稅收制度范文

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一、我國新一輪稅制改革中制度變遷成本分析

（一）稅制變遷對制度安排的路徑依賴成本

新一輪稅制改革制度安排的路徑依賴在一般意義上表現為制度變遷過程中的成本，更深層次的表現為在制度變遷中因解決各種不同利益集團的利益沖突而付出的代價，也可表述為摩擦成本。

1.潛在納稅人利益集團的利益。我國新一輪稅制改革的基本特征為：在確保國家財政收入穩定的前提下，在年度和稅種之間統籌安排增稅和減稅的改革措施，實行結構性調整的稅制改革。其一，這種增稅和減稅相結合的結構性稅制改革，使一部分納稅人因稅負降低而取得利益，另一部分納稅人則利益受損。比如目前我國已經取消了農業稅，提高了個人所得稅費用扣除額，這會使相應的納稅人得到利益；未來可能開征的物業稅，將會增加一部分納稅人的稅收負擔；其二，內外資企業所得稅法合并后，內資企業因所得稅稅率降低而整體稅負下降，外資企業卻因部分稅收優惠被取消而獲利減少，產生心理失衡，因而可能減少在我國的投資。

2中央政府和地方政府的利益。新一輪稅制改革帶來的中央和地方政府的利益問題表現為：其一，結構性調整的稅制改革使稅收收入在一定期間相對下降可能會給中央財政和地方財政帶來壓力，這種壓力在中央和地方之間如何化解，比如增值稅的轉型改革，將會形成中央和地方的利益矛盾；其二，由于新一輪稅制改革將在中央和地方之間進行稅種的重新劃分，致使地方政府和中央政府之間形成利益博弈局面。

3.多種利益集團的利益。在稅制改革過程中，除了涉及上述利益集團的利益外，還會出現多種利益集團共同博弈的問題。以我國開征燃油稅為例，作為“費改稅”的改革措施，政府早就提出了改革設想，并制定了改革的方案。但時至今日燃油稅仍未開征，除了近年來油價上漲的原因外，重要的原因在于與該項改革有關的原有利益主體不愿放棄既得利益。在利益均衡沒有打破的狀況下，博弈的結果只能表現為路徑依賴。

（二）完善稅收征管環境及提高稅收征管能力的成本

1.稅制變遷及稅制運行過程中的社會環境。稅制變遷及稅制運行過程中稅務部門征管的社會環境，即稅制變遷的外部環境決定著稅收征收成本和稅制變遷成本。主要包括：其一，公民納稅意識。良好的公民納稅意識，是新稅制運行正常的條件。其二，經濟組織財務管理規范化程度。經濟組織財務管理規范化程度是指財務會計核算體系的完善程度，這將決定納稅人有關經濟業務反映信息的真實程度，決定納稅申報的真實程度，決定新稅制運行的效果和成本。其三，社會信息管理水平。稅收征收管理的水平和質量主要取決于社會化信息共享程度。只有在國家統一立法之下，達到社會化信息共享，稅務部門對納稅人與納稅相關的經濟業務信息分析和控制才能有可靠來源，保證稅源監管到位。其四，社會金融管理水平。在沒有完備的社會信用管理體系之下，大量的現金交易，使稅務部門對納稅人的資金流無法控制，一方面會形成地下經濟，另一方面會產生稅收流失，使稅制變遷的隨機成本上升。

2.稅務部門的稅收征管能力。稅務部門的稅收征管能力，實際上是稅制及稅制變遷的征管內部環境，新一輪稅制改革必須考慮對這種能力的路徑依賴。稅收征管能力主要包括以下因素：其一，稅收征管模式。它是稅務部門為了實現稅收管理目標，由稅收征管中的征管組織機構、征管人員、征管形式等要素相互作用形成的組織形式?？茖W規范的稅收征管模式，表現為稅務部門較高的征管能力，將降低新稅制的運行成本。其二，稅收征管信息系統。對納稅人偷逃稅問題的控制主要取決于稅務部門獲取信息的渠道和質量，以及對信息進行分析和處理的手段和水平。其三，稅務人員工作努力程度。稅收制度能否有效執行，在很大程度上取決于稅務人員的執法能力、政策水平以及工作自覺性。（三）政府對新制度規劃設計的費用

因為制度變遷是用新的制度替代舊的制度的過程，在這個過程中需要對新的制度進行設計，對制度變遷的過程進行規劃，并按照一定的程序組織實施.使制度建立起來并開始運行，在這個過程中直接和間接發生的一切費用，都構成制度變遷的成本。新一輪稅制改革的成本中制度規劃設計的費用主要包括：新稅制的設計費用，即為制度設計進行論證和調查研究的費用；新稅制提案設計費用等。

（四）納稅人在新一輪稅制變遷中的遵從成本

在新一輪的稅制改革中。納稅人對新稅制必須重新學習、認識和理解，支付一定的培訓費用，花費大量的時間和精力。同時納稅人必須更新財務核算軟件等等。這一切都將構成實施新稅制改革的遵從成本。

二、把握時機，全面推進改革，降低稅制變遷成本和路徑依賴

（一）全面推進財稅體制改革，減少新一輪稅制改革中中央和地方政府之間的摩擦成本

新一輪稅制改革涉及中央和地方政府的利益調整，為了平衡由于稅制改革產生的利益不均.需要配套實施分稅制財政體制改革和轉移支付制度等相關改革，以保證稅制改革的進程和成效。與新一輪稅制改革同時推進的分稅帶財政體制改革，應根據社會和經濟事務管里責權的劃分，在逐步理順中央和地方政府分工和職責的基礎上，在同－稅政的前提下，明確界定稅權，統籌兼顧中央和地方政府的利益，充分調動中央和地方兩個積極性。

（二）把握稅制改革時機，降低新一輪稅制改革制度變遷的隨機成本

為確保國家財政收入的穩定，避免年度之間財政收入的大起大落，稅制改革措施的推出應在收入的增減方向和時間的進度安排上統籌協調。這種協調既體現在一個稅種內部，也體現在不同稅種之間。對單個稅種，在全方位改革條件不成熟的情況下，可以對某些稅種要素進行局部調整，逐步予以推進。對于不同稅種，在綜合考慮改革的迫切性和對財政收入的影響的基礎上，合理進行搭配，選擇恰當時機予以實施。通過這種策略性的安排，財政上耗用的只是機會成本，而稅制改革的力度和財政的承受能力能較好地統一起來，確保稅制改革的順利實施。

（三）提高稅務部門的稅收征管能力保證新稅制的正常運行

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關鍵詞：綠色稅收體系 環境保護 可持續發展 現代企業管理

中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2011）12-213-02

一、綠色稅收理論概述

綠色稅收也即環境稅收，最早是由英國著名經濟學家庇古于1920年在他的《福利經濟學》一書中提出。他認為，應該根據污染造成的危害對排污者征稅，用稅收來平衡私人成本與社會成本之間的關系，調節二者的差距。

對綠色稅收內涵的理解暫時還沒有統一的標準，根據研究的視角和廣度的不同，綠色稅收大致可以分為狹義、中義和廣義三種。狹義綠色稅收就是環境保護稅，是指國家為了限制環境污染的范圍和程度，向導致環境污染的經濟主體征收的一種特別稅。中義綠色稅收是國家對一切開發和利用環境資源的單位和個人，按其環境資源的開發利用強度和對環境的污染破壞程度進行征收或減免的一種稅收，主要包括自然資源稅和環境保護稅。廣義的綠色稅是稅收體系中與環境資源利用和保護相關的各種稅種和稅目的總稱，不僅包括環境污染稅、自然資源稅、消費稅等稅種，還包括為實現特定的環境目的而籌集資金的稅收，以及政府影響某些與環境相關的經濟活動性質和規模的稅收手段。

二、我國綠色稅收制度存在的問題

我國目前還沒有體系化的綠色稅收制度，僅有零星的與環境保護有關的條文散見于各類法律法規。1994年稅制改革后共設立了23個稅種，其中僅有消費稅、資源稅、土地使用稅、城市建設與維護稅、固定資產投資方向調節稅等的設置與生態環境有關，不僅如此，其中大多數稅種當初設立的初衷或者開征的目的與生態環境的保護無關，所以其在抑制環境污染、引導自然資源的合理利用等方面的作用幾乎是附屬性的，從而難以實現保護環境和促進可持續發展的目標。具體而言，我國現行綠色稅收制度存在以下問題：

1.稅種少，覆蓋面小。以資源稅為例，其僅限于對原油、天然氣、煤炭、其他非金屬礦原礦、有色金屬礦原礦和鹽等七種自然資源征稅，而對一些在全世界范圍內公認的必須采取措施加以保護的資源則未列入征稅范圍。

2.激勵措施過少。現行稅制中為貫徹環境保護政策而采取的稅收優惠措施的形式比較單一，主要限于減稅和免稅，受益面比較窄，缺乏針對性和靈活性，而且顯得力度不足，影響了實施效果。國際上通用的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等方式均可應用于環保稅收政策中，以增加稅收政策的靈活性和有效性，而我國這方面的內容還遠遠不夠。

3.費稅設置不合理。我國目前對環境污染的治理主要還是通過征收排污費來實現。例如，對企業排放的廢水、廢氣、廢渣征收排污費時，只是對排放物超過國家標準的才征收排污費，而對已經達標的不再征收排污費。同一排污口含有兩種以上的有害物質時，按含量最高的一種計算排污量，這種收費依據不僅起不到促進企業治理污染的作用，反而會給企業規避高收費留下缺口。

三、完善我國綠色稅收體系的路徑選擇

1.完善資源稅。我國現行資源稅僅對礦產品和鹽類資源課稅，征收范圍過窄，不利于全面保護我國資源和發揮資源稅的稅收調節作用，應在現行資源稅的基礎上擴大征稅范圍。

目前，我國資源收費制度繁而雜，收入規模較小，亂收費現象嚴重，而且很多都是國家憑借對資源的所有權強制、無償、固定地收取，因此，可以考慮將水資源費、土地補償費、育林費等體現資源國家所有性質的收費并入資源稅。這樣做不但可以體現合理開發和節約使用資源的立法精神，而且可以以稅法為依據，避免各收費單位隨意立項收費，有利于合理清費立稅，減輕企業稅負，并逐步使資源稅形成規模，稅收專款專用于恢復遭破壞資源和培植后續資源。

2.開征環境保護稅。面對日益惡化的環境問題，開征環境保護稅不僅可行而且非常必要，這也是國際稅制改革的趨勢。

第一，開征水污染稅。水污染稅以我國境內的企事業單位、個體經營者及城鎮居民排放的含有污染物質的廢水為課稅對象，以排放廢水的單位和個人為納稅義務人。對企業與居民個人應分別采用不同的征收方法：對企業排放的廢水，應以實際排放量為計稅依據，以重量或體積為計稅單位，實行從量定額課征。對于排放量難以確定的，可根據納稅人的設備生產能力或實際產量等相關指標測算其排放量。

