營業稅細則范文

導語：如何才能寫好一篇營業稅細則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則第一條　根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》(以下簡稱條例)，制定本細則。

第二條　條例第一條所稱條例規定的勞務是指屬于交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業稅目征收范圍的勞務(以下稱應稅勞務)。

加工和修理、修配，不屬于條例規定的勞務(以下稱非應稅勞務)。

第三條　條例第一條所稱提供條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，是指有償提供條例規定的勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為(以下稱應稅行為)。但單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供條例規定的勞務，不包括在內。

前款所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經濟利益。

第四條　條例第一條所稱在中華人民共和國境內(以下簡稱境內)提供條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，是指：

(一)提供或者接受條例規定勞務的單位或者個人在境內;

(二)所轉讓的無形資產(不含土地使用權)的接受單位或者個人在境內;

(三)所轉讓或者出租土地使用權的土地在境內;

(四)所銷售或者出租的不動產在境內。

第五條　納稅人有下列情形之一的，視同發生應稅行為：

(一)單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人;

(二)單位或者個人自己新建(以下簡稱自建)建筑物后銷售，其所發生的自建行為;

(三)財政部、國家稅務總局規定的其他情形。

第六條　一項銷售行為如果既涉及應稅勞務又涉及貨物，為混合銷售行為。除本細則第七條的規定外，從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，不繳納營業稅;其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，繳納營業稅。

第一款所稱貨物，是指有形動產，包括電力、熱力、氣體在內。

第一款所稱從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶，包括以從事貨物的生產、批發或者零售為主，并兼營應稅勞務的企業、企業性單位和個體工商戶在內。

第七條　納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額不繳納營業稅;未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業額：

(一)提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為;

(二)財政部、國家稅務總局規定的其他情形。

第八條　納稅人兼營應稅行為和貨物或者非應稅勞務的，應當分別核算應稅行為的營業額和貨物或者非應稅勞務的銷售額，其應稅行為營業額繳納營業稅，貨物或者非應稅勞務銷售額不繳納營業稅;未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅行為營業額。

第九條　條例第一條所稱單位，是指企業、行政單位、事業單位、軍事單位、社會團體及其他單位。

條例第一條所稱個人，是指個體工商戶和其他個人。

第十條　除本細則第十一條和第十二條的規定外，負有營業稅納稅義務的單位為發生應稅行為并收取貨幣、貨物或者其他經濟利益的單位，但不包括單位依法不需要辦理稅務登記的內設機構。

第十一條　單位以承包、承租、掛靠方式經營的，承包人、承租人、掛靠人(以下統稱承包人)發生應稅行為，承包人以發包人、出租人、被掛靠人(以下統稱發包人)名義對外經營并由發包人承擔相關法律責任的，以發包人為納稅人;否則以承包人為納稅人。

第十二條　中央鐵路運營業務的納稅人為鐵道部，合資鐵路運營業務的納稅人為合資鐵路公司，地方鐵路運營業務的納稅人為地方鐵路管理機構，基建臨管線運營業務的納稅人為基建臨管線管理機構。

第十三條　條例第五條所稱價外費用，包括收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質的價外收費，但不包括同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業性收費：

(一)由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業性收費;

(二)收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據;

(三)所收款項全額上繳財政。

第十四條　納稅人的營業額計算繳納營業稅后因發生退款減除營業額的，應當退還已繳納營業稅稅款或者從納稅人以后的應繳納營業稅稅額中減除。第十五條　納稅人發生應稅行為，如果將價款與折扣額在同一張發票上注明的，以折扣后的價款為營業額;如果將折扣額另開發票的，不論其在財務上如何處理，均不得從營業額中扣除。

第十六條　除本細則第七條規定外，納稅人提供建筑業勞務(不含裝飾勞務)的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。

第十七條　娛樂業的營業額為經營娛樂業收取的全部價款和價外費用，包括門票收費、臺位費、點歌費、煙酒、飲料、茶水、鮮花、小吃等收費及經營娛樂業的其他各項收費。

第十八條　條例第五條第(四)項所稱外匯、有價證券、期貨等金融商品買賣業務，是指納稅人從事的外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品買賣業務。

貨物期貨不繳納營業稅。

第十九條　條例第六條所稱符合國務院稅務主管部門有關規定的憑證(以下統稱合法有效憑證)，是指：

(一)支付給境內單位或者個人的款項，且該單位或者個人發生的行為屬于營業稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發票為合法有效憑證;

(二)支付的行政事業性收費或者政府性基金，以開具的財政票據為合法有效憑證;

(三)支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據為合法有效憑證，稅務機關對簽收單據有疑義的，可以要求其提供境外公證機構的確認證明;

(四)國家稅務總局規定的其他合法有效憑證。

第二十條　納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低并無正當理由或者本細則第五條所列視同發生應稅行為而無營業額的，按下列順序確定其營業額：

(一)按納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定;

(二)按其他納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定;

(三)按下列公式核定：

營業額=營業成本或者工程成本(1+成本利潤率)(1-營業稅稅率)

公式中的成本利潤率，由省、自治區、直轄市稅務局確定。

第二十一條　納稅人以人民幣以外的貨幣結算營業額的，其營業額的人民幣折合率可以選擇營業額發生的當天或者當月1日的人民幣匯率中間價。納稅人應當在事先確定采用何種折合率，確定后1年內不得變更。

第二十二條　條例第八條規定的部分免稅項目的范圍，限定如下：

(一) 第一款第(二)項所稱殘疾人員個人提供的勞務，是指殘疾人員本人為社會提供的勞務。

(二) 第一款第(四)項所稱學校和其他教育機構，是指普通學校以及經地、市級以上人民政府或者同級政府的教育行政部門批準成立、國家承認其學員學歷的各類學校。

(三) 第一款第(五)項所稱農業機耕，是指在農業、林業、牧業中使用農業機械進行耕作(包括耕耘、種植、收割、脫粒、植物保護等)的業務;排灌，是指對農田進行灌溉或排澇的業務;病蟲害防治，是指從事農業、林業、牧業、漁業的病蟲害測報和防治的業務;農牧保險，是指為種植業、養殖業、牧業種植和飼養的動植物提供保險的業務;相關技術培訓，是指與農業機耕、排灌、病蟲害防治、植物保護業務相關以及為使農民獲得農牧保險知識的技術培訓業務;家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病防治業務的免稅范圍，包括與該項勞務有關的提供藥品和醫療用具的業務。

(四) 第一款第(六)項所稱紀念館、博物館、文化館、文物保護單位管理機構、美術館、展覽館、書畫院、圖書館舉辦文化活動，是指這些單位在自己的場所舉辦的屬于文化體育業稅目征稅范圍的文化活動。其門票收入，是指銷售第一道門票的收入。宗教場所舉辦文化、宗教活動的門票收入，是指寺院、宮觀、清真寺和教堂舉辦文化、宗教活動銷售門票的收入。

(五)第一款第(七)項所稱為出口貨物提供的保險產品，包括出口貨物保險和出口信用保險。

第二十三條　條例第十條所稱營業稅起征點，是指納稅人營業額合計達到起征點。

營業稅起征點的適用范圍限于個人。

營業稅起征點的幅度規定如下：

(一)按期納稅的，為月營業額1000-5000元;

(二)按次納稅的，為每次(日)營業額100元。

省、自治區、直轄市財政廳(局)、稅務局應當在規定的幅度內，根據實際情況確定本地區適用的起征點，并報財政部、國家稅務總局備案。

第二十四條　條例第十二條所稱收訖營業收入款項，是指納稅人應稅行為發生過程中或者完成后收取的款項。

條例第十二條所稱取得索取營業收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。

第二十五條　納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。

納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。

納稅人發生本細則第五條所稱將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人的，其納稅義務發生時間為不動產所有權、土地使用權轉移的當天。

納稅人發生本細則第五條所稱自建行為的，其納稅義務發生時間為銷售自建建筑物的納稅義務發生時間。

第二十六條　按照條例第十四條規定，納稅人應當向應稅勞務發生地、土地或者不動產所在地的主管稅務機關申報納稅而自應當申報納稅之月起超過6個月沒有申報納稅的，由其機構所在地或者居住地的主管稅務機關補征稅款。

篇2

關鍵詞：新會計 準則 企業所得稅 影響

新會計準則的出現標志著我國生產經營改革向著國際化目標進軍，不僅包括了金融以及保險等多行業體系，實現了行業的會計細則設計。同時，也在內容上涵蓋了中國企業特有的特色，進行了極大的創新。因此，新會計準則的實施對于我國企業的生產經營狀況產生深遠的影響，對于新會計準則中對于收入以及費用兩大項目進行具體分析，是探究我國企業的生存環境的重要方法。

一、影響稅種介紹

新會計準則的實施對于我國企業的稅種影響較大，掌握不同稅種的影響有利于企業調整自己的經營結構，進行合理避稅。我國的稅收各類較為全面，包括二十多個稅種，按照不同的標準分為不同的類型，在進行計征方式方面也分為單一型和復合型不同的模式。新會計準則的實施對從價計征方式和從租計征方式進行改革。改革通過三種不同的類型出現，包括計稅依據，納稅調整以及稅收負擔。首先，新會計準則的計量屬性變更以及會計要素的重新定義，使得稅法的計稅方式變得更加復雜，加大了企業財務人員的計稅難度。其次，稅法對于確認，計量以及標準等方式與新會計準則的標準有所不同，在企業進行稅務處理時，需要對大部分的稅種進行調整，才可以報稅，無形之中增加了企業的人工成本。最后，稅收問題的重要確認在現在未明確。新會計準則在實施以后，對于計量方法的改進使得有一些經營成果會進入當期損益。這部分項目在稅法上是否納入繳費的范圍，尚無一個確切的規定，這種不確定性也增加了企業經營的風險。

二、影響特點

新會計準則的出現對于我國企業所得稅具有巨大的影響，在整個納稅體制上，統一界定了納稅主體，降低了整個企業的稅率，規范了稅前辦法扣除標準，對這三個方面進行具體的分析利于我們掌握新會計準則的本質。

（一）界定納稅主體

新會計準則廢除了以往根據不同身份進行納稅人主體的制度，實行匯總納稅的辦法，規定了個人獨資的企業以及合伙制企業不納入繳稅范圍。依據國際上的先進體制，將企業進行一個合理的分類，包括居民企業和非居民企兩種不同的主體，居民企業進行全面納稅義務，而居民企業則進行有限納稅的體現，體現了我國發展的先進性。

