會計信息質量要求的原則范文

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婁爾行認為會計準則就是會計實務在理論上的一種概括，具體表現為會計工作應遵循的指南和規則，可以將其作為衡量會計工作優劣的標準。楊紀琬認為，會計人員在進行會計核算時所要必須遵循的基本原則就是會計準則，它對會計行為作出一種規范化的要求，是組成會計工作法制化的一個重要部分。

我們對會計信息質量的含義進行主要闡釋，主要指在企業財務報告中對會計信息質量進行表述的基礎性要求，投資者進行投資時將其作為主要參考特征。相關性、可比性、可理解性都是會計信息質量要求的主要特征。

二、研究會計信息質量要求的必要性

隨著經濟全球化的不斷發展，更多的國家對會計準則越來越重視。會計對于協調國際經濟摩擦和促進國際經濟發展有著積極的作用。資本主義市場在國際會計準則下進一步加深了全球化程度，跨國公司更具影響力，各個國家進行經濟轉化時的難度系數得到很大程度的降低，加快經濟效率運轉。在全球進行改革的情況下也需要變更會計準則，中國順勢卷入了世界經濟一體化中。面對發展中的經濟全球化，我國對于外交工作積極開展，并在制定國際財務報告準則中有所參與，從而進一步提高了我國在國際上的影響力。同時我國作為一個經濟大國，在全球范圍內都有著影響，因此，在進行選擇會計信息質量要求的路徑時要十分慎重。

三、會計信息質量要求在新會計準則下的現狀

（一）權責發生制不再存在于會計信息質量要求中，它作為會計活動的基礎，不應該在會計信息質量要求中進行細化，而應該存在于總則中列出。權責發生制在整個會計過程中都有所貫穿，這種制度是相對于收付而言，隸屬于基本大綱中的制度，具有較強的統領細則的作用；（二）歷史成本不再存在于會計信息質量要求中，在對資產進行重新定義時，劃分歷史成本于會計計量的屬性之中，并且在新資產對會計計量作出要求，應面向未來。（3）配比原則不再存在于會計信息質量要求中，在會計實務中，構成企業營業利潤的主要就是公允價值變動損益，而配比原則并非是公允價值的衡量標準，防止出現概念模糊的情況，配比原則就不該存在于會計信息質量體系中，不過其實質在企業的會計活動中依然存在；（4）資本性支出和劃分收益支出原則不再存在于會計信息質量要求中，為了方便企業長期準備資本減值，和避免出現會計概念模糊的局面，在起始計量中采用資本性支出和劃分收益支出這兩個概念。

四、對我國企業會計信息質量要求作出前瞻性的分析

現在很多國家都已采用IFRS，所以，我國對選擇會計信息質量的路徑和實現策略的行動計劃成為了最緊迫的任務，對以上各種因素進行綜合考慮，并借鑒別國在這方面的經驗，總體上來說，中國企業會計信息質量要求應將IFRS作為趨勢所向，對于IFRS的大部分會計準則都可直接進行采用，并對我國特有的一部分會計準則進行保留。要想實現會計信息質量要求的策略和目標，我們就必須制定清晰的行動方案和計劃，其主要內容為：（1）對我國的企業會計信息質量要求的進程速度如何控制和加快推進（2）如何滿足我國企業會計信息質量要求的需求（3）在會計信息質量要求中需要變革哪些組織機構

我國企業進行會計信息質量要求的根本目的是維護并擴展我國在經濟全球化過程中的利益。盡管我國對企業會計信息質量要求已有所明示，但還未充分解釋出我國的質量要求路線圖：（1）我國企業會計信息質量要求的目標（2）有哪些因素約束了會計信息質量要求（3）我國在面對國際趨勢中為了更好地發展應作出哪些取舍（4）為了實現該目標，我國該采取哪些有效措施。

五、對會計信息質量要求進一步完善的相關措施

（一）對區域性的會計信息質量要求建設要不斷的推進

我國通過與歐盟之間的定期溝通機制的有效建立，可對IASB正修改或制訂的準則項目進行積極的協調。將與歐盟國家的認證關系進一步維持，從而使得我國會計準則能夠與歐盟集團達成一種共識，最終實現順利合作，使亞太國際會計準則進一步得到完善，加強國際機構間的合作。不斷發展和完善亞太會計準則制定機構，進行觀點的及時交流，協調各國家立場角度。

（二）保留在特色領域我國會計準則的制定權

從發展史來看，我國企業會計準則在發展上還沒有太長的時間，市場經濟還處在初級發展階段，我國很多企業的會計工作主要對象依舊是國際財務報告，看準會計信息質量要求的發展趨向，使我國能夠保持自身的特色，對制定相應規則的權利繼續維持。應該了解到，國際會計信息質量要求是不斷發生變化的，所以，我國的企業工作人員一定要聯系實際情況，對每一步都要謹慎走好。

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[關鍵詞] 會計準則 謹慎性會計信息質量要求 累計折舊

自2007年1月1日起，在上市公司范圍內實施的《企業會計準則》（鼓勵其他企業執行），與以往相比有了較大變革，更加適應現階段錯綜復雜的經濟事項，使提供的信息更加符合會計核算原則，會計信息質量得到較大提高，能夠滿足有關各方對會計信息日益提高的要求。

但不可否認，任何事物都不是十全十美的，會計準則也不例外，在某些方面仍有欠缺，有待于進一步改進和完善。

一、謹慎性會計信息質量要求的運用

《企業會計準則―基本準則》第18條規定：企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告時應當保持應有的謹慎，不應高估資產或收益、低估負債或費用。這就是謹慎性也稱穩健性會計信息質量要求。

新會計準則中，非常注重謹慎性會計信息質量要求的運用。如：

1.計提各項資產減值準備

具體內容：對應收款項采用備抵法計提壞賬準備，對存貨計提跌價準備，對金融資產、生物資產、長期股權投資、固定資產、無形資產等計提減值準備。在會計核算上，計提的各項減值準備，相應地計入資產減值損失，使當期利潤減少。因此，計提各項減值準備數額的大小，直接影響到當期的利潤水平。

2.遞延所得稅資產的減值

資產負債表日，企業應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額用以利用遞延所得稅資產的利益，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。

3.固定資產折舊方法

《企業會計準則第4號―固定資產》規定：企業固定資產折舊方法可以采用雙倍余額遞減法或者年數總和法（也稱“加速折舊法”或“快速折舊法”）。采用這兩種方法，可使企業在固定資產使用早期多提折舊，一方面使當期成本費用增加，利潤減少，另一方面，又可使固定資產占用的資金盡快收回，加速資金的循環和周轉，在設備更新速度日益加快的情況下，若設備提前報廢，也不會給企業帶來過多的損害。

4.收入的確認

《企業會計準則第14號―收入》規定：銷售商品的收入，應在準則規定的五個條件同時滿足時才能確認。其中任何一個條件不滿足，即便是已經收到貨款或已經發出商品，并取得索取貨款的憑據，也不能確認收入。

企業提供勞務的收入，在提供勞務交易的結果不能可靠估計的情況下，企業應在資產負債表日按已經發生并預計能夠補償的勞務成本金額確認收入，并按相同金額結轉成本；如預計已經發生的勞務成本不能得到補償，則不應確認勞務收入，但應將已經發生的勞務成本計入當期損益。

顯而易見，上述規定充分體現了謹慎性會計信息質量的要求，使收入的確認更穩健、更可靠。

新會計準則加強了謹慎性會計信息質量要求的運用，一方面使企業更穩健地確認當期損益，更真實公允地反映企業的財務狀況和經營成果，另一方面也有利于防止企業夸大資產、虛增利潤，能為有關各方提供更加客觀真實的會計信息。但不可否認，任何事物都具有兩面性，謹慎性會計信息質量要求的運用也不可避免地帶來新的問題。主要是，現行謹慎性會計信息質量要求的運用賦予了企業更多的職業判斷的權利，因職業判斷所依據的條件和衡量標準不同，會計人員專業技術水平的差異，或出于管理當局的某種需要，謹慎性會計信息質量要求很有可能成為企業調節當期利潤水平的手段。

1.關于應收賬款、固定資產、無形資產等?！镀髽I會計準則第8號―資產減值》規定：企業應當在資產負債表日判斷資產是否存在可能發生減值的跡象。資產存在減值跡象的，應當估計其可收回金額。如果資產的可收回金額低于其賬面價值，企業按可收回金額低于賬面價值的差額計提資產減值準備?！翱墒栈亟痤~” 應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間的較高者確定。其中的“凈額”需會計人員去估算。而“現金流量的現值”需預計未來一定時間內的現金流量和折現率，也具有很大的不確定性。

2.關于存貨?！镀髽I會計準則第1號―存貨》規定：資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現凈值孰低計量。存貨成本高于可變現凈值的，應按可變現凈值低于存貨成本的部分，計提存貨跌價準備?！翱勺儸F凈值”是指在日常活動中，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。所需數據均需估計，其客觀性和真實性可想而知。

不難看出，上述1、2中的“可收回金額”和“可變現凈值”的確定，在一定程度上依賴于會計專業人員的職業判斷，難免存在主觀因素。不同的會計人員會得出不同的數據，導致計提的減值準備數額差距較大，使企業利潤調節空間加大，這就給了企業以計提各種準備金調整各期利潤水平的機會。

因此，謹慎性原則運用的恰當與否，直接關系到企業會計信息的真實性。如果運用得當，能為有關各方提供更加真實可靠的會計信息，有利于保護債權人和小股東的權益；相反，如果運用不恰當，不合理，甚至濫用，就會破壞會計信息的真實性，誤導債權人和投資者。

所以，準則對此進行了相應的限制。如《企業會計準則第8號―資產減值》規定：對于重大減值損失，應當在附注中披露資產可收回金額的確定方法；應當披露企業管理層在確定公允價值減去處置費用后的凈額時所采用的各關鍵假設及其依據；應當披露企業管理層在確定各關鍵假設相關的價值時，是否與企業歷史經驗或者外部信息來源相一致，如不一致，應當說明理由。筆者認為，已出臺的限制謹慎性會計信息質量要求運用的規定還遠遠不夠。國家相關部門尚需制定更科學、更嚴密的法律規范，加大對此方面的監控力度。另外，謹慎性會計信息質量要求運用的適當與否，與會計人員的職業判斷能力有很大關系，而職業判斷能力，又取決于會計人員的專業技術水平和職業道德素質。因此，要加強對會計人員的繼續再教育或短期培訓，及時將新準則以及一些先進、科學的會計理論和方法傳授給會計人員，提高他們的專業水平和業務素質。此外，還要加強對會計人員的職業道德教育，提升其道德水準，防止其成為企業管理者操縱利潤、提供虛假信息的工具。

二、固定資產的折舊范圍

1.計提折舊的空間范圍

《企業會計準則第4號―固定資產》規定：除以下情況外，企業應對所有固定資產計提折舊:(1)已提足折舊仍繼續使用的固定資產;(2)按規定單獨估價作為固定資產使用的土地。