第二，開征大氣污染稅。大氣污染稅以我國境內的企事業單位及個體經營者在生產活動中排放的煙塵和有害氣體為課稅對象，以排放煙塵和有害氣體的單位和個人為納稅義務人。目前我國己對二氧化硫征收排污費，在時機成熟時可以先結合“費改稅”開征二氧化硫稅。在計稅方法上，應以煙塵和有害氣體的排放量為計稅依據，根據排放煙塵及有害氣體的濃度設計累進性定額稅率，實行從量課征。在稅率設計上，對不同種類的有害氣體亦應區別對待，對符合排放標準者則應免稅。

第三，開征固體廢物稅。固體廢棄物稅以我國境內的企事業單位、個體經營者和居民排放的各種固體廢棄物為課稅對象，以排放固體廢棄物的單位、個體經營者和居民為納稅義務人。以排放量為計稅依據，實行從量課征。在稅率設計上，對同一種類的垃圾，還應區分不同堆存地點和不同處理方式加以區別對待。對含有毒害物質的廢渣與不含毒害物質的固體廢棄物應分別設置稅目和有差別的定額稅率。目前，可以對工業生產排放的廢渣以及各類污染環境的工業垃圾征稅，然后逐步擴展到對農業廢棄物、生活廢棄物征稅。

3.完善消費稅。取消消費稅關于汽車和摩托車的稅目，增加對環境有害的電池、塑料包裝袋、高檔家具以及其他一次性物品等，同時適當提高消費稅稅率。

4.完善其他稅種。改革城市維護建設稅，征稅范圍擴大到鄉鎮，稅名改為生態補償稅。生態補償稅以“受益者付費”為原則，以財產或所得為稅基，成為獨立穩定的稅種，并且資金用于環境保護建設；綠化關稅，對造成環境嚴重污染的進口原料產品等征收高額稅，對消耗國內大量材料的出口產品征稅，如木材等，對進出口環保設施和材料采用低稅率。

5.加大節耗技術和環保技術稅收優惠力度。技術落后是造成我國環境資源問題的主要原因之一，而污染凈化、廢物回收、資源替代、提高資源的使用效率都有賴于技術的發展。因此，稅收應該鼓勵節耗和環保技術的發展。

第一，將目前主要對技術產品生產與銷售環節給予稅收優惠，逐步轉化為加強對科研技術開發補償與中間試驗階段給予稅收優惠，以增強科技稅收政策的一體化效應。具體而言，可考慮擴大研究開發費用的優惠范圍，取消研究開發費用150%扣除的各項優惠限制，即取消“盈利企業”和“超額扣除應稅所得額為限”的限制，規定只要符合條件的研究開發費用超過上年10%的企業都可以享受150%的稅前扣除優惠。與之相關，企業當年虧損或盈利不足以抵扣的，可往后結轉5年。

第二，強化加速折舊政策。企業節耗或者環保設備等可采取加速折舊辦法，即在折舊資產使用的第一年允許按一定比例特別折舊扣除。為鼓勵使用國產設備，可加大相應的加速折舊政策的優惠力度。

第三，對于科技成果轉讓可以采取減免稅等形式，如對清潔生產、降低資源消耗、提高資源循環利用的技術和設備的轉讓等免征營業稅、印花稅、所得稅等。

綜上所述，我國環保產業和資源再生產業的發展潛力巨大，相關部門應在2005年起實施的對國家批準定點企業生產銷售的變性燃料乙醇實行免征消費稅政策等的基礎上繼續完善各項后續政策，繼續著眼于鼓勵和促進環保產業和資源再生產業的發展，鼓勵企業技術開發，減輕環保產業和資源再生產業的稅收負擔。

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目前我國財政稅收體制存在的問題

1.財稅管理難以控制

在現行的財政稅收管理體制下，管理人員受業務、行政雙重管理體制的影響，不可防止地產生了諸多弊端。主要表如今對有關財政稅收管理的難以有效控制和管理，以至有的不能堅持準繩，不把法律法規放在心上。加上現行的財政稅收管理體制沒有一套卓有成效的監視約束機制。許多財政稅收管理人員缺乏緊迫感、義務感和任務感，常常會形成一些違法違紀行為的發作。

2.監視監管不夠到位

由于我國機構變革的推進，一些地域削弱了財政稅收管理的力氣，不少財政稅收管理機構和人員被撤并，招致了財政稅收管理人員隊伍不穩定、工作積極主動性不高，管理滯后。不少中央存在著沒有設立財政稅收管理機構，沒有落實特地的管理經費，沒有裝備專職管理人員問題。

3.民主管理不夠完善

目前，一些中央和單位沒有很好地落實政務公開和民主管理制度。政務公開，民主管理，民主監視制度是新時期黨的建立工作的一項中心任務。其中，財務公開，民主理財就是這一制度的關鍵內容。實踐上，許多中央和單位固然成立了民主理財指導小組，但成員大多不是經過民主選舉的，而是指導指定的，基本起不到監視的作用。

4.標準化轉移支付有待增強

大量事實一再證明，政府部門之間的財政資金交往是呈現轉移流程不標準、轉移周期長、資金運用率低、貪污違紀現象多發的中央。中央政府主要擔任財政收入，中央政府停止支出的詳細管理。中央曾經經過分稅制的施行，大大進步了財政收入的中央集中比例，減少了征稅部門偷稅漏稅的途徑，進步了中央政府的財政轉移支付才能，來諧和我國個地域之間經濟開展個財政均衡。稅收返還與體制補助、財力性轉移支付、專項轉移支付是構成我國轉移支付的三大局部。在這當中，依然有很多中央存在著需求盡快改善并加以處理的問題。首先稅收返還、體制補助的資金比例在轉移支付總量中所占比例過高，稅收返還、體制補助帶有明顯的有利于中央的傾向，而普通性轉移支付所占的比例很小，它主要可以反映中央財務均等均衡的情況，經濟興旺地域的稅收返額度高是正常的，但是比例過于懸殊就不利于經濟的均衡開展，稅收返還額度在成一定的比例增加，也使某些經濟現對落后的中央社會經濟和社會效勞的開展程度嚴重滯后。其次，在政府轉移支付過程中缺乏有效地監管制度，這也是在轉移支付過程中頻發支出不透明、財政截留、貪污糜爛現象的一大要素，在這個過程當中產生的財務問題由于從支進項目冗雜、設計部門較多，核對起來非常艱難，因而，要在轉移支付的源頭把好。

5.亂收費現象屢禁不止

近十二年來，國度大范圍稅制變革獲得了很大成果，獲得了良好的效果。2003年，農業稅等鄉村不合理收費被取消，極大地鼓舞了農民的消費熱情，但是亂收費現象的屢禁不止嚴重毀壞了稅制變革的成果，這里面的一大緣由就是行政體制的變革進入了攻堅階段，中央大量的公務員隊伍還沒有停止有效地精簡，個別中央政府為了保證財政收入，將各種稅費分攤到百姓頭上。這種現象在縣級以下財政管理中屢見不鮮。穩定的稅收來源遭到抑止的同時，應當在財政監管加鼎力度，不允許縣級以下政府的財政支出向官僚本位主義傾斜。應當想盡方法使得不在位的公務員不成為財政的擔負。否則，亂收費、亂罰款的現象就得不到有效的根治，還會變本加厲、循環往復。不只不利于個中央的經濟建立和財政均衡，嚴重的還將招致嚴重的社會問題，有損于創立調和社會的大局。朗誦顯現對應的拉丁字符的拼音進一步推進財政稅收體制變革的倡議

1.樹立完善“分級分權”的財政體制

樹立完善“分級分權”的財政體制，不只是我國根本國情的需求，也是經過變革整治現行財政稅收管理中諸多破綻的手腕。合理劃分各級政府、政府職能部門之間的分級分權財政體制，目的在于調理中央政府和中央政府的財政稅收比例、根據當前狀況，應當恰當增強中央政府的收入比例，強化政府財政同一支出的均衡；加大中央政府的直接支出，增強統籌管理，減少財務問題，同時減輕中央政府的財務管理的壓力，配合行革中人員精簡的客觀請求；還要對中央政府的支出權限停止必要的標準，既賦予足夠的財政權利，也要控制過度的財政自在，使得中央支付財政稅收管理變革加速停止。

2.健全完善財政轉移支付體系

要將普通性轉移支付與有條件的專項轉移支付停止合理搭配，構成資金來源穩定牢靠，資金分配辦法較為科學合理的中央、?。ㄊ校﹥杉墐深愞D移支付體系。首先是要進步普通性轉移支付的比例，恰當整合其中的專項轉移支付，妥善布置轉移支付的構造比例。其次是要變革稅收返還與增值稅分享制度，從而穩定轉移支付的資金來源。最后是要變革轉移支付的分配方式，樹立起科學合理、公開透明的資金分配體系，從而逐漸改動目前從基數法肯定轉移支付數額與轉移支付程度的方。

3.財稅變革要在制度上完成創新

財政稅收體制變革不斷是限制中國的社會主義市場經濟開展和政府變革深化的羈絆。在廣闊鄉村地域鼎力推行家庭聯產承包義務制，農民的勞動熱情被充沛激起，農業消費工具的價錢下調，給農業消費降低的消費本錢，在免除農業稅等稅收項目外，在水手構造上也應當停止必要的調整。正式中央政府的職責所在，也是開展中央經濟的殊途同歸。經過恰當的途徑招商引資、引進先進技術、協作擴展消費是有效手腕。在財政稅收體系中，合理的采用“合同制”，也是完善中央政府財務稅收管理分配職能的一大創新，不只僅增強了中央財政稅收的自，也使得中央政府可以施加有力的宏觀調控。體制變革是永不過時的話題，制度創新對社會和經濟開展的作用一再被歷史證明。增強中央管理和不同級別政府部門之間的諧和配合是制度創新的動身點和著眼點。

4.完善國稅與地稅的諧和機制

對稅務機關而言，理順國稅和地稅的職責關系，健全兩者之間的諧和配合機制，自身就是稅收管理體制變革的重要課題。在實行分稅制財稅管理體制變革的背景之下，除了極少數省份外，全國絕大多數省份都分別設置了國稅與地稅這兩套稅收征管機構。有條件的地域可先行試點國稅與地稅合署辦公。各地的國稅與地稅機關也應充沛展開信息交流，當對政策有不同了解或呈現爭議時，雙方要共同討論，合力處理問題，完成國稅與地稅的良好諧和。

