審計環境論文范文

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對于我國社會的發展目標應該立足于環境友好型和資源節約型的社會模式,對于我們國家的資源,比如海洋資源、礦產資源、土地資源等必須加強保護,加強合理開發和審計。而發展的根本目標應該是對于國家環境保護和資源節約政策的堅決實施,借助于種種政策,充分發揮國家審計在我國發展過程中重要的正面影響。而實施的重點應該放在對環境保護方面資金的投入、有效的管理、實際的使用情況以及環境保護方面政策的實施、環境保護目標的實現等方面,針對存在的問題,提出有效節能減排的合理方針,從而借此推動企業對于節能減排和環境保護的認識,使企業主動承擔起對社會發展的責任。對于經濟效益審計,我們國家曾對其做出過含義解釋,即為“所謂的環境績效審計,指的是借助于相互獨立的審計機構或審計人員,對被審計企業或項目的環境管理活動進行全面的、科學的分析和審查,在此基礎之上,參考我國的標準去合理的對環境管理的現狀和潛力進行評定,從而提出提高環境管理績效的方針和方法,促使其改善環境管理、提高環境管理績效的一種審計活動”。我國目前的審計工作,其工作主體依然是財務審計,但是隨著我國經濟的發展,績效審計變的越來越重要。對于我國審計工作的發展,“十二五”期間的重要基礎還在于促進規劃合理有效的實施,其發展基礎為合理的、科學的審計,從而使得績效審計得到全面的發展和普及。從我國的整體發展來看,處于萌芽階段。環境績效審計技術方法屬于一種相對來說比較前沿的審計業務,而在審計過程中,需要參考較多方面的因素,審計人員對于審計環境中的所有要素都要給予充分的考慮,采用一些非常規的審計手段,這樣才能合理科學地理解審計過程中受環境影響的問題。

二、企業的發展包含很多部分

比如產品的設計、生產等,而價值鏈就可以用來概括企業的所有活動,前期的生產、后期的銷售以及售后活動等。針對不同的企業,環境績效審計的開展必須因地制宜,從不同企業的環境價值鏈出發,對不同環節給予不同的審計標準。環境價值鏈分析方法較多,主要使用的方法為層次分析法(AHP法),即所謂的AHP法,也就是針對比較復雜的問題,進行分層、定性與定量相結合的分析方法,從而得出比較合理的、科學的分析方法。環境價值鏈分析方法不同于我國傳統的分析方法,對于我國傳統價值鏈的成本觀念也造成了影響。首次將環境作為一個因素帶入到審計中去,從而被環境績效審計合理使用,一般形式下的合規性的審計方法也得到了轉變,績效審計模式成為主體,從而可以使得審計過程中的“免疫系統”得到有效使用。對于環境績效審計,其影響因素是多方面的,而目前來看,其中的主要問題在于社會對環境績效審計的輕視,對于企業發展過程中,環境因素給財務和未來的發展能力帶來的影響沒有給予充分的重視。針對這些問題,該研究者認為應該借助于多重方式,來喚起人民對環境因素在環境審計中的重要性,讓人民認識到當前以財務狀況為主的審計方式的不足,從而在現有基礎之上加大環境績效審計的力度,基于此,使得資金的使用效益得到有效加強。我國針對審計工作擁有ISO14000標準,配合以不同企業的不同審計中的實際問題,開發出具有自己特色的、滿足自己需求的新標準。

三、總結

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1.1資源環境審計資源環境領域的“市場失靈”使得政府應在生態文明建設中承擔主要責任。目前，政府一般靠命令（如市場準入、產品標準等）和市場化工具（如排放權交易、補貼、稅收等）來推進生態文明建設。命令帶有行政色彩，易出現尋租腐敗，市場化工具需要良好的市場制度環境[3]。審計作為一種信息工具，在維護生態安全、建設生態文明中發揮著重要作用，陳塵肇[4]、鄭石橋[5]等研究了國家審計的建設及實現路徑。宮軍[6]研究表明，審計機關在國土空間開發、節能資源利用、環境保護和生態文明制度建設方面可以發揮重大作用。20世紀70年代起，很多國家審計機關轉向績效審計并開始關注資源環境績效，1992年世界審計組織（INTOSAI）成立環境審計委員會（WGEA），2004年以來，WGEA先后了水、生物多樣性、廢物管理、礦產資源、林業資源、漁業資源、可持續能源、氣候變化應對、土地的使用和管理審計等9個審計指南。1998年審計署農業與資源環保審計司成立后，全國范圍內資源環境審計項目增多，僅“十一五”期間就安排了26個資源環境審計（調查）項目[7]?！秾徲嬍?008至2012年審計工作發展規劃》明確將資源環境審計作為六大重要審計類型之一予以強化。2009年我國審計署的《關于加強資源環境審計工作的意見》指出：“逐步將審計范圍從土地資源和水環境審計擴展到海洋資源、森林資源、礦產資源、大氣污染防治、生態環境建設、土壤污染防治、固體廢物和生物多樣性等領域”。2011年劉家義審計長對審計的定位由“國家經濟社會的免疫系統”發展到“國家審計是國家治理的重要組成部分”，進一步拓寬了資源環境審計服務生態文明建設的著力點。雖然在生態文明建設和資源環境審計的實踐方面有豐富的實踐經驗，但將兩者結合起來的研究并不多；在生態文明建設路徑的研究和課題招標方面，現有研究突出了美學、法學、哲學視角，忽視了審計工具視角。

1.2資源環境審計在生態文明建設中的作用：揭示相關風險，保障生態安全，促進實現生態文明生態文明建設的核心是正確處理人類活動、資源、環境和生態系統之間的關系。以人類活動為起點，他們之間的關系如圖1所示。首先，人類活動可能耗費資源，破壞生態系統，污染環境；其次，資源趨緊、環境污染和生態失衡帶來生態危機，進而危害人類健康和安全，損害人類的可持續發展。人類活動帶來經濟發展的同時，會帶來一系列風險如圖2所示。首先，人類生產和消費活動在某種程度上破壞了大自然原有的面貌和運行規律，對其中的各個要素都帶來了影響，影響最廣泛、最直接的便是土地、空氣和水。這三個方面的威脅形成環境風險。其次，環境問題和人民生活息息相關，人類不當行為發生的同時，人類自己也成為受害者，幾乎每一類環境風險都直接或間接威脅著公眾健康，形成健康風險。另外，人類活動帶來的環境風險、健康風險以及資源濫采亂伐和不當利用還會導致經濟社會文化風險。生態文明建設就是要不斷地解決人類活動帶來的上述問題及相關風險，實現資源可持續利用，保障生態平衡，實現天藍、地綠、水凈的人居環境。國家審計是國家治理這個大系統中的一個內生的具有預防、揭示和抵御功能的“免疫系統”，是維護國家安全的重要手段[8]。國家安全包括財政安全、金融安全、權力運行安全、信息安全、民生安全、國有資產安全和資源環境生態安全?！坝酗L則險，無風則安”，維護資源環境生態安全，首先要揭示風險，其次是管理風險。維護資源環境生態安全的終極目標就是實現生態文明。因此資源環境審計的目標和生態文明建設的目標是一致的。風險一方面來自外部環境的非人為因素，另一方面來自利益相關人的機會主義行為，國家審計可以鑒證機會主義行為[5]，揭示生態文明建設中的相關風險，促進制度建設和政策執行，保障生態平衡，最終實現生態文明。