（二）降低企業稅率

稅率的升降對于企業的經營狀況具有重大的意義。當稅率提升時，企業的稅收成本加大，經營壓力較重，反之，則稅收減少，經營效果較高。在新會計準則中，將企業稅率進行了統一的標準劃定，以25%作為企業繳稅的標準。

（三）規范稅前扣除方法

稅前扣除方法是進行會計計稅一個重要的方法，根據不同的科目進行計稅原則的抵稅以及不抵稅兩種方法。對于企業的公益性捐款以及資產，費用，存貨等進行了統一的規定，使我國的企業在進行納稅上有了統一的標準。

三、應稅收入具體影響分析

新會計準則實施以后，對于我國的企業所得稅體系影響巨大。根據新會計準則的具體變更內容為基礎，將企業所得稅的應納稅所得進行詳細的分析。應納稅所得指企業在經營過程中的生產經營所得以及其他所得，以投資收益以及視同銷售兩個部分的影響最為明顯。對應納稅所得的具體子項目進行分析，是明確新會計準則在我國企業影響的方法。

（一）視同銷售

新會計準則中，對于視同銷售的八種行為進行了規范化調整，包括一些非貨幣性的資產交換形為。將包括商業實質項目的非貨性資產交換的會計準則保持與簡潔的一致性。如果不涵蓋商業實質，則兩種體系不一致。以會計準則上收入的不確認認為是銷售業務需要進行納稅調整。有一個總的原則是，但凡在新會計準則中，沒有確認為收入的視同銷售項目，必須得按照稅法中的相應體制進行相應的轉換。同時，流轉稅在視同銷售中有了新的三種情況分析。首先，將流轉稅與銷售相聯系，并且企業所得稅是一種銷售的形為，進行納稅考核。我國的大部分企業都屬于這種情況，因此，需要按照這種情況進行處理。其次，流轉稅與銷售相聯系，但是企業所得稅并不是一種銷售形為，包括自建行為和中間產品等。最后，直接將流轉稅與銷售相分享，然而，企業所得稅卻視同銷售，例如房開商的部分項目。

（二）投資收益

投資收益作為會計準則中的一個重要項目也進入了調整的范圍，新會計準則有明文規定，當一項長期股權投資的初始成本大于整個投資體系中可以判斷的公允價值醬時，不可以調整初始成本，但是稅法相反。同時，在金融工具的確認與計量上，兩者也有不同之處。金融工具的以公允價值計量和攤余成本計量兩種方式為主。稅法對于持有至到期投資的公允價值變動的計量沒有明確的規定，而新會計則視為利潤計入當期損益。這個不同點導致了企業的稅負不明確的情況出現。一旦這部分在稅法上進行納稅，則企業的稅務成本就會相應的增加。同時，長期股權投資對于企業的所得稅影響也較大，運用不同的核算方法對于企業的利潤以及成本是不同的。當運用權益法進行核算時，補稅以及虧損彌補這個方面不同，在用成本法進行核算時，投資收益的確認項目又有所不同，同時，股權投資的差額比處理方法也不相同。

（三）政府補助

政府補助作為一個補貼進行了相應的改革，政府補助按照新會計法的標準分為與資產相關和與收益相關兩大類，這兩大類的計稅標準不同。資產相關的補助在新會計準則中確認為遞延收益，并進行平均分配，進入當期考慮范圍。而與收益相關的補助行為，可以視不同的情況進行不同會計科目的確認，例如當期損益或者是遞延收益。在稅法的體制上，如果要將政府給與的補助進行征稅，則計入企業的納稅額范圍。

四、成本費用具體影響分析

作為企業經營項目的兩大主體之一，成本費用的考慮以及核算狀況是衡量一個企業經營水平的標志。新會計準則的出臺，對于企業的成本費用有了新的計量原則，進行具體項目的分析有利于我們掌握國家的會計體系，實現企業的會計核算。

（一）資產計量

資產計量是稅法與新會計準則不同的一個相關看點，新會計中對于各項發生項目都進行了詳細的計量，確認方法，采用歷史成本法以及公允價值計量兩種方法同時計量，以公允價值計量為主體，這一點，適應了國際會計準則的要求。而稅法的計量方式則較為簡單方便，以歷史成本法的基礎計量。

（二）存貨計價

存貨計價方法是每一個企業在進行成本考核以及換算的過程中所必須采用的方法。新會計中規定了三種方法進行企業的存貨成本計算，包括先進先出法，個別計價法以及加權平均法。而稅法在這一個項目上規定較為開放，還可以加入后進先出法進行企業存貨成本的計量。

（三）投資房地產

投資性房地產是對企業收入影響較大的一個方面，新會計準則的房地產項目規定，以公允價值計量為基礎，不進行折舊以及攤銷的換算，賬面價值以及公允價值之間的差額計入當期損益。在這一方面，稅法則認為，有兩種情況下的項目應當進行折舊和攤銷，包括出租房地產以及土地使用權等。

（四）預計負債

新會計準則下的或有事項原則對于預計負債的定義不同，當整個事項滿足已經給定的三個具體條件時，可以納入范圍。而在稅法中則明確規定，企業的預計項目不能進行廢除，保證了企業的財務操作安全性，減小了道德風險的發生。

五、結論

新會計準則的出現規范了我國企業進行經營活動的方方面面，同時，對于會計項目的調整以及規定對于企業所得稅有重大的影響。新會計準則在企業的費用以及經營兩個方向進行調整，通過對于十九個不同的會計大科目的具體內容調整，引導我國企業的發展方向。為我國的企業與國際性企業接軌打下了良好的會計基礎，是我國企業邁向國際化必須要跨越的一步。

參考文獻：

[1]王蓓.淺議新會計準則下企業所得稅會計的理論及方法[J].貴州工業大學學報（自然科學版），2008（03）

[2]王英超，張國富.我國所得稅會計模式存在問題及對策研究[J].農場經濟管理，2009（06）

篇3

【關鍵詞】企業會計準則 企業所得稅 稅法

一、無形資產和以公允價值計量的資產

企業所得稅稅法中研究階段所產生的可以對其全額稅前扣除，部分符合我國企業所得稅稅法減免要求的可以加計扣除50%；利用無形資產攤銷的直線法進行會計處理，對其使用壽命無法確定的無形資產或者會計目的，即使不進行相關處理，但也應該根據所得稅稅法進行攤銷且應允許其確定稅收扣除。會計準則中自行研發所產生的無形資產價值應入賬，研發過程中所產生的費用應當進行費用化處理，而在開發過程中產生的支出則應該在滿足資本化要求的框架內進行資本化處理。

無形資產的攤銷：假若可以準確斷定無形資產的使用壽命，則所采用的攤銷方式務必要體現出該無形資產給企業產生的相關經濟效益的預期實現的方式。而無法斷定其使用壽命的無形資產則不允許進行攤銷，但是應當在持有其期間內進行相關減值測試。

企業所得稅稅法中，公允價值的變動并不改變稅收基數，待損益真的實現時再計入稅收基數中。會計準則中，期末時，把公允價值的變動計入相關當期所發生的損益或者所有者權益當中去。

二、資產減值損失以及貨物銷售確認

會計準則中，企業必須同時滿足下面5個條件才能被確認為銷售費用：

（1）企業已經將所售商品所有權上的報酬和主要風險轉移給了相關購貨方。

（2）企業既沒有對已售出的商品實施有效控制，同時也沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權。

（3）與其有關的經濟效益極有可能流入企業（能夠回收的可能性大于50%）。

（4）能夠被可靠地計量的收入金額。

（5）能夠被可靠地計量的相關的已發生或將發生的成本。

三、企業合并中資產的確認

企業合并時，企業所擁有的資產應依照公允價值計入計稅成本。如果所發生的合并為免稅合并，則必須按其企業的賬面價值計入計稅成本。而在會計準則中，非同一方控制下的企業合并，企業資產按合并日的公允價值進行計量；被同一方所控制下的企業合并，企業資產依照合并日被合并方的賬面價值進行計量。

四、企業發生的合理的工資薪金等支出、社會保險費用

工資薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬，包括基本獎金、津貼、加班工資、年終加薪、補貼、工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。會計核算中作為費用全部扣除。

企業在開展生產經營活動過程中依照國務院相關主管部門或者省級人民政府規定的范圍和標準為其企業職工繳納的基本醫療保險費、基本養老保險費、工傷保險費、生育保險費、失業保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予其進行扣除。會計核算中作為費用全部扣除。

五、企業發生的職工福利費支出、職工教育經費和業務招待費

企業在開展生產經營活動過程中所產生的職工福利費用，在不超出其工資薪金總額的14%的部分，準予其進行扣除。會計核算中作為費用全部扣除。

除開國務院財政、稅務主管部門另行規定外，企業在開展生產經營活動過程中所產生的職工教育經費的支出，且不超出工資薪金總額的2.5%的部分，準予其進行扣除。如有超出部分，準予其在今后納稅年度進行結轉扣除。會計核算中作為費用全部扣除。

在企業所得稅稅法中，企業在開展生產經營活動過程中所產生相關費用里有關于業務招待費的支出，依照其發生額的60%進行扣除，并且必須按照當年營業收入的5%設定為最高限額。而在會計準則當中，與企業生產經營活動中有關聯業務招待費用，都將被計入進相關期間費用中去，并在期末的營業利潤中進行相關扣除。會計核算中作為費用全部扣除。

六、財產保險費和公益性捐贈

企業在開展生產經營活動過程中所參投的財產保險，依照相關規定所繳納的財產保險費用，準予其進行扣除。會計核算中作為費用全部扣除。

企業在生產經營過程中所發生的公益性捐贈支出，如果總額不超過本年度利潤總額的12%以內的這部分支出，則允許其在計算應納稅所得額時進行扣除。所謂公益性捐贈，是指企業通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其下屬部門，用于《中華人民共和國公益事業捐贈法》規定的公益事業的捐贈。會計核算中作為費用全部扣除。

七、增加企業負擔，有失公平

應稅所得與會計利潤之間的差異項目很多，因此所需要調整的項目就非常多。然而調整的項目過多的話，直接就造成企業所得稅年末匯算清繳工作變得更加繁雜、瑣碎，從而進一步增加了征稅與納稅成本。

企業所得稅稅法與企業會計準則兩者在稅務處理過程中的矛盾不僅加大了企業的工作負擔，而且使得企業多交納了部分稅金，這樣顯然有違公平原則，同時更無助于新的會計制度的實施推廣。比如，會計準則中明確指出了公司開辦費用理應于從展開正式營運活動的那月開始一次性攤銷進該期損益，然而稅收法規卻要求開辦費用需要進行當期攤銷且時間必須至少超過5年。