原會計制度規定：下列固定資產不計提折舊:(1)房屋、建筑物以外的未使用、不需用固定資產;(2)以經營租賃方式租入的固定資產;(3)已提足折舊繼續使用的固定資產;(4)按規定單獨估價作為固定資產使用的土地。

準則和制度相比，縮小了不計提折舊的范圍。即：對不需用和未使用的固定資產也計提折舊。而以經營租賃方式租入的固定資產，由于其自身的特點，決定了其不能作為租入方的固定資產入賬。因其不屬于租入方的固定資產，勿需考慮是否計提折舊的問題，因而準則中將其剔除在外，理由充分，毋庸置疑。

但對不需用和未使用的固定資產也計提折舊，筆者認為有不妥之處。

首先，這兩種固定資產由于未被企業使用，不會給企業帶來任何經濟利益，因而不能與當期收入相配比，不宜計入期間費用，更無法計入產品成本，根本無收回可言。準則之所以規定對這兩種固定資產計提折舊，可能是考慮到當今科學技術的飛速發展，設備更新速度的日益加快，使得無形損耗日益成為固定資產價值降低的主要原因，通過對不需用和未使用的固定資產計提折舊，可以使企業資金盡快收回，符合謹慎性會計信息質量的要求，但違背了收入與費用相互配比的原則。

其次，準則規定，企業應當于期末對固定資產進行檢查，如果固定資產的可回收金額低于其賬面價值，企業應當按可回收金額低于賬面價值的差額計提固定資產減值準備。這樣規定，已經很好地消除了無形損耗對不需用和未使用固定資產的影響，確保了固定資產價值的真實性，實在無再對它們計提折舊的必要。

第三，對不需用和未使用的固定資產也計提折舊，不利于企業盡快處置這些資產，提高固定資產的使用效率。

2、計提折舊的時間范圍

準則規定，企業應按月對外報送資產負債表和利潤表。為真實地反映企業各月的財務狀況和經營成果，固定資產的折舊也是按月計提的。為此，應當明確月份中間投入使用的固定資產和月份中間停止使用的固定資產如何處理。從理論上講，按固定資產的實際使用天數計算折舊額是最合理的，但這樣做，會計核算的工作量勢必加大。再說，從企業生產經營的整個過程看，月份中間投入和停止使用的固定資產相對均衡。因此，為簡化會計核算的工作量，準則規定：固定資產應當按月計提折舊，并根據用途分別計入相關的成本或當期費用。企業在實際計提固定資產折舊時，當月增加的固定資產，當月不提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產，當月仍提折舊，從下月起停止計提折舊。即：應以月初應計折舊的固定資產賬面原價為計提依據。

對以上規定，筆者不敢茍同。筆者認為，計提折舊的時間應根據計提方法的不同分別確定，不能一概而論。

(1)假設企業選擇工作量法計提折舊，則只要當月固定資產有實際完成的工作量，就應當計提折舊，而不論該固定資產是當月增加，還是當月減少。

(2)假設企業選擇年限平均法或快速折舊法計提折舊

這幾種方法與工作量法不同，與固定資產的使用年限有關，而與其使用強度無關。按準則的規定，應以月初應計折舊的固定資產賬面原值為計提依據。筆者認為此種處理方法不妥。

我們知道用原值減去累計已提折舊，即為凈值，用來反映月末固定資產的賬面凈值?！霸怠笔窃履?，而累計折舊反映的卻是月初固定資產的磨損價值，從時間上看二者不僅無法相互匹配，而且，也破壞了會計信息的真實性。

從另一方面看，當月減少的固定資產，已經從企業賬上注銷，月末，卻還要對賬面上已不存在的固定資產計提折舊，而對已登記入賬的當月增加的固定資產卻不計提折舊，無論怎樣考慮，都不盡合理。

因此，筆者認為，在此種情況下，應將計提折舊的時間規定為：按月末應計折舊的固定資產賬面原值為計提依據，即：當月增加的固定資產，從當月起計提折舊；當月減少的固定資產，從當月起不再計提折舊。這樣處理，不僅使固定資產原值和反映其磨損程度的累計折舊在時間上一致起來，而且也符合客觀性會計信息質量要求，能夠如實反映月末固定資產的賬面凈值。

企業會計準則雖然存在這樣或那樣的一些問題，但與會計制度相比，在核算原則、具體的核算方法、對外報送的財務報告、特殊業務的會計處理、會計披露等多方面均有了較大的改進，體現了向國際慣例靠攏的趨勢。若在現有基礎上，對于暴露出來的不足和欠缺，及時加以修訂和完善，將使提供的信息更加真實、客觀，滿足有關各方對會計信息日益提高的要求。

參考文獻:

[1]中華人民共和國財政部.企業會計準則[M].經濟科學出版社，2006

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關鍵詞：穩健性；會計信息；質量要求

一、研究的背景和意義

（一）研究背景

隨著經濟全球化的發展，各國經濟相互聯系不可分割，同時中國又加入了世界貿易組織，會計信息的質量在經濟中發揮著重要作用。為了順應時展的潮流，我國相繼在1993年引進了會計信息穩健性原則，在1997年頒布了《股份有限公司會計制度》，在企業中嚴格要求會計信息質量。2008年美國次貸危機的發生又給人們敲響了警鐘，除了要對公司業務的會計信息進行充分分析外，還要充分運用穩健性原則，對可能發生的風險進行估計，防范于未然，同時給投資者的投資提供方向指標，保護他們的利益。

（二）研究意義

對公司經營中發生的交易特征，我國《企業會計準則》將企業的會計對象分成了六種會計要素，其中反映企業在一定期間的經營成果的利潤是等于收入減去費用，因此采用穩健性原則提高會計信息質量是十分必要的。穩健性原則又稱謹慎性，對于公司或企業經濟活動中的不確定性因素，會計人員要用謹慎小心的態度來對待，既不能高估資產收益也不能低估負債，決策者在分析會計信息的時候也要保持清醒的頭腦。這樣能夠降低企業經營的風險，同時會計人員在進行做賬的時候能夠比年會計信息的失真，在期末進行財務報告的時候可以概括的、綜合的表現出公司的經營情況。除此以外，采用穩健性原則有利于保護公司債權人的權益，能夠提高公司的市場競爭力，把企業的經營風險控制在最小范圍之內，促進企業的發展。因此采用謹慎性原則對企業的發展具有重要意義。

二、穩健性原則概述

（一）穩健性原則概念和分類

穩健性原則對公司的發展具有重要的意義，穩健性原則也叫做謹慎性原則又或者審慎性原則，在一些經紀業務中當有多種會計處理方法和程序時，會計人員要在不影響合理選擇的情況下，應該采取對所有者權益影響最小的方法和程序進行會計處理的一種方法。可以說在會計核算中穩健性原則是一條重要的會計原則，隨著經濟全球化的發展，我國采取了市場經濟體制，符合了我國經濟的發展需求。每個企業都面臨著一定的經濟風險，因此企業應該謹慎的處理經濟業務，盡量降低風險。

在運用穩健性原則的過程中要注意對其進行分類，穩健性原則分為條件穩健性和非條件穩健性。例如在計提折舊時在采用加速折舊法情況下，一些早期所計提得折舊費用越高，但是后面期間所計提的折舊費用就越低。在這種情況下我們稱之為為非條件穩健性，據調查分析非條件穩健性是在稅收和管制動機的驅逐下產生的，許多企業采用它來處理資產或債務間的業務。這要求當公司資產價值開始降低的時候會計人員就應該及時確認，資產價值的上升的數額與收益帶來的現金流量實現之時，與現金流量的流動情況無關，。這種情況被稱為條件穩健性。條件穩健性可以及時幫助決策者發現公司經濟的紕漏，能夠及時的確認經濟損失。在正確理解條件穩健性和非條件穩健性的本質后，對于今后使用穩健性原則具有重要意義。

（二）穩健性原則的具體運用

穩健性原則在會計信息質量中的重要性不言而喻，以下將具體闡述下穩健性原則的具體運用。

1.應收款項壞賬損失的核算。當企業與其他公司發生交易時，在對方未交清賬款時都存在無法收回的風險，因此企業應當及時計提壞賬準備以防止嚴重的經濟損失。所以每個企業都應該制定一套標準的壞賬準備的計提方法，確定計提的范圍、比例等，不得隨意變更該原則。在期末的時候企業應該根據實際發生的款項來沖減壞賬準備。計提壞賬準備體現了謹慎原則，是穩健性原則在會計實務中的具體應用。

2.固定資產折舊的計提。當企業使用固定資產的強度大，固定資產開始變舊或者有新的替代品出現的時候，這時企業應該對固定資產進行計提折舊，真實的反應企業在一定的經營期間的利得和損失，確保財務數據的真實可靠。一般企業在年末的時候要對固定資產的使用年限、預計凈殘值、折舊的計提方法進行確定。折舊計提的方法有年限平均法、雙倍余額遞減法、年數總和法還有工作量法，企業應當根據公司的實際情況選擇合適的計提方法。固定資產折舊的計提體現了穩健性原則，即在會計業務處理中要認真謹慎，確保會計信息的真實可靠。

3.對或有事項的確認。在公司發生的業務中，對實際發生的收入或者負債有時并沒有及時的生效，比如在銷售本公司生產的產品時，沒有收到對方的付款憑證不能確認收入因此不能及時入賬，此時就要對該或有事項及時請確認，要用穩健性原則對其進行處理，確保公司的財務狀況和經營成果的信息萬無一失。

三、穩健性會計信息質量要求應用現狀

目前穩健性原則在我國企業中已被廣泛采納，但是各個企業在實際業務處理中被沒有確切的落實 穩健性原則，為了追求自身利益往往是采取一些措施使得賬本會計信息與公司不相符，因此 穩健性原則在運用過程中存在一些問題，以下將闡述穩健性會計信息質量要求應用現狀。首先從會計信息質量的真實性上看，一些公司在運用穩健性原則時違背了會計信息質量的真實性，穩健性本來就要以實際發生的經濟業務為依據，但公司沒有及時確認可能發生但尚未發生的損失與費用，威脅著會計信息的如實反映；其次，從權責發生制配比原則上，由于穩健性原則通常將現在尚未發生的、未來可能發生的損失、費用都提前計入本期，然而權責發生制原則強調的是確認收入，對于屬于本期已實現的收入或應負擔的費用，不論本期是否收付，都應該計入本期的收入或費用， 因此一些公司在應用穩健性原則時與權責發生制配比原則發生的沖突；最后從歷史成本原則上看， 在會計準則中，在計算一些財產物資的實際成本時往往按照其公允價值計價，除了國家另有規定的外，一般以其賬面價值入賬，在穩健性原則下，會計信息得以真實體現，由于成本與重置成本存在著一定的區別，如果重置成本低于存貨的歷史成本，公司就按照重置成本計價，與歷史成本原則發生了沖突。由此可見穩健性在信息質量的應用中仍需改善。