2資源環境審計在生態文明建設中的作用機制

2.1揭示機制揭示機制要求審計人員能夠發現和報告生態文明建設的問題和潛在風險，揭示生態文明建設中的違法違規行為、政策執行和專項資金的使用效益等問題，能否揭示這些問題和風險與審計人員的業務能力、職業道德有關。高超的業務能力能提高審計人員發現問題的概率，良好的職業道德能夠保證審計人員客觀地報告審計結果。如果發現了問題不報告或不能客觀地報告，是審計人員的職業道德問題。審計人員的業務能力與審計準則的先進程度有關，先進的審計準則蘊含的審計模式能夠提高審計人員發現問題的能力。揭示機制主要來源于審計機關的檢查權、調查取證權和結果公布權。因此，發揮揭示機制要求審計人員有良好的職業道德和業務水平。為保證揭示機制的實現，審計機關應該建立科學的資源環境相關人才培訓和引進制度，提高審計人員的職業道德，建立先進的資源環境審計相關準則或指南。

2.2威懾機制威懾機制要求審計機關能夠使得被審計對象對審計有足夠的敬畏，這種敬畏除來源于審計機關的權威信任外，還來源于審計法授予審計機關的賬戶查詢權、違規行為制止權、違規資料資產的封存權、處理處罰權、暫停撥付使用權、建議糾正權、提請協助權等，威懾機制會帶來被審計對象成本的提升，能夠達到查處一個、震懾一片、“免疫”一方的目的。國家審計是高層次的監督，根據審計法及其實施條例的規定，審計機關具有行政執法權，可以對被審單位的違法違規行為直接作出處理處罰決定，也可以建議主管部門、監察部門給予被審計單位處理處罰或者對相關直接責任人進行處分，相關部門應將處理處罰決定、建議執行結果書面通知審計機關。這些規定提高了國家審計的權威性，強化了審計威懾機制。通過審計威懾機制可以強化生態文明建設的源頭保護制度、損害賠償制度、責任追究制度的執行，提高制度的執行力，降低生態文明建設中的尋租動機。

2.3預警機制預警機制要求審計機關能及時準確地發現生態文明建設的苗頭性問題，及時切斷風險源。一般來說，預警機制由審計方式決定[5]。能較好實現預警作用的審計方式有三種：一是跟蹤審計，二是持續審計，三是專項審計調查。跟蹤審計是指對審計事項運行全過程分階段、有重點的持續性、過程性審計。與非跟蹤審計相比，跟蹤審計強調過程性、時效性和預防性，能夠切實提高審計效率和效果。生態文明建設中的跟蹤審計應重點關注資源環境政策跟蹤審計、重大環境治理項目跟蹤審計。持續審計通過實時在線審計實現動態跟蹤，具有審計過程的連續性、審計信息的及時性和審計程序的自動化等特征，可以對生態文明建設中的機會主義行為進行及時跟蹤，從而為預警機制奠定基礎。專項審計調查是開展資源環境績效審計的重要方式，針對生態文明建設中屢審屢犯的問題，審計機關可以通過開展跨部門、跨行業的專項審計調查，提出體制、機制性建議。

2.4抵御機制抵御機制要求審計人員對審計發現的問題，分析問題發生的原因、結合資源環境治理提出針對性建議，以防止同類問題的再度發生，完善治理機制，“強身壯體”，增加其抵御“病毒”的能力，最終實現善治[5]。審計建議及其實施是抵御機制的核心內容，具體包括：一是審計建議，也就是如何以恰當的方式提出高質量的審計建議；二是審計建議實現機制，也就是委托人人和審計方如何聯動以采納和實施審計建議（例如審計整改聯席會議制度）；三是后續審計制度，也就是在審計建議提出之后，審計方自己要驗證審計建議是如何被實施的。上述三個方面的制度安排是密切相關的，沒有高質量的審計建議，找不出生態治理機制的缺陷，當然無法改進治理機制，進而也就無法抑制問題再度發生。另外，按照審計法的規定，政府應當將審計工作報告中指出的問題的糾正情況和處理結果向本級人大常委會報告，也一定程度上強化了抵御機制。十八屆三中全會提出，要建立系統完善的生態文明制度體系，用制度保護生態環境。目前，很多舊的制度不能適應生態文明建設，新的制度尚未完全建立。一方面，可以通過開展資源環境績效審計提供制度建設和相關改革（如資源稅改革）需要的信息，避免制度建設中的“信息孤島”問題；另一方面，待新的制度建設完成后，開展資源環境政策制度執行審計，可以提高制度的執行力。

3資源環境審計在生態文明建設中發揮作用的路徑

結合INTOSAI環境審計小組的環境審計相關指南，我們認為，審計機關可以通過開展資源管理審計、環境治理審計、生態系統審計促進人與自然的和諧，服務生態文明建設。

3.1資源管理審計

資源管理審計的目標是促進資源節約和循環利用，緩解資源趨緊狀況；終極目標是幫助實現資源的可持續利用。開展資源管理審計應借鑒“循環經濟”的理念。資源管理審計具體包括礦產資源審計、國土資源審計、漁業資源審計、林業資源審計、能源審計等領域。重點關注亂采（挖）濫伐、無序開發及侵占、圍墾河湖等導致資源損失浪費和生態環境破壞的問題，以及非法出讓、轉讓等導致國有資產流失和損害農民利益的問題。從生態文明建設的角度還需關注：節約環保與調整產業結構、污染防治與企業節約增效、發展節能環保產業與擴大內需、生態保護與優化生產力空間布局的結合情況；清潔生產的推行情況；傳統產業的生態化改造情況；“兩高一資（高能耗、高污染和資源性）”企業、低水平重復建設和產能過剩項目，關注節能、節水、節電等應用工程項目的專項投入、專項收費，揭示和制止擠占、挪用專項資金的問題，規范專項收費征繳、管理和使用情況等。

3.1.1礦產資源審計礦產資源的采掘一般包括勘探、開發、采掘、加工、關閉和復墾幾個階段，每個階段都會影響環境和生態系統，同時對經濟和社會產生影響。礦產資源審計的目標是幫助實現礦產資源的可持續開采和利用。礦產資源審計主要關注資金的使用和管理、協議法規和政策的遵守情況及其效果、相關部門的管理績效是否可計量、職責權限是否明晰。從“循環經濟”的視角來看，不同環節審計的關注點也不同：資源開采環節，應重點關注資源綜合開發和回收利用效率；資源消耗環節，應重點關注資源利用效率；廢棄物產生環節應重點關注資源的綜合利用和循環利用；在資源的社會消費環節應關注綠色消費情況。從生態文明建設的角度，還應關注資源產權制度、有償使用制度、生態補償制度、責任追究制度的建立完善情況，資源稅改革情況等。

3.1.2國土資源審計國土資源審計具體包括土地資源審計和海洋資源審計，其中海洋資源審計具體表現為漁業資源審計。土地資源審計的目的是幫助實現土地資源的集約和可持續經營。土地資源審計應重點關注土地政策的貫徹落實情況，土地管理的職責履行情況、土地整治情況、土地出讓金和土地整治相關資金管理情況。其中土地政策重點關注耕地和基本農田保護政策、耕地占補平衡政策、保障性住房和產業性供地政策、城鄉建設用地增減掛鉤試點政策等，土地管理職責應圍繞土地的征收、儲備、供應、使用等管理職責；土地整治情況應關注項目的立項、建設資金使用管理、耕地補充的數量和質量等；土地出讓金和土地整治相關資金管理情況應關注土地出讓金、新增建設用地土地有償使用費、耕地開墾費、土地復墾費等。從生態文明建設的角度來看，國土資源審計還需[6]：審查國土空間開發格局頂層設計的科學性，關注人口資源環境相均衡、經濟社會生態效益相統一原則的執行情況，重點關注城鄉建設用地增減掛鉤、低丘緩坡荒灘開發、工礦廢棄地復墾等機制的運行效果，主體功能區戰略的實施進度；關注推動各地區嚴格按照主體功能定位發展，推進構建科學合理的城市化格局、農業發展格局、生態安全格局。