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關鍵詞：綠色稅收；可持續發展；環境稅

當今，伴隨世界經濟的高速發展，全球自然環境不斷惡化，環境保護問題日顯突出，因此可持續發展戰略已成為國際社會的共識。可持續發展是一種從環境和自然資源的角度提出的關于人類發展的戰略和模式，它強調人類經濟活動要與自然環境相協調，是指在不犧牲未來幾代人需要的情況下，滿足當代人需要的發展，是一種長期穩定的發展，由此達到現代和未來人類利益的和諧統一?？沙掷m發展的重要標志是資源的永續利用和良好的生態環境。經濟決定稅收，稅收又反作用于經濟，稅收收人的可持續增長與國民經濟的可持續增長是相輔相成的。我國是一個發展中大國，同樣存在著經濟增長與環境保護的矛盾，而要解決這一矛盾，建立和推行綠色稅收制度是其有效途徑。如何建立綠色稅收制度，以保護和改善我國的環境，促進國民經濟的可持續發展，已成為我國稅收理論界面臨的一個重要課題。

一、綠色稅收制度的定義及西方國家的綠色稅收制度實踐

(一)什么是綠色稅收制度

二十世紀

五、六十年代，西方發達國家出現了嚴重的環境污染危機，引起了人們對環境保護工作的極大重視。隨著環境問題的日益惡化，一些具有環保特點的經濟概念，諸如綠色國民生產總值、綠色會計、綠色營銷、綠色稅收等相繼出現。這些“綠色”概念，不僅反映了人們對環保的重視程度，而且更重要的是將環境資源的消耗與補償納入經濟范疇，從而有利于環境問題的解決。“綠色稅收”一詞的廣泛使用大約在1988年以后，《國際稅收辭匯》第二版中對“綠色稅收”是這樣定義的：綠色稅收又稱環境稅收，指對投資于防治污染或環境保護的納稅人給予的稅收減免，或對污染行業和污染物的使用所征收的稅。從綠色稅收的內容看，不僅包括為環保而特定征收的各種稅，還包括為環境保護而采取的各種稅收措施。

1975年3月3日歐共體理事會又提出，建議公共權利對環境領域進行干預，將環境稅列人成本，實行“污染者負擔”的原則。九十年代初期以來，經合組織成員國在環境政策中運用經濟手段得到了很大的發展。在這些經濟手段中，環境稅的運用得到越來越廣泛的支持。在歐美一些國家通過改革調整現行稅制，開征對環境有污染的環境稅(包括廢氣稅、水污染稅、固45／液體廢物稅、噪音稅)，實行對環境改善的稅收優惠政策等，使稅收對改善環境做出了較大的貢獻。據經合組織的一份報告顯示，美國對損害臭氧層的化學品征收的消費稅大大減少了在泡沫制品中對氟里昂的使用，汽油稅則鼓勵了廣大消費者使用節能型汽車，減少了汽車廢棄物的排放。二十世紀九十年代，雖然美國汽車使用量增加，但其二氧化碳的排放量卻比70年代減少了99％，而且空氣中的一氧化碳減少了97％，二氧化硫減少了42％，懸浮顆粒物減少了70％。通過實施環境稅收和其他努力，美國確實已經實現了環境狀況的根本好轉，環境質量明顯提高。因此，人們把以環境保護為目的而采取的各種稅收措施形象地稱為“綠色稅收”。

(二)西方國家“綠色稅收”制度的實踐

西方國家的“綠色稅收”主要有三類：一是對企業排放污染物征收的稅，包括對排放廢水、廢氣、廢渣等的課稅。如英國、荷蘭、挪威等征收二氧化碳稅，美國、德國、日本征收二氧化硫稅，德國征收水污染稅；二是對高耗能高耗材行為征收的稅，如德國、荷蘭征收的油稅，美國、法國征收的舊輪胎稅，挪威征收的飲料容器稅等；三是對城市環境和居住環境造成污染的行為稅，如美國、日本征收的噪音稅和工業擁擠稅、車輛擁擠稅。

目前世界上綠色稅收制度的建立處于前列的主要國家有美國、荷蘭和瑞典。美國的“綠色稅收”制度包括對產生臭氧的化學品征收的肖費稅、對汽油的征稅，對與汽車相關的其它征稅、開采稅、對固體廢物處理的征稅等。美國無論在聯邦層次上，還是在州層次上對環境稅收越來越重視，從現有的環境稅收的實施效果來看，它們的作用是顯著的。荷蘭特別為環境保護目的而設計的稅收主要包括燃料稅、噪音稅、垃圾稅、水污染稅、土壤保護稅、地下水稅、超額糞便稅、汽車特別稅、石油產品的消費稅等。瑞典的“綠色稅收”包括對燃料征收的一般能源稅；對能源征收的增值稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、電力稅；以及對化肥、電池等的征稅等，已經占到稅收體系的重要部分。其環境稅的核心是對能源的征稅，而對能源的征稅是從多方面來進行的，目的主要在于通過征稅使能源的消費水平下降，并促進技術革新。

二、我國綠色稅收的現狀分析

(一)我國現行稅收制度的缺陷分析

我國現行的一些有關環境保護的稅收政策與措施，主要是為鼓勵企業有效利用資源和綜合回收“廢棄物”而制定的。雖然也有助于環境保護，但更主要的還是出于經濟目的。這些措施包括：對“三廢”企業的稅收減免；對節能、治污等環保技術和環保投資的稅收優惠；限制污染產品和污染項目的稅收措施；促進自然資源有效利用的稅收優惠等。但是，與經濟發展的速度相比，我國的稅制嚴重滯后環境保護的需要，存在明顯的不足。主要表現在：

1、未形成規范綠色稅收制度

現行稅制沒有就環境污染行為和導致環境污染的產品征收特定的污染稅。目前國家治理環境污染，主要是采取對水污染征費，對超過國家標準排放污染物的生產單位征收標準排污費和生態環境恢復費，這種方式缺乏稅收的強制性和穩定性，環保成果難以鞏固和擴大。我國現行稅制中缺少以保護環境為目的的專門稅種，稅收對環境保護的作用主要靠分散在某些稅種中的稅收優惠措施來得以實現，這樣既限制了稅收對環境污染的調控力度，也很難形成專門用于環保的稅收收人。

2、各稅種自成體系，相對獨立

現行稅制中對土地課征的稅種有城鎮土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅等，各稅種自成體系，相對獨立。一方面稅種多，計算復雜，給征納雙方帶來許多麻煩；另一方面稅制內外有別，不利于經濟主體在市場經濟條件下公平競爭。在保護自然資源方面，現行的資源稅也很不完善。

3、稅收優惠形式單一

我國稅制中對綠色產業的稅收優惠項目較少，且不成體系。主要是涉及增值稅、消費稅和所得稅中減免項目。為了環保而采取的稅收優惠措施的形式過于單一，僅限于減稅和免稅，缺乏針對性和靈活性，影響了稅收優惠的實施效果。

(二)我國現行的環境保護措施

我國現行稅制中的環境保護措施主要包括：

1、增值稅：對原材料中摻有不少于30％的煤研石等廢渣的建材產品和利用廢液、廢渣生產的黃金、白銀在一定時期內給予免稅優惠。

2、消費稅：對環境造成污染的鞭炮、煙火、汽油、柴油以及摩托車、小汽車等消費品列人征收范圍，并對小汽車按排氣量大小確定高低不同的稅率。

3、內資企業所得稅：規定利用廢液、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進行生產的企業，可以

在5年內減征和免征企業所得稅。

4、外商投資企業和外國企業所得稅：規定外國企業提供節約能源和防治環境污染方面的專有技術所取得的轉讓費收人，可減按10％的稅率征收預提所得稅，其中技術先進、條件優惠的，可給予免稅。此外，我國現行的資源稅、城鎮土地使用稅、土地增值稅等稅種也對保護環境不受污染、提高資源的使用效率、實現可持續發展有積極的作用。應當肯定，這些稅收政策在減輕和改善我國環境污染，保護自然資源方面確實起到了一定的作用。

三、構建我國綠色稅收制度的定位原則

建立綠色稅收制度，既符合我國環境政策目標和以人為本的科學發展觀，又能通過征稅為治理污染提供所需資金，并減少污染造成的損失，因此，建立我國綠色稅收制度是十分必要的。其定位原則是：

1．以國情為本

建立并完善我國的環保稅制，當然要借鑒國外的成功經驗，但應以我國的基本國情為本，建立適合自身發展的環保稅制，而不能盲目照抄照搬他國做法。

2．公平與效率相協調

環境保護稅應該體現出“誰污染誰治理”的原則，對造成環境污染，破壞生態平衡的企業和個人征稅。同時，環保稅應在生產者與消費者之間進行合理、有效的分配，以提高效率，更好地治理環境。

3．依法征收

在以前與環保相關的稅收征收上，經常出現“人情稅”和地方保護主義的干擾。在新環保稅制中，應體現對破壞環境的企業和個人必須依法征收的原則。

4．?？顚Ｓ?。

稅款專用是環保稅充分發揮作用的一個重要條件。應當把稅收用于政府承辦的環保設施和重點環保工程上。同時，又要為環?？蒲胁块T提供科研經費，用科技手段來加大環保的力度。

四、構建我國綠色稅收制度的幾點建議

我國建立綠色稅收制度的基本思路是：在進一步完善現行保護環境和資源的稅收措施的基礎上，盡快開征環境保護稅，使其成為“綠色稅收”制度的主體稅種，從而構建起一套科學完整的“綠色稅收”制度。

1、變排污費為環境保護稅

首先，應將已經實行的。稅收具有強制性、固定性、無償性的特征，比收費更具有約束力。而且稅收由稅務機關統一征收，征收成本也比收費低。同時環境保護稅收人將作為財政的專項支出，有嚴格的預算約束，可以保障寶貴的環保資金的使用效率。因此，在排污等領域實行費改稅已勢在必行。這有利于稅收政策措施在促進可持續發展方面發揮應有的作用。具體的措施包括：將二氧化硫排放費、水污染費、噪音費分別改為二氧化硫稅、水污染稅和噪音稅。其次，對一切開發利用環境資源的單位和個人，按其對環境資源開發、利用程度和對環境污染破壞程度征收環境保護稅。具體設計是：以排放“三廢”和生產應稅塑料包裝物的企業、單位、和個人為納稅人；以工業廢氣、廢水和固體廢物及塑料包裝物為課稅對象；對不同的應稅項目采用不同的計稅依據。對“三廢”排放行為，以排放量為計稅依據從量課征，對應稅塑料包裝物，則根據納稅人的應稅銷售收人按比例稅率課征；在稅率的設定上不宜按全部成本定價，以防把稅率定得過高，使得社會為環境保護付出太大的代價。此外，應將環境保護稅確定為地方稅，由地方稅務局負責征收，并且環保稅收人作為地方政府的專用基金全部用于環境保護開支。

2、改革消費稅，開征燃油稅

我國消費稅對汽油、柴油各規定了一檔稅率，以定額的方式征收稅款，在當前國際油價大幅度上升的情況下，大大減少了國家的相關稅收收人。因此，可考慮取消消費稅中對汽油、柴油的課征，對汽油、柴油、重油等在其銷售環節從價開征燃油稅，一方面控制燃油的使用，保護大氣環境；另一方面增加國家稅收收人?？蛇m當提高含鉛汽油的稅收負擔，以抑制含鉛汽油的消費。