四、提高穩健性會計信息質量要求應用水平的策略

在實際經濟活動中難免會由于各種原因使得在應用穩健性原則時會產生一些問題，會計人員要合理使用穩健性原則，以下將闡述在應用過程中應注意的問題及其解決策略。

1.要加強與會計原則之間的關系，避免發生沖突，從客觀性原則上看，在行會計核算時要實際發生的經濟業務為依據，企業在采取穩健性原則來維護出資者和企業利益時可能會失去客觀的立場；

2.要正確把握穩健性原則的“度”。一些公司在應用穩健性原則時可能會過度運用或者基本未使用穩健性原則，使得企業的財務狀況和經營成果信息不夠真實，從而誤導了使用者和決策者，例如對估算的收入和資產，如果可能性大則應在期末的報表中加以披露和說明，若可能性很小，此時應從謹慎的角度出發，可以不在會計報表中及其附注中加以說明和披露；

3.遵從客觀性，避免主觀性；會計人員在處理會計業務時一般都靠自己的職業判斷并且和所處的環境有一定的關系，因此在實務操作中難免帶有極大的主觀性，例如對存貨的售價估計，由于會計準則每年都在發生著變動，因此新的會計人員和一些資歷較深的會計人員處理的方法也就不同，因此我們應當從公司的實際出發，謹慎使用穩健性原則，避免主觀性。

五、結語

總而言之，隨著經濟的迅速發展，會計信息的真實性越來越重要，穩健性原則也隨之誕生，作為一項重要的會計信息質量要求指標，穩健性被市場規制者、決策者所青睞，它能夠幫助公司的股東更好的分析公司近來的業績，幫助公司趨利避害，同時對于經濟全球化的發展也起了促進的作用，因此我們應該正確使用穩健性原則，提高會計信息質量。

參考文獻：

[1]李革.會計穩健性原則的應用及其負面影響[J].安徽工業大學學報（社會科學版），2002.

[2]王富煒，劉玉蘭.我國會計信息披露的問題與原因分析[J].北京林業大學學報（社會科學版），2002.

[3]黃愛玲.穩健性原則現實應用的再探討[J].商業研究，2001.

[4]李希富.論會計信息相關性和可靠性的兩難選擇[J].商業研究，2002.

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【關鍵詞】公允價值；會計穩健性；會計信息

一、引言

會計穩健性作為會計信息質量特征之一，長期以來被廣泛運用。但是隨著經濟的發展特別是金融衍生工具的出現，歷史成本與穩健性自身存在的局限性使得會計信息無法滿足決策有用的會計目標。而公允價值的產生卻能較好地滿足決策有用的會計目標。但2008年國次貸危機引發的全球金融危機，使得公允價值的運用備受責難。很多人指責公允價值的順周期效應，使得會計信息不穩健。其實關于公允價值是否符合會計穩健性原則的質疑和爭論，自20世紀60年代公允價值計量開始運用以來，從未停止過。本文將通過闡述公允價值與會計穩健性的含義及產生的原因，理清兩者的關系。

二、會計穩健性與公允價值概述

（一）會計穩健性的含義及特征

會計穩健性原則又叫做謹慎性原則，起源于中世紀的歐洲。Bliss（1924）將早期會計穩健性思想明確表述為“不預計利潤，但預計所有損失”。會計穩健性的基本特征表現在：（1）穩健性對利得與損失、收入與費用、資產與負債的非對稱性處理；（2）在一定程度上造成了企業凈資產賬面價值偏離其市場價值和盈利低于實施中性會計原則所要匯報的盈利；（3）穩健性基礎上的會計信息與其反映的經濟實質之間會產生一定程度的偏差，該偏差的大小體現了穩健性的強度。

（二）會計穩健性產生的原因

Watts（1993）認為對會計穩健性的需求主要來自于報酬契約與債務契約， 因為穩健性可延遲向股東的支付以確保債權人的利益， 同時也延遲了基于盈余的報酬的支付， 這確保了股東的利益。在 Basu（1997）之后， 出現的大量穩健性的研究提供的證據使 Watts（2003）將穩健性產生的原因歸結于四個方面：契約、股東訴訟、管制和稅收。

就契約動因來說，現代企業理論將企業看作是各種契約的結點，而穩健的會計信息是化解契約簽訂中由于各方信息不對稱而帶來的道德風險的一種有效的契約機制；而對于訴訟動因，Smith和Watts（l998）等都認為，由于盈余高估時企業容易被股東訴訟，穩健性可降低訴訟成本的現值；從管制角度來說，如果企業高估其利潤，容易誤導投資者，而監管機構對于企業這些利潤操縱行為監管不到位，從而引起投資者對監管機構的不滿。

（三）公允價值的含義及特征

根據國際財務報告準則委員會的公允價值計量準則的最新定義，公允價值是指在計量日的有序交易中，市場參與者之間出售一項資產所能收到的或轉移一項負債將會支付的價格。從這一定義我們可以看到，公允價值本質上是一種估計的價格，基于真實或是假想的交易。公允價值較顯著的特征是以市場而不是以個體為計量基礎，參照市場的估計價格，始終面向未來，隨著市場價格的變化而變化，較為全面真實的反映市場風險和不確定性。

（四）公允價值產生的原因

公允價值產生的原因，一方面是由于經濟環境的急劇變化，從而導致會計環境的變化，會計已經不能再僅僅反映已經發生的交易事實，而需要反映眾多的不確定性和揭示潛在的風險。特別是當今眾多衍生金融工具的涌現，使得公允價值的運用成為了一種必然的選擇。另一方面，隨著經濟的發展和資本市場的完善，會計的目標也逐漸從受托責任轉變決策有用的目標。根據決策有用的目標要求，企業在不確定的經濟環境中經營所提供的會計信息應該反映事項不確定性的影響，充分反映其面臨的潛在風險，從而為投資者及其利益相關者提供對決策有用的信息。而公允價值的運用能夠更好的反映資產或負債的未來收益與風險的不確定性，公允價值的計量滿足了決策有用觀的需要。

三、公允價值與會計穩健性的關系

（一）公允價值的應用與會計穩健性的對立性

IASB/FASB在聯合概念框架中已經將財務報告的目標定位為決策有用性，受托責任觀隸屬于決策有用觀。我國新準則對于財務報告的目標也發生了一定的變化，從最初僅僅強調受托責任觀，到現在的兩者兼顧。這樣的轉變，在一定程度上是由于投資者對會計信息要求的變化。而在不同的目標下，對于會計信息質量要求的側重點不同，相應的，對于會計穩健性和公允價值的運用也不同。

在受托責任觀下，企業的財務報告所提供的會計信息應當如實反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，以使投資者及債權人了解管理層對受托責任的履行情況。在受托責任觀下，對于會計信息更加強調的是可靠性，主要運用歷史成本對各項資產和負債進行計量。當經濟處于上升期，物價上升，當前的資產特別是一些長期資產的價格也在不斷攀升，其市場價值一般會大于其賬面價值。但是按照歷史成本原則，這些資產的市場價值大于其賬面價值的差額是不進行調整的，這在一定程度上抑制了資產價格的泡沫的產生，從而能夠為報表使用者提供較為穩健的會計信息，歷史成本計量在這種情況下本身就體現了會計的穩健性。

（二）公允價值的應用與會計穩健性的統一性

但公允價值與會計穩健性原則兩者并不總是對立的，正如相關性與可靠性并不總是對立的，它們都是以增強會計信息的有用性為目標的，因而是統一的。在決策有用觀下， 確實強調信息對決策的相關性， 但這并不意味著對可靠性的犧牲， 決策有用的信息應該同時具有相關性和可靠性， 兩者是孰先孰后的關系， 而非孰輕孰重的關系。

當前很多金融衍生工具，像期權、期貨往往反映的是將來某一時點的信息，這必然導致人們越來越多地從關注歷史信息轉向關注未來信息，對于信息的相關性要求越來越高。這就要求更多的運用公允價值，以保證會計信息的相關性要求。但在運用的公允價值一定要有可靠性作保證。從國際財務報告準則委員會對于公允價值計量準則的最新制訂，我們可以看到IASB增加了對在非活躍市場下運用公允價值的規定。也就是說，當存在非活躍市場時，公允價值的正常使用受到限制，這時就要回歸到歷史成本計量，更多的強調穩健性原則，以保證會計信息的可靠性。從這個角度來看，公允價值和穩健性原則并不總是相互對立的，而是統一的。公允價值的實施需要穩健性作為保障，而穩健性原則又對公允價值全面應用具有協調、輔助的作用。

四、結束語

穩健的信息更有利于緩解管理權與所有權分離的矛盾，有利于提高公司的治理水平，減少管理權和所有權之間的信息不對稱，降低交易成本。但對于股東來說，會計信息穩健和會計信息激進同樣有缺陷，股東需要的是準確的信息，因此，公允價值與會計穩健性之間需要進行一定的博弈，以尋求雙方的平衡點，從而更好地服務于財務會計的目標。從現階段來說，公允價值與會計穩健性處于融合發展中。公允價值在不斷完善自身的同時，又在彌補會計穩健性的不足，也就是說，在此過程中，堅持了穩健性原則規避風險的作用，不斷的對穩健性進行修正，從而滿足投資者對于會計信息的可靠性和相關性的要求，使其據此做出合理的決策。

【參考文獻】

篇5

關鍵詞：新會計準則；會計信息質量；影響

會計信息質量要求，是指會計信息所要達到的質量標準，它是聯系財務會計目標和財務報告的橋梁，在整個的財務會計概念框架中起著中樞的作用。因此對會計信息質量要求的研究有助于我國的會計準則向國際化高水平邁進。新準則的頒布，對提高會計信息質量和實現會計目標起著積極的作用，但同時也面臨著一些問題，我們的企業也要采取相應的措施來應對這些問題。

一、我國目前會計信息所存在的主要問題

（一）我國會計信息披露存在嚴重的傾向性和不對稱性

首先，傾向性信息披露是管理層通過調整信息披露的時間和內容， 以獲得非正常收益的披露行為。由于企業選擇了特定的會計方法反映會計信息，造成會計報表的信息披露偏向于某一特定信息使用者，有些上市公司為配合大股東的資本運作，根據大股東的意圖對上市公司的經營業績進行傾向性披露，不愿意公開其內部重要的會計信息，這就為大股東的資本運作創造有利的交易環境。其次，我國不同的會計信息使用者之間存在著會計信息不對稱問題，管理者是公司的經營者，他們掌握了公司更多的內部信息，但是為了維護公司的形象，進而維護自身的利益，他們具有極大的傾向隱藏某些重要信息，在未達到預定目標的情況下憑借調整報告蒙混過關，只用對業績有利的數據，不利的數字就加以改造，最終導致數據失真。這就造成了嚴重的信息不對稱行為，這些現象的存在很大程度影響了會計信息的質量，也危害了會計信息使用者的利益，導致市場失靈及資源配置效率下降。