3.1.3漁業資源審計漁業資源審計的目的是促進實現漁業資源的可持續捕撈。審計人員應重點關注漁業工程項目中公共財政資金的使用，如資金是否違規？是否得到了恰當的管理？是否能滿足漁業管理要求?協定、法律的遵循,如政府部門是否遵循了國際公約和國內法規？相關法規公約是否存在沖突?是否得到有效實施和遵循？相關政策執行效果，如政策是否能應對漁業的主要威脅？相關政策目標和措施是否清晰明確？執行效果如何衡量?政府處理漁業威脅的績效，如是否設定了績效目標？績效結果是否可靠？管理和監督漁業的制度是否完善和有效？數據和信息能否公開透明？漁業的研究與監督包括關于漁業保護的公眾教育，如是否劃撥了專項教育資金？使用效果如何？向其他機構和公眾的報告，如報告需求是否滿足？是否準確并經過第三方確認等等[9]。

3.1.4林業資源審計林業資源審計的目標是促進森林保護、環境改善和實現生物多樣性。審計人員應該重點關注以下方面：相關法規是否有效地促進森林保護活動的開展？是否存在妨礙森林保護活動的風險因素？森林保護活動是否產生了預期效果？是否存在土地重疊覆蓋和林地使用不合理的現象？林業部門開展工作是否有具體清晰的目標？生物多樣性保護的管理體制是否合理？森林保護的效率效果性如何？森林火災防御是否合規？在降低火災發生頻率上是否有效？國家公園、保護區、野生動物園、森林保護區以及其他保護地區是否存在非法砍伐樹木的現象？在森林區域是否有植樹計劃？生態林建設對于改善周邊氣候環境和下游水環境是否有效？生態林對于護林部門收入的影響程度如何？審計人員還要評價政府、企業和護林部門對森林保護的職責履行情況、資金使用情況；評價林業部門的伐木計劃及其是否能有效地管理森林，使之具備多種經濟價值。

3.1.5可持續能源審計可持續能源審計旨在審查能源部門對有關法律法規和能源政策的執行情況，相關資金使用情況，對其在使用可持續能源過程中的經濟性、效率性和效果性進行監督和評價，并提出有關發展和使用可持續能源的建議，推動可持續能源的健康發展。在進行可持續能源審計過程中，可以重點審計以下能源管理工具[10]：直接財務支持，如對研發活動的支持、投資激勵、節能獎勵等；間接支持，如稅收減免、政府采購等；對能源部門的監管，如制定保護性分類電價制度、嚴格市場準入等。

3.2環境治理審計

環境治理審計的目標是促進保護環境、實現人與自然的和諧，終極目標是促進實現天藍、地綠、水凈的人居環境。環境治理審計具體包括水環境審計、大氣污染治理審計、廢物管理審計、土壤污染防治審計等領域。審計將重點關注城鄉居民飲用水源不達標、污水處理廠和垃圾處理場管理運營不善、重點流域斷面水質不達標、城鄉土壤嚴重污染、規劃環評不到位、工業企業廢氣、廢水、固廢違法排污等影響人民群眾身體健康的環境污染問題。

3.2.1水環境審計水是生命之源，水環境審計是審計機關最早關注的領域。水環境審計的目標是促進水環境的改善。水環境審計主要關注水環境資金、水環境法規政策、水環境管理、水環境項目等四個方面。其中：水環境資金要關注水污染防治專項資金、減排專項資金、排污費、污水處理費等的征收、分配和管理的真實性、合規性和效益性；水環境法規政策落實情況要關注相關法規政策執行情況及效果，廢水環境政策的環境影響；水環境管理要關注各級政府及相關部門在水污染物排放控制、排污許可等方面的責任履行情況；水環境建設項目運行情況要關注工業污染防治項目、生活污染防治項目、農村面源污染防治項目、污水處理等項目的建設管理和運營績效方面。另外，水環境審計還包括海洋傾廢審計和海域使用情況審計。廣義的水環境審計除上述內容外還應該包括水資源審計，水資源審計關注淡水資源的節約和有效使用，屬于前述資源管理審計范疇。

3.2.2大氣污染治理審計和氣候變化應對審計近年來，我國大范圍的霧霾和極端氣候時有發生，嚴重危害公民健康，并造成巨額經濟損失。大氣污染治理審計主要包括大氣污染防治審計和大氣環境審計，前者主要是看治理資金投入后，是否建設大氣污染治理設施，設施是否正常運轉，排放能否達標，其審計目標是促進大氣排放達標；后者主要是審查污染防治資金的投入是否使影響區域的大氣環境得到改善，其目標是促進大氣環境質量好轉。氣候變化應對審計包括氣候變化減緩審計和氣候變化適應審計[11]。氣候變化減緩審計主要是指對溫室氣體減排目標的完成情況的審計；氣候變化減緩審計主要針對為減少氣候變化造成的災害損失而制定的政策的執行情況的審計。

3.2.3廢物管理審計廢物一般包括危險廢物、固體廢物和放射性廢物。不恰當的廢物處理或排放會造成水、土壤和空氣的污染，進而影響公眾健康（如中毒、傳染病、致癌等）。廢物管理審計的目標是幫助實現廢物的合理處置和有效利用，降低公眾健康風險。不同類型廢物的管理模式不一樣，審計人員在立項時應優先關注危險廢物和放射性廢物。廢物管理審計應重點關注：廢物管理相關政策是否存在？這些政策的遵循情況，廢物風險管理情況、廢物管理系統運行和效果，政府履行廢物管理國際責任情況，廢物管理的監督情況等等。在廢物管理審計中應考慮廢物的產生、收集、運輸、處理、回收等環節，分析各環節廢物發生危害的可能性和嚴重性，進而確定審計重點。審計人員應熟知各行業企業可能產生的廢物及其管理流程，采用行業為導向的廢物管理審計模式。

3.2.4土壤污染防治審計開展土壤污染防治審計既是保護土地資源的重要舉措，更是環境治理審計的重要內容。土壤污染屬于隱性污染，具有隱蔽性、滯后性、潛伏性和不可逆轉性等特點。土壤污染一般源于工礦業的高危廢物、農業生產中的化肥、農藥、地膜、畜牧養殖等，另外，城鎮居民生活垃圾、核工業的放射性物質等也是土壤污染的重要源頭。土壤污染防治審計的目標是促進改善土壤質量，提高土壤修復效果。土壤污染防治審計的重點應結合相關行業、區域產業規劃，關注高危土壤污染源的防治，如鋼鐵行業中的酸洗污泥污染，有色冶金行業的重金屬污染、農業生產中的農藥污染和城鎮生活垃圾處理廠建設的效果性等。