3、以多種稅收優惠政策引導企業注重環境保護

我國現行的有關可持續發展的稅收優惠政策應在減稅、免稅的基礎上綜合運用加速折舊、投資抵免等手段對原有政策做出完善。首先，制訂環保技術標準，對高新環保技術的研究、開發、轉讓、引進和使用予以稅收鼓勵?？晒┻x擇的措施包括：技術轉讓收人的稅收減免、技術轉讓費的稅收扣除、對引進環保技術的稅收優惠等。其次，制定環保產業政策，促進環保產業的優先發展。如環保企業可享受一定的所得稅的減免；在增值稅優惠政策中，對企業購置的環保設備應允許進行進項抵扣，從而鼓勵企業對先進環保沒備的購置與使用；對環保沒備實行加速折舊；鼓勵環保投資包括吸引外資，實行環保投資退稅；在內、外資企業所得稅的有關政策中，對于企業采用先進環保技術改進環保設備、改革工藝、調整產品結構所發生的投資應給予稅收抵免；對于環保產品在出口政策上給予稅收支持等等。

4、稅收政策的制定要致力于促進再生資源業的發展

再生資源業不僅有利于環境保護，而且電有利于資源使用效率的提高。我國現行的增值稅對再生資源業利用廢舊物資允許按10％作進項抵扣，在一定程度上促進了再生資源業的發展。今后，在綠色稅收政策的制定上，還應進一步促進廢舊物資的回收和利用。

5、適當拓寬資源稅的征收范圍

我國現行資源稅征收范圍過窄，僅對礦產品和鹽類資源課稅，起不到全面保護資源的作用。因此，我國資源稅的征收范圍應盡可能包括所有應該給予保護的資源。把礦藏和非礦藏資源列人其中。并且對非再生性、非替代性、稀缺性資源課以重稅，以擴大資源的保護范圍?？蓪⑼恋厥褂枚?、土地增值稅并人資源稅中，使資源稅制更加規范、完善，以進．一步促進我資源的合睬護和開發。

6、稅率的確定要有助于扶持企業的成長

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（一）環境稅收的基本內容

隨著可持續發展理論得到國際社會日益廣泛的認同，環境保護問題備受各國政府的重視。稅收作為政府用以調節社會經濟生活的一種重要工具和手段，在保護環境方面發揮著越來越重要的作用。一些經濟發達國家由于在經濟發展過程中曾飽受環境問題的困擾，率先嘗試將稅收用之于環境保護，并收到了較好的效果。鑒于發達國家在經濟發展進程中已經取得的經驗和教訓，世界銀行的有關專家建議發展中國家“針對環境的破壞征收環境稅”。實際上，許多發展中國家已經開始將保護環境作為其稅制改革的一個重要政策目標。一個以糾正市場失效、護環境為政策目標的新的稅收類別——境稅收正在悄然興起。

由于國情和稅收政策的差異，各國環境收制度的具體內容不盡相同，但其基本內通常都由兩個部分所構成：一是以保護環為目的，針對污染、破壞環境的特定行為課征專門性稅種，一般稱之為環境保護，它是環境稅收制度的主要內容。如荷蘭的燃料使用稅、廢物處理稅和地表水污染；德國的礦物油稅和汽車稅；奧地利的標油消費稅；部分經濟合作與發展組織成員國課征的二氧化碳稅以及噪音稅等等。二是其他一般性稅種中為保護環境而采取的種稅收調節措施？包括為激勵納稅人治理污染飛保護環境所采取的各種稅收優惠措施和對污染、破壞環境的行為所采取的某些加其稅收負擔的措施。在環境稅收制度中，后者通常是作為輔內容而存在，配合種專門性環境保護稅發揮作用的。

（二）環境稅收的社會經濟意義環境稅收的產生拓寬了稅收的調節領，不僅在保護人類生存環境方面發揮了重作用，而且充分體現了稅收的“公平”和效原則，具有重要的社會經濟意義。

1.保護人類生存環境，促進社會經濟可續發展。

自從“可持續發展，''''的概念在本世紀80代被明確提出以來，至今已發展成為比較整的理論體系，并被國際社會普遍接受?？沙掷m發展理論的指導下，聯合國于1992召開了環境與發展大會，通過了《21世紀程》等重要文件，確定了全球性可持續發戰略目標及其實現途徑。很多國家也相繼定出本國的可持續發展戰略。由于環境的染和不斷惡化已成為制約社會經濟可持發展的重要因素，因而，保護環境就成為持續發展戰略的一項重要內容。

然而，在市場經濟體制下，環境保護問是無法靠市場本身來解決的。因為市場并仁萬能的，對于經濟發展所帶來的諸如環境保護等“外部性”問題，它是無能為力的。其原因在于，在市場經濟條件下經濟活動主體完全根據自身經濟利益最大化的目標決定自己的經濟行為，他們往往既不從全局考慮宏觀經濟效益，也不會自覺地考慮生態效率和環境保護問題。因而，那些高消耗飛高污染、內部成本較低而外部成本較高的企業或產品會在高額利潤的刺激下盲目發展，從而造成資源的浪費、環境的污染和破壞，降低宏觀經濟效益和生態效率。對此，市場本身是無法進行自我矯正的。為了彌補市場的缺陷，政府必須采取各種手段對經濟活動進行必要的干預。除通過法律和行政等手段來規范經濟活動主體的行為之外，還應采用稅收等經濟手段進行宏觀調控。稅收作為政府籌集財政資金的工具和對社會經濟生活進行宏觀調控的經濟杠桿，在環境保護方面是大有可為的。首先，丁針對污染和破壞環境的行為課征環境保護稅無疑是保護環境的一柄“雙刃劍".它一方面會加重那些污染、破壞環境的企業或產品的稅收負擔，通過經濟利益的調節來矯正納稅人的行為，促使其減輕或停止對環境的污染和破壞；另一方面又可以將課征的稅款作為專項資金，用于支持環境保？な亂怠F浯？在其他有關稅種的制度設計中對有利于保護環境和治理污染的生產經營行為或產品采取稅收優惠措施，可以引導和激勵納稅人保護環境、治理污染。可見，在市場經濟條件下，環境稅收是政府用以保護環境飛實施可持續發展戰略的有力手段。

2.體現“公平”原則，促進平等競爭。

公平競爭是市場經濟的最基本法則。但是，如果不建立環境稅收制度，個別企業所造成的環境污染就需要用全體納稅人繳納的稅款進行治理，而這些企業本身卻可以借此用較低的個別成本，達到較高的利潤水平。這實質上是由他人出資來補償個別企業生產中形成的外部成本，顯然是不公平的。通過對污染、破壞環境的企業征收環境保護稅，并將稅款用于治理污染和保護環境，可以使這些企業所產生的外部成本內在化，利潤水平合理化，同時會減輕那些合乎環境保護要求的企業的稅收負擔。從而可以更好地體現“公平”原則，有利于各類企業之間進行平等競爭。由此可見，建立環境稅收制度完全合乎市場經濟運行、發展的需要。環境稅收的產生，既是源于人類保護環境的直接需要，也是市場經濟的內在要求。而且市場經濟體制使經濟活動主體所擁有的獨立經濟利益和獨立決策權利又是環境稅收能夠充分發揮作用的基礎條件。環境稅收首先誕生于高度發達的市場經濟國家，恰好證明了這一點。

環境問題是入類在社會經濟發展中面臨的共同性問題。我國是一個發展中國家，隨著工業化進程的不斷加快，環境問題也日漸嚴重，主要表現在三個？方面：一是由于過度地采伐森林和放牧，使植被資源遭受嚴重破壞，造成生態環境惡化，不僅直接危及農、林、牧業的發展，而且使自然災害更為頻繁地發生。二是由于我國的企業多以煤炭為主要燃料，加之一些高能耗、重污染型企業迅速發展，使工業污染物的排放量驟增礦嚴重地污染了大氣、土壤和水源。三是由于人口迅速增長、城市化進程加快和消費水平提高，使城市生活垃圾大量增加卻未能得到妥善處理，從而造成環境污染。而機動車輛的增加則使空氣污染變得更加嚴重。從某種意義上說，一些在西方國家工業化進程中曾經出現過的環境問題正在我國重演.

環境的惡化不但直接影響著我國人民的生存質量，而且制約著我國社會經濟可持續發展。面對日趨嚴峻的環境狀況，借鑒國外的經驗，加強環境稅收制度建設，運用稅收手段來保護我國的環境顯然是非常必要的。而社會主義市場經濟體制的確立，又為環境稅收制度的存在提供了更充分的理由和客觀條件。

二、我國現行稅收制度申的環境保護結施

實際上，自改革開放以來，我國一直將保護環境作為一項基本國策，運用稅收手段加強環境保護也已經有20余年的歷史了。早在70年代，我國的原工商稅和工商所得稅中就曾規定對工業企業以廢渣、廢液、廢氣等“三廢”和其他廢舊物資為主要原料生產產品所取得的銷售收入和利潤給予定期免稅照顧。此后，我國的稅收制度雖然歷經多次改革、調整，但始終將保護環境作為稅制建設的一項重要內容。稅收制度中有關環境保護的內容不僅得以延續，而且不斷豐富和發展。我國現行稅制中的環境保護措施主要包括：

1；消費稅。

對環境造成污染的鞭炮、焰火、汽油、柴油及摩托車、小汽車等消費品列入征收范圍，并對小汽車按排氣量大小確定高低不同的稅率。

2.增值稅。

對原材料中摻有不少于30%的煤石干石等廢渣的建材產品和利用廢液、廢渣生產的黃金、白銀在一定時期內給予免稅優惠。

3.內資企業所得稅。

規定利用廢液、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進行生產的企業，可在5年內減征或免征企業所得稅。

4、外商投資企業和夕卡國企業所得稅。

規定外國企業提供節約能源和防治環境污染方面的專有技術所取得的轉讓費收入，可減按10%的稅率征收預提所得稅，其中技術先進、條件優惠的，可給予免稅。

5.固定資產投資方向調節稅。

對符合國家環境保護政策，有利于保護環境、減輕或消除污染的水土保持工程、防護林工程、森林保護、高效低殘留農藥、城市煤氣、集中供熱、污水處理廠、垃圾處理廠等投資項目規定了零稅率；而對一些污染嚴重、不符合環境保護要求的小冶金、小煉油以及部分化工項目規定按30%的高稅率征稅。