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關鍵詞:新稅收制度;建筑業;應對

2009年1月1日起開始施行《中國華人民共和國營業稅暫行條例》和《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》(以下簡稱新《暫行條例》、新《實施細則》),原來關于建筑業營業稅的規范性文件已失去了法律效力,財政部與國家稅務總局依各自的權限于2009年上半年相繼下發文件對原有文件進行清理。

相對于1994年1月1日施行的老《暫行條例》和老《實施細則》,新《暫行條例》、新《實施細則》在建筑業營業稅政策作了重大調整,其中最主要的是調整了建筑業營業稅的計稅依據,相當一部分建筑業的納稅人不能系統掌握新條例的政策精神,從而面臨較大的稅收風險。對建筑業來說,應當重點關注以下五大稅收政策變化:

1從事貨物生產的單位和個人在提供建筑業勞務過程中使用自產的建筑材料及安裝設備的,應當就貨物和勞務分別繳納增值稅和營業稅

新《實施細則》第六、第七條規定:一項銷售行為如果既涉及應稅勞務又涉及貨物,為混合銷售行為。對從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶(包括以從事貨物的生產、批發或者零售為主,并兼營應稅勞務的企業、企業性單位和個體工商戶在內)的混合銷售行為,視為銷售貨物,不繳納營業稅;其他單位和個人的混合銷售行為,視為提供應稅勞務,繳納營業稅。但以下兩種情況除外:①提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為;②財政部、國家稅務總局規定的其他情形。

從新《實施細則》的規定可以看出,提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物(屬于列舉的范圍)的混合銷售行為,應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額,應稅勞務的營業額繳納營業稅,貨物銷售額繳納增值稅不繳納營業稅。這比舊規定少了資質和合同簽訂方面的要求。根據國稅發[2002]117號文規定具備建設行政部門批準的建筑業施工(安裝)資質,且簽訂建設工程總包或分包合同中單獨注明建筑業勞務價款的納稅人,才能按混合銷售分別納稅。

對于《實施細則》的規定可以這樣理解與把握:混合銷售行為的流轉稅不是“一刀切”,既不是一律全額征收增值稅,也不是一律全額征收營業稅。建筑業的納稅人,不論是否有建設資質,在計征營業稅時,均不包含貨物的銷售額,在計征增值稅時,均不包含建筑勞務收入。所以,存在混合銷售行為的建筑業納稅人,應設置不同科目,將工程項目中的應稅勞務收入和應稅銷售收入分開核算,按各自稅率分別計提與繳納營業稅、增值稅,避免核算上的錯誤加重自身稅收負擔,并給企業帶來納稅風險。

2工程總承包人不再是營業稅的法定扣繳義務人,總承包人按扣除分包價款后的營業額差額納稅

老《暫行條例》第十一條規定建筑安裝業務實行分包或者轉包的,以總承包人為扣繳義務人,而新《暫行條例》將些項內容刪除。新《實施細則》第五條第二款的規定:“納稅人將建筑工程分包給其他單位的,以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額”,第六條規定:“取得的憑證不符合法律、行政法規或者國務院稅務主管部門有關規定的,該項目金額不得扣除?！?/p>

這是對建筑業總包人的稅務規范。新《暫行條例》在納稅義務方面已經解除了工程總承包人的法定扣繳義務。建筑業的總包人不再被法定為分包人的扣繳義務人,省去了代扣代繳稅款環節,由分包方自行于勞務發生地繳納稅款?？偘讲铑~納稅的方法在老《實施細則》也有相應的規定,前提都是取得合法憑證。所不同的是新《實施細則》規定只有總包方發生分包業務可以差額納稅,其他企業的再分包業務應按取得收入全額繳納營業稅,因為轉包屬于法律禁止的行為。新《實施細則》還刪除了老《實施細則》對“轉包”的相關規定。

為應對上述稅收政策的變化,建筑企業應加強分包合同的管理,約束分包方層層再分包行為;應加強發票管理,監督分包企業及時開票,已進行分包結算的要確保取得分包發票,以便取得合法憑證進行差額納稅。此外,作為總包方的建筑企業,在理順下游分包方的業務的同時,要處理好向建設方開具總包發票的金額及稅款計算問題,防止出現不合理開票現象。例如總包工程款為100萬元,其中分包為40萬元,如何開具發票更合理?正確的處理模式應為:總包人向建設單位開具100萬元的發票進行工程結算,分包方向總包方開具40萬的發票進行分包工程結算,然后總包將分包開來的發票進行營業額抵減并申報納稅,也就是說,總包開100萬元的發票,但計稅依據只有60萬。

3工程總承包人全額納稅后,分包人或轉包人仍應當就分包或轉包收入繳納營業稅或增值稅

新《實施細則》規定:未提供分包人或轉包人發票的工程總承包人應全額申報繳納營業稅,但總承包人的納稅并不能抵銷分包人或轉包人的應納稅款。提供建筑勞務的分包人或轉包人仍應按營業稅法規定,就其提供建筑業應稅勞務所收取的全部價款和價外費用依法申報繳納營業稅。

這是對上述第二點變化的延伸與強化,主要是對建筑業分包人進行規范。通過總分包間的業務關系,用總包單位的利益來約束分包單位合法取得發票,堵住稅收漏洞。

為應對稅收政策的這個變化,作為分包方的建筑企業應嚴格執行主管稅務機關對于分包發票開具的規定,防止開具的分包發票不規范被總包單位拒收,既影響工程款的結算又造成稅款損失。作為總承包方的建筑企業在結算時應認真審核分包發票的各項信息內容,特別是工程項目信息內容,防止取得不能抵扣的分包發票。例如,河北省地稅機關要求從2010年4月1日,超過50萬元的工程項目要進行項目登記,生成全省唯一的15位數字組成的工程代碼。若該工程存在分包,則分包單位必須在該登記項目下注冊,在上述15位代碼基礎上再生成4位數字組成的工程代碼,用來代表分包信息?？偘鼏挝蝗〉玫姆职l票如果不符合上述規范,將不能抵扣,全額納稅。

4建安企業外購設備計征營業稅時,不允許從計稅營業額中扣除

原政策即《財政部、國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知》(財稅[2003]16號)規定:“通信線路工程和輸送管道工程所使用的電纜、光纜和構成管道工程主體的防腐管段、管件(彎頭、三通、冷彎管、絕緣接頭)、清管器、收發球筒、機泵、加熱爐、金屬容器等物品均屬于設備,其價值不包括在工程的計稅營業額中。其他建筑安裝工程的計稅營業額也不應包括設備價值,具體設備名單可由省級地方稅務機關根據各自實際情況列舉。”也就是說,對列舉范疇內的設備,不論是由建設方提供的還是由施工企業購買的,均不組成承包人營業稅的計稅營業額。而新的《營業稅暫行條例實施細則》第十六條明確規定,只有建設方提供的設備的價款不征收營業稅。由施工方提供外購設備的,屬于混合銷售行為,應根據新《實施細則》第六條的規定來處理。

為應對稅收政策的這個變化,建筑企業在簽訂合同時應加強與建設單位進行溝通,講解稅收政策的變化,在不影響甲供材料總金額的情況下,爭取讓建設方多提供設備,少提供消材,以獲得最大的稅收優惠。

5預收工程款發生納稅義務

對于建筑安裝業的納稅義務發生時間,財稅主管部門先后下發過兩個文件進行明確:一個是《國家稅務總局關于營業稅若干征稅問題的通知》(國稅發[1994]第159號),另一個是《財政部、國家稅務總局關于建筑業營業稅若干政策問題的通知》(財稅[2006]177號)。財稅[2006]177號文規定,建筑安裝合同中明確規定付款(包括提供原材料、動力和其他物資,不含預收工程價款)日期的,按合同規定的付款日期作為營業稅納稅義務發生時間。對預收工程價款,其納稅義務發生時間為工程開工后,主管稅務機關根據工程形象進度按月確定的納稅義務發生時間。而新《營業稅暫行條例實施細則》第二十五條規定:“納稅人提供建筑業或者租賃業勞務,采取預收款方式的,其納稅義務發生時間為收到預收款的當天”。即從2009年1月1日起,建筑施工企業尚未開工時收到的預收款項以及開工后收到的預收工程款,在收到的當天即發生納稅義務。

為應對稅收政策的這個變化,建筑企業應改進營業稅的提取計算方法,在計算確認本期應納稅營業額時,增加考慮本期新增的預收款,并注意抵減前期已經計算繳納營業稅款但在本期確認為收入的預收款。

參考文獻:

[1]李明.《新稅制下建筑業納稅會計與納稅籌劃》.中國市場出版社.2010年.

篇5

在營業稅法中，經營租賃按“服務業”稅目中的“租賃業”項目征收營業稅。這對于完全發生在中華人民共和國境內的經營租賃業務似乎不存在營業稅納稅問題的爭議，但涉及到境外的經營租賃卻出現了不同的理解。筆者曾就境內企業取得的境外設備經營租賃收入是否需要繳納營業稅問題，通過國家稅務總局官方網站的納稅咨詢系統進行了多次咨詢，但不同的答疑人員卻給出了截然相反的答復，這使企業在實務操作中感到無所適從。那么，為什么出現不同的理解？境內企業境外經營租賃收入究竟是否應該交納營業稅呢？

一、稅法對在境內提供勞務的界定

修訂后的《營業稅暫行條例》第一條規定：“在中華人民共和國境內提供本條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的單位和個人，為營業稅的納稅人，應當依照本條例繳納營業稅?！币虼?，何謂“在中華人民共和國境內提供本條例規定的勞務”就成了判定境內企業境外經營租賃勞務是否應該繳納營業稅的關鍵。

修訂后的《營業稅實施細則》第四條規定：“條例第一條所稱在中華人民共和國境內（以下簡稱境內）提供條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，是指：（一）提供或者接受條例規定勞務的單位或者個人在境內；（二）所轉讓的無形資產（不含土地使用權）的接受單位或者個人在境內；（三）所轉讓或者出租土地使用權的土地在境內；（四）所銷售或者出租的不動產在境內?！薄稜I業稅實施細則》在勞務界定方面遵循了“屬人原則”，即“提供或者接受條例規定勞務的單位或者個人在境內”，“或者”一詞表達的是并集而非交集的概念，也就是說不論勞務發生地是否在境內，只要勞務提供方和勞務接受方中的任何一方位于境內即滿足《營業稅暫行條例》第一條之規定；而修訂前的《營業稅實施細則》采用的是“屬地原則”，即“所提供的勞務發生在境內”，不論勞務提供方和勞務接受方是否在境內，只要所提供的勞務發生在境內就滿足《營業稅暫行條例》第一條之規定。修訂后的《營業稅實施細則》擴大了對境內的解釋范圍，不再單純地從勞務發生地這一地理概念上來辨別，而是以納稅主體所處的位置為主要判斷依據，這在實務上更具有可操作性。表1以矩陣的形式對營業稅法修訂前后各種勞務類型的納稅義務進行了對比分析。