（二）會計信息披露不夠及時，會計信息比較單一

雖然證監會陸續出臺了一些規定對于定期報告以及臨時性報告提出及時性的要求，但是企業在對外披露會計信息時，并沒有按照證監會的規定嚴格執行。很多企業推遲對公司不利的信息，刻意包裝歷史業績，過高預測盈利，蓄意誤導投資者，讓投資者誤以為公司持續發展，這樣公司通過延遲信息的，不斷拔高公司的業績，最終獲得了上市資格，然而最終公司的目的就是為了獲得圈錢的通道，而公司本身并沒有過多的投資價值，這也是近年來許多上市公司陷入財務困境的原因，因為他們對外披露的信息嚴重不及時，不準確。而且會計信息方面比較單一，企業更多的反映財務數據，而財務數據只是著重于對企業過去財務狀況和經營成果的反映，而在揭示企業未來的發展趨勢方面，某些非財務信息往往比財務數據更具有參考價值。因此會計信息中只對財務方面進行反映是不夠的，忽略對非財務信息的披露，將會使信息使用者不能根據會計信息對企業做出全面的評價，從而影響會計信息的質量。

二、新準則對會計信息質量的影響

隨著經濟全球化的發展，信息使用者對會計信息的要求越來越高，一套高質量會計準則的基本前提是從范圍上能涵蓋實務中的交易或事項，但是新會計準則的對于企業來說既有積極的一面，也有消極的一面：

（一）新準則對會計信息質量的積極影響表現在：

1. 通過進一步統一與完善會計標準，提高了會計信息質量

為了適應會計環境日新月異的變化，新會計準則針對出現新的情況和新問題，對其進行了規范。如規定了企業無形資產、金融衍生工具的計量以及一些重要表外信息的會計處理方法；同時為了盡可能涵蓋現實會計實務中所有交易行為或可能發生的會計事項，使會計準則與會計實務保持同步，新準則中增加了新的會計科目，從而增強會計信息的可比性。由此可見，新會計準則體系的頒布，通過完善及統一我國的會計標準，增加了會計信息的真實性與有用性。

2. 通過對一些不確定因素進行嚴格的政策界限規定，提高了會計信息質量

新準則要求企業會計處理必須以真實的交易或事項為依據，不得虛構交易或事項，不得偽造、變造或者提供虛假信息。這也就意味著，新準則對企業財務報告所反映的會計信息的真實、完整、可靠和相關的要求進一步加強。特別是針對不確定性較大的會計事項，新準則進行了更嚴格的政策界限規定，使得其會計處理更為規范，如其中規定，公允價值的應用必須滿足嚴格的前提條件；企業應及時計提資產減值準備，確認減值損失，如實反映資產價值，但又不允許多提減值準備，對企業建立秘密準備的行為明令禁止，也不允許將前期已確認的長期資產減值準備予以轉回，更禁止企業利用新舊會計準則銜接之際，隨意轉回前期減值損失，調節利潤。

3. 新準則體系提高了信息披露透明度以保護投資者的利益

新準則對會計信息披露的時間、空間、范圍、內容等做了全面的規定，從而將很大程度提高企業會計信息透明度，有效維護投資者的知情權，促進資本市場健康發展，貫徹執行新會計準則體系，建立健全企業會計信息披露和分析，對提高會計信息披露的規范性與透明度將起很大作用。

（二）新準則對會計信息質量要求的消極影響

1.新準則在內容上不夠完善

新準則規定會計計量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值以及公允價值等，強調企業提供的會計信息應當與財務報告使用者的經濟決策需要相關。也就要求會計信息要具有相關性，比較全面的在我國的會計準則體系中導入公允價值的計量屬性。新準則引入了公允價值，在金融工具、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣易等方面均采用了公允價值。但是新準則在其他方面相應的規避了公允價值的應用，而且在現有的資本市場和證券市場環境下還存在人為的操縱股票價格的行為，公允價值極有可能成為調節利潤的工具，如債務重組利用以及非貨幣性資產交換中公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益的修訂，都有可能導致企業利潤的增加，為企業管理者進行盈余管理提供了空間，影響會計信息的質量。這在內容方面是很不完善的。

2.企業現有的條件使得新準則實施難度加大

從目前的新準則來看，新準則更注重公允價值的運用，這對于企業現有的條件來說，實施起來是有著很大的難度的，目前企業的會計人員素質較低，而公允價值要求企業不僅要具有完備的會計信息系統，還需要有熟練的會計人員進行操作，公允價值與風險管理師是密切相關的，這需要會計人員做出更多的職業判斷，這對于企業來說是一個巨大的挑戰，這不得不使我們對按照新準則提供的會計信息的質量產生疑慮。

三、根據新會計準則積極提高會計信息質量的對策

（一）準確把握會計信息質量要求，嚴格落實會計基礎工作

會計基礎工作是會計工作和經濟管理工作的重要基礎，對保障和提高會計信息質量具有重要作用。因此在企業管理中，應對會計基礎工作實行規范化管理。要做到會計核算以實際發生的交易或事項為依據，保證會計信息真實完整，要按照國家統一規定進行核算，保持各期持續可比，口徑一致，不隨意變更會計政策，保障原始憑證、記賬憑證、會計賬簿、會計報表等每一個環節都符合會計規范的要求；通過制定嚴格執行內部審計制度，確保會計報表和日常核算中數字的真實性和可靠性。其次，要及時披露會計信息，及時按照會計準則以及按照會計制度披露會計信息，按時編制財務報告，及時向會計報表使用者傳遞信息，保證會計信息的完整、及時。

（二）建立市場風險導向下的內控體系，提高會計人員的素質

新會計準則強調會計信息質量，指出會計信息質量的高低是評價會計工作成敗的標準，而且新準則強調市場風險，這就要求會計人員根據會計信息質量的原則全面實施預算管理，這不僅依賴于會計人員的良好的職業道德，更有賴于企業良好的內部控制制度。首先，要以掌握新準則和提高會計人員職業判斷能力為目標。要加強會計人員職業道德建設，因為會計人員職業道德的好壞直接關系單位生產經營活動的順利開展。其次，要完善企業的內部控制制度?，F代企業制度中健全的內部控制制度既是形成真實、合法會計資料的基礎又是企業各項資產安全、完整的保障。因此，企業要順利實施新會計準則，理順單位負責人、財務機構與人員管理及會計、財務、審計五者關系。不僅不相容職務相分離，而且要完善企業的會計信息披露制度，對外披露的會計信息不僅要對企業的綜合業績狀況進行全面評價，也可做期間、以及行業間的比較，使得會計信息真實、準確，使得會計報表使用者能夠全面理解企業對外披露的信息。

（三）進一步擴大信息披露考評的社會影響

在外國體制中，社會上比較關注對企業進行績效考核，將企業分為各個等級，這對于企業有著良好的社會監督效應。我國自深圳證券交易所2001年推行考評制度以來，考評結果一經，那些信息披露質量不佳的公司受到各方的責問。而信息披露考評真正發揮作用的所在，是上市公司信息披露會影響到其股權融資和債權融資成本。企業要獲得長足發展，就必須有足夠的資金來壯大自身的實力，如果擴大信息披露考評的社會影響，那么投資者以及債權人就會更加關注企業這方面的信息，企業如果沒有良好的信用，投資者就不愿意對其投資，銀行等機構不愿對其進行貸款，因此，從更高的方面來說，信息披露的考評制度和考評工作就具有廣泛而現實的社會影響。

四、結論

新準則充分借鑒國際財務報告準則， 除了極少數事項， 基本上實現了與國際財務報告準則的趨同。新會計準則的施行將對上市公司的會計信息質量產生較大影響。在很多方面將有效抑制會計舞弊行為，提高我國資本市場中企業會計信息的質量和透明度，但在另一些方面還是會給會計舞弊留下一定的空間，需要我們在規范制度的同時，加強準則的執行力度，提高投資者識別會計信息的能力，最終促進我國會計準則和資本市場的良性互動。

參考文獻：

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[2]馬鑫.淺談新會計準則下的會計信息質量要求[J].《財會探析》，2008，(02).

篇6

【關鍵詞】 新會計準則； 會計信息； 影響

一、新會計準則的會計信息質量特征概述

在現代經濟條件下，會計作為一種管理活動，它首先是一個旨在提供有助于有關各方經濟決策的會計信息的經濟信息系統，要對決策的有關各方負責，就需不斷地提高會計信息質量。會計信息的質量特征是指會計信息應達到的質量標準，它是通過會計準則制定并由會計人員遵照執行的。美國財務會計準則委員會在1980年的第2號概念公告《會計信息質量特征》中指出：會計信息質量的最高層次是“決策有用性”（decision use-fullness），為保證其“決策有用性”，會計信息應具備三個基本特征。第一，相關性，即指會計信息應具有揭示差異、影響決策的能力，從確保及時性（timeliness）和具有預測價值（predictive value）、反饋價值（feedback value）諸方面來判斷是否具有相關性；第二，可靠性（reliability），是指確保信息能免于錯誤及偏差，并能夠忠實地反映它所意欲反映的現象或狀況，可靠性可由可核性和中立性兩個標準衡量，即必須反映真實，可核實、無偏向；第三，可比性（comparability）是指能夠使信息使用者從兩組經濟情況中區別其異同的質量特征。以上三個質量特征的制約因素是重要性和成本效益原則。國際會計準則委員會在1989年7月公布的《關于編制和提供財務報表的框架》中指出：財務報表提供信息的四項主要質量指標是可理解性、相關性、可靠性（要如實反映、實質重于形式、中立性、謹慎性、完整性）和可比性。

我國對于會計信息質量在會計原則中相關的有五條：第一，客觀性原則，即以實際發生的交易或事項為依據，不隨意夸大或縮小，如實反映；第二，相關性原則，即要求企業提供的會計信息是完整的，能滿足企業內外利益關系各方對會計信息的相關需要；第三，一貫性原則，即要求同一企業前后各期提供的會計信息要縱向可比；第四，可比性原則，即要求不同企業提供的會計信息要保持會計核算方法和會計資料口徑的一致，橫向可比；第五，明晰性原則，即要求會計核算資料盡量清晰明了，以有利于會計信息使用者理解和利用。

從美國財務會計準則委員會、國際會計準則委員會和我國現行的《企業會計準則》對會計核算質量要求可以看出，最基本的會計信息質量要求是真實（可靠性）和完整（相關性）。

二、新會計準則的出臺對會計信息的影響分析

（一）新會計準則強調可靠性

新準則特別關注可靠性?！镀髽I會計準則――基本準則》在會計信息質量要求的第一條就對可靠性進行了詮釋，要求以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠、內容完整。其中還明確規定了資產、負債、收入、費用等會計要素的確認條件，這些條件突出強調了資產負債表項目的真實性和可靠性。