應當肯定，上述稅收措施采取“獎限結合”的辦法，形成了鼓勵保護環境、限制污染的鮮明政策導向，與政府的其他有關措施相配合，在減輕或消除污染，加強環境保護方面發揮了積極的作用。同時我們也應該看到，我國目前尚未真正構建起完善的環境稅收體系。面對日趨嚴峻的環境狀況，相對于社會經濟可持續發展戰略目標和社會主義市場經濟發展的客觀要求，上述稅收措施所發揮的作用還遠遠不夠。首先，與國外相對完善的環境稅收制度相比，我國缺少針對污染、破壞環境的行為或產品課征的專門性稅種，即環境保護稅。而此類稅種在環境稅收制度中應處于主體地位，它的缺位既限制了稅收對污染、破壞環境行為的調控力度，也難以形成專門用于環境保護的稅收收入來源，弱化了稅收的環境保護作用。其次，我國現行的環境保護稅收措施也需要進一步完善。其存在的問題：一是現行稅制中為貫徹環境保護政策而采取的稅收優惠措施的形式比較單一，主要限于減稅和免稅，受益面比較窄，缺乏針對性和靈活性，而且顯得力度不足，影響了實施效果；二是消費稅中的環境保護措施顯得比較粗糙，仍有進一步改進、細化的必要。

三、完善我國環境稅收制度的基本設想

針對我國的環境狀況和現行稅制中有關環境保護稅收措施存在的不足，借鑒國外的經驗，建立和完善我國環境稅收制度的基本思路應當是：在進一步完善現行環境保護稅收措施的基礎上，盡快研究開征環境保護稅，使其作為環境稅收制度的主體稅種，構建起一套科學、完整的環境稅收制度體系。

（一）改革和完善現行環境保護稅收措施的思路

我國現行的環境保護稅收措施是在長期的稅收實踐中形成的，實踐證明也是行之有效的。這些稅收措施，奠定了我國環境稅收制度的基礎。今后的環境稅收制度建設，應將改進和完善環境保護稅收措施作為一項重要內容。

1.完善稅收優惠措施。

除繼續保留原有的減稅免稅和零稅率等稅收優惠形式外，還應針對不同優惠對象的具體情況，分別采取多種稅收優惠形式。主要包括：

（1）在增值稅制度中增加對企業購置的用于消煙、除塵、污水處理等方面的環境保護設備允許抵扣進項增值稅額的優惠規定。

（2）在內、外資企業所得稅和個人所得稅制度中增加對企業和個體經營者為治理污染而調整產品結構、改革工藝、改進生產設備發生的投資給予稅收抵兔的規定。

（3）在企業所得稅制度中增加對實行企業化管理的污水處理廠、垃圾處理廠（場）實行加速折舊的規定。

這樣，可以增強稅收優惠手段的針對性和多樣性，便于靈活運用各種不同稅收優惠形式激勵企業采取措施保護環境、治理污染。提高稅收優惠措施的實施效果。

2.改革消費稅制度。

為了增強消費稅的環境保護效應，應對課征制度做如下改進：

（1）適當提高含鉛汽油的稅率，以抑制含汽油的消費使用，推動汽車燃油無鉛化的程。

（2）在繼續實行對不同排氣量的小汽車用差別稅率的基礎上，應對排氣量相同的、汽車視其是否安裝尾氣凈化裝置而實行區帆才待，并應明確規定對使用戶“綠色”燃料的、汽車免征消費稅，以促使消費者和制造商做出有利于降低污染的選擇。

（二）開征環境保護稅的基本設想

作為運用經濟手段保護環境的一項措施，我國從1982年開始對工業企業超標排放的廢水、廢氣和廢渣征收排污費。這一舉措對于遏制環境污染確實起到丁一定的作用。但由于其征收范圍較窄，征收標準偏低，調控力度較弱，加之征收乏力，拖欠飛拒繳現象嚴重，征收效果不夠理想。有鑒于此，我國開征環境保護稅，應采取“費改稅”的方式。在總結排污費征收經驗的基礎上，按照環境保護稅的模式對其進行改革。適度擴大其征收范圍，提高征收標準，并納入稅收制度體系，以便拓寬其調節領域，增強調節力度，增加課征的“剛性”，取得更佳的征收效果。

1.環境保護稅的課征對象。

按照國際通行的做法，環境保護稅的課征對象應是直接污染環境的行為和在消費過程中會造成環境污染的產品。從稅收的公平性考慮，環境保護稅的征收范圍應具有普遍性，即凡屬此類行為和產品均應納入課征范圍。但考慮到我國目前缺乏這一稅種的制度設計和征收管理經驗，在開征此稅的初期，課征范圍不宜太寬。應采取循序漸進的辦法，先從重點污染源和易于征管的課征對象人手，待取得經驗、條件成熟后再擴大征收范圍。目前，應列入環境保護稅征收范圍的首先是排放各種廢氣、廢水和固體廢物（包括工業生產中產生的廢渣及各類污染環境的工業垃圾）的行為。因為，此類行為對我國環境的污染最為嚴重，僅工業廢物排放就構成我國污染源的70%.而且，對此類行為課稅，我國既有征收排污費的經驗作為基礎，也有大量的國外經驗可供借鑒。其次應把那些用難以降解和再回收利用的材料制造、在使用中會對環境造成嚴重污染的答種包裝物品納入征收范圍。此類物品對環境污染比較嚴重，且不易消除，而對其課稅在操作上又比較簡便。

2.環境保護稅的納稅人。

根據國際通行的“污染者付費”的原則，環境保護稅應對污染環境者課征。但是，在稅收實踐中，為了易于控制稅源和便利征收管理，對環境保護稅的納稅人可做出不同的選擇，通過稅負的“轉嫁”，借助于價格機制，達到課征目的。我國環境保護稅的納稅人應暫定為從事應稅排污行為和生產應稅包裝物的企業、企業性單位和個體經營者。對行政事業單位和居民分人暫不征收。

3.環保稅的計稅依據和稅率。

（1）對應稅排污行為，應以污染物的實際排放量為計稅依據，采用定額稅率，實行從量定額課征。對實際排放量難以確定的，可根據納稅人的設備生產能力及實際產量等相關指標測算排放量，作為計稅依據。為鼓勵納稅人積極治理污染，應制定出各種廢水、廢氣和固體廢物的排放質量標準小對未超過標準的，允許免稅排放。對超過標準的，則應根據其不同類別設置稅目，視其對環境的污染程度，確定高低不同的稅率。對同一類污染物，也有必要根據其有害成分的不同含量，確定差別稅率。

（2）對應稅包裝物~可根據納稅人的應稅銷售收入按比例稅率課征，也可以按銷售數量采用定額稅率課征。

環境保護稅的負擔水平，直接決定其征收效果，在設計稅率時必須認真研究測算。環境保護稅的課征目的主要在于借助稅收杠桿遏制污染、破壞環境的行為，并為環境保護事業籌集資金。因此，從宏觀上講，環境保護稅的負擔應以滿足政府為消除納稅人所造成的污染而支付的全部費用即補償其外部成本為最低限量。從微觀上講，環境保護稅的稅收負擔量的確定，就污染物排放行為而言，應高于企業為：清理污染采取技術措施的預期邊際成本s就應稅包裝物的生產而言，應高于其與“綠色包裝物”之間的成本差額。我國征收排污費的經驗及國矯課征環境保護稅的實踐都已經證明，如果環境保護稅的負擔水平這不到這一水準，則難以取得令人滿意的征收效果。因此，筆者建議，環境保護稅稅率的設計，特別是稅負水平的確定，應在稅務、環保等有關部門深入調查研究、精心測算、密切協作的基礎上加以確竅。總的原則是稅率不能太低，就“三廢”的排放行為；而言，應高于現行排污費的收費標準。但在環境保護稅的開征初期，為易于推行，其稅目劃分不宜過細，稅率結構不宜太復雜。

4.環境保護稅的征收管理及相關問題。

（1）環境保護稅是一千種專閃性目的稅，其稅收收入應當作為專用基金，嚴格實行?？顚Ｓ弥贫龋坑糜诃h境保護方面的開支。

（2）根據目前我國各級政府之間的事權劃分情況，環境保護稅應作為地方稅，由地方稅務局系統負責征收管理，并按照屬地原則劃分稅收管轄權。

（3）由于環境保護稅的制度設計及征收管理涉及諸多環保科技問題，因而，在該稅種的立法乃至征收管理過程中，稅務部門應加強與環境保護部門的聯系與協作。（4）為避免納稅人和公眾的誤解，應在環境保護稅稅法中申明，對污染、破壞環境的行為，不以是否履行納稅義務作為判定其合法？性的標準。對某些嚴重污染、破壞環境的違法行為，目且使繳納了環境保護稅，政府和司法部門仍可依照法律或行政法規進行處理。

2.環境保護稅的納稅人。

根據國際通行的“污染者付費”的原則，環境保護稅應對污染環境者課征。但是，在稅收實踐中，為了易于控制稅源和便利征收管理，對環境保護稅的納稅人可做出不同的選擇，通過稅負的“轉嫁”，借助于價格機制，達到課征目的。我國環境保護稅的納稅人應暫定為從事應稅排污行為和生產應稅包裝物的企業、企業性單位和個體經營者。對行政事業單位和居民分人暫不征收。

3.環保稅的計稅依據和稅率。

（1）對應稅排污行為，應以污染物的實際排放量為計稅依據，采用定額稅率，實行從量定額課征。對實際排放量難以確定的，可根據納稅人的設備生產能力及實際產量等相關指標測算排放量，作為計稅依據。為鼓勵納稅人積極治理污染，應制定出各種廢水、廢氣和固體廢物的排放質量標準小對未超過標準的，允許免稅排放。對超過標準的，則應根據其不同類別設置稅目，視其對環境的污染程度，確定高低不同的稅率。對同一類污染物，也有必要根據其有害成分的不同含量，確定差別稅率。

（2）對應稅包裝物~可根據納稅人的應稅銷售收入按比例稅率課征，也可以按銷售數量采用定額稅率課征。

環境保護稅的負擔水平，直接決定其征收效果，在設計稅率時必須認真研究測算。環境保護稅的課征目的主要在于借助稅收杠桿遏制污染、破壞環境的行為，并為環境保護事業籌集資金。因此，從宏觀上講，環境保護稅的負擔應以滿足政府為消除納稅人所造成的污染而支付的全部費用即補償其外部成本為最低限量。從微觀上講，環境保護稅的稅收負擔量的確定，就污染物排放行為而言，應高于企業為：清理污染采取技術措施的預期邊際成本s就應稅包裝物的生產而言，應高于其與“綠色包裝物”之間的成本差額。我國征收排污費的經驗及國矯課征環境保護稅的實踐都已經證明，如果環境保護稅的負擔水平這不到這一水準，則難以取得令人滿意的征收效果。因此，筆者建議，環境保護稅稅率的設計，特別是稅負水平的確定，應在稅務、環保等有關部門深入調查研究、精心測算、密切協作的基礎上加以確竅。總的原則是稅率不能太低，就“三廢”的排放行為；而言，應高于現行排污費的收費標準。但在環境保護稅的開征初期，為易于推行，其稅目劃分不宜過細，稅率結構不宜太復雜。

4.環境保護稅的征收管理及相關問題。

（1）環境保護稅是一千種專閃性目的稅，其稅收收入應當作為專用基金，嚴格實行專款專用制度，全部用于環境保護方面的開支。

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[關鍵詞]綠化稅制；環保稅收制度：“污染轉嫁”