二、對涉及境內企業境外勞務營業稅免稅文件的解讀

筆者查閱了2009年以來，財政部和國家稅務總局下發的涉及境內企業境外勞務營業稅免稅政策的有關文件，這些文件主要有《關于個人金融商品買賣等營業稅若干免稅政策的通知》（財稅[2009]111號）、《關于國際運輸勞務免征營業稅的通知》（財稅[2010]8號）和《關于應稅服務適用增值稅零稅率和免稅政策的通知》（財稅[2011]131號）。

1.財稅[2009]111號文第三條規定：“對中華人民共和國境內（以下簡稱境內）單位或者個人在中華人民共和國境外（以下簡稱境外）提供建筑業、文化體育業（除播映）勞務暫免征收營業稅?！苯陙恚覈鴮ν獬邪こ桃幠２粩嘣鲩L，一大批大中型企業走出國門承攬工程，對解決我國勞動力就業，拉動國民經濟增長發揮了重大作用，如果對這些企業的境外業務開征營業稅，則必然影響其國際競爭力，不利于企業的發展壯大。在此背景下，國家出臺了這一稅收優惠政策，但這一政策并未涵蓋境內企業境外經營租賃勞務。

2.財稅[2010]8號文的免稅政策主要針對國際運輸勞務，包括：1）在境內載運旅客或者貨物出境；2）在境外載運旅客或者貨物入境；3）在境外發生載運旅客或者貨物的行為。該文件也不涉及境內企業境外經營租賃勞務。

3.財稅[2011]131號文主要是結合當前我國正在實施的營業稅改征增值稅試點工作，對試點地區的交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅后的稅收優惠政策做出規定，這其中也不涉及境內企業境外經營租賃勞務。

由此，我們可以推定在修訂后的《營業稅實施細則》對境內企業境外經營租賃勞務規定負有納稅義務，而國家又沒有出臺關于該項勞務免征營業稅的優惠政策時，該項勞務即負有納稅義務。

三、存在的問題與建議

1.“單位或者個人在境內”的界定不清。

《營業稅實施細則》第四條第（一）款：“提供或者接受條例規定勞務的單位或者個人在境內”。第九條：“條例第一條所稱單位，是指企業、行政單位、事業單位、軍事單位、社會團體及其他單位。條例第一條所稱個人，是指個體工商戶和其他個人?！币浴捌髽I”為例，其“在境內”的界定標準是什么？是依法在境內注冊成立，還是經營管理在境內，或兩者兼具？營業稅法并未給出明確的解釋。我們知道企業的概念非常寬泛，從是否獨立承擔民事責任上來劃分，可分為法人企業和非法人企業。那么，外國公司在中國設立的不具有法人資格但實行獨立核算的分支機構，或者中國公司在境外設立的不具有法人資格但實行獨立核算的分支機構是否屬于“在境內”呢？前者可能容易理解，但后者可能就會產生爭議，如某中國公司在某國的分公司向當地一家公司提供的完全發生在某國境內的經營租賃收入是否負有營業稅納稅義務呢？建議參照我國所得稅立法中有關居民企業和非居民企業的概念進一步明確何謂“在境內”。

2.財稅[2009]111號文第三條表述不嚴謹。

修訂后的《營業稅實施細則》對何謂“在中華人民共和國境內提供條例規定的勞務”進行了重新界定，即“提供或者接受條例規定勞務的單位或者個人在境內”。但財稅[2009]111號文第三條又規定：“對中華人民共和國境內單位或者個人在中華人民共和國境外提供建筑業、文化體育業（除播映）勞務暫免征收營業稅。”這一對立概念造成對同一勞務類型的不同界定，違背了同一概念前后表述須一致的原則，容易產生歧義和誤解。筆者認為若表述為“對中華人民共和國境內單位或個人提供的發生在中華人民共和國境外的建筑業、文化體育業（除播映）勞務暫免征收營業稅。”則避免了概念的沖突，更顯科學、嚴謹。

3.對境內企業境外經營租賃征收營業稅存在征管漏洞。

我國實行“以票控稅”的稅收征管模式，這對勞務提供方和接受方均位于境內的應稅勞務確實起到了很好的監管作用，但涉及到境內企業境外提供勞務時，“以票控稅”就會“失控”。其根本原因是境外勞務接受方并不受中國稅務機關發票管理制度的制約，甚至會不認可中國稅務機關開具的中文稅務發票，對他們來講一張具備發票各項基本要素的商業發票足以。因此，境內企業向境外客戶提供的經營租賃勞務，就面臨發票監管環節的漏洞，稅務機關只能通過加大查賬力度來監督稅收，從而增大了稅收征管成本。

4.“雙向征稅”易造成“重復征稅”，加重企業負擔。

修訂后《營業稅實施細則》的另一個重要變化是將境外單位或個人向境內單位或個人提供的發生在境外的勞務納入征稅范圍，盡管后來又通過財稅[2009]111號文件對該類型的部分勞務實行了免稅政策，但這與境外單位或個人向境內單位或個人提供的發生在境內的勞務，形成了一個完整的進口勞務征收營業稅的思想，這一思想與增值稅、預扣所得稅的征稅原則保持一致，符合國際慣例。但與此同時對境內單位或個人提供的發生在境外的勞務，即出口勞務征收營業稅，就形成了“雙向征稅”，不符合“出口退稅、進口征稅”的稅收機制，如果進口國也對該項進口勞務征稅，就會形成無法抵扣的重復征稅，加重了出口企業的稅收負擔，削弱了其在國際市場上的競爭力。

近年來，中國企業境外經營租賃勞務逐漸增多，尤其是一些大型發電設備、機械設備、環保設備、建筑施工機械、石油化工成套設備的國際租賃業務呈較快上漲態勢。同時，隨著我國對外承包工程規模的迅速增長，中國承包商企業從國內市場租賃施工設備運往項目所在國使用的情況也大大增加，這些經營租賃通常都是濕租，利潤空間較前幾年大大下降，負稅能力不高。此外，財稅[2009]111號文對境內企業提供境外建筑業實行了暫免征收營業稅的政策，繼續對與境外建筑業密切相關的境外設備租賃勞務征收營業稅，不但直接影響其國際競爭力，還會使一些租賃商采取變通方式將實質上的經營租賃改成形式上的建筑業，從而逃避稅收，給納稅征管帶來難度。

篇6

關鍵詞：工程總承包；稅務籌劃；稅務處理

中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）07-0-01

一、工程總承包概述

工程總承包指的是承接工程總承包的企業受業主委托，要求嚴格依照所簽訂的合同對工程項目設計、采購、施工等多項業務實行承包。其中工程總承包企業全面承擔工程項目質量、安全、工期等職責。

通常情況下，工程總承包主要具有四種方式，包括設計采購施工（EPC）/交鑰匙總承包、設計——施工總承包（D-B）、設計——采購總承包（E-P）及采購——施工總承包（P-C），其中以前兩種方式最為常用。對于設計采購施工（EPC）/交鑰匙總承包而言，即工程總承包企業嚴格依照與業主所簽訂的合同開展工程項目設計、采購、施工等多項業務活動，同時全面承擔工程項目質量、安全、工期等多項職責。對于設計——施工總承包（D-B）而言，即工程總承包企業嚴格依照與業主所簽訂的合同開展工程項目設計、施工業務活動，同時全面承擔工程項目質量、安全、工期等多項職責。

二、工程總承包的稅務問題分析

對于什么是從事貨物的生產、批發或者零售并兼營應稅勞務的企業、企業性單位和個體工商戶，納稅人應參照《國家稅務總局關于調整新增企業所得稅征管范圍問題的通知》（國稅發[2008]120號）文件的規定來執行，即：“既繳納增值稅又繳納營業稅的企業，原則上按照其稅務登記時自行申報的主營業務應繳納的流轉稅稅種確定征管歸屬；企業稅務登記時無法確定主營業務的，一般以工商登記注明的第一項業務為準；一經確定，原則上不再調整。”

根據上述規定，如果登記為從事貨物的生產、批發或者零售為主，混合銷售就應該繳納增值稅；如果登記為以從事營業稅應稅勞務為主，混合銷售就應該繳納營業稅；對既繳納增值稅又繳納營業稅的企業，如該企業從事貨物的生產同時又從事建筑業的，以其稅務登記時自行申報的主營業務應繳納的流轉稅稅種確定。

依據上述原則，對于設備由總包方提供，且設備是總包方外購的，要按混合銷售行為的基本原則來判斷。如果稅務登記以從事貨物的生產、批發或者零售為主，混合銷售就應該繳納增值稅；如果登記以從事營業稅應稅勞務為主，混合銷售就應該繳納營業稅。但在后一種情況中，如果業主要求總包方提供增值稅專用發票，那么客觀上就要求總包方也要具備增值稅一般納稅人的資質。而在實踐中，許多總包方是以建筑、安裝、設計、監理為一體的企業，其主營業務是交納營業稅的，在這種情況下認定為增值稅一般納稅人的難度較大，即使認定下來，可以開具增值稅專用發票，根據上述分析，如果以營業稅勞務為主，設備價款按混合銷售行為應該交納營業稅，而開具增值稅發票又必須繳納增值稅，這就會增加總承包企業的實際稅收負擔。

三、工程總承包相關稅收規定

自2009年以來，就工程總承包相關稅收問題，政府部門相繼出臺新營業稅暫收條例及其實施細則，其中新《營業稅暫收條例實施細則》第7條明確指出：當納稅人既涉及到建筑業勞務行為，又存在銷售自產貨物行為時，應對勞務營業額與貨物銷售額分別予以核算，其中前者應繳納相應的營業稅，而后者無需繳納營業稅。同時，新《營業稅暫行條例實施細則》第16條明確指出：納稅人因提供建筑業勞務行為所取得的營業額，包括原材料、設備及其他物資價款，而業主提供設備的價款不能夠計入營業額范疇。

本文將下述方面更深入論述新《營業稅暫收條例實施細則》相關規定，具體內容如下：

1.若工程所需設備由業主提供，依據新《營業稅暫收條例實施細則》第16條，不能夠將業主提供的設備價款計入營業額范疇，為此不對業主提供設備的價款征收營業稅。

2.若工程所需設備由工程總承包企業提供，且設備是工程總承包企業以自產的方式獲得，依據新《營業稅暫收條例實施細則》第7條，應分別核算勞務營業額與貨款銷售額，其中勞務營業額應繳納相應營業稅，而貨物銷售額無需繳納任何營業稅。