公允價值以可靠計量為基礎。新準則在確定公允價值的應用范圍時，充分考慮了我國的國情，作了審慎的改進。《企業會計準則――基本準則》強調企業“一般應當采用歷史成本”，只有在“會計要素金額能夠取得并可靠計量”時才能采用非歷史成本計量屬性。不能以犧牲可靠性為代價換取所謂的公允性。比如在非貨幣性資產交換中運用公允價值，新準則規定了兩個前提條件，即“該項交換具有商業實質”和“換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量”，這兩個前提條件能有效制約以非貨幣性資產交換的方式操縱收益的行為。

（二）新準則更加注重會計信息的相關性

1.新準則將公允價值計量屬性確定為主要計量屬性。

公允價值是指在公平交易過程中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額，其本質是市場而不是其他主體對資產或負債價值的認定，是一種基于市場信息的評價。按公允價值計量得出的信息能為企業的經營決策提供更有力的支持。為此，新準則正式將公允價值計量屬性確定為主要計量屬性，主要表現在非貨幣性資產交換準則、債務重組準則、金融工具確認和計量準則等具體準則中。

例如，新債務重組準則將公允價值引入實物抵債業務，規定如果抵債物資沒有活躍的交易市場，則可以通過評估確定其公允價值，如果雙方是非關聯方，雙方的協商價格也可視為公允價值。債權人是這項規定的主要受益者，對他們而言，換入資產的公允價值更能反映與重組債權相關的真實報酬和風險，更能幫助企業作出正確的未來“或持或售”的決策。

再如，新非貨幣性資產交換準則引入公允價值作為入賬基礎，規定如果沒有活躍市場，則非關聯的交易雙方在無第三方干預的情況下的協商價格也可視為公允價值。資產交換雙方既是換入者又是換出者，資產交換入的資產與債務重組取得的資產有異曲同工之效。而且，由于這兩種業務的收益不再計入資本公積，使得信息使用者利用股東權益進行分析、評價與決策的需求得到了更好的滿足，這也正是相關性的具體體現。

2.財務報表信息披露充分，為信息使用者決策提供服務。

根據IASC和FASB的定義，相關性包括以下幾方面的內容：（1）信息與使用者的決策相關聯，并具有影響使用者經濟決策的能力； （2）信息對決策所起的作用，是指將相關的信息輸入預測過程以增強決策者預測的能力、證實或糾正過去的評價。

會計信息披露得越充分，信息使用者在決策時可利用的相關信息就越多，從而有利于其作出正確的選擇。

首先，利潤的表述強調構成要素。舊準則將利潤表述為“利潤包括營業利潤、投資凈收益和營業外收支凈額”，明確利潤分別來自企業的產品銷售、對外投資所得和營業外收入三方面。而新準則將其表述為：“利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等”，這樣表述強調了收入、費用兩項會計要素的作用，同時明確提出利得和損失，把企業提高利潤的關鍵點定位于增加主營業務收入和降低費用這兩點上。無論利潤是增加還是減少，企業都必須從收入和費用這兩大方面及利潤的構成中尋找和披露原因，這對財務報表使用者而言無疑是一個非常重要的信息來源。

其次，細化了相關內容。如，利潤表中取消了營業外收入、營業外支出項目，并且要求按大項列報，如計提的資產減值準備、非流動資產處置損益，這樣就能夠揭示營業外收支構成的具體內容，便于投資者識別其來龍去脈，在做相關決策時進行適當的調整。比如在運用間接法調整經營活動產生的現金凈流量時，就需要在凈利潤的基礎上加上計提的減值準備。

最后，新準則擴大了信息披露的范圍。如，資產負債表中的資產類增加了應單獨列報的項目，如交易性金融資產、權益法核算的投資、可供出售金融資產、持有至到期投資、投資性房地產、遞延所得稅資產、生物資產等；資產負債表中的負債類增加了交易性金融負債、遞延所得稅負債等項目； 在合并財務報表中，少數股東權益作為權益項目列示。這些新增的資產和負債項目的列示，使信息使用者更易于理解和分析其在企業經營過程中的地位與作用，更有利于信息使用者有的放矢地進行投資。

【主要參考文獻】

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關鍵詞：新會計準則；會計信息質量；評價標準

中圖分類號：F235.99文獻標志碼：A文章編號：1673－291X（2008）06－0098－02

1會計信息質量的內涵及現狀

1.1會計信息質量的內涵

在定義會計信息質量之前，需要先確定一下質量的定義。長久以來，“質量”一直難以定義，學術界也一直在探討。目前為止，主要存在著如下幾種定義：第一種定義是國際標準化組織對質量的暫擬定義：“質量是指產品或服務所具有的、能用以鑒別其是否合乎規定要求的一切特性和特征的總和”。第二種定義是美國質量管理協會和歐洲質量管理組織所認可的定義：“質量是指產品或服務內在特性和外部特征的總和，以此構成其滿足給定需求的能力”。第三種定義是美國著名質量管理專家格羅科克的定義，他認為質量是指產品所有相關的特性以及特性符合用戶所有方面需求的程度。第四種定義是美國著名質量管理專家朱蘭博士提出的：“質量是表征實體滿足規定或隱含需要能力的特征的總和?！?/p>

因此，根據這四個定義可以把質量的定義歸納為“一組固有特性滿足要求的程度”。而會計信息是為會計信息使用者提供的，所以，可以把會計信息質量的定義歸納為：“會計信息應具備的固有特性滿足會計信息使用者要求的程度?！?/p>

1.2我國會計信息質量現狀及分析

會計信息失真問題一直以來都是個世界性的問題，在西方國家中發生的會計舞弊案就層出不窮。同樣，在我國也存在著嚴重的會計信息失真問題。近十年來，我國相關政府部門一直針對會計信息質量問題對不同行業進行抽查，從抽查結果中會計信息失真的比例來看，有超過50％的企業提供的會計信息質量不高。雖然我國相關政府部門不斷的采用各種方法進行監管和整治，總體趨勢有所好轉，但會計信息質量較差的狀況并沒有得到根本的改變。因此，對會計信息質量不高的原因及存在的問題進行深入研究，并找出相應的解決辦法以盡快提高會計信息質量就成為當務之急。

針對會計信息質量不高甚至是會計信息失真的問題，很多專家學者都進行了研究以及分析。在分析會計信息失真的原因之前，先要分析一下會計信息失真的類型，再根據每一種類型查找產生的原因。對會計信息失真進行分類，比較有代表性的觀點是由吳聯生提出的三分法。吳聯生認為，高質量會計規則是產生高質量會計信息的基礎，所以，會計信息失真首先與會計規則的質量相關，此外，會計信息失真還與會計規則的執行緊密相關。據此，將會計信息失真區分為規則性失真（會計規則制定者將自生自發的會計域秩序轉變為會計規則的過程中存在偏差）、違規性失真（經營者違背已有的會計規則而披露虛假會計信息）和行為性失真（會計規則執行人未透徹理解會計規則）。會計信息失真的類型不同，產生的原因不同，其治理方法自然也就不同。對于后兩種類型的會計信息失真現在已經在一定程度上得到了大家的認可，而對于規則性失真還沒有引起足夠的重視。

2會計信息質量的評價標準

由于會計信息質量與一般產品的質量是有區別的，一般產品的質量通常可以采用一定的技術方法進行測量，而會計信息的質量是無法采用一般的技術方法進行測量的。所以，現在世界各國通用的做法是將會計信息質量特征作為評價會計信息質量的標準。

2.1國外對會計信息質量特征的規定

美國財務會計準則委員會在1980年的第2號《財務會計概念公告》中指出，會計信息質量特征主要是：可理解性、相關性（包括價值預測、反饋價值、及時性）、可靠性（包括真實性、可檢驗性、中立性）、可比性（包括一致性）是會計信息的質量特征，另外，把重要性、成本和效益作為信息處理要服從的兩個約束條件。這份公告對其他國家和國際會計組織的會計信息質量特征體系的構建均產生了重大的影響。

國際會計準則委員會在1989年7月公布的《編制財務報表的框架》中，提出了會計信息的10個質量特征，包括可理解性、相關性、可靠性、可比性、重要性、如實反映、中立性、審慎性、完整性、實質重于形式。其中，可理解性、相關性、可靠性和可比性作為4個主要的會計信息質量特征。

2.2我國對會計信息質量特征的規定

我國財政部1992年的《企業會計準則》中列示了十二項會計核算一般原則，按照其在會計核算中的作用大體劃分為了三個部分：一是衡量會計信息質量的一般原則，包括客觀性、可比性、一致性、相關性、及時性和明晰性。二是會計要素確認和計量的一般原則，包括權責發生制原則、歷史成本原則、配比原則以及劃分收益性支出和資本性支出原則。三是起修正作用的一般原則，包括謹慎性原則、重要性原則和實質重于形式原則。

2006年頒布的新會計準則中對會計核算的一般原則進行了重大的修改，在基本準則第二章中規定，會計信息質量要求包括：可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性。

3新會計準則對會計信息質量的影響

新會計準則不僅明確提出了會計信息質量特征的八個原則，而且在具體準則的規定中也處處體現著這八個原則。

3.1會計信息可靠性和相關性得到提高

會計信息的可靠性和相關性是各國會計準則制定機構普遍認可的基本特征。所謂可靠性，是指會計信息應能如實表述所要反映的對象，做到不偏不倚地表述經濟活動的過程和結果。所謂相關性，是指會計信息要與使用者的使用目的相關，一般認為會計信息應具有與決策相關聯、能夠影響決策的能力。相關性要求企業提供的會計信息應當能夠反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量，以滿足會計信息使用者的需要。

在新會計準則中多項規定都體現了對會計信息的可靠性和相關性的提高。如會計計量中廣泛采用“公允價值”。在舊會計準則中僅在個別具體準則中采用了“公允價值”，而在新會計準則中則在多個具體準則中采用了“公允價值”計量方式。與歷史成本相比，采用“公允價值”計量方式能夠更好地反映企業的資產、負債現狀，從而更確切地反映企業的經營能力和償債能力，使得企業提供的會計信息更可靠、更相關。

3.2會計信息的可比性得到提高

可比性要求不同企業或同一企業不同時期的會計核算與信息披露應當按照國家統一的會計制度的規定進行，會計指標應當口徑一致、相互可比。

在新會計準則中對會計信息披露的內容和范圍進行了修訂，使得會計信息的披露更加充分。而會計信息披露的越充分，會計信息使用者在決策過程中可利用的信息就越多，越有助于他們對不同企業進行比較，作出正確的決策。

3.3會計信息的實質重于形式得到提高

實質重于形式是指企業進行會計確認、計量和報告應當按照交易或事項的經濟實質進行，而不應僅以交易或者事項的法律形式為依據。

在新會計準則中合并財務報表具體準則的一些修訂體現了會計信息的實質重于形式原則。如對合并報表范圍的重新界定，與舊會計準則相比，新會計準則擴大了合并報表的范圍。新會計準則規定母公司應當將其全部子公司納入合并財務報表的合并范圍，充分體現了實質重于形式的原則。

3.4會計信息的謹慎性得到提高

謹慎性是指企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或者費用。

在新會計準則中資產減值具體準則充分體現了謹慎性原則。資產減值具體準則規定，資產減值損失一經確認在以后會計期間不得轉回。一方面杜絕了企業利用資產減值的計提及轉回來調節不同年度的利潤，另一方面，能使企業的資產負債表更加穩健、更加真實地反映企業的財務狀況。

參考文獻：

[1]吳聯生.會計信息失真的“三分法”：理論框架與證據[J].會計研究，2003，（1）.