一、國外“綠化”稅制的啟示

開征環保稅是英國經濟學家庇古最先提出的，他主張應根據環境污染所造成的損害對污染者征稅，以稅收彌補因污染造成的資源損失和治理環境污染。這種觀點為西歐國家普遍接受，曾先后掀起了推進環保稅收發展的“兩次浪潮”：第一次是20世紀70－80年代，主要是針對污水和固體廢棄物等突出的“顯性污染”進行強制征稅，其具體操作是采用押金制度和許可證制度來進行預防控制，然后根據排污量和污染程度進行征稅；第二次是從20世紀80年代開始的，歐美各國越來越多地采用生態稅、綠色環保稅等多種特指稅種來維護生態環境。進入20世紀90年代后，發達國家的環保稅收政策又有了新的發展，從對廢氣、廢水、垃圾、噪音、農業污染征稅發展到全面“綠化”稅制，從零散的、個別的環保稅種開征，發展到逐步形成環保稅收體系。除征收各種環保稅外，還對原有的稅種進行調整，使之具有環保功能，從而實現全面“綠化稅制”的目標。綠化稅制的核心是“綠化”稅制體系，即將環境考核整合于稅制體系的設計中。稅制綠化包括三個方面互補的內容：

1.取消原有稅制中不符合環保要求，不利于可持續發展的規定。以OECD（即經濟合作與發展組織）國家的補貼政策為例，其許多與環境相關的經濟部門都接受政府的巨額補貼，這對環境的負面影響十分明顯，能源、運輸。農業及制造業等領域尤為嚴重。OECD國家對農業的補貼每年達3500億美元（約占OECD國家GDP的2％）。補貼鼓勵農業過量生產，從而導致農藥、殺蟲劑的過量使用及土地板結、沙化等一系列生態環境惡果。在7個OECD國家中，每年對煤的補貼為103億美元，能源部門的補貼造成使用者偏好使用黑色能源而非綠色能源。美國政府提供灌溉水的成本中，只有25％是由使用者負擔的，由此造成的水資源浪費更是顯而易見。糾正這類補貼，會促使人們的行為轉向有利于環境和自然資源保護的方面。

2.修正原有賦稅，采取新的有利于環保的稅收措施。過去許多方面的稅收優惠政策都產生了不良的環境效果。例如，對濕地的農業和工業發展的免稅優惠政策導致濕地的破壞、森林的濫砍濫伐；在交通運輸部門，稅賦的環境扭曲效應更為明顯，公司車輛的優惠稅率及通勤費用被允許稅前扣除，鼓勵了私家車輛的使用，造成了交通污染和擁擠；而柴油燃燒的低稅率（許多國家的柴油稅率僅為汽油稅率的一半），更加劇了交通污染和擁擠。修正這些賦稅的另一個重要方面是根據產品或活動對環境的影響程度確定稅率，對污染較嚴重的產品或活動課以重稅，改變其相對價格，從而減少其對環境的危害。如許多OECD國家已采用燃料差別稅率、汽車銷售差別稅率以及年度汽車牌照差別稅率，以鼓勵生產和使用低污染的車輛和燃料。

3.調整原有稅種，開征新的環境稅，使環保功能更加突出。OECD國家近年來越來越多地對在制造、消費或處理過程中產生污染，造成生態環境破壞以及涉及稀缺資源使用的產品和活動開征環境稅（又稱生態稅）。這樣，可以提高這類產品和活動的成本和相對價格，減少不利于環境的生產和消費活動，從而減少環境污染，保護環境資源。不少國家還對油、肥料、殺蟲劑、不可回收容器、含汞及鎘的電池、化學原料及包裝材料等容易造成污染的產品課稅。在大多數情況下，環境稅用來逐一處理特定的環境問題。例如，法國自1985年起開征硫稅，并于1990年對工業生產中產生的H2S、NOx及HC的排放課稅；芬蘭和英國1996年開始征收垃圾場稅；比利時于1993年制定“生態稅法”后，開始實行生態稅制，將生態稅應用于各種產品；荷蘭已經開征了一系列環境稅，包括污染相關產品、地下水的抽取、廢棄物的排放等。

國外“綠化”稅制的作法為我國構建環保稅收制度提供了有益的啟示。

二、我國環保稅收制度的現狀及其存在的問題

改革開放以來，隨著我國經濟的快速增長，環境問題也逐漸顯露出來，成為制約經濟發展的重要因素之一。本著“準污染，誰付費”的原則，政府實行了排污收費制度，為環保工作提供了專項資金。但排污收費制度立法層次低、不規范、沒有足額征收，效果不夠理想。從政策選擇上看，開征環保稅，取消排污收費應是必要的、可行的。在我國現行稅制中，具有環保功能的稅種主要有資源稅、消費稅、城市維護建設稅和耕地占用稅等。它們在環保方面發揮了一定的作用，但還存在著明顯的不足。

1.防止發達國家的“污染轉嫁”尚未引起足夠的重視。發達國家出于履行國際環境公約和提高產業層次的雙重需要，把資源消耗等污染重的產業作為夕陽產業轉移給發展中國家。改革開放以來，我國累計實際利用外資規模居發展中國家首位，但結構不甚合理，其中50％集中在一般加工業，并以重污染密集型企業為主。為正確處理好環境和引資的關系，我國在稅收手段上應發揮其應有的作用。

2.現有環保稅稅種中顯現出不同程度的不足：（1）資源稅存在的問題。首先，性質定位不當。它僅被視為一種級差調節手段，嚴重限制了資源稅應有的保護環境的作用。納稅人具體適用的稅額主要取決于資源的開采條件，而與該資源開采造成的環境影響無關。其次，征收范圍過窄。僅限于礦產品和鹽，極不利于保護所有的資源，也造成資源后續產品比價的不合理。（2）消費稅暴露的缺陷。在消費稅所包括的11個稅目中，有8種產品的消費均直接影響環境狀況，在統一征收增值稅的基礎上，對這些產品另征一道消費稅即可起到限制污染的作用。征收消費稅的目的主要是調節消費結構、引導消費方向、增加財政收入。另外，消費稅沒有把一些容易給環境帶來污染的消費品列入稅收范圍，如電池、塑料等。（3）城市維護建設稅作為名副其實的綠色稅收，其作用還沒有完全發揮。盡管每年征收的該項稅額僅占年稅收收入的4％左右，但由于該稅具有專款專用的特點，已經成為城市環境基礎設施投資的一項重要資金來源、對改善城市大氣和水的環境質量具有特別重要的意義，是一項綠色稅收，但它在環境保護方面的潛力還有待進一步挖掘。

3.現行稅制中有關環保政策與環保需要不相適應。當前我國環保措施已基本形成了體系，將環保作為一條重要原則，在現行的消費稅、所得稅、固定資產投資方向調節稅等若干稅種中都體現了保護環境的政策精神，這些稅收政策與政府采取的其他有關措施相配合，在減輕或消除污染，加強環保方面發揮了積極作用。但我國現行稅制中也有不利于環保的稅收政策，主要表現在：（1）在稅率設計或調整時考慮污染程度不夠。如，對大氣污染較重的汽油、柴油消費稅只設一檔稅率，未按油質的高低對大氣的污染程度規定稅率；汽車汽缸容量越大排污量越多，而我國對小轎車、越野車、小客車的消費稅率不是按汽缸容量大小來設計的；護膚護發品的消費稅率由17％降為8％，顯然不利于環境保護。這些稅收政策都不同程度降低了稅收對控制污染行為的作用。（2）現行稅制考慮環境保護因素而實行的稅收優惠政策對于環境保護和可持續發展，還缺乏系統性、科學性、針對性和有效性。現行環保優惠政策之間還存在摩擦和不協調，需要相互銜接和進一步配套。稅收優惠措施的形式過于單一，僅限于減稅和免稅，影響了稅收優惠的實施效果。（3）現行稅制中缺少以保護環境為目的針對污染環境行為或產品課征的專門稅種，稅收對環保的作用主要依賴于分散在某些稅種中的稅收優惠措施。這樣既限制了稅收對環境的調控力度，也難以形成專門用于環保的收入來源，弱化了稅收在環保方面的作用。

三、完善我國環保稅收制度的基本思路

在環境污染日益嚴重的今天，環境稅收的作用日益突出。設計和完善環保稅收制度，必須在減少污染、保護環境方面體現出良好的調控效果。為此，應從以下幾方面著手：

1.借鑒國外“綠化”稅制的經驗，以環境保護為主要目標，樹立全新的治稅觀念。環保稅應是區別于其他稅種的綜合性稅種，環保功能是其顯著特征。稅收對經濟增長各要素進行調節，促進經濟快速增長的同時，還要注意提高經濟增長的質量，尤其是環境保護應引起足夠的重視。在設計和完善環保稅收制度時，還要考慮國際環境公約的要求，使之建立在一個較高的起點上。為了減少稅收對經濟的干預，提高資源配置效率，環保稅收也應堅持中性原則，只有這樣才能保證保護環境功能的有效發揮。

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關鍵詞：經濟；稅收制度；改革

1.稅制改革的成績

（1）稅收體制日趨完善。歷經數次改革之后，現階段我國稅收制度日漸完善，逐步構建起相應的稅制體制。不僅如此，多部門長期合作，實現了以流轉稅和所得稅為基礎的稅收主體。多部門在稅收體制改革中相互配合，各機構運轉效率得到了進一步提高。（2）稅收結構日益合理。首先現階段我國所得稅比重日益提高，充分體現了我國經濟結構的進一步優化成果，也表明我國經濟運行質量的進一步提高。充分發揮出來稅收經濟調節的作用。其次我國稅收額度逐年增長，特別是西部地區，這對我國實現共同小康、共同富裕來說，具有非常重要的意義。最后我國環境資源稅率得到了進一步提升，有利于我國打造資源節約型社會。（3）稅收收入持續增長。與前幾年相比，近些年來，我國稅收收入逐年增長，占國民生產總值的比重也越來越高。

2.稅收制度改革現狀

雖然我國稅收改革取得了一定的成績，但也暴露出了一些問題，具體包括以下幾個方面，首先，我國還沒有建立相應的、完善的現代稅收體系，與建立市場經濟體制的要求還有很大距離，稅收制度改革的經驗不足，難以對稅收體制改革保駕護航。忽視了稅收其他方面的作用。稅收的功能非常多，它能夠促進其他相關領域的發展。然而現階段我國稅收逐步走向旅行籌集收入職能的單一化方向，這對經濟可持續發展是非常不利的。最后我國稅收的法治化程度相對較低，稅收制度必須依法落實，并與相關稅收部門協調配合，才能夠實現稅制改革的有效推進。上述內容是我國稅收制度改革過程中存在的問題，必須給予高度的重視。