3.若工程所需設備由工程總承包企業提供，且設備是工程總承包以外購的方式獲得，依據新《營業稅暫收條例實施細則》第6條，應將上述行為確定為混合銷售行為，其中應將以生產、零售或批發產品為主的企業的混合銷售行為確認為銷售貨物，無需繳納任何營業稅，同時應將除上述企業之外企業的混合銷售行為確認為提供應稅勞務，必須繳納相應營業稅。

歸納而言，當工程所需設備由工程總承包企業提供，且設備是工程總承包以外購的方式獲得時，則需依照混合銷售行為的基本原則予以判斷。若稅務登記顯示企業以生產、銷售或批發產品為主，其混合銷售所得無需繳納營業稅，但必須繳納增值稅；若稅務登記顯示企業以營業稅應稅勞務為主，其混合銷售所得必須繳納營業稅。

四、工程總承包涉及到的稅種

1.在工程項目勘察、設計環節，其涉及到的稅目表現為營業稅——服務業，即依照5%的稅率繳納營業稅。

2.在工程項目土建、安裝等施工環節，其涉及到的稅目表現為營業稅——建筑業，即依照3%的稅率繳納營業稅。

3.在設備、材料采購環節，其涉及到的稅種重要表現為：（1）營業稅。設備、材料價值通常計入建筑安裝工程的施工營業額中，為此應對其繳納營業稅；（2）增值稅。工程總承包企業以多種方式購進設備，之后將其銷售給業主，其所得銷售額應繳納增值稅。

五、工程總承包的稅收籌劃分析

1.可將工程項目總承包企業細分為設備銷售總承包與工程設計、施工總承包兩部分，其中前者簽訂設備銷售合同，后者簽訂工程總承包合同。對于設備銷售總承包而言，其需按照設備銷售合同開具增值稅發票，并繳納相應增值稅；對于工程總承包而言，其需按照工程總承包合同開具設計服務發票與建筑業發票，并繳納相應營業稅。

以上述方式合理劃分設備銷售總承包與工程總承包，要求前者繳納增值稅，后者繳納營業稅。值得注意的是只要總承包企業獲取增值稅一般納稅人資格，便不會對總營業收入造成太大影響。

2.總承包合同明確指出，總承包企業輔助業主采購工程設備與支付設備價款，并要求設備供應商開具設備發票。同時，總承包企業應承擔起工程設備具體采購事務，并由業主與總承包企業共同簽訂工程設備采購合同，并且業主需通過總承包企業支付設備價款。另外，總承包企業需向業主開具建筑業、設計服務等發票，以設備價款的一定比例繳納營業稅。

由上可知，業主以直接采購的方式購進工程設備，總承包企業僅起到輔助作用，所以總承包企業不參與工程設備相關稅務。

參考文獻：

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[2]董靜，張榮幸，陳苗苗.完善稅收籌劃強化稅務管理的思考[J].經營管理者，2010（11）.

[3]陳大群，劉旭勇，王哲.淺析企業所得稅稅收籌劃的基本方法[J].陜西省行政學院，陜西省經濟管理干部學院學報，2001（03）.

[4]張穗亮.淺談企業所得稅稅收籌劃[J].廣東青年干部學院學報，.2002（04）.

[5]劉隆貴.對我國出口退稅政策改革的思考[J].福建稅務，2003（10）.

篇7

建筑業營業稅；暫行條例；計征變化

[中圖分類號]F81[文獻標識碼]A[文章編號]1009-9646（2011）09-0061-03

為了減輕國際金融危機對我國經濟發展帶來不利影響的程度，我國于2008年對《增值稅暫行條例》作出了重大修改，鑒于營業稅與增值稅之間存在較強的相關性，為了保持這兩個稅種相關政策和征管措施之間的有效銜接，在修改增值稅條例的同時對營業稅條例進行了相應修改。2008年11月5日國務院第34次常務會議修訂通過了新的《營業稅暫行條例》，于2009年1月1日起實施。新條例、新細則關于建筑業營業稅政策有新的規定，建筑安裝企業只有充分領會、用好這些政策規定才能為企業帶來有效的稅收利益。

一、建筑業營業稅

建筑業是國民經濟的一個物質生產部門，主要從事建筑安裝工程的生產活動，為國民經濟各部門建造房屋和構筑物，并安裝機器設備。建筑業的生產活動包括建筑工業和自營建設單位的建筑活動以及有關的勘察設計工作。建筑業營業稅的征收范圍包括：建筑、安裝、修繕、裝飾和其他工程作業。

二、建筑業營業稅的主要變化

(一）建筑業納稅義務人變化

1.承包人

關于承包人，新細則第十一條規定，單位以承包、承租、掛靠方式經營的，承包人、承租人、掛靠人（以下統稱承包人）發生應稅行為，承包人以發包人、出租人、被掛靠人（以下統稱發包人）名義對外經營并由發包人承擔相關法律責任的，以發包人為納稅人；否則，以承包人為納稅人。原稅法無明確規定。

2.不包括依法不需要辦理稅務登記的內設機構

原稅法規定，單位所屬內部施工隊伍承擔其所隸屬單位的建筑安裝工程，無論是否獨立核算只要發生應稅行為并收取利益（結算工程價款）的均為營業稅納稅人，但不包括獨立核算單位內部非獨立核算單位從本獨立核算單位內部收取貨幣、貨物或其他經濟利益，即排除了單位內部非獨立核算單位提供勞務時應納營業稅，并且強調分別記賬，分別核算。同時160號文件第二條對獨立核算進行了限定。而新細則第十條規定，“負有營業稅納稅義務的單位為發生應稅行為并收取貨幣、貨物或者其他經濟利益的單位。但不包括依法不需要辦理稅務登記的內設機構?！卑凑者@一規定，單位的內設機構從事建筑業務或提供建筑勞務是不需要繳納營業稅的。顯然新規定更加直接簡單。

3.特殊的混合銷售行為

原稅法規定，納稅人以簽訂建設工程施工總包或分包合同方式開展經營活動時，銷售自產貨物、提供增值稅應稅勞務并同時提供建筑業勞務，同時具備建設行政部門批準的建筑業施工（安裝）資質；簽訂建設工程施工總包或分包合同中單獨注明建筑業勞務價款的，對銷售自產貨物和提供增值稅應稅勞務取得的收入征收增值稅，提供建筑業勞務收入征收營業稅，對不符合條件的納稅人取得的全部收入征收增值稅，不征收營業稅。而從2009年1月1日起，納稅人發生提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為和財政部、國家稅務總局規定的其他情形時，應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業額。

（二）扣繳義務人的變化

原稅法規定：工程實行分包的，總承包人應以工程全部承包額減去付給分包人的價款后的余額為營業額，計算繳納建筑業營業稅，并代扣代繳分包人應納的營業稅，即總承包人的營業額=全部價款+價外費用――分包款，對總包方實行差額納稅，代扣代繳分包人營業稅的營業額=分包款。而新條例第十一條規定，分包方應自行于勞務發生地繳納稅款,則總承包人的營業額=全部價款+價外費用――分包款，分包人的營業額=分包款。

（三）應稅營業額的變化

1.建筑裝飾勞務中建設方提供設備和材料取消納稅

在原稅法的規定下，不少建設單位（甲方）出于保證建筑工程質量或由于其他原因考慮，經常自己購買建筑材料，然后供應給建筑單位（乙方）使用，雙方定期對使用的建筑材料進行結算，由于建筑工程項目一般周期較長，有的甚至要好幾年，建筑安裝企業一般要在整個工程項目全部竣工完畢，才辦理“甲供材”價款結算手續，申報繳納營業稅金。而這些建筑材料早就已經實際使用，按照稅法規定應在使用時繳納稅款，由此造成稅款延遲繳納。還有些建筑工程項目，建設單位和施工單位在工程竣工后長期不辦理結算手續，使施工企業長期占有國家稅款。更有甚者，少數單位在工程結算支付價款時，由建設單位憑購買建筑材料的原始發票直接入賬，施工單位按差額開具建筑安裝發票納稅，造成國家稅款流失。稅法改革后，對于建筑裝飾勞務的“甲供材”不再納稅，這樣就避免了偷稅漏稅問題，也減輕了稅務機關的征查負擔。

2.裝飾勞務以外的建筑勞務僅就建設方提供的設備取消納稅

財政部、國家稅務總局《關于營業稅若干問題的通知》（財稅[2003]16號）文規定，建筑安裝工程的計稅營業額不應包括設備價值，具體設備名單可由省級地方稅務機關根據各自實際情況列舉。也就是說，凡是屬于列入省級地方稅務機關列舉的設備名單中的建筑工程設備，無論是甲方提供還是施工單位自行采購，均可以不繳納營業稅。新《營業稅暫行條例實施細則》規定，納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備價款。

（四）其他變化和規定

1.轉包問題

轉包是分包方實行的再分包，新細則刪除了對“轉包”可以享受差額納稅的優惠。根據新細則第五條第二款的規定：“納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額；”也就是說，對總包方而言是可以在扣除分包方費用進行差額納稅的，但需要注意的是，只有總包方發生分包業務可以差額納稅，其他企業的再分包業務應按取得收入全額繳納營業稅。因為轉包屬于法律禁止的行為，所以新細則同時也刪除了對“轉包”的相關規定。

2.納稅義務發生的時間

新條例規定，建筑業納稅義務發生時間應注意采取預收賬款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款當天。而原稅法中關于建筑業納稅義務發生時間，則區分是否為一次性結算價款辦法，實行旬末或月中預支、月終結算、竣工后清算辦法，實行按工程進度劃分不同階段結算價款辦法，實行其他結算等四種方式的規定不再執行。規定比現在要復雜的多，計算也比較繁瑣。

3.納稅地點

新條例的規定，建筑業納稅人應當向應稅勞務發生地的主管稅務機關申報納稅。取消了納稅人承包的跨省工程向其機構所在地主管稅務機關申報納稅的規定。同時，借鑒《財政部、國家稅務總局關于建筑業營業稅若干政策問題的通知》（財稅[2006]177號）的規定，異地提供建筑業勞務超6個月未申報納稅，機構所在地或者居住地的稅務機關可補征稅款。