3.3生態系統審計

生態系統審計將重點關注水土流失嚴重、土地荒漠化和沙化擴展嚴重、生物多樣性減少以及工程建設中存在的破壞生態環境等較為嚴重的問題。生態系統審計的目標是保障生態安全。生態系統審計主要關注森林、濕地和海洋三大生態系統。生物多樣性是生態系統穩定的保證，可以給人類提供海鮮、野味等食物，提供木材、草藥，凈化空氣和水，降解固體廢物，減緩極端氣候帶來的影響。生物多樣性審計是開展生態系統審計的主要表現形式。生物多樣性審計的目標是促進生物多樣性，保護生態平衡。審計人員開展生物多樣性審計時應充分識別威脅生物多樣性的各種因素如棲息地的退化、外來物種的入侵、資源（包括森林、生物、漁業、能源等）的過度采伐和捕撈、水污染、氣候變化、非法交易、生物技術等，了解政府的應對措施如建立公園、保護區，制定相關政策、利用財政工具、進行環境影響評估等。生物多樣性審計的重點一般包括國家生物多樣性策略，保護區，瀕危和入侵物種，生物棲息地，基因資源，國際合約履行情況等方面。生物多樣性審計可以單獨開展，也可以與水資源審計、森林資源審計、漁業資源審計等結合進行。上述審計業務是相互聯系的，譬如，開展礦產資源采掘活動時可能會帶來森林的退化、生物多樣性的缺失、溫室氣體和重金屬的排放、同時帶來廢棄物處理和土壤污染等問題，因此，開展礦產資源審計時可以同時開展生物多樣性審計、廢物管理審計、土壤污染防治審計和大氣污染治理審計等業務。

4生態文明建設中的資源環境審計模式：風險導向資源環境審計

4.1明確審計目標審計目標是審計之后所要達到的一種狀態。資源審計的目標不外乎資源節約、資源的可持續發展；環境審計的目標就是天藍、地綠、水凈；生態系統審計的目標就是生態平衡。影響目標實現的各種因素構成各種威脅，這些威脅形成相關環境風險，進而產生公眾健康風險，還會進一步發展為經濟風險和社會風險。

4.2識別和評估人類行為帶來的資源環境問題及相關風險首先，審計人員應充分了解被審計領域相關背景知識和現狀，并從中識別潛在的威脅。其次，分析這些威脅對短期、長期的環境、經濟、社會、文化產生的影響。一般情況下，人類活動會帶來資源約束趨緊、環境污染加劇、生態系統退化等問題，這些問題的影響構成相關風險。針對上述問題，審計人員要評估風險的嚴重程度，確定風險發生后損害的可恢復性，還要考慮風險發生的可能性。這是風險導向審計模式的最重要的一步。相關風險的識別和評估對于整個資源環境審計具有導向作用，也是審計工作的切入口。

4.3了解政府對風險的應對措施、主要參與者的角色和責任資源環境審計的實質不是對資源環境本身進行審計，而是對政府的環境風險管理進行審計。因此，在識別和評估風險的基礎上，審計人員要了解政府緩解、預防和控制上述風險的機理；了解政府應對威脅的法規、政策和財政工具有哪些？關于資源環境問題的利益相關者有哪些？他們的角色和責任是怎樣的？相應的公共開支的情況如何?以幫助審計人員識別、選擇審計評價標準，初步確定相關審計范圍。

4.4評估政府應對風險的能力，選擇審計主題或審計范圍確定審計主題或重點是編制審計實施方案的基礎工作?；谝陨蠋讉€步驟所獲得的信息，審計人員應進一步評估政府及相關部門應對資源環境風險的能力，針對風險管理的薄弱環節，確定審計的主題或重點。這一步驟通?？梢圆捎脝栴}分析法完成，下述關鍵問題值得考慮：相關政策和財政工具是否存在，是否可行？是否遵守國家法律、符合國際環境公約？風險管理情況如何？風險管理系統的實施質量，行政內部控制情況如何？政府是否進行了有效監督？內部審計是否發揮作用？同時，我們還應該考慮：這些問題是否可審，是否有審計依據或評價標準？

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1.信息不對稱以及誠信環境缺乏

所謂的信息不對稱，是指在信息化的環境下，在相關會計信息方面，相關的經營管理者處于一種較為有利的地位，而使相關的所有者處于一種較為劣勢的地位。隨著現階段我國市場經濟的不斷發展，企業內部經營權以及所有權的分析，使得在會計審計過程中，信息不對稱的現象時有發生，進而引發相關經營者選擇不符合企業自身的發展情況。再加上缺乏良好的誠信環境，以及利益的驅使，使得會計審計中造假問題時有發生，而且一些會計人員由于道德缺失，使得相應的舞弊行為發生的概率不斷上升。

2.會計制度不完善

近些年來，科學技術不斷發展，市場經濟不斷提升，企業會計操作已經發生了十分大的變化。我國目前所實施的會計制度較為落后，致使會計審計誠信在操作過程中出現很多問題。在傳統的會計制度下，要求相應的會計審計人員只需要具有一定的專業技術知識，而對于其道德規范要求不多，使得會計審計誠信難以在相應的規范下進行有效的管理，在新的信息環境下會，計審計誠信問題的不斷涌現，企業管理水平難以得到有效的提高，企業整體道德缺失。

3.相應作業人員操作失誤致使數據失真

隨著會計信息化的普及，對企業會計人員自身的素質以及專業勝任能力提出了更高的要求，相應的會計工作人員不僅需要掌握豐富的會計專業技術知識，還應當熟練的操作相應的會計軟件。但是現階段企業在經營過程中，財務人員缺乏系統的專業培訓，在實際操作過程中，作業人員自身素質較差，導致會計信息失真現象的產生。

4.缺乏有效的監督管理體系

除了上述的三點外，缺乏有效的監督管理體系，也是信息化環境下會計審計中存在的問題。在當前的會計審計作業中，由于種種原因，我國會計監督體系不夠健全，缺乏相應的科學性以及合理性。除此之外，缺乏有效的監督管理體系，會計審計人員在從事相應的財務工作時，舞弊現象會時有發生，進而產生一系列的誠信問題。

二、信息化環境下會計審計誠信問題的相關建議

1.實施相應的會計委派制度

實施相應的會計委派制度，從而解決會計信息不對稱的問題，也是信息化環境下會計審計誠信問題的解決方案之一。在信息化的環境下，企業會計審計過程中，實施委派制度能夠走出以往那種依附于相關單位負責人的模式，從而提供一些虛假的會計信息，使企業內部所有者能夠更好的獲取相應的會計信息，達到企業會計信息對稱的目的。除此之外，還應當不斷地完善企業會計審計誠信環境，建立健全相應會計審計法律法規，促使企業會計審計工作不斷完善，會計審計工作人員道德意識的不斷提升，增強企業整體管理水平。

2.完善相應的會計制度完善

相應的會計制度，是解決信息化環境下會計審計誠信問題的重要舉措之一。而要想完善相應的會計制度，應當從以下幾個方面著手展開相關的論述。首先，在現階段信息化的環境下，建立一個相對完善的信用檔案，并據此建立一個較為科學完整的信息化的信用管理體系，不斷加大獎懲力度，提高企業會計審計中的誠信意識，以及企業會計審計中整體的道德水平，促使企業整體管理水平能夠不斷的提升，使企業在未來社會中更好的發展。其次，應當建立一個較為完善的內部控制管理制度，健全公司管理機構，并且依據現行的法律法規，完善企業內部的會計準則，使企業內部從事會計審計的工作人員能夠依據企業內部制定的規章制度工作，嚴格執行相應的規范，提升自身的職業素質以及道德水平，提高企業內部控制管理水平，提升企業整體工作人員的誠信意識，促使企業在未來社會中能夠得到更好的發展。