3.影響稅制改革進步的因素

（1）管理體制不完善。由于缺乏完善的管理體制，導致分稅制條件下，稅制改革舉步維艱。中央與地方權限劃分不夠科學不夠精細，地稅體制欠缺，導致各地爭搶稅源，對于調整和完善稅制來說是非常不利的。除此之外，各區域、各部門的利益剛性，也極大地阻礙了稅制改革的進一步落實。（2）經濟發展的轉軌新特征，增大了稅制改革的難易程度。新體制和舊體制的存在導致的沖突是我們難以避免的，也是難以消除的。對舊體制的過于依賴以及對新體制的抵制，是新體制難以廣泛落實主要原因。與此同時，與稅制改革緊密相連的其他制度也沒有做到相應的調整，這在一定程度上影響了稅制改革的順利進行。（3）政府收入的多元化渠道影響了稅制改革的推進。近年來，我國政府的稅收收入逐年提高，但是與那些發達國家相比仍然存在較大的差距。除了顯性的稅收負擔之外，我國納稅人在購買商品以及消費服務過程中還要承擔較多的隱形稅收，稅收制度缺乏確定性和明確性，給廣大納稅人增加了負擔。（4）財政的可承受能力給稅制改革的推進帶來了負面影響。雖然稅收金額逐年增長，但經濟的發展需要更多的財政支持，這就導致了供需矛盾。在這種情況下，我們難以投入大量的資金進行稅制改革，稅制改革的難度增加，難以實現財政收入的全方面合理估算。上述幾點是影響稅制改革進步的主要原因，想要實現我國財政稅收制度的改革與創新，就必須將這些問題解決掉，如果難以實現有效解決，則對稅制改革的進一步發展不利。

4.我國稅收改革的路徑

筆者通過長期的研究與實踐認為，想要實現我國稅制改革，解決稅制改革的制約因素，應當從以下幾方面入手:（1）進一步強化稅收調控力度。但市場經濟改革不斷深化的大環境下，我國政府對稅收的分配調控政策應當給予高度的重視，從而達到充分發揮稅收對國民收入調配的積極作用，避免出現收入分配失衡這一現象。筆者認為，相關政府部門可以通過改革稅收制度和進一步完善稅收征收體制來加大稅收在國民收入中的調控作用。（2）制定相應的稅收基本法律。與其他國家稅收方面的立法相比，我國稅收方面的立法層次相對較低，難以約束公民的納稅行為。因此，我們應當從我國實際情況出發，在充分借鑒國外稅收立法方面的經驗的基礎上，實現我國稅收基本法律的建立。當然我們也應當意識到，一部法律如果難以落實到實處，那么就像空中樓閣一樣，看上去很美，但實際上沒有任何效果，因此我們應當建立相應的稅收基本法律落實監督部門，實現法律落實的全方面監督。（3）實現收入歸屬的明確化，完善分稅制財政體制。應當將那些潛力巨大且收入穩定的稅種作為我國中央政府的收入，而那些穩定性差的稅種可以由地方監管，從而實現中央和地方稅收歸屬的科學分配。這對于進一步加強稅制改革，實現稅收資源的征管統一，避免稅款的流失，具有非常重要的意義。（4）合理制定稅收規模。近年來，稅收收入增長得日益加快，甚至超過了GDP的增長速度。但值得注意的是，在經濟制度轉軌的大環境下，制度變遷的路徑依賴，使得我國呈現出國富民窮的這一現象，這將不利于實現納稅人再生產能力的恢復和提高，也不利于經濟發展。因此必須制定合理的稅制稅收規模，改變國富民窮這一現象。

5.結語

總之，在經濟發展速度不斷提高的今天，相關部門必須實現稅制改革與創新，實現我國經濟的可持續發展，為我國經濟保駕護航。當然，我們也應當意識到，財政稅收制度改革并不是一蹴而就的，它是一個長期的過程，需要我們共同努力才能夠實現。

作者:謝毅哲 單位:湖北職業技術學院

參考文獻：

[1]李晶.中國房地產稅收制度改革研究[D].東北財經大學,2011.

[2]李忠.我國稅收負擔對經濟增長的影響研究[D].西南大學,2012.

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一．我國稅收制度“綠色”改革的必要性

改革開放以來，我國經濟取得了舉世矚目的發展。但隨著經濟的快速發展，工業化水平的不斷提高，環境污染、生態破壞問題也日益突出。據世界銀行的計算，我國空氣和水污染的總體經濟損失為每年536億美元，接近我國gdp的8%，這表明我國目前每年因環境惡化造成的損失幾乎抵消了每年社會新增財富的價值。環境的不斷惡化不但直接影響著我國人民的生存質量，而且制約著我國社會經濟可持續發展。治理污染、保護環境是一項系統工程，世界各國無不以法律的、行政的、經濟的各種手段進行綜合治理。自70年代以來，經濟手段在環境保護中的應用取得了空前的發展，其中，稅收手段的運用已成為各國環境政策的一個重要組成部分。通過稅收手段一方面可對污染、破壞環境的行為或產品征稅，利用經濟利益的調節來矯正納稅人的行為，改善環境質量和實現資源的有效配置；另一方面可以為政府籌集保護環境和資源的專項資金;同時還可利用稅收差別、稅收優惠措施促進環境保護技術的提高，資源的合理開發和利用以及環保產業和再，生資源業的發展。

在我國現行的稅收制度中尚沒有專門的出于環保目的的稅種，但也存在一些可以達到環保效果的稅種，如資源稅、消費稅、城市維護建設稅、車船使用稅、固定資產投資方向稅、耕地占用稅等。這些“綠色”稅收收入占國家總稅收收入的比例很低且近年來呈下降趨勢。同時，這些稅收制度還存在征收范圍窄、征收標準低、征收成本高、減免稅及稅收優惠形式單一等諸多問題，限制了稅收對環境保護的調控力度，嚴重削弱了稅收的環境保護作用。

面對日趨嚴峻的環境狀況，針對我國現行稅制中環保稅收措施存在的不足，借鑒西方國家在環境稅收政策方面所取得的經驗，適時地對我國稅收制度進行“綠色”改革成為必要。

二．進行稅收制度“綠色”改革的有效途徑

1.逐步減少不利于環境的補貼

環境補貼政策是指政府根據企業進行污染防治所發生的費用，針對企業排污量的減少程度給予的補貼。目的是使企業加強對污染技術和設備的投入，達到降低環境污染的目的。

我國《排污收費暫行規定》允許排污費的80%用于污染源治理?？墒?0%的排污費收入以補貼形式返還到污染單位，不但沒有發揮激勵治理的作用，反而變相成為有關行業的一種保護。降低了該行業的退出率，無形中鼓勵新的生產者進入該行業，從整體上看，企業的污染程度實際會加重。此外，補貼支出還加重了政府的財政負擔。逐步減少或取消不利于環境的補貼政策，可以糾正政策的扭曲，減少財政支出。比如減少工業和城鎮居民用水的價格補貼，鼓勵節約用水，提高資源使用效率；取消進口農藥化肥的價格補貼，引導農民使用高效、低殘留和無毒化肥農藥。

2.調整現行稅收制度

⑴擴大征收范圍。在我國現行稅制中“綠色”稅種太少，且征稅范圍狹窄，未發揮稅收在保護資源和環境中的作用。如我國目前的資源稅僅對開采的天然石油、專門開采的天然氣和與原油同時開采的天然氣、原煤、其他非金屬礦原礦、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦和鹽類七項資源征稅，而土地資源、動物資源、植物資源、海洋資源等其他資源均未納入征稅范圍，造成非納稅資源的肆意浪費和破壞，特別是水資源和森林資源；消費稅未把容易造成環境污染和資源浪費的消費品納入征稅范圍。如電池、一次性產品、農藥、不可回收的容器等。

⑵提高征收標準。我國的資源長期在政府控制下實行低價政策，未反映資源的真正成本，造成不必要的資源浪費。適當提高非再生性、非替代性、稀缺性的資源稅率，對環境造成污染和破壞的產品課以重稅，從而限制它們的開采和使用是非常必要的。

⑶增加環保稅收優惠措施?，F行稅制中涉及環保的稅收優惠措施形式比較單一，收益面比較窄，缺乏針對性和靈活性，力度不足，影響了實施效果。靈活運用各種不同稅收優惠形式可以鼓勵企業積極采取保護環境、治理污染的措施。如對節能設備或低污染設備的投資實行退稅并允許加速折舊；對環保技術的研究開發、引進和使用減免稅；對環境保護工程項目和生態恢復工程項目給予稅收優惠等。

3.改革排污收費制度。我國的排污收費制度是目前政府為保護環境、防止污染所采用的實施范圍最廣的一項政策。實施20年來取得了顯著的成效，但同時也存在一些不足。如現行的排污制度只對超過地方排放標準的排污單位征收，對已經達到或低于排放標準的不收費；收費標準偏低，無法彌補污染治理成本；征收范圍窄，對居民生活污水和垃圾，流動污染源沒有收費等。改革排污收費制度，適時將排污收費改為污染稅是一個較好的選擇。

4.開征新的環境稅。治理污染、保護生態環境需要大量的資金投入，而我國，的“綠色”稅收收入遠不能滿足需要。資金的不足嚴重制約著我國環保事業的發展。因此在條件允許的情況下，可以開征一些新的環境稅。如對污染嚴重的產品征收環境保護稅；對城市垃圾征收垃圾處置稅等。

三．在稅收制度“綠色”改革中應注意的問題

1.稅制的“綠色”改革應與國家的“費稅”改革及地方稅制改革緊密結合起來。在引入環境稅的過程中，應處理好稅收與收費，中央與地方的關系，環境稅費收入建議大部分納入地方財政統一管理，以發揮地方在環境保護中的作用。

2.在進行稅制改革時，應注意不加重總體的稅收負擔?？赏ㄟ^降低其它稅來減少新增環境稅的影響，這樣可以保證稅收制度效率的提高，并使稅制改革易于實施。如丹麥在開展綜合性的稅制改革時，降低了所有所得稅的邊際稅率，堵塞一系列稅收漏洞，逐步將稅收負擔由所得和勞務收入轉到污染和環境資源上，收到很好的效果。

3.稅制的“綠色”改革應循序漸進。對我國稅制進行“綠色”改革不是一蹴而就的事情，必須盡可能周全的規劃，循序漸進地進行。不同時期環境政策的目標和側重點是不同的，不同環境稅種實施的條件和推進的難易程度各不相同，因此在改革初期應首先選擇征收成本低，公眾易于接受的稅種，以便改革的順利進行。此外，稅制的“綠色”改革還應堅持“發展與環保兼顧”原則，不切實際的高標準環境稅制不僅公眾一時難以接受，同時也會令我國企業的競爭力受挫，從而阻礙整個經濟的發展，最終也會使環境保護水平下降。

