002年利潤出現微虧，2003年2004年處于免稅年度其利潤最高，2005年開始征稅，利潤極速下滑，人為控制成本的痕跡較為明顯；

（二）期間費用占收入的比重雖然波動不大，但仔細分析，可以看出，其免稅年度內的占比均低于虧損年度和繳稅年度，更是暴露其人為調節利潤的真面目。

通過以上分析，審核人員將該企業移交涉外稅務審計部門，對其開業以來的各年財務情況開展稅務審計，審計結果如下：

項目(單位:萬元)

2001年

2002年

2003年

2004年

2005年

賬面利潤總額

-20.34

-16.29

231.69

328.49

40.97

審計調整內容

通過往來科目多列成本

45.78

56.83

1.21

0.00

10.23

期間費用中不合法支出

10.97

18.33

5.44

8.99

8.56

其他不合法支出

0.21

0.79

1.23

2.34

少列收入

3.21

0.00

0.00

1.23

調整后利潤

39.62

59.08

239.13

338.71

63.33

調整后應補所得稅

0.00

0.00

28.70

40.65

7.60

減去已繳所得稅后應補所得稅

72.02

通過以上審計結果，可以看出，該企業的“獲利年度”已被調整為2001年度，并補繳了72.02萬元的所得稅。除此之外，我們還應當杜絕“當年開業當年虧損”、“當年免稅當年虧損”等現象的發生。

現象二：掌握開業時間，避重就輕選擇繳稅。

《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》第七十七條規定：“外商投資企業于年度中間開業，當年獲得利潤而實際生產經營期不足六個月的，可以選擇從下一年度起計算免征、減征企業所得稅的期限；但企業當年所獲得的利潤，應當依照稅法規定繳納所得稅。”有些外資企業實際是在某年的7月1日之前開始投入生產經營，并估計在當年會獲得利潤，而且后兩年會獲利更多利潤，為能讓獲利多的年度享受免稅優惠，便通過滯后銷售、滯后申報等手段，推遲實際開業時間，以“當年獲得利潤而實際生產經營期不足六個月”理由申請當年繳稅，次年開始免稅，以達“避重就輕”目的。

針對這一現象，筆者認為在“兩免三減半”所得稅優惠審批中，不能僅停留在企業申報的資料上審核，應結合實地管理和工商管理等部門的信息，著重審核其實際開始生產經營日期。例如：

某紡織品生產企業，其向稅務機關申報2003年8月18日開始生產經營，其歷年生產經營狀況如下：

損益項目(萬元)

2003年

2004年

2005年

主營業務收入

856.77

2896.90

3978.99

主營業務成本

798.22

2522.11

3466.98

主營業務利潤

58.55

374.79

512.01

其他業務利潤

8.99

15.80

29.15

營業費用

12.34

43.39

77.11

管理費用

19.56

71.89

101.24

財務費用

0.23

9.88

19.24

營業利潤

35.41

265.43

343.57

營業外收支

-8.36

-11.25

-29.31

利潤總額

27.05

254.18

314.26

所得稅

7.30

0.00

0.00

凈利潤

19.75

254.18

314.26

所得稅匯算清繳中，審核人員認為該企業2005年處于免稅年度，對當年的稅收資料審核未作重點，把審核重點放在了該企業的優惠起始年度，調取了該企業的戶管資料，發現該企業2002年8月12日領取了工商營業執照，并在當月辦理了稅務登記，向稅機關申請了一年的“籌建期”，2003年7月22日向稅務機關申請認定為增值稅一般納稅人，但該企業的《可行性研究報告》中列明，該企業的籌建期為三個月，帶著這個疑點，審核人員進入實地調查發現以下疑點：

（一）該企業機器設備是2002年10月22日購入的，合同中規定安裝調試期為兩個月，兩個月后可以生產使用；

（二）該企業首批產品銷售發票（開票日期：2003年7月28日）后附的《出庫單》日期為2003年2月27日，并且與《銷售合同》中規定的日期一致。

針對以上疑點，審核人員與企業當事人進行約談并認定該企業實際生產經營日期應為2003年2月27日，所以該企業向稅務機關申請的“當年獲得利潤而實際生產經營期不足六個月”的理由不成立，其2003年應當為第一個免稅年度，以此順推，2005年應當減半征收所得稅，應當補繳所得稅30.41萬元（313.26*12%-7.30）。

由于外資企業的行業、規模、經營狀況等原因不同，存在很多差異，不能以固定的模式和方法去審核“獲利年度”，所以筆者認為在“獲利年度”的審核和把握上應因地制宜的加以科學分析和判斷，以杜絕相關稅收問題的出現。