4.實行差額納稅的有效扣除憑證

新條例規定，對總包方應取得分包方開具的合法有效憑證才可以差額繳納營業稅，取得的憑證不符合法律、行政法規或者國務院稅務主管部門有關規定的，該項目金額不得扣除。根據新細則規定，建筑業合法有效憑證是指：（1）支付給境內單位或者個人的款項，且該單位或者個人發生的行為屬于營業稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發票為合法有效憑證；（2）支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據為合法有效憑證，稅務機關對簽收單據有疑義的，可以要求其提供境外公證機構的確認證明?！敦斦繃叶悇湛偩株P于營業稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）關于扣除憑證的規定不再執行。

三、針對新條例中存在的問題的幾點個人思考

（一）加強內設機構的管理

按照新條例的規定，單位的內設機構從事建筑業務或提供建筑勞務是不需要繳納營業稅的，但具體何為不需要辦理稅務登記的內設機構，人們在理解的時候會出現一些差錯，甚至有的會利用這一優惠政策而進行避稅和偷稅，會導致稅款流失，所以，必須加強內設機構的管理，定期對單位的內設機構檢查，使其合法化，規范化。

（二）加強對建筑業的涉稅管理，加大稽查力度

一是加強對各承包人的稅收征管。對分割的承包額，必須要有完整的合同協議和合法的扣繳稅款憑證；二是充分發揮稅務稽查職能，對查有問題的戶依法予以嚴懲，做到查在實處，罰在痛處，使那些心存偷稅的納稅人為其涉稅違法行為付出必要代價，促使納稅人提高納稅意識和規范內部管理行為。

（三）發揮協稅護稅作用，搞好稅收控管

稅務部門要爭取工商、城建、土地等政府相關行政管理部門的大力支持，共同整頓建筑行業的市場管理秩序和稅收秩序。與行業管理、統計、審計、信貸等部門及房屋開發公司建立信息交流制度，及時了解有關信息，如：可利用資質等級管理部門和工程質量監督部門每年的審驗和考核通報，了解掌握區域內建筑、安裝工程情況；與房管、城建、開發公司等部門建立代征代扣稅款的協稅護稅網絡，形成以稅務部門為中心、各代征單位及相關部門為射線的稅收管理網，以達到稅收的有效控管。

（四）加強宣傳和稅務稽查的力度

一方面有針對性開展稅收宣傳，提高建筑業有關單位和個人的稅收法制意識；另一方面以查促宣，以查促管。既要提高群眾舉報稅收違法行為的積極性，嚴厲打擊建筑安裝業的偷稅行為，又要加大對稅收違法行為的處罰力度，對重大的稅收違法案件要及時進行公開曝光。要通過稅收稽查行為，增大納稅人包括經濟成本和信譽損失成本在內的偷稅成本，從而促進建筑安裝業稅收經濟秩序的良性運轉。

[1]財務部國家稅務總局第52號令.中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則.中國稅網.2008.12.

[2]何小霞.建筑業營業稅實施新規定.中國稅網.2008.12.

[3]劉曉鳴,黃維國．建筑安裝業稅收管理中存在突出的問題與對策．中華會計網．2009.11.

[4]王靜樊,劍英.建筑業營業稅納稅義務發生時間的政策解析.中國稅網.2009.12.

篇8

關鍵詞：建筑產品；混合銷售；增值稅

中圖分類號：F810.42文獻標志碼： A 文章編號：1673-291X（2011）07-0033-02

隨著中國社會經濟的不斷發展和市場競爭的日益加劇，企業生產經營所涉及的應稅項目越來越復雜，特別是混合銷售行為已成為企業商品及勞務銷售過程中存在的普遍現象。

按現行稅制，建筑業屬于營業稅的征收范疇，為該行業提品的建筑產品生產和銷售行業，屬于增值稅的征收范疇，而有些企業既生產和銷售建筑產品，又提供建筑安裝勞務，如金屬結構件、鋁合金門窗、玻璃幕墻、涂料、防水材料、保溫材料等產品生產銷售的納稅人，常常在銷售產品的同時伴隨著建筑安裝勞務行為，企業取得銷售收入中既有產品銷售收入又有建筑安裝勞務收入，屬典型的混合銷售行為。

根據《增值稅暫行條例實施細則》第5條規定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應稅勞務，為混合銷售行為，從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當繳納增值稅。對混合銷售是依照納稅人的經營主業來確定的，也就是說，不是根據某筆合同中某一筆收入來確定，如果是從事貨物的生產、批發或零售企業（簡單的說就是繳納增值稅的工業或商業企業），這樣的企業發生的混合銷售行為，就應該征收增值稅。其他單位和個人發生的混合銷售，視同銷售非應稅勞務，不征收增值稅，按勞務類別征收營業稅。但是建筑行業卻很特殊，《增值稅暫行條例實施細則》第6條規定，銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務的行為，應當分別核算貨物的銷售額和建筑勞務的營業額，并根據各自銷售額分別計算繳納增值稅和營業稅。筆者在調查中發現，建筑產品混合銷售業務中，產品銷售收入一般大于建筑勞務收入，但是按照新的增值稅條例及實施細則規定，不再按銷售比例是否超過50%來劃分是交增值稅還是交營業稅，但國家稅務總局《關于納稅人銷售自產貨物提供增值稅勞務并同時提供建筑業勞務征收流轉稅問題的通知》（國稅發[2002]117號）的第1條規定仍然有效。對關于納稅人銷售自產貨物提供增值稅應稅勞務并同時提供建筑業勞務征收增值稅、營業稅劃分問題，該文件明確納稅人以簽訂建設工程施工總包或分包合同（包括建筑、安裝、修繕等工程總包和分包合同）方式開展經營活動時，銷售自產貨物、提供增值稅應稅勞務并同時提供建筑業勞務，同時符合以下條件的，對銷售自產貨物和提供增值稅應稅勞務取得的收入征收增值稅，提供建筑業勞務收入（不包括按規定應征收增值稅的自產貨物和增值稅應稅勞務收入）征收營業稅：一是必須具備建設行政部門批準的建筑業施工（安裝）資質；二是簽訂建設工程施工總包或分包合同中單獨注明建筑業勞務價款。凡不同時符合以上兩個條件的，對納稅人取得的全部收入征收增值稅。納稅人通過簽訂建設工程施工合同，銷售自產貨物、提供增值稅應稅勞務的同時，將建筑業勞務分包或轉包給其他單位和個人的，對其銷售的貨物和提供的增值稅應稅勞務征收增值稅。由于生產企業產品銷售的對象多為建筑及房產開發企業，屬地稅征收范圍，在實際操作中，購買方經常出現只收建筑安裝、工程勞務發票，而不收產品銷售發票，從而造成了增值稅稅款的流失，侵蝕了增值稅的稅基，這就給稅收征管帶來了很大的難題，給國地兩稅部門之間管理制造了不小的矛盾，同時也給某些納稅人不繳或少繳稅款以可乘之機。

一、建筑產品混合銷售業務征稅存在的問題

1.地稅部門控制源頭。由于建筑產品生產企業所生產的產品主要銷售給建筑安裝公司和房地產開發公司，這兩類企業的主體稅種是營業稅，屬地稅部門管理，有些地方地稅部門就要求建安企業和開發公司只有取得地稅部門開具的建筑安裝發票才能入賬，否則稅前不予列支。而企業也因為地稅是他們的直接管理單位，只有遵照執行，拒絕接受產品銷售發票。

2.地方政府部門硬性規定。我們在調查中發現，有的部門為了地方政府和本部門的利益，為地稅代征營業稅，強制要求在本地區銷售建筑產品和施工的單位到來代開建筑安裝及工程勞務發票，特別是由財政結算中心審核支出的單位，結算中心規定只收建筑安裝或勞務發票，一律不允許產品銷售發票報銷，硬性使建筑產品銷售收入的增值稅變成了營業稅。由于目前的市場是買方市場，建筑產品生產銷售納稅人為了與建筑安裝公司或房地產開發公司做業務，只好按照他們的要求開具建筑安裝或勞務發票，造成了實際上的增值稅稅款的流失。我們在調查中發現，不論是生產還是銷售建筑類產品，這種情況非常普遍，涉及到的納稅人也很多。

3.生產銷售納稅人利益驅動。對于個體戶和小規模納稅人，根據新的增值稅條例，連續12個月銷售額累計達到50萬元以上，就要強制認定為增值稅一般納稅人，而50萬元銷售額中可以不包括非增值稅應稅勞務收入。而一般納稅人增值稅稅率又遠大于營業稅稅率，有些個體和小規模納稅人企業為了不被認定為一般納稅人（建筑產品生產銷售納稅人由于進項大多很難取得增票，抵扣少，就自身而言也不愿被認定為一般納稅人），采取少計產品銷售收入多計建筑勞務收入，或者干脆到地稅部門開票，從而多交營業稅少交增值稅；對于一般納稅人，產品銷售的增值稅稅率17%，建筑勞務營業稅稅率3%，納稅人當然愿意多計建筑勞務收入而少計產品銷售收入，從而達到少繳稅款的目的。

4.稅收鏈條斷裂造成稅款流失。建筑安裝企業賬證都不是很健全，因此地稅部門一般采取以票管稅方式，開具發票征收營業稅的同時隨征企業所得稅或個人所得稅，其購進的材料也不需要正式發票入賬。建筑產品生產企業銷售產品給建筑安裝公司時，往往不需開票，鏈條的斷裂造成該環節流轉稅的流失，應當繳納的稅款，實際上已經被建筑安裝公司在價格上或低價，或回扣，被建筑產品生產企業和建筑安裝公司分別瓜分了。

二、產生上述問題的原因分析

1.現行流轉稅制度的缺陷，造成重復征稅現象嚴重。建筑產品生產企業銷售產品給建筑安裝公司要按適用稅率繳納增值稅和營業稅；建筑安裝公司提供建筑勞務給房地產開發公司要繳納3%的營業稅，營業稅的計稅依據中包含了上一環節的產品價款和稅款，造成重復征稅；房地產開發公司銷售不動產，接規定要繳納5%的營業稅，發票金額中也要包含上一環節繳納的營業稅款，同樣要重復征稅。

2.增值稅一般納稅人認定標準偏低，造成某些行業稅負偏高。新的增值稅條例將工業企業一般納稅人認定標準從100萬元降至50萬元，對于某些規模較小，難以取得進項增票的企業，其增值稅的負擔率將會大幅度提高，且這類企業產品銷售對象大多是建安公司、房地產開發公司等營業稅納稅人，他們不需要增票抵扣稅款，必然導致這類企業在發票和稅收上做文章，而目前的稅收制度和經濟環境給這些企業偷逃稅款創造了條件。