3.提高會計審計人員的職業素質

隨著現今社會會計信息化不斷加深，我國企業在會計審計信息化方面取得一定的成果，但是由于一些原因，我國企業會計審計一直處于理論階段，在相應的研究開發以及實際應用中還未達到相應的標準與要求，主要原因就是我國企業中會計審計人員職業素質較低所致，因此應當提高會計審計人員的職業素質。在信息化環境下，對會計中相應的電子數據進行科學的、合理的審計和檢查，加大企業會計審計軟件的改善，對企業會計審計中相關工作人員進行培訓，提高企業內部會計人員相應專業知識的同時，不斷提高企業會計審計工作人員的財務軟件的操作水平，促使企業內部相關會計審計人員素質不斷提升。

4.建立健全的會計監督管理體系

現在，會計監督并沒有被絕大數人所人同，在當前的現實生活過程中，所制定的會計監督制度執行的也不盡人意。因此，應當依據相應的法規制度，建立完善的會計審計監督管理體系，加大企業會計審計執行力度，做到有法可依，有規可循，盡可能的提升企業會計審計信息質量，解決企業會計審計誠信問題。對企業內部的會計審計工作人員實行相應的考核體系，要求相應的會計審計制度能夠嚴格的執行，盡可能的提高企業內部會計審計工作人員整體的素質。

三、結束語

篇4

1、電子商務對相關會計法規的沖擊

傳統的商務活動從簽約履行合同到款項結算，伴隨業務過程的信息流、資金流等一般以書面形式出現并由經辦人簽字確認，會計核算制度、結算制度、審計制度等均離不開這些原始資料。電子商務造就了自動化、無紙化、數字化的環境，數字簽名代替了紙面簽名，這必然對傳統的適應于紙面交易的會計法規帶來影響。

2、電子商務對傳統貨幣及結算體系的影響

電子商務環境下，傳統支票、現金的主導地位逐步被數字貨幣所取代。數字貨幣或電子貨幣是采用電子技術和通信手段在市場上流通的按照法定貨幣單位反映商品價值的信用貨幣。它實際上由一組數字構成，含有用戶的身份、密碼。金額等內容，并以字節形式儲存在個人電腦的數字價值單位（DVU）。數字貨幣的出現自然就會引起新的金融犯罪和各種舞弊行為的再現。

3、數字產品應如何進行會計核算

傳統會計中，諸如計算機軟件、報刊影視產品等以實物形式出現，在會計作為存貨以歷史成本原則進行確認和計量，進行進、銷、存數量金額核算，并反映到報表中。而在電子商務形式下，數字產品已超出資源限制的約束，數量和內容可無限制地復制，按實物產品方式反映資產價值已失去了其實在的意義。在具體會計核算中，這些產品無法反映具體存貨數量和金額，只有銷售數量和銷售額。

4、建立網上實時會計報告的問題

傳統會計報告模式一般指企業對外提供會計報告的方式，尤其是上市公司的會計信息揭示方式。電子商務方式下，企業會計信息系統是建立在互聯網上的；不管是提供定期還是實時信息，是提供綜合信息抑或明細信息，是向債權入、投資者提供還是向社會大眾提供，技術上的限制已不復存在，建立網上實時會計報告已成為可能，必然會引出以會計報告為基礎審計問題，即是如何開展網上審計的問題，網上審計不僅可能而且成為必要的審計手段。

基于傳統會計基礎的審計活動必然會因為會計受電子商務的諸多沖擊與影響而產生連鎖反應，電子商務這一新興的商業活動形式同樣也是“一柄雙刃劍”，既給審計活動的開展帶來的機遇，也使傳統的審計活動受到了巨大的挑戰。

電子商務的發展給審計帶來機遇

（一）審計業務的服務范圍將更加廣泛。電子商務形成了全球統一規范競爭的大市場。而審計為了更好地適應電子商務的客觀要求，服務于這個大市場，其服務范圍也相應地不斷擴大；不但要服務于物資生產領域，還要服務于非物資生產領域，面向政府、流通行業、生產行業、消費者以及國內外貿易的各個方面。在互聯網的支持下，跨國、跨地區審計已變得輕而易舉，審計人員通過收發E－MAIL進行電子函證、審計測試等，都大大加速了審計的工作效率和質量，擴展了審計的業務范圍。

（二）審計費用將大大降低。服務器在收到客戶委托后，可自動地將被審計單位信息匯集到客戶信息數據庫中，以使審計人員對收集到財務信息進行分析、評價、預測、尋找突破點。主要表現在以下幾個方面：①節約了有關搜尋審計信息、審計證據的長話、電傳，以及審計資料傳遞的郵費，所有的一切工作均在網絡上進行；②減輕了審計人員對審計信息的搜尋成本、等待成本，以及與其他有關單位、個人的聯給費用；③節約了審計人力，減輕了勞動強度，減少了低素質勞動者的數量；④節約了發生在審計工作中的能源、資源，包括商品流、信息流、資金流、人員流的耗費。

（三）審計測試工具多樣化、現代化。當今時代，企業間的競爭日益激烈，誰掌握先進的科學技術和最新的商務信息，誰就會在競爭中處于領先地位。在電子商務中，企業運用各種現代化的電子工具，諸如EFT（電子貨幣）、BBS（電子公共系統）、E－MAIL（電子郵件）等等系列化、系統化的工具，使經濟主體間的經濟交易得以迅速準確的進行。審計人員在審計過程中，為了不斷滿足委托方的客觀要求，必須采用多樣化、現代化的審計手段為客戶服務。新的審計形式的出現，打破了原先束縛審計自由發展的桎梏會計實時報告系統的運用，更加速了財務生成的及時性，便于審計掌握第一手信息數據資料，及時對企業的財務狀況進行審計，這為審計的充分發展提供了一個新的時機。

篇5

按照衛生部2001年版《醫院感染診斷標準(試行)》［1］規定執行，所有在調查期間處于醫院感染狀態的患者均計為醫院感染病例，包括新發醫院感染病例和未治愈的醫院感染病例，排除已經痊愈的醫院感染病例和發生在院外的感染性疾病病例。

2結果

2．1醫院感染現患率調查當日該院共有住院患者576例，實查561例，實查率為97．39%;發生醫院感染19例，醫院感染現患率為3．38%;各臨床科室中以老年科感染發病率最高，為9．09%，其次是愛心病區感染率為4．32%，見表1。

2．2醫院感染部位分布在19例醫院感染病例中，以下呼吸道感染為主9例，占47．37%;其次是泌尿道感染5例，占26．31%。

2．3抗菌藥物應用情況全院實查561例患者，84例使用了抗菌藥物，使用率14．97%，老年科使用率最高20．78%;老年科和愛心病區以治療用藥為主，男科、女科以預防用藥為主;Ⅰ聯用藥占46．43%，Ⅱ聯用藥占36．90%，Ⅲ聯用藥占16．67;住院患者抗菌藥物的應用均控制在50%以內。

3討論

3．1醫院感染現患率本次調查結果顯示，實查561例，實查率為97．39%;發生醫院感染19例，醫院感染現患率為3．38%;醫院感染現患率不高，基本反映了該院醫院感染狀況的實際。這與王靈紅等所報道的現患率3．83%相接近。醫院實查率和現患率均符合衛生部《醫院管理評價指南(2008版)》中醫院感染現患調查實查率≥96．00%和醫院感染現患率≤10．00%的要求。