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【關鍵詞】房地產稅制；綜合分析；稅制改革

一、房地產稅的概念

房地產稅從概念上講，有廣義和狹義之分。廣義房地產稅，通常是指房地產行業各環節所涉及稅收的總稱，房地產可劃分為開發、轉讓和保有三個環節。狹義上的房地產稅，僅指房地產保有環節涉及的稅收，即對擁有或使用房地產的納稅人課征的稅收，是按征稅對象劃分的稅收概念。廣義的房地產稅，通常是指房地產行業各環節所涉及稅收的總稱，既包括房地產保有環節所涉及稅收，即擁有或使用房地產的納稅人應繳納的稅收；還包括房地產開發、轉讓環節所涉及的稅收，即房地產開發、銷售時納稅人所應繳納的稅收。

二、中國現有房地產稅收存在的問題

（1）房地產業的租、稅、費體系混亂。為了對房地產市場實行更好的管理，在稅收之外加之以少量的收費是無可厚非的，然而從國際稅收制度改革的趨勢來看，逐步降低稅費比重才是大勢所趨。但是我國目前的稅收制度卻恰恰與之相反，一方面房地產業的稅費數目快速增加；另一方面宏觀環境下的租、稅、費的征收錯位，“以費代稅、以稅代租、以費擠稅、以稅代費、稅費交叉”情況十分嚴重，這些都很大程度上降低了我國稅收征管的嚴肅性和規范性，同時也極大的影響了我國房地產稅在國家宏觀調控方面作用的發揮。（2）各征收環節的稅負不均。我國現行的房地產稅總共有11個稅種，而在流轉環節就占據9個之多。所以，雖然我國目前的房地產稅收制度基本上覆蓋了房地產行業的全過程，但稅種著重分布于流通環節，相較之下，房地產業保有期間的涉稅內容太少，而且大量的課稅處于暫停征收或減免的狀態；所以說我國的房地產稅制結構極不合理，“重流轉、輕保有”現象十分嚴重。（3）房地產稅征收管理效率不高。理想的稅收征管狀態應達到納稅人自覺納稅，稅務征管部門應收盡收的效果，而我國目前的房地產稅征收管理的狀態明顯不好，主要表現在：一方面是社會成員普遍的厭稅心理，依法納稅意識較弱；另一方面一些稅收征收管理部門也存在管理缺失、執法不嚴、違法不究的現象。

三、我國房地產稅收制度優化設想

（1）調整房地產稅制結構。減少房地產稅流轉環節期間稅負，將大部分稅收遞延至保有環節，這樣就直接減少房地產開發企業的開發經營成本，一定程度上緩解房價居高不下和商品房空置率高的問題。第一，將土地增值稅并入所得稅。建議取消土地增值稅，把房地產轉讓收益歸入個人或法人的綜合收益，以個人所得稅或企業所得稅的形式進行征收。第二，合并契稅、印花稅。契稅與印花稅的征稅范圍上存在著交叉，所以在房產稅制改革時可將印花稅有關于房地產行業的相關稅目并入契稅，避免重復征稅。（2）理清房地產稅費關系。建議加強管理，規范服務性收費行為，取消各種不合理的收費項目，建立公開透明的收費項目標準和程序，理順租、稅、費關系。同時，要理清租、稅、費關系的關鍵在于“明租、正稅、清費”?！懊髯狻本褪且鞔_土地資產的使用價格，改革現行的土地審批制，從一次性收取改為逐年收取，使其作為地租的性質更加明確；“正稅”，是指政府為納稅人提供相關服務的產品性質，應將為提供公共服務而發生的費用全部計入納稅范疇，將那些以稅的形式更容易提高收費效率的、與公共服務消費相對應的費用應改為稅。“清費”就是對收費項目進行嚴格管理，除少數確有必要的服務性收費項目以外，其他收費項目或者取消、或者合并為一個固定的稅種。這樣才能有效的理清租、稅、費關系，更好地發揮稅收的調控作用。（3）完善產權登記制度。第一，建立統一的房地產產權登記制度，改變當前對房地產多部門登記、分級登記、分塊分等級的管轄制度；第二，明確房地產產權登記內容，改變目前房地產登記以物權登記為主的現狀，要涵蓋影響房地產價值及流轉的所有登記；第三，建立統一的房地產產權登記簿，統一房地產產權登記信息；第四，在全國統一登記政策和程序。第五，建立全國性的房地產登記信息查詢網。（4）加強稅收征管。稅務部門需要從稅源監控、申報納稅、稅務稽查等多個方面提高征管水平，有效的為地方收入提供支撐。稅收征管部門要積極完善有關管理制度和信息化建設，并加強與相關部門的合作。建立以現代信息技術為依托的房地產登記、評估、稅收征管的信息數據庫，加強房地產信息的有效管理和使用。以此進一步完善我國的房地產稅制度，加強房地產稅稅收管理，從而更好地發揮房地產稅調控宏觀經濟和籌集地方財政收入的職能。

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一、我國新一輪稅制改革中制度變遷成本分析

（一）稅制變遷對制度安排的路徑依賴成本

新一輪稅制改革制度安排的路徑依賴在一般意義上表現為制度變遷過程中的成本，更深層次的表現為在制度變遷中因解決各種不同利益集團的利益沖突而付出的代價，也可表述為摩擦成本。

1.潛在納稅人利益集團的利益。我國新一輪稅制改革的基本特征為：在確保國家財政收入穩定的前提下，在年度和稅種之間統籌安排增稅和減稅的改革措施，實行結構性調整的稅制改革。其一，這種增稅和減稅相結合的結構性稅制改革，使一部分納稅人因稅負降低而取得利益，另一部分納稅人則利益受損。比如目前我國已經取消了農業稅，提高了個人所得稅費用扣除額，這會使相應的納稅人得到利益；未來可能開征的物業稅，將會增加一部分納稅人的稅收負擔；其二，內外資企業所得稅法合并后，內資企業因所得稅稅率降低而整體稅負下降，外資企業卻因部分稅收優惠被取消而獲利減少，產生心理失衡，因而可能減少在我國的投資。

2中央政府和地方政府的利益。新一輪稅制改革帶來的中央和地方政府的利益問題表現為：其一，結構性調整的稅制改革使稅收收入在一定期間相對下降可能會給中央財政和地方財政帶來壓力，這種壓力在中央和地方之間如何化解，比如增值稅的轉型改革，將會形成中央和地方的利益矛盾；其二，由于新一輪稅制改革將在中央和地方之間進行稅種的重新劃分，致使地方政府和中央政府之間形成利益博弈局面。

3.多種利益集團的利益。在稅制改革過程中，除了涉及上述利益集團的利益外，還會出現多種利益集團共同博弈的問題。以我國開征燃油稅為例，作為“費改稅”的改革措施，政府早就提出了改革設想，并制定了改革的方案。但時至今日燃油稅仍未開征，除了近年來油價上漲的原因外，重要的原因在于與該項改革有關的原有利益主體不愿放棄既得利益。在利益均衡沒有打破的狀況下，博弈的結果只能表現為路徑依賴。

（二）完善稅收征管環境及提高稅收征管能力的成本

1.稅制變遷及稅制運行過程中的社會環境。稅制變遷及稅制運行過程中稅務部門征管的社會環境，即稅制變遷的外部環境決定著稅收征收成本和稅制變遷成本。主要包括：其一，公民納稅意識。良好的公民納稅意識，是新稅制運行正常的條件。其二，經濟組織財務管理規范化程度。經濟組織財務管理規范化程度是指財務會計核算體系的完善程度，這將決定納稅人有關經濟業務反映信息的真實程度，決定納稅申報的真實程度，決定新稅制運行的效果和成本。其三，社會信息管理水平。稅收征收管理的水平和質量主要取決于社會化信息共享程度。只有在國家統一立法之下，達到社會化信息共享，稅務部門對納稅人與納稅相關的經濟業務信息分析和控制才能有可靠來源，保證稅源監管到位。其四，社會金融管理水平。在沒有完備的社會信用管理體系之下，大量的現金交易，使稅務部門對納稅人的資金流無法控制，一方面會形成地下經濟，另一方面會產生稅收流失，使稅制變遷的隨機成本上升。

2.稅務部門的稅收征管能力。稅務部門的稅收征管能力，實際上是稅制及稅制變遷的征管內部環境，新一輪稅制改革必須考慮對這種能力的路徑依賴。稅收征管能力主要包括以下因素：其一，稅收征管模式。它是稅務部門為了實現稅收管理目標，由稅收征管中的征管組織機構、征管人員、征管形式等要素相互作用形成的組織形式?？茖W規范的稅收征管模式，表現為稅務部門較高的征管能力，將降低新稅制的運行成本。其二，稅收征管信息系統。對納稅人偷逃稅問題的控制主要取決于稅務部門獲取信息的渠道和質量，以及對信息進行分析和處理的手段和水平。其三，稅務人員工作努力程度。稅收制度能否有效執行，在很大程度上取決于稅務人員的執法能力、政策水平以及工作自覺性。

（三）政府對新制度規劃設計的費用

因為制度變遷是用新的制度替代舊的制度的過程，在這個過程中需要對新的制度進行設計，對制度變遷的過程進行規劃，并按照一定的程序組織實施.使制度建立起來并開始運行，在這個過程中直接和間接發生的一切費用，都構成制度變遷的成本。新一輪稅制改革的成本中制度規劃設計的費用主要包括：新稅制的設計費用，即為制度設計進行論證和調查研究的費用；新稅制提案設計費用等。

（四）納稅人在新一輪稅制變遷中的遵從成本

在新一輪的稅制改革中。納稅人對新稅制必須重新學習、認識和理解，支付一定的培訓費用，花費大量的時間和精力。同時納稅人必須更新財務核算軟件等等。這一切都將構成實施新稅制改革的遵從成本。

二、把握時機，全面推進改革，降低稅制變遷成本和路徑依賴

（一）全面推進財稅體制改革，減少新一輪稅制改革中中央和地方政府之間的摩擦成本

新一輪稅制改革涉及中央和地方政府的利益調整，為了平衡由于稅制改革產生的利益不均.需要配套實施分稅制財政體制改革和轉移支付制度等相關改革，以保證稅制改革的進程和成效。與新一輪稅制改革同時推進的分稅帶財政體制改革，應根據社會和經濟事務管里責權的劃分，在逐步理順中央和地方政府分工和職責的基礎上，在同－稅政的前提下，明確界定稅權，統籌兼顧中央和地方政府的利益，充分調動中央和地方兩個積極性。

（二）把握稅制改革時機，降低新一輪稅制改革制度變遷的隨機成本

為確保國家財政收入的穩定，避免年度之間財政收入的大起大落，稅制改革措施的推出應在收入的增減方向和時間的進度安排上統籌協調。這種協調既體現在一個稅種內部，也體現在不同稅種之間。對單個稅種，在全方位改革條件不成熟的情況下，可以對某些稅種要素進行局部調整，逐步予以推進。對于不同稅種，在綜合考慮改革的迫切性和對財政收入的影響的基礎上，合理進行搭配，選擇恰當時機予以實施。通過這種策略性的安排，財政上耗用的只是機會成本，而稅制改革的力度和財政的承受能力能較好地統一起來，確保稅制改革的順利實施。

（三）提高稅務部門的稅收征管能力保證新稅制的正常運行