3.部門利益沖突，國地稅征管矛盾重重。受不斷增長的稅收收入任務的影響，國地兩稅都加大了征管力度，對屬于本部門的管轄的稅收更是寸步不讓。新的增值稅、營業稅條例實施細則都規定，銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務，未分別核算的，由國稅、地稅兩個主管稅務機關分別核定各自計征增值稅的銷售額和計征營業稅的營業額，因兩個細則都沒有規定方法和標準，其核定結果必將產生此多彼少之爭議。根據多年來國稅、地稅一直對新辦企業所得稅管轄權存在爭議的實際情況，國稅、地稅兩個主管稅務機關不可能坐下來針對某一納稅人的混合銷售行為或兼營非應稅項目計稅依據“合理”地協商確定各自征收增值稅和營業稅的銷售（營業）額，最終還是導致國稅、地稅兩個主管稅務機關管理權的矛盾。

4.企業追求利潤最大化，千方百計少繳稅款。從調查情況來看，納稅人賬外經營情況嚴重，一是納稅人在施工所在地政府或地稅機關代開建筑安裝發票，如果正常入賬后國稅部門必然不認賬，要重復繳納增值稅；二是部分購貨單位不要發票，納稅人取得的收入不入賬，偷逃增值稅和營業稅。

三、解決上述問題的對策

1.加強稅法宣傳。對建筑產品生產銷售企業會計的加強業務培訓，積極宣傳新《增值稅暫行條例》、《營業稅暫行條例》及兩個細則，深刻領會文件精神，按照要求做好財務分類核算。

2.強化稅收管理。針對建筑產品銷售業務的特殊性，可以實行“以電管稅”等征管措施，測算單位產品耗電量和行業稅負率，要求納稅人按月提供電費收據等相關資料，定期進行納稅評估，及時發現和處理存在的問題。

篇9

《中華人民共和國增值稅暫行條例》（以下簡稱“《暫行條例》”）于2009年1月1日起在全國所有地區、所有行業推行，增值稅由生產型轉變為消費型，企業購入固定資產的進項稅額允許從銷項稅額中扣除。由于建筑安裝企業提供工程安裝過程中涉及的設備、材料，部分客戶可能要求取得增值稅專用發票，但建安企業是非增值稅一般納稅人，無法提供混合銷售業務的增值稅專用發票，這就產生了增值稅鏈條斷裂的矛盾。如滿足客戶要求提供增值稅專用發票，許多建安企業在現有性質和業務模式下，必然要求設備材料與勞務在形式上和實質上發生分離：

（一）形式上分離，是指必然要求工程承包模式變為分簽設備材料銷售合同和勞務承包合同；

（二）實質上分離，是指甲供設備或材料，建筑公司僅剩勞務承包模式。

對形式上的分離來講，由于銷售和勞務對象均為一人，而且，很多建安企業提供的設備材料價值往往超過兩者合計總價值的50%。因此，按增值稅實施細則相關規定以及國稅部門一貫做法，取得的全部收入極有可能被主管國稅部門判定為全額并計繳納增值稅。即使不存在以上風險，營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，對于應征增值稅的設備材料又增加了一道營業稅，重復征收了流轉稅，加重稅負。

對實質上的分離來講，僅剩勞務承包模式，不僅會使企業產值規模大幅縮小，影響營業資質。此外，最關鍵的是還會使工程利潤空間變窄。

因此建安企業就要做好應對增值稅轉型的稅務籌劃，以應對部分客戶獲取增值稅專用發票要求，盡量減少增值稅轉型帶來的負面影響。

二、對客戶增值稅抵扣問題的分析

在實務中，我們發現建安企業的相關客戶即使能獲取增值稅專用發票，也存在不能抵扣的問題，原因是本次增值稅轉型并非完全意義上的消費型：

（一）《暫行條例》第一條規定：在中華人民共和國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應當依照本條例繳納增值稅；以及第十條規定：用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣；《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》（以下簡稱“《實施細則》”）第五條規定：非增值稅應稅勞務，是指屬于應繳營業稅的交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業稅目征收范圍的勞務。

因此，增值稅納稅人仍不包括應繳營業稅的交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業行業的企業。

（二）房屋、建筑物等不動產不納入增值稅的抵扣范圍?！秾嵤┘殑t》對不動產的概念也予以明確，第二十三條中規定：不動產是指不能移動或者移動后會引起性質、形狀改變的財產，包括建筑物、構筑物和其他土地附著物。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬于不動產在建工程。

通過客戶增值稅抵扣問題的分析，建安企業可以明確以下問題：

1、建安企業涉及的應繳營業稅的交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業行業的客戶沒有獲取增值稅專用發票的必要。

2、工程中明確屬于不動產的在建工程，客戶也沒有獲取增值稅專用發票的必要。

3、建安企業應判斷工程最終竣工后，屬于建筑物組成部分或其附屬設施的，應該提前與客戶做好協商和溝通，說服其沒有必要取得增值稅專用發票，而導致成本增加以及多抵扣導致偷稅的風險。

三、可供選擇的方案

建安企業要滿足部分客戶獲取增值稅抵扣憑證的要求，理論上有以下方案可供選擇：

（一）分開納稅

建安企業對合同涉及的設備、材料繳納增值稅，安裝服務繳納營業稅。該方式在以下兩種情況下可以做到：（1）根據《實施細則》第七條規定：提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為；（2）分別核算的兼營行為。

（二）全額繳納增值稅

改變行業性質，變成銷售為主、安裝為輔的增值稅一般納稅人。優點是：（1）能向客戶完全提供增值稅專用發票；（2）能將增加的稅負轉嫁給對方企業，不影響建安企業利潤空間。

缺點是：（1）稅務上操作性不強，建安企業屬于法定營業稅納稅人；（2）即使可行，若毛利較高則造成稅負過高；（3）客戶獲取增值稅專用發票，也未必能抵扣；（4）扣繳分包方營業稅存在流轉稅沖突。

（三）分離設備材料

分離設備材料，是指將設備和材料完全由甲方自行提供，建安企業變為純勞務型企業，包括形式上分離和實質上分離。

形式上分離，是指設備材料采用甲供形式，但要求其向建安企業的關聯方（須增值稅一般納稅人）采購。優點是：（1）關聯方能向客戶提供設備材料的增值稅專用發票。（2）關聯方之間可以轉移收入，能較大限度保留整體的利潤空間。缺點是：（1）由于剝離設備材料，產值可能大幅縮水，導致企業資質年檢受到影響；（2）存在關聯方間定價是否公允的涉稅風險；（3）利潤空間暴露，利潤可能下降。（4）營業稅稅負并無過多減輕。

實質上分離，是指設備材料采用甲供形式，但其不通過建安企業關聯方采購。該方式不利之處顯而易見：（1）建安企業，包括關聯方，整體產值大幅縮水，企業資質年檢受到影響；（2）導致許多建安企業成為純勞務型企業，無利可圖。

（四）僅分離設備

僅分離設備，是指將設備完全由甲方自行提供，建安企業成為提供勞務和材料的企業，也包括形式上分離和實質上分離。

形式上分離，是指設備采用甲供形式，但要求其向建安企業關聯方采購。優點是：（1）關聯方能向客戶提供設備的增值稅專用發票；（2）能最大限度地保留利潤空間。缺點是：（1）產值和利潤受到一定影響；（2）存在關聯方間定價是否公允的涉稅風險。

實質上分離，是指設備采用甲供形式，但其不通過建安企業關聯方采購。缺點：（1）設備分離，產值和利潤受到影響，但比較保留勞務和材料，所受影響次之；（2）仍無法提供包括材料在內的增值稅專用發票。

（五）分離出實體成為增值稅一般納稅人

原理是建安企業分離出實體成為增值稅一般納稅人，兩者根據稅負條件和其他要求，經營各自的工程業務，前提條件是分離實體也能取得相應的建安資質。

該方案思路如下：（1）測算企業各類工程的增值稅與營業稅稅負；（2）保留母公司的營業稅納稅人性質，同時成立一家具有增值稅一般納稅人資格的子公司，性質為銷售設備材料為主、安裝為輔的商貿企業；（3）子公司經營增值稅稅負較輕或稅負相當的工程業務；（4）母公司繼續經營營業稅稅負較輕的工程業務。新增工程業務，根據稅負測算，并與客戶充分溝通，來選擇經營主體。

該方案優點：（1）解決不能完全提供增值稅抵扣憑證矛盾；（2）關聯方之間轉移收入，能較大限度保留整體的利潤空間。缺點：（1）如果建安企業各項目毛利均較高，稅負可能增加；（2）存在關聯方間定價是否公允的涉稅風險。（3）對母公司而言，如果對方索取增值稅專用發票，仍不能提供，但由于稅負較輕，可以與客戶協商來解決。

由于建安企業客戶的不確定因素較多，以及企業特點較多，因此建安企業可以通過與客戶的溝通、協商以及企業實際情況來選擇方案以應對增值稅轉型。

四、案例

（一）企業基本情況

某國有控股公司，下屬獨立核算省內兩家獨立核算分公司。集團及分公司主要從事電力施工安裝、咨詢等，2009年集團預計能實現收入約為10億元，該集團合同采用包工包料的形式（其中勞務費產值約4.9億元，設備費產值2.8億，材料產值2.3億）。成本約8.83億元（其中勞務成本3.95億，外包費用1億，設備成本2.67億，材料成本2.21億）。增值稅轉型后，客戶紛紛與該公司商討，希望能取得有關設備、材料的增值稅專用發票。

該公司聘請注冊進行專項咨詢籌劃，稅務師了解情況如下：

（1）公司擁有相對固定的客戶，一般工程均由母公司承接，并由集團進行簽訂總包合同，主體工程由分公司負責工程施工及設備購置及安裝。

（2）由于《財政部國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知》[財稅[2003]16號]文件規定：“通信線路工程和輸送管道工程所使用的電纜、光纜和構成管道工程主體的防腐管段、管件（彎頭、三通、冷彎管、絕緣接頭）、清管器、收發球筒、機泵、加熱爐、金屬容器等物品均屬于設備，其價值不包括在工程的計稅營業額中。其他建筑安裝工程的計稅營業額也不應包括設備價值，具體設備名單可由省級地方稅務機關根據各自實際情況列舉?！痹撈髽I所在省份也相關文件，列舉了設備名單。