3．2醫院感染科室與部位的分布調查臨床科室中以老年科感染發病率最高，為9．09%，其次是愛心病區感染率為4．32%;發生感染的部位以下呼吸道感染為主9例，占47．37%，這與國內許多報道相一致;其次是泌尿道感染5例，占26．31%。主要的原因為:老年科的患者年齡偏大，自身各組織器官功能逐漸減退，對病原菌的抵抗力減弱，對疾病易感性增強;愛心病區患者的來源比較特殊，主要為流浪乞討、民政救助、三無人員等，患者個人衛生差，進食沒有規律，營養跟不上，導致機體抵抗力下降，故也容易發生醫院感染。

3．3抗菌藥物使用分析調查當日共有84例患者使用了抗菌藥物，抗菌藥物使用率為14．97%，達到了衛生部規定的抗菌藥物使用率≤50．00%的要求;藥物聯用方面以Ⅰ聯為主占46．43%，其次Ⅱ聯用藥占36．90%;用藥目的方面，治療用藥占39．28%，預防用藥占46．43%。其結果顯示，雖然在抗菌藥物管理上取得了一定成績，但仍然有用藥不規范的現象存在，預防用藥占比例較大，應當進一步加強抗菌藥物使用的監管，規范抗菌藥物的合理使用，使抗菌藥物的臨床應用逐漸達到合理化和規范化。

篇6

［關鍵詞］電算會計審計問題對策

一、引言。

電算化會計下的審計的本質是審計與現代信息技術（主要是計算機技術）融合的一個發展過程。其目標是通過審計與現代信息技術的有機結合，評價控制會計信息系統，實施審計監督服務，以促進經濟發展和社會進步。

隨著被審單位管理信息系統和會計信息系統的普及，審計人員所面臨的審計環境由手工處理、部分的計算機處理逐步發展到全面的計算機處理，從而對傳統的審計技術方法，以至于對審計行業形成了沖擊。它對審計工作的影響，己引起了越來越多審計工作者的重視。

二、電算化會計環境下審計工作面臨的問題。

1.新環境下的審計內容發生了變化。

在傳統的手工會計系統中，從原始憑證到記賬憑證再由登記賬簿到財務報表的編制，每一步都有文字記錄，審計的對象就是這些文字記錄。但在電算化會計系統中，會計處理集中由計算機完成，會計信息集中存貯在磁性介質上。那些手工會計中常會發生的記賬、算賬差錯幾乎不會發生，但如果電算化會計系統的應用程序出錯或被人非法篡改，則計算機只會按給定的程序以同樣錯誤的方式處理有關的會計事項，從而得出錯誤的結果，其后果將是不堪設想的。所以，在電算化會計條件下，審計的內容應包括以下的主要內容：

（1）對會計電算化系統的內部控制的審計。一方面是企業的內部控制能在多大程度上確保會計電算化系統中會計記錄的正確性和可靠性，如輸入、輸出的授權控制，業務處理的審核等。另一方面是內部控制的有效執行能在多大程度上保護資產的完整性，通過以上兩方面的評價，可以判斷企業內部控制系統能在何種程度上防止或發現會計報表中的錯誤及經營過程中的舞弊。

（2）對會計電算化系統程序的審計。會計電算化系統的核心就是會計軟件，會計軟件程序質量的高低，直接決定了會計電算化系統整體水平的高低。會計軟件程序的審計可采用通過計算機審計的方法及利用計算機輔助審計中的數據轉換功能的方法來完成。

（3）對會計電算化系統中會計數據的審計。會計數據處理的真實性、正確性、可靠性，直接影響到會計信息的真實性、正確性和可靠性，所以這一環節的審計是至關重要的，審計人員可采用抽查原始憑證與機內憑證相對比、抽查打印日記賬和機內日記賬相核對等方法，同時也可采用利用計算機輔助審計軟件的功能來完成審計，從而降低審計風險。

2.傳統的審計技術已不再適應新的環境。

在手工會計條件下，審計可根據具體情況對會計資料進行順查、逆查或抽查，這些審查工作基本都是由人工進行的。在電算化會計條件下，由于審計的內容擴大到電算化系統程序、系統的設計與開發、數據文件于內部控制等方面，迫使審計人員在采用傳統的審計技術的同時，還要采用計算機輔助審計技術，用日益先進的計算機審計軟件去對付單機、網絡、多用戶等各種工作平臺下的會計軟件。

3.新環境下審計線索發生了中斷。

在手工會計條件下，從編制記賬憑證、登記會計賬簿到編制會計報表，每一步工作都有文字記錄，都有經手人簽字，審計線索十分清楚。實施了電算化會計會導致審計線索的中斷甚至消失。

4.缺乏足足夠的全面開展電算化會計審計業務的人才隨著社會信息化程度的提高，信息系統審計越來越受到社會的重視，與信息系統審計相關的專業組織和職業資格不斷出現和擴大，但人不能滿足現有的需求。

5.現有的審計標準和準則已不能適應新環境下的審計要求在我國，信息系統審計尚未被業界所接受，主要原因是：缺乏相應的信息系統審計標準。我國目前還沒有正式的信息系統審計準則，而原有的審計準則，已不能完全適用于信息系統審計的需要。

三、加強電算化會計下的審計工作。

電算化會計的實施使得會計系統本身發生了很大的變化。對電算化系統的審計與對手工賬簿的審計相比，在審計內容、方法上都發生了變化。無論是對購置的會計軟件還是對自行開發的會計軟件，審計內容上都需要對其系統內控進行審計，以及對其電算過程和結果進行審計，審計方法或措施有所不同。

1.為電算化審計創造良好的審計環境。

創造良好的審計環境包括：①建立良好的審計監督法律環境，特別是要建立和完善有關的計算機審計的法律、法規。②通過建立和完善審計工作質量控制制度和審計人員后續教育制度，創造一個良好的審計質量控制環境；③建立良好的其他監督形成相配合的環境。

2.更新審計方法，加強對會計信息的審計。

（1）加強對系統內控的審計。對系統內部控制的審計，一般經過以下幾個步驟。

①對內部控制進行描述。審計人員可以通過與被審單位有關人員座談、實地觀察、查閱系統的文檔資料等辦法，必要時可編制內部控制情況問卷，了解系統的內部控制，將它用圖示描述出來。

②對內部控制進行初步評價。側重于評價內部控制的健全性和合理性。

③對內部控制的執行情況進行符合性測試，主要是對內部控制措施是否得到認真執行而采取的測試。對計算機內部控制可以利用計算機進行輔助測試，對手工控制則可以采取如觀察法，實驗法等手工測試方法。

④對內部控制進行總評。主要考慮系統內部控制中有哪些比較滿意的措施，是否能夠通過符合性測試，符合程度如何，內部控制是否可以信籟等。

（2）做好系統電算過程和結果的審計。在系統中，輸入的原始數據、處理的中間結果和最后結果都是以數據文件的形式存貯于電、磁介質或打印輸出在紙質賬頁上。要對系統電算過程和結果的真實性、正確性、合法性等進行評價，必須對數據文件進行審計。數據文件審計可以是對打印輸出的數據文件進行審計，也可以是對存貯在電、磁介質上數據文件進行審計。