[2]康玲.上市公司會計信息質量的思考[J].會計之友（中旬期刊），2008，（2）.

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一、指標的具體內容

筆者設計出我國企業財務會計信息質量評價指標體系如表1所示。

二、指標內涵及評價標準

(一)真實性及評價標準會計信息是否具有真實性，應從合規性、實質重于形式、謹慎性以及社會評價(不良記錄、注冊會計師審計結論)來判斷。

首先，合規性主要從會計基礎工作規范情況、內部控制設計與執行情況來考核。評價指標主要有：(1)會計基礎工作規范情況。會計基礎工作是會計信息生成的基本環境，基礎工作是否規范將直接影響會計信息的質量。會計基礎工作包括單位負責人重視、支持財務會計工作情況；會計機構的設置和會計人員的基本素質(從業資格證、繼續教育)；依據《會計法》執行會計核算情況；依據《會計法》執行會計監督；會計檔案的保管(完整性)等方面。會計基礎工作是會計信息生成的基本保證，對該指標應結合公司實際調研資料及有關方面意見，考察會計基礎工作各方面的表現進行評判。(2)內部控制制度設計與執行情況。內部控制制度能提高信息報告的質量，內部控制制度設計與執行是否有效直接影響會計信息的真實性。主要結合對企業實際調研，從制度的健全性、合法和適用性以及操作性來評判。

其次，企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或者費用。

其評價指標包括：(1)資產計提減值準備的合理l生，包括報告期內資產減值準備計提政策是否穩健、依據及比例是否合理、是否已足額計提各項資產減值準備。(2)或有事項確認的合理性，是否依據具體準則《企業會計準則――或有事項》進行。

再次，企業應當按照交易或者事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法律形式為依據。會計信息反映經濟事項應遵循實質重于形式的原則，具體評價指標有：(1)關聯方關系認定情況。關聯方交易的判定標準判斷是否存在關聯關系時，不僅應按照關聯交易準則的判斷標準進行判斷，更重要的應看其關系實質，即在處理與企業交易時，是否存在著有礙公平交易的因素，交易結果是否影響投資者和債權人的利益。(2)收入確認情況。即收入確認的條件不是所有權憑證或實物(或現金)形式上的交付，而是商品所有權上的主要風險和報酬發生轉移等實質性條件。(3)企業合并、非貨幣性資產交換業務處理情況。企業合并業務處理是否遵循實質劃分同一控制和非同一控制，采用不同處理方法；非貨幣性資產交換是否遵循實質劃分具有商業實質和不具有商業實質，采用不同處理方法。

最后，社會評價反映企業歷史情況，企業是否有不良記錄，在一定程度可以評判企業會計信息的真實可靠。主要從證監會的公告、政府部門執法檢查以及注冊會計師的審計結論來評判。

(二)可比性及評價標準企業提供的會計信息應具有可比性。同一企業不同時期發生的相同或者相似的交易或者事項，應當采用一致的會計政策，不得隨意變更。確需變更的，應在附注中說明。不同企業發生的相同或者相似的交易或者事項，應采用規定的會計政策、確保會計信息口徑一致、相互可比，其評價指標包括：(1)會計政策變更情況，包括會計政策是否變更頻繁及會計政策變更理由是否充分合理。(2)會計估計變更情況，會計估計是否變更頻繁及會計估計變更理由是否充分合理。(3)會計政策變更后的凈資產收益率是否接近10％或6％，凈利潤是否略大于零。有學者認為，如果會計政策變更后的凈資產收益率接近10％或6％或凈利潤略大于零，企業為“保配”或“保牌”的動機就很明確，進行利潤操縱的可能性就比較大。

(三)相關性及評價標準主要包括以下幾類評價標準：

一是及時性及評價標準。企業對于已經發生的交易或者事項應當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延后。因此，對及時性的評價，主要選取了以下具體指標：(1)財務報告公布(報出)的及時性。企業應在規定期限內公布財務報告。對上市公司而言，定期報告包括年度報告、中期報告和季度報告。年度報告應當在每個會計年度結束之日起四個月內，中期報告應當在每個會計年度的上半年結束之日起兩個月內，季度報告應當在每個會計年度前三個月、九個月結束后的一個月內編制并披露。公司第一季度季報的披露時間不得早于公司上一年度的年報披露時間。(2)重大事項公告及時性。企業除定期報告外的其他重大事項也應進行及時公告，如重大訴訟、重大仲裁事項、重大投資、股權變動、關聯交易，業績預增或預虧公告等，這些補充公告主要是針對重大事項或收益確認、關聯交易等敏感問題，以及投資者質詢較多的內容作出解釋說明。(3)會計業務處理的及時性。指會計處理程序、流程是否順暢有效，不至于造成財務信息的重大延誤，會計信息系統有沒有能力保證會計系統產生準確及時的成本、預算、交易量等重要信息。(4)其他資訊反映及時情況。如對有關方面詢問、質疑信息反映的及時性。

二是完整性。會計信息披露不完整，主要表現為經營狀況披露不詳細、虧損原因披露不清楚、關聯交易披露不充分、對投資者特別關心的經營業績的回顧和分析、凈利潤的組成和變化的原因以及明年公司的預算，大多數公司都忽略或草草敷衍幾句。會計信息質量完整性的衡量指標包括：(1)財務報告附注信息披露的完整性，是否按準則要求完整披露應披露的內容。(2)會計政策、會計估計變更披露是否充分，包括變更的依據是否合理，變更對利潤的影響計算是否準確、變更在會計報表附注中的說明是否符合準則規定。(3)或有事項披露是否充分，是否按或有事項準則要求披露。(4)關聯交易披露充分性，如果企業披露的關聯交易符合該項準則的要求，則可認為企業披露的會計信息具有充分性。

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關鍵詞:公允價值　會計計量　局限性　理論研究

一、公允價值概述

(一)公允價值定義及理論基礎　以美國FASB財務會計概念框架下會計信息質量特征中的相關性和可靠性為原則,公允價值會計的研究和準則制定不斷得到拓展和完善。FASB的SFASl57認為,公允價值是指市場參與者假設在計量日的有序交易中,出售一項資產或轉讓一項負債應支付的價格。LAsB在2009年5月的《公允價值計量(征求意見稿)》定義為,公允價值是在計量日的有序交易中,市場參與者之間出售一項資產所能收到或轉移一項負債將會支付的價格(退出價格);當計量不存在實際交易時,公允價值計量假定一項在資產或負債最有利市場上的假設交易。我國根據國情強調適度、謹慎地引人公允價值計量,新企業會計準則認為公允價值是指在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。在公允價值計量下,資產和負債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。公允價值的核心為公允,約束條件為充分市場和公平交易。以公允價值的核心定義為起點,圍繞其定義、概念以及邏輯推理構建公允價值會計理論體系,在其應用及其操作準則等制度安排的指引下,規范著公允價值的運行,以強化相關性為方向,提高會計信息質量為標桿,服務于經濟的發展。

(二)公允價值的內涵　公允價值是為了探尋能表達資產市場價值的適當方法,揭示報告主體持續經營的生產要素在市場環境條件下的內在價值。目前主要有兩種觀點:一種是經濟學價值規律中的價值。如馬歇爾的均衡價值觀所指的供給與需求雙方力量決定的均衡價格分為三種狀態:暫時、短期、長期均衡價格。供求均衡點的價格能完整地表達價值的經濟內涵,類似于公允價值,動態地觸摸商品的價值規律,意識到“看不見的手”的機理。認為無差別的抽象勞動創造價值,價值量是由社會必要勞動時間決定的,價格是價值的表現形式,價格受供求關系的影響,圍繞價值上下波動。這個“價值”實際上是規律,要從理論推廣到日常的計量應用難度很大,公允價值計量屬性只能表征圍繞價值上下波動的價格,即交換價值。另一種觀點為經濟應用學科中的公允價格,在一定的假設前提下運用模型計量的結果。更多的是公允價值是指受計量技術可操作性約束的,歷史成本計量與公允價值理論值的平衡點,約束條件的平衡點本身成為局限性的根源。

二、公允價值計量分析

(一)公允價值會計信息具有高度相關性　歷史成本計量有以下方面不足:第一、資產、負債的計量各為經營期間定時點,財務報告日所揭示的資產和負債為當期或以前期間一系列無數個時點的簡單疊加。第二、后續計量缺失,不能揭示資產的經濟性、功能性、技術性貶值的變化情況。第三、可比性差。通過會計語言表達的會計信息,表現為內容(會計科目及金額)和時間(時點或期間)的有機組合。從內容看,某會計科目的金額,必是有特定時點或期間與之相對應的金額,即必有相匹配的時間;從某一時點或期間看,也必有相應的會計信息內容(會計科目及金額)。不同時點、市場條件的資產負債價值的簡單累加,既不能提示為價值相匹配的時點,也不能反映報告日的實際價值和經營成果。時點基礎的交錯,導致報告主體與自己的過去縱向不可比,與同行業橫向無法比,弱化了會計信息的相關性。而公允價值計量卻能彌補上述不足,提升會計信息的相關性(有用性):以報告日為基點,把報告主體的資產、負債通過公允價值計量方法統一到報告日,充分反映了投資者的權益和經營成果,實現了決策有用觀和受托責任觀的統一,具備了縱橫向的可比基礎。公允價值計量屬性的相關性體現在如下方面:(1)評價價值。新會計準則明確,會計目標首先是提供反映企業管理層受托責任履行情況的相關會計信息,據以評價履職行為。履職行為的評價方法是多樣化的,如依據法規、慣例規范、合約和委托人的標準,反映受托人對委托人理想化期望行為的實現程度。在會計方面,主要是通過履職行為結果的指標計量來評價。這些指標應包含:委托人在交易日市場搏弈的經營實績(用歷史成本可以計量);在會計當期以及以前會計期間的戰略經營、風險投資收益,這些收益表現為資產的經濟性、功能性、技術性貶值的變化情況,體現了受托人的知識附加值和個別競爭力,在經濟上行態勢中這是推動公允價值計量發展應用的根本動力;報告期受托人以前的其他受托人(如存在)戰略經營收益,這部份收益體現為企業持續經營累積商譽所獲得的超額利潤,反映了企業在持續經營中培育的比較競爭力。能夠充分計量上述三部份收益的方式是計量報告日會計要素的現值,首選用公允價值計量。以評價受托資源的管理和使用情況的理論構建了會計受托責任觀,指導實踐中績效考核體系的建設。(2)反饋價值。從決策有用觀看來,有用的會計信息能評價履職行為,也評價過去的決策,證實或修正過去的會計預測,因而具有反饋價值。反饋價值不但能完善會計理論,促進績效考核體系的建設,而且還有方法論意義。(3)預測價值。會計目標應具備開放性,進一步關注社會經濟環境的變遷,關注現金流量金額、時間空間分布和不確定性的預估,會計信息要有助于使用者據以預測企業未來的財務狀況、經營成果和現金流量。如果說受托責任觀重點關注事后評價再選擇受托者,那么決策有用觀是站在投資者新的抉擇時點上,關注資本流向、配置決策,幫助選擇資本投向的行業、企業和受托人,不但重視目前的投資者(股東)是否延續投資,也關注目前的投資者擴大投資和未來投資者的新增投資。關注會計信息使用者的多元性,擴展延及包括債權債務人、企業員工、顧客、供銷商、行業協會、政府機構、公眾利益團體、研究者和準則制定者、審計師、管理層以及與企業經營相關的群體。更關注企業資源價值的普遍性和公允性,從報告日的一般性計量出發去預測企業未來的個別性。充分考慮信息使用者新的決策模式和信息需求。(4)信息有用性。會計信息應適應多元化的使用者和使用者多樣性的需求,盡可能地從會計視角有針對性地滿足確認經營成果的需求,確認經營成果中包含的行為績效,確認經濟發展或衰退對經營成果的加減,有助于判斷未來的變化趨勢。公允價值計量屬性的上述價值大小決定其發展應用程度,成為彌補歷史計量屬性缺陷的一個方向選擇。在目前經濟形勢總體向前發展情況下,成為一個明晰的、不斷加強的方向。