（3）總承包合同可以按需求分割為設備及建安勞務，分別簽訂是可行的。

（4）工程所需設備材料，均有負責施工的分公司購買，沒有自產設備材料。 （5）工程所需材料除合總包合同中列明的設備材料外，客戶還自己采購設備材料用于工程。

（二）納稅現狀

該公司目前主營業務按建筑業3%全額繳納營業稅。稅務師通過分析后認為該公司營業稅納稅方面存在三個主要問題：

（1）未充分利用稅法規定，造成多計營業稅計稅依據。依據財稅[2003]16號文相關規定，建筑安裝工程的計稅營業額不應包括文件列舉設備價值。但目前該公司在繳納營業稅時，未扣減稅法規定的相關設備價值。

（2）營業稅計稅依據，未包括客戶自供材料的價值部分，存在較大涉稅風險。

根據稅法規定：納稅人提供建筑業勞務，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。因此，建設方提供的材料價值也應包括在營業額當中計算營業稅。

（3）工程安裝收入中包括設備材料，設備材料的價值大于安裝價值，二者之比超過約50%，因此，按《實施細則》相關規定，該公司存在取得的全部收入極有可能被主管國稅部門判定為全額并計繳納增值稅的稅務風險。

（三）方案籌劃

（1）對客戶增值稅抵扣問題的分析

分析企業的各項工程，發現客戶即使取得增值稅專用發票也存在不能抵扣的問題。1.用戶電力工程、輸變電工程滿足增值稅實施細則中有關不動產的定義。因此，這些工程最終竣工后，是不能移動或者移動后會引起性質、形狀改變的財產；2.電力工程、輸變電工程中的塔、井、架、棚、管道、涵洞、平臺等均屬于建筑物，而這些建筑物上的輸電線路不能與這些建筑物分離，最終是這些建筑物的組成部分，或附屬設施；3.大修理工程，涉及到線路的更換、改道等，實質上應屬于不動產的新建、改建、擴建、修繕的范疇。

因此，公司應與國稅部門、客戶做好協商，在簽訂合同前，明確哪些工程取得增值稅專用發票不能抵扣。

（2）方案選擇

第一個方案：分開納稅。由于該公司設備材料均為外購，不滿足自產條件，在總包的情況下，不能分開納稅。對于兼營來說，由于銷售和對象均為一人，是混口銷售，只能納一種流轉稅。因此，該方案不可行。

第二個方案：全額繳納增稅。企業將變成銷售為主，安裝為輔的增值稅一般納稅人，由于對企業發展不利，該公司不愿意考慮該方案。

第三個方案：剝離設備材料，由于該公司在行業中有壟斷地位，設備材料與安裝工程分簽后，仍保留由該公司的控股子公司采購，由控股子公司向客戶開具增值稅專用發票。但是分開簽后，該公司估計可能失去3%的利潤空間。

分離前：應交營業稅=（10-1）×3%=0.27億

城建稅及附加=0.27×（7%+3%）=0.03億

毛利=10-8.3-0.27-0.03=1.40億

剝離后：母公司應交營業稅=（4.9-1）×3%=0.12億

城建稅及附加=0.12×（7%+3%）=0.01億

毛利=[（4.9-3.95）-0.12-0.01]×(1-0.03)=0.80億

控股子公司應交增值稅=(5.1/1.17-4.48/1.17)×17%=0.09億

城建稅及附加=0.09×（7%+3%）=0.01億

毛利=[（5.1-4.48）/1.17-0.07]×（1-3%）=0.51億

二者比較：

毛利減少=1.4-（0.80+0.51）=0.09億

稅負減少=0.27+0.03-（0.09+0.01+0.12+0.01）=0.07

合計損失0.02億。

但是該方案，按新的營業稅暫行條例實施細則規定：納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。因此，甲供材料部分仍須繳納營業稅。

理論上該公司另外應交營業稅2.21×0.03=0.07億，城建稅及附加=0.07×（7%+3%）=0.007億。

因此，理論上損失合計0.02+0.07+0.007=0.097億元。

第四個方案：僅剝離設備。在簽訂合同時，母公司仍保留材料和勞務部分，設備采用甲供形式，但由控股子公司提供。但采用該方案需要協商客戶不獲取材料部分的增值稅專用發票。但是分開簽后，該公司估計可能失去勞務材料部分2%的利潤空間。

剝離后：母公司應交營業稅=（7.2-1）×3%=0.19億

城建稅及附加=0.19×（7%+3%）=0.02億

毛利=[（7.2-6.16）-0.19-0.02]×(1-0.02)=0.82億

控股子公司應交增值稅=(2.8/1.17-2.67/1.17)×17%=0.02億

城建稅及附加=0.02×（7%+3%）=0.002億

毛利=[（2.8-2.67）/1.17-0.002]×（1-2%）=0.11億

與原模式比較：

毛利減少=1.4-（0.82+0.11）=0.47億

稅負減少=0.19+0.02-（0.02+0.002）=0.18億

合計損失=0.47-0.18=0.29億。

第五個方案，分離出實體成為增值稅一般納稅人。由于該企業工程種類比較單一，不適用該方案。

從以上各個方案的分析，該公司采用第三個方案相對來說損失較少，但也會存在不少缺點，如母公司的營業額會大幅下降，可能影響到資質年檢。因此該企業根據自身的特點、與客戶的關系、各類的工程的增值率、工程性質等特點，來籌劃應對增值稅轉型對自身影響的方案。

五、結論

篇10

摘 要 高質量的稅收籌劃會提高納稅人的納稅意識和涉稅業務水平，提高對稅法的遵從程度，也會減少稅收流失，維護稅法尊嚴。本文從建筑安裝企業稅務籌劃概述出發，分析了建筑安裝企業稅務籌劃的必要性和可行性，并提出了加強建筑施工企業稅務籌劃的相關策略。

關鍵詞 建筑 安裝 稅務籌劃 實務

一、企業稅務籌劃的內涵

稅務籌劃納稅人為了實現企業價值最大化的目標，通過對生產經營或財務管理活動的運籌和謀劃，以防范涉稅法律風險、準確履行納稅義務的一種管理活動。我國企業稅務籌劃的基本方法包括：一是稅務優惠籌劃。二是遞延納稅方法。三是組織形式選擇方法。四是彈性空間選擇方法。五是國際稅收籌劃法。

建筑安裝企業主要從事土木工程、房屋建筑和設備安裝工程施工，其基本任務是完成合同規定的各類任務，按照合同規定，按時按量的提供建筑物或者相關設施，并獲取應有的利潤。建筑安裝企業的經營特點主要包括：施工周期長，項目多，工程設計收入與施工收入經常捆綁在一起。實際業務中，建筑安裝企業主要會涉及到營業稅、企業所得稅、個人所得稅等稅務問題，建筑安裝企業應在綜合考慮自身行業特點的基礎上，積極進行財務管理活動等方面的稅務籌劃，以最大限度節稅增收，實現企業資金最佳分配原則，全面提高企業整體經濟效益。

二、建筑安裝企業稅務籌劃的可行性和必要性

（一）建筑安裝企業稅務籌劃的必要性

首先，稅務籌劃有助于降低建筑安裝企業的稅負。

其次，改善企業財務管理，提高會計核算質量。

再次，有助于增強建筑安裝企業合法納稅意識，增強稅收零風險。

（二）建筑安裝企業稅務籌劃的可行性

首先，當前稅務籌劃的法制環境良好。完善的稅收政策有利于建筑安裝企業稅務籌劃工作的開展。對建筑安裝行業來說，不同地區和不同的施工項目，國家稅收法律、法規等均有不同的規定，總體來看，建筑安裝行業的相關稅收環境已日趨完善。一方面完善的稅收環境有效遏制了企業的偷稅、漏稅行為，另一方面隨著建筑安裝業各種稅種的暫行條例和實施細則的明確，企業完全可以通過對稅率高低的規定來實現經濟導向作用，即稅收法律的詳盡化為建筑安裝企業稅務籌劃提供了可行的契機，使得建筑安裝企業的稅務籌劃變得有章可循，大大降低了企業稅務籌劃活動執行過程中的阻力。

其次，建筑安裝企業稅務籌劃空間大。由于建筑安裝企業經營管理活動具有范圍廣、投資大、周期長等特點，企業具有很多機會通過對自身行為的調整來避開稅收方面的限制，達到國家鼓勵的標準。一方面，建筑安裝企業可以利用周期長的特點，分析不同的稅務籌劃效果，合理分配自身資金，選擇最好的稅務籌劃方案，或是利用自身業務范圍涉及廣，經營活動在全國范圍內開展等特點，可以利用不同地區的稅收差異，做好稅務籌劃安排，或是利用行業內清晰的政策導向，對自身業務活動做適當調整，以減輕企業稅負；另一方面，建筑安裝企業可以利用會計處理方法與稅法之間的差異，選擇最佳的稅務籌劃方案，節約企業稅收成本。

三、建筑安裝企業稅務籌劃實務

（一）營業稅納稅籌劃

根據國家稅務總局公告2011年第23號規定，納稅人銷售自產貨物同時提供建筑業勞務，應按照《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第六條及《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第七條規定，分別核算其貨物的銷售額和建筑業勞務的營業額，并根據其貨物的銷售額計算繳納增值稅，根據其建筑業勞務的營業額計算繳納營業稅。未分別核算的，由主管稅務機關分別核定其貨物的銷售額和建筑業勞務的營業額?！吨腥A人民共和國營業稅暫行條例》第十六條 除本細則第七條規定外，納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。建設方提供的材料需計入營業稅征收范圍，而建設方提供設備則應剔除在建筑安裝企業的征稅范圍外。以A公司為例，例如A公司獲得一份設備安裝合同，總價為1200萬元，其中設備價值為800萬元，安裝價格為400萬元，1、如設備是A公司自產，則按照規定A公司應繳納增值稅=[800/（1+17%）×17%]=116.24萬元，應繳納營業稅=400×3%=12萬元，合計增值稅與營業稅總額=116.24+12=128.24萬元；

2、如果設備不是A公司自產的用于安裝，則A公司的上述業務，構成本混合銷售行為，如A公司的主業是增值稅應稅貨物，則應全額交納增值稅=1200/（1+17%）×17%=174.36萬元；

3、如果設備不是A公司自產的用于安裝，則A公司的上述業務，構成本混合銷售行為，如A公司的主業是營業稅應稅勞務，則應全額交納營業稅=1200*3%=36萬元；

4、如果A公司在合同中約定，設備由建設方自行購買并提供，A公司僅提供建安勞務，則A公司僅就安裝勞務的勞務額交納營業稅=400×3%=12萬元；

對比可知，第四種情況，A公司交納的稅費最少，其次是第三種情況，稅負最重的是第二種情況，因用于不動產項目的增值稅進項稅額，不允許抵扣，故第二種情況下，A公司交納的增值稅，也無法轉嫁給建設方。

（二）企業所得稅納稅籌劃