首先，我們可以由審計人員進入企業調用企業的會計軟件中的數據實施審計。在調用數據時，對于不同的會計軟件采用的方式也不同。

①對于自行開發的會計軟件，審計人員可以復制它的數據庫直接用計算機語言或采用計算機語言編制輔助審計程序訪問數據庫；可對整個數據庫或選定的數據進行復核；可有效地執行大量數據的驗算重新分類及匯總工作；可詳細地檢查數據庫的內容，按指定的標準查找記錄。

②對于購置的電算化會計系統，由于軟件公司對其軟件的設計過程、數據結構采取嚴格的防范和保密措施，直接打開其數據庫的困難較大。但較完整的電算化會計系統一般都建立了查詢、對賬、統計或財務分析、通用報表等功能。審計人員在對被審系統的數據文件進行審計時，可利用這些功能完成部分審計任務。

（3）努力開拓網站認證業務。由于網絡的開放性、交易場所虛擬性和交易的信息和證據的無紙性，人們對網上交易顧慮重重。

電子商務通常依賴于網絡，顧客只能通過其網頁了解有關情況，無法確定網站的安全性、交易的有效性和交易中機密信息的保密性。

因此，開拓網站認證業務具有現實意義。

3.積極培養具有復合型知識結構的審計人才。

審計發展的關鍵是人才的培養和加快審計人員的知識更新以適應審計發展的要求。為此可采取對原有審計人員在計算機知識、電算化會計系統的控制及計算機審計方法等方面進行培訓或開展審計的正規教育，借助高校的師資力量，加強計算機審計配套課程的教育。

4.制定和完善新的審計準則。

由于審計對象、審計線索、審計方法和技術手段發生較大變化，現有準則中的某些內容已不適應實際情況。在制定新的審計準則時，在考慮我國國情的前提下大力借鑒國外的先進經驗，側重于對審計人員應具備的資格、審計證據的收集、計算機審計過程及相關的審計技術、審計工作的質量控制等方面進行規范。

5.實行審計軟件商品化大力發展審計軟件專業公司，實行審計軟件商品化。

四、結論。

隨著電子技術的飛速發展和電算化信息系統的普及應用，審計工作中的新問題和新課題將不斷出現。對其深入研究，必將開成新的會計理論和方法，而新的會計理論和方法的確立，又將使電算化會計在新的基礎上獲得進一步完善和發展，也使得電算化會計環境下的審計工作不斷的高速改善。真正做到保證會計數據的可靠性和真實性，提高企業的經濟效益。

參考文獻：

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[6]汪路明：論信息時代審計技術的創新，中國管理信息化，2005.

篇7

關鍵詞：比較會計研究方法　原則　類型　程序　作用

一般認為，會計學研究方法分規范會計研究與實證會計研究兩大類。蓋地等(2007)認為，這種分類是從會計研究的性質層面進行劃分的，規范會計研究關注“應該是什么”的問題，實證會計研究關注“是什么”的問題。以比較為首要或主要的研究方法進行會計學研究是比較會計研究方法。不同分類標準下的研究方法相互之間是交叉關系，可以同時使用。潘琰等(2003)指出“本文采用實證研究的方法，通過中國會計準則與國際財務報告準則(IFRS)信息含量的比較研究，為哪一種會計準則對信息用戶更具決策相關性提供量化證據?！睍嬍前l展性和多樣性的辯證統一，不同國家的會計各有特點，同一國家不同時期的會計也在發展。這是比較會計研究方法的客觀基礎。近幾年由于中國施行新的企業會計準則，新舊會計準則比較、中外會計準則比較成為研究熱點，運用比較法的會計學論著大量出版。比較會計研究方法與實證會計研究方法等一樣，成為會計學研究的重要方法。

一、較會計研究方法的原則

英國著名史學家巴勒克拉夫(Geoffrey Barractbugh，1987)認為“所有的比較方法都必須遵循的一條最基本的規則，就是只有在可比較事情之間才有可能進行有意義的比較?！泵绹F代化比較研究學家西里爾?E?布萊克(cyril E.Black)認為：對人類進行概括，比較單位的問題是關鍵性的。美國社會學家斯梅爾塞(Smelser,NellJoseph，1992)曾提出選擇比較分析單位的標準：分析單位必須適合于研究者所提出的那種理論問題；應該與被研究的現象有貼切的因果關系；考慮到對分析單位進行分類的標準；分析單位的選擇應該反映與這個單位有關的資料的可利用程度；應該以標準化的和可以重復的程序為基礎。借鑒各學科運用比較研究的原則，比較會計研究方法的原則是比較對象必須具有可比性?？杀刃灾副容^對象屬于同類同層次，存在一定內在的本質的聯系，能用同一標準去衡量和評價。如果把沒有可比性的研究對象湊在一起比較，就違背了邏輯?？杀刃允潜容^會計研究方法的前提、可能和基礎，需要同時具備下列條件。

(一)應該有兩個或兩個以上的比較對象　比較研究需要在雙方或數方之間進行。否則，就不能稱其為比較研究?！疤攸c”、“特征”的實質是不同點，這類論文的比較對象有時候不是很明顯，但仍屬比較會計研究方法。葛家澍(2004)《財務會計概念框架研究的比較與綜評》一文結構為：引言――關于各國CF的簡單比較――主要CF特點及解釋(美國的財務會計概念框架；IASC概念框架；英國ASB的財務報告原則公告)。該文以美國FASB“財務會計概念公告”、國際會計準則委員會“編報財務報表的框架”、英國會計準則委員會的“財務報告原則公告”、澳大利亞“財務會計概念公告”和加拿大“財務報表概念”等五個財務會計概念框架為比較對象，進行比較研究，第三部分著力闡述和綜評了前三個的各自特點。趙建勇(2004)《政府會計的顯著特征――兼談政府會計教育》一文結構為：基金和基金會計――預算和預算會計――收付實現制和權責發生制的綜合應再――其他顯著特征―――關于政府會計教育。該文從基金和基金會計、預算和預算會計、收付實現制和權責發生制的綜合應用、其他顯著特征等四個方面論述了政府會計的顯著特征。表面上看，只有“政府會計”一個研究對象，好象運用分析法。實際上它的另一個比較對象是“營利性企業會計”，也是比較法。

(二)比較對象應該同類　按性質歸類，會計理論和會計實務可以各分為不同的類。如會計理論可以分為財務會計報告目標、會計基本假設、會計基礎、會計信息質量要求、會計要素、會計循環等類。一個國家的會計基本假設可以和另一國家的會計基本假設比較，一般不能與另一國家的會計要素比較。比較對象應該同類，彼此之間存在相似性或差異性，具有某種共同基礎或具有各自特點。吳榮國(2004)《財務報告列報模式的比較研究》一文結構為：財務報告列報的原則和依據的比較――財務報告列報的形式和內容的比較―一財務報告列報實現機制的比較。該文比較了國際會計準則和中國會計準則意見稿關于財務報告列報的的異同，探尋會計環境影響財務報告列報模式的方式和機理，以及在準則制定方面的啟示?！秶H會計準則第1號――財務報表的列報》和中國《企業會計準則――財務報告的列報》征求意見稿，同屬報告類準則，而且從列報模式角度比較，具有可比性。郭永清、高偉(2004)《我國會計標準與國際會計標準的差異分析及國際趨同的思考》一文結構為：引言――中國會計標準與國際會計標準的差異分析――中國會計標準與國際會計標準的差異分類及國際趨同策略。該文從中國B股上市公司、金融類上市公司雙重審計的制度背景出發，以111家B股公司和7家金融類公司2003年度報告中的中國、國際兩份財務報告為基礎，對中國會計標準和國際會計標準進行綜合比較研究，對存在的12個方面差異做出了分析與評價，并提供了有關的政策建議。該文的比較對象是中國會計標準與國際會計標準，性質上同類，具有可比性。運用比較會計研究方法一般既要比較相同點，也要比較不同點。該文這種“差異”類論文只比較不同點，不比較相同點，也是會計比較研究方法。