(二)正確衡度會計信息的可靠性和相關性　首先,會計信息的質量要求是一個矛盾統一體,矛盾是常態,統一是規律。從特定會計分期看來,多表現為矛盾,從持續經營的長期來看,又是統一的。歷史成本計量可以強化可靠性,公允價值計量能突出相關性。其次,會計信息質量要求總是和報告主體的價值取向相關。質量要求有價值位階之分,可靠性、相關性、可理解性和可比性是會計信息的首要質量要求,是企業財務報告中所提供會計信息應具備的基本質量特征;實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性是會計信

息的次級質量要求,是首要質量要求的補充和完善。再次,會計信息是否有用,是否有價值,關鍵看其是否相關,相關程度反映會計信息的質量高低。可靠性的價值位階高于相關性,應該在可靠性的基礎上提高相關性,滿足有用性的質量要求。新會計準則確定了歷史成本、重置成本、現值、可變現凈值、公允價值五大計量屬性,規定一般應采用歷史成本計量,若選用其他四大計量屬性,應以保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量為前提。會計信息的相關性要建立在合理性的基礎上。從上述五大計量屬性的先后順序考察,其可靠性從強到弱,也就是歷史成本計量屬性的可靠性最強,公允價值計量屬性的可靠性最弱;而其合理性的強度趨勢則相反,歷史成本計量屬性的合理性程度最弱,公允價值計量屬性的合理性程度最強。應以會計目標為方向,綜合考慮可靠性、相關性、合理性等質量要求,才能科學、準確地選用五大計量屬性。公允價值計量是一個可供選擇的方向,而非計量屬性發展的唯一方向。

(三)科學合理履行會計的反映職能　會計的基本職能為反映與控制,原始反映是起點,真實反映是規則。應在原始、可靠的基礎上,按照真實規則,對會計信息進行加工,豐富其內涵,提高相關性,滿足使用者的有用性要求。(1)充分合理地把握會計的反映職能。計量分段分為初始、后續計量;時點分為初始計量時點、報告期計量時點、終止計量時點。當交易或事項為現實交易時,初始計量時首選歷史成本計量,以確保和提高可靠性;當交易或事項為非貨幣或虛擬交易時,可采用公允價值計量。后續計量采用公允價值計量,可提高信息質量。爭論的焦點是報告日是否應采用公允價值計量,反對者認為,會計計量應在確?？煽啃缘那疤嵯虏拍芸紤]增強相關性,提高相關性不應過分減損可靠性。從初始的歷史成本計量,到用公允價值計量方法實現報告日現價計量的需求明顯,但理論和應用尚不成熟,公允價值計量方法的假設和條件太多,缺乏可驗證性,無法支撐公眾對會計信息可靠性的內心確信。支持者認為,要克服歷史成本計量屬性的缺陷,公允價值計量目前是一個選優方案。用公允價值計量報告日的資產、負債,增加了會計信息含量,提升了相關性,信息質量明顯提高。不管是反對者還是支持者,都認識歷史成本計量屬性的缺陷并一致地認同公允價值計量具有相關性程度高的優勢,只不過是反對者無法接受由于公允價值計量方法不成熟而削減其可靠性,而支持者容忍其缺陷并不懈地探索完善辦法。(2)合理區分企業內各職能部門的職能界限。從現代企業管理要求的良好公司治理機制和內部控制來說,強調激勵、制衡,部門靜態分工、員工動態協調。在內部看來,良好公司治理機制方面體現為內部職能部門相對獨立、各有側重。會計部門提供基礎數據,戰略部門據以分析提出方案;從外部看,評估公司在產權改革時提供法定的評估增值調賬依據,在資產處置時提供可參考的評估價值等。初始日的計量到報告日的公允價值計量是一個信息加工過程。信息加工過程實際上是在新的輸入變量和新的約束條件下目標值的生成、演變過程。不同的認識、判斷就有不同的假設和條件,會產生不同的會計計量結果。大量的數據分析、推理、計算會造成過程耗時結果滯后,也會減損會計信息及時性的質量要求。會計部門應在提供可靠性的信息基礎上,協助其他部門基于各種假設和條件提煉出各種可行的選優方案;可以在確保提供充分可靠數據的基礎上向更高層次拓展和向相關部門滲透,但不能替代信息統計、市場戰略等部門信息加工、方案籌劃的職能,不能替代企業內部其他職能部門的目標規劃職能,也不能替代社會中介的評估法定職能。會計報告只能是基于制度安排的假設和條件而產生的一種客觀結果。從另一方面來說,若會計部門在報告日用公允價值屬性對會計要素進行了計量,其他職能部門就無法以會計初始計量數據為基礎,用自己的職業判斷選取各種假設和條件提出多種備選方案。可以看到會計部門此時已把其他部門的分析基礎時點推進至報告日的公允價值。如果公允價值的可靠性基礎不牢,就會級數倍放大信息使用者的決策風險,減損使用者的內心確信和職業信賴,構成公允價值計量屬性的局限性。

三、公允價值計量應用研究

(一)公允價值的前提與假設　公允價值的難點首先在于前提與假設。公允價值概念混亂始于評價公允的主體、時間和空間。(1)主體。公允價值計量屬性的衡度要服從主體的需求,從主體的標桿去構建理論體系。這個標桿的第一個問題是公允價值的“公允”是由誰(主體)認可,然后再探討這個主體認可的標準是什么。這里主體可分為評價主體和被評價主體。公允價值計量的需求源自評價主體,并以服務評價主體為依歸。評價主體指財務報告使用者,主要指投資者(股東)。會計報告使用者的許多信息需求是共同的,投資者(股東)的信息需求是主要的、有代表性的。通常情況下,會計報告能滿足投資者(股東)群體的信息需求,也可滿足其他使用者的大部分信息需求。同時仍應該預計到,如果把評價主體從會計報告使用者擴展到中介機構甚至更大的范圍,公允的認可程度也會產生很大變化,公允體現更大范圍交易主體的普遍性,公允程度與普遍性相聯系。認可主體的范圍越廣,公允程度越高,更具公允的普遍性。被評價主體指報告主體。雖然公允價值計量的需求源自評價主體并服從其認可的標準,但計量結果的公允程度有賴于報告主體的執行并受制于其執行程度。公允價值的計量結果體現評價主體和被評價主體的現實均衡。一般來講,對于報告主體在初始和終止計量時點存在現實交易,從交易雙方來考察,成交價體現了交易雙方在市場搏弈結果,應該是雙方認可、公允的,但由于交易主體的個別性與認可主體標準的普遍性,仍可能存在交易價格與公允價值的差異。在報告期的計量時點用虛擬交易計量公允價值,此時應由報告主體按評價主體的標準去計量,體現公允價值認可程度的普遍性。這種普遍性有助于投資者是否持續或擴大投資決策。對持續投資的預測還要依據報告主體的個別性。報告主體在市場交易中的個別性在過去存在,在將來也一定存在。決定報告主體將來交易價值趨勢的是普遍性,確定報告主體將來交易價格的是個別性。評價主體是否考慮或能考慮交易主體所處的市場環境、知價討價能力、交易方法、商品稀缺程度等個別性是重要的前提。(2)時間?？v向來看,會計要素都是歷史上無數個計量日日積月累迭加累計的結果,其記錄和計量報告應在確定和可靠計量原則下能準確反映變化的軌跡和趨勢,能確保會計信息的可靠性和相關性。趨勢依靠無數個時點的交易價格去描述,只有足夠的交易時點頻度和長度才能揭示規律,明晰趨勢,確保公允價值的計量質量。歷史時點的頻度和時間長度成為影響公允價值計量的重要因素。按初始日計量和報告日計量時點組合有三種情況:初始日、報告日均按原始成本計量;初始日原始成本計量、報告日公允價值計量;初始日、報告日均按公允價值計量。(3)空間。橫向來看,與評價主體的空間分布、空間內交易容量以及評價主體認可的空間范圍相聯系,多大的空間范圍、多少交易量、多少合符標準的交易主體數量才算是公允。并在此基礎上考慮下列因素,首先是交易者的熟悉情況的程度和交易能力、市場交易條件等參與者情況;其次是交易市場的政

治、經濟的制度安排。信息不對稱性、不同地域空間的交易條件差異是商品流動的基本動因;再次是地理稟性等自然屬性。從公允價值的核心定義看,公允價值兩大前提為充分市場和公平交易。充分市場表征市場的發育程度,是否有一個標準,靜態的階段性標準還是動態的發展標準,充分市場是指在多大空間范圍內的,區分市場條件的價值何在,是否可以規范區分,實際市場情況更加復雜,并且不活躍、不規范市場的情況更多見。公平交易是指主觀公平還是客觀公平,主觀公平主要指自愿自由交易、意思自治,這種評價由交易雙方作出還是以中介機構或更大范圍的自然人、機構作出。客觀公平主要指等價交換、均衡價格。剔除交易尋求價差的動因不計,時點的均衡還是長期的均衡;計量日、報告日還是報告期;多大范圍的等價交換,是交易雙方、市場參與者還是更大范圍注意到會計反映的基本職能,提供的信息是審慎的、基礎性的、權威性的。若留給職業判斷和經驗估計,很容易給報告使用者認為這是根據主觀前提計量出的結果。會計信息的權威性與會計制度的規范程度密切相關,必須尋求制度安排來獲得權威性和會計信息的法定依據。理論上可以是許多結果,應用上只能是制度規范下唯一或極有限的計量結果。這需要一個指導性原則和操作規范。應在相對成熟的理論指導下提供清晰的計量目標和健全的計量框架,制定簡潔、操作性強的制度,減少指南的復雜性和實務中的多樣性,提高應用的一致性,增加公允價值計量結果的規范性、權威性。公允價值理論反映了把握市場規律的一種理念,但難以超越局限性規律。只有科學把握理論核心,結合實際需要,才能恰當、準確地做好公允價值計量理論的推廣。新會計準則從評價主體的需求出發,以報告主體為立足點,適度、謹慎地應用公允價值計量理論。第一,公允是評價主體有尺度的公允,其尺度適合于報告主體,具體由報告主體執行。第二,立足于報告主體,以其個別能力為限,以報告主體確信會計要素金額能夠取得并可靠計量為公允價值計量屬性為適用前提。第三,有被認可的市場、交易條件和可靠的取數渠道。IASB在《公允價值計量(征求意見稿)》進一步對適用條件和范圍作了相對寬泛的嘗試,第一,適應評價主體的需求,規定了報告主體的條件,認為報告主體作為市場參與者應具備相互獨立、熟悉情況、有能力和自主意愿交易。第二,資產適合計量的前提“最大程度和最好的使用”要考慮計量日實物上的可能性、法律上的允許性和財務上的可行性。第三,改善了估值技術的可操作性,放寬了輸入值的取數限制。IASB在考量SFAS157的基礎上在征求意見稿中對假設作了新規定,但仍沒能從邏輯悖論中超脫出來,屬新約束條件的動態均衡。如應用于資產的最大程度和最好使用,公允價值三個層次的估值技術輸入值,由于評價的主觀性、可獲得性,減損了計量結果的可靠性評價?？梢钥闯?公允價值計量仍然是在一種綜合各方面因素基礎上的平衡,是相對的公允,無法克服其局限性。

(二)公允價值的方法　計量方法主要有市場方法和模型方法。市場方法是在充分市場的背景下,按盯市原則以成交價格確定公允價值,其中也包含初始計量日的歷史成本計量。如果是在充分市場、公平交易條件下,公允價值與歷史成本計量是重合的。模型方法主要通過大量的研究建立數學模型,以歷史數據模擬經驗參數,進而計算計量日的價格。模型方法表述公允價值的趨向強烈,但因沒有成熟、規范、權威的方法而備受爭議,一是模型的科學性和模型選擇的多樣性、復雜性;二是模型前提和假設的自由度、參數的可驗證性,依賴判斷和估計,彈性空間大,主觀性強,影響結果的可靠性;三是結論的多樣性和差異性。

參考文獻:

[1]中華人民共和國財政部:《企業會計準則》,經濟科學出版社2006年版。

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關鍵詞：審計證據充分性適當性

審計證據是審計人員對被審計單位產生的會計信息經過收集、評價、使用，得到的可以作為出審計意見的依據。在獨立審計中，審計證據是開展審計工作的必要支持，在審計工作中具有重要地位，是獨立審計的核心內容。對審計證據的總體要求是規范審計人員獲取審計證據的需要，提供審計人員收集和判斷審計證據工作是否合理、有效的標準，為審計人員獲取審計證據，發表合理審計意見提供指導。

一、確立審計證據總體要求的意義

《中國注冊會計師審計準則》對審計證據的定義是，“注冊會計師為了得出審計結論，形成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據的會計記錄中含有的信息和其他信息?！睆倪@一定義中可以看出，審計證據的最終目的是形成審計意見，而這一目標是與整個財務報表審計工作的目標相一致，而且不但會計信息是形成審計意見的依據，會計信息以外的信息，如被審計單位會議記錄，內部控制手冊等也是佐證審計意見的依據，本文將這兩類信息稱為審計信息。發表審計意見是依照一系列的審計工作程序來完成的，審計人員接觸審計工作最先面對的是被審計單位繁多的審計信息，最終得到的是依據原始的審計信息出具的審計意見。從審計信息到審計意見實際上是一個信息的再加工過程。在這個過程中，審計信息成為審計證據是一種質的飛躍，這凝聚了審計工作的大量努力，包括對審計信息的收集、評價、使用。最初的審計信息是大量零散的，缺乏完整性和系統性，不便于存儲、查找和利用。而形成的審計證據是要進行綜合歸納的。因此，存在一種統一的審計證據總體要求，有助于提高獨立審計工作的工作效率，為實現審計信息轉化為審計證據提供一致的標準。

隨著市場經濟的不斷發展，企業規模不斷擴大，業務量急劇增加，大量金融工具的出現，獨立審計的結果——審計報告越來越受到需求者的關注，對審計工作的要求也越來越高，審計訴訟大量出現，審計責任越來越重大，這就為審計報告的供給方——審計人員帶來了審計風險。在此種情況下，審計證據的獲取就不得不充分考慮風險的影響。在實際審計工作的程序中，實施風險評估程序，實施控制測試以及實質性程序艘是為了避免風險給審計工作帶來的損失，然而實際上風險是無法被消除的，只能在一定程度上被降低。為了使審計風險降低到一個可以接受的水平，獲取的審計證據就應當符合特定的標準，這一標準就是對審計證據的總體要求。明確了審計證據的總體要求，就為審計人員在評估審計風險，獲取審計證據提供了引導，為降低審計風險提供了參照標準。

二、審計證據的總體要求

在明確了審計證據總體要求產生的必要意義后，本部分主要探討審計證據總體要求的含義及其作用。關于審計證據的總體要求，國內外審計理論界、審計準則都提出了相應的解釋，被廣泛接受的內容是審計證據總體要求或稱為審計證據特征，包括審計證據的充分性和審計證據的適當性。

（一）對于審計證據充分性的考慮

審計證據的充分性是描述審計證據的數量特征，是對審計證據數量的衡量，使審計證據在數量上能夠滿足形成審計意見的需要。審計過程中對于審計證據數量的要求是獲取審計證據的首要條件，只有取得充分數量的審計數據，審計工作才能正常開展，才能形成有佐證的審計意見。當然，審計證據的充分性決不是對審計證據無限量的要求，還應當考慮以下因素的影響：

1.審計風險。

審計風險對審計證據充分性的影響表現在：審計風險越大，對充分性要求高，即需要審計證據的數量可能越多。從一般意義上講，風險與證據數量呈正相關關系，風險大的審計項目其存在風險的審計信息分布較散，涉及較多的審計信息，為獲取如實反映企業經營狀況的信息必然要增加審計證據的數量。另一方面，審計證據數量的增多有助于發現被審計單位不易發現的舞弊行為，規避審計風險。

2.審計項目。

審計證據的數量，還與審計項目的特征有關。通常，重要的審計項目要求的審計證據越多。例如：對建設項目的審計，其本身就是一個包含復雜數據信息的工程，而且建設項目在整個企業的戰略發展中具有重要地位，是占有企業大量人力、物力的項目，也是整個審計工作的重點，顯然要對這樣的審計對象實施審計獲取相當數量的審計證據是不可缺少的環節。

3.成本效益。

對審計證據充分性的要求并不意味著審計證據可以無限制的多。在獲取審計證據的同時，審計人員需要耗用大量精力甚至財力，在有限的審計時間內將企業長時間積累的審計信息全部用于輔助審計證據是不現實的，況且某些審計證據的取得并非是免費的，過多的審計證據會成為審計負擔。成本效益因素的另一層含義是審計成本的耗費并不是越少越好。對于一些必須要重點審查的項目，如數巨大的應收賬款，盡管取得該審計證據存在一定難度，需要一定的成本，但該項目的重要性決定了耗用成本的必要性。

（二）對于審計證據適當性的考慮

《中國注冊會計師審計準則》對審計證據的適當性定義為，“是對審計證據質量的衡量，即審計證據在支持各類交易、賬戶余額、列報（包括披露）的相關認定，或發現其中存在錯報方面具有相關性和可靠性?！睂徲嬜C據對于質量的考慮是從相關性和可靠性的角度來看的，這似乎是與會計信息質量的要求相吻合，但實際上并非如此，會計信息的相關性和可靠性是服務于會計目標決策有用性的，而審計證據的相關性和可靠性是要符合審計目標即作為出具審計意見的依據，“不相關”、“不可靠”的會計信息并不意味著審計證據的“不相關”、“不可靠”，正是這樣的會計信息揭示了被審計單位存在的可能舞弊的行為，是值得審計人員高度重視的。

1.審計證據的相關性。

審計證據的相關性是與審計目標密切聯系的，是指審計證據的獲取應能為做出審計意見提供佐證，也就是對被審計單位會計報表的認定。對于符合性測試獲取的審計證據，其相關性的決定因素包括：內部控制的存在性、內部控制的有效性、內部控制的遵守情況。對于實質性測試獲取的審計證據，其相關性在于對會計報表的認定及認定報表中列示項目的存在，權責關系，業務發生，完整性，計量，信息披露等?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t》對審計證據相關性的原則要求是：“特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據，而與其他認定無關；針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據或獲取不同性質的審計證據；只與特定認定相關的審計證據并不能替代與其他認定相關的審計證據”。按照相關性的要求對審計信息加工形成有證明力的審計證據是對審計證據質量要求的體現。

2.審計證據的可靠性。

可靠性是指審計證據的可信程度，即審計證據能否如實地反映客觀事實。這是從審計證據質量的另一個方面來考慮的。符合相關性的審計證據是對會計報表事項的認定，這種認定的前提是審計證據的真實可靠。如果獲取的審計證據不可靠，那么對于證據內容的認定就是無意義的?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t》對審計證據可靠性的原則要求是：“從外部獨立來源獲取的審計證據比從其他來源獲取的審計證據更可靠；內部控制有效時內部生成的審計證據比內部控制薄弱時內部生成的審計證據更可靠；直接獲取的審計證據比間接獲取或推論得出的審計證據更可靠；以文件記錄形式（無論是紙質、電子或其他介質）存在的審計證據比口頭形式的審計證據更可靠；從原件獲取的審計證據比從傳真或復印件獲取的審計證據更可靠?！?/p>

充分性和適當性是對審計證據的總體要求。兩者在獲取審計證據的過程中同樣重要，缺一不可。數量不足的審計證據無法全面反映被審計對象的情況，不足以形成有力的證據；不滿足相關性和可靠性特征，即使審計證據數量再多也無法對出具審計意見提供佐證。注冊會計師需要獲取的審計證據的數量與審計證據的質量相互影響。審計證據質量越高，需要的審計證據數量可能越少；如果審計證據的質量存在缺陷就需要大量的審計證據全面揭示被審計單位的情況。審計人員在獲取審計證據是不能一味的只關注總體要求的某一方面，偏廢另一方面，兩者應當兼顧。