(三)比較對象應該同層次　美國會計學家諾比斯(C.W；Nobes，1983)曾借用生物學術語，提出全世界會計實務分類系統，共分5個層次：綱、亞綱、族、種、個體。筆者認為，其實全部會計理論和會計實務都處在的不同層次中。如會計理論――會計循環――會計計量――計量屬性――公允價值。會計循環包括會計確認、會計計量、會計記錄、財務報告等。會計計量包括計量基礎、計量屬性、計量屬性應用原則等。計量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值、未來現金流量現值、公允價值等。比較對象的層次一般應該是并列關系。會計計量、計量屬性、公允價值三者雖然都屬會計循環類，但層次不同，是包含關系，不能比較。如蓋地(2000)《我國海峽兩岸會計法比較》一文結構為：海峽兩岸會計法的基本結構比較――會計確認、計量、記錄與報告的比較――“會計人員”的比較――“法律責任(或罰則)”的比較一幾點思考。該文從四個方面比較了中國海峽兩岸會計法的異同，比較對象是兩岸分別=1=1998年、1999年修訂的會計法，同屬具體法律，層次相同，具有可比性。

二、比較會計研究方法的類型

中外許多學者以各自的理解對比較研究加以分類。歸納起來，有縱向與橫向比較，數量與質量比較，局部與整體比較，形式邏輯

與辯證邏輯比較，原生與派生比較等。相關學科的學者又對比較史學、比較教育學等進行分類。筆者無意對學者們劃分的類型加以介紹和評述，只對分類提出幾點認識。首先，比較會計研究方法分類必須有明確的分類標準。同一子類的標準必須相同統一，標準必須窮盡或完全包含所有子類。其次，分類要體現學科特點。其它學科的比較研究類型對會計學科不一定適用。最后，分類還要具有可操作性，以常用的比較類型為主。為此，筆者結合會計學科特點，按三個不同標準，把比較會計研究方法各分為兩類。

(一)會計縱向比較和會計橫向比較　這是以比較對象所涉及的時空為標準分類。具體可以分為：(1)會計縱向比較。會計縱向比較主要從時間角度，對同一國家、同一會計問題在不同階段、不同時期的發展狀況進行比較研究。主要目的是為了研究某一會計問題的歷史發展過程，分析它產生的歷史背景，探索其前后聯系，并由此發現其內在的發展規律。會計縱向比較至少要比較兩個或多個時點的情況。如朱海林(1999)《國際會計準則第14號的新舊比較》一文結構為：舊準則的主要內容――修訂舊國際準則的背景――新準則和舊準則的比較(一般比較；具體比較)――新準則的示范性披露。1981年IASC批準公布了《國際會計準則第14號――按分部報告財務信息》。1997年IASC批準了新修訂的分部報告準則《國際會計準則第14號――部報告》，從1998年7月1日起開始實施。該文在介紹舊準則的主要內容、修訂舊準則背景的基礎上，著重對新舊LAS14進行比較，其中具體比較有14個方面。該文是對不同時期的分部報告準則進行縱向比較。(2)會計橫向比較。會計橫向比較主要是從空間角度，對同一時期發生在不同國家的會計問題進行比較研究，包括不同國家會計比較、中外會計比較、同一國家不同行業會計比較等，是最常用最廣泛的比較會計研究類型。如周紅(2001)《對法國和中國會計新制度的比較分析》一文結構為：法國和中國會計制度改革比較一制約會計制度改革的基本經濟條件――會計制度的模式選擇。法國1998年實現了國家會計管理機構的改組，1999年完成了《總會計方案》的重寫，決定自2000年1月1日起在全國推行新的會計制度。財政部于2000年12月29日正式了《企業會計制度》，并決定于2001年1月1日起首先在股份有限公司范圍內實施。該文通過對法國和中國會計制度的比較研究，論證了會計制度的形成受制于特定的社會經濟條件，屬橫向比較。

(二)會計宏觀比較和微觀比較　這是以比較對象所包含的內容為標準分類。具體可分為：(1)會計宏觀比較。會計宏觀比較是站在整體角度，對重大會計問題進行貫通的或高度概括性的比較，以獲得對會計問題宏觀的系統的認識。側重揭示會計的普遍規律、本質和趨勢。在研究方法上，更多地摒棄偶然因素，重視高度抽象與概括。比較對象在時空的跨度上相對要有較長的延續段與較大的覆蓋面。比較所得的結果，具有普遍的適應性。一般是對第一二層次會計問題的比較研究。如任永平(2001)《中德財務會計若干理論與實務問題比較研究》一文結構為：關于會計目標的總體定位――關于會計信息使用者―一關于會計規范制定者――關于會計信息質量特征――關于會計規范體系――關于會計基本假設與原則――關于會計要素――關于會計信息披露。該文在會計環境論指導下，比較了中德兩國財務會計八個重要理論與實務問題的異同，論證了會計環境與財務會計的關系，并指出了中國會計的相對優勢與德國會計的可供借鑒之處。以“中德財務會計”為比較對象，選題宏觀。(2)會計微觀比較。會計微觀比較是站在特定角度，對各種局部的、個體的會計問題進行具體的比較。微觀比較相對于宏觀比較而言。大多是會計的個案比較。比較對象在時空跨度上時短面窄。研究的范圍多帶局部的含義，就事比事，不求宏論，只求精細。如綦好東、張孝友(2006)《我國生物資產準則與IAS41的比較與思考》一文結構為：我國生物資產準則與IAS41的比較(關于準則規范的范圍、關于生物資產的確認、關于生物資產的計量、關于生物資產的信息披露)――兩點思考。該文對中國生物資產準則與IAS41的異同點進行比較，重點分析其差異的原因，并就國際會計趨同過程中應如何進一步完善中國生物資產準則進行理性思考。以一條具體準則為比較對象，研究切入點較小，是微觀比較。

(三)會計定性比較和會計定量比較　這是以比較對象的“質”“量”屬性為標準分類。具體可分為：(1)會計定性比較。會計定性比較是質的比較，采用歷史研究、文獻研究、觀察研究、邏輯分析、內容分析、實地考察、個案研究等方法，對比較對象進行“質”的理論思辨?！耙幏稌嬔芯俊敝惺褂玫谋容^研究是會計定性比較。如閻德玉(1999)《會計準則制定模式的比較研究》一文結構為：會計準則制定機構的比較與評析―――會計準則制定人員的比較與評析――會計準則制定程序的比較與評析――會計準則適用范圍的比較與評析一小結。該文以美國、英國、日本、中國、中國香港、中國臺灣、國際會計準則委員會為比較對象，對會計準則的制定機構、制定人員、制定程序及適用范圍四大制定要素進行比較研究，從而探討會計準則制定模式的科學選擇與完善措施。該文主要采用文獻資料，沒有數據，沒有模型，屬會計定性比較。(2)會計定量比較。會計定量比較是量的比較，運用概率、統計、測量、實驗、計量經濟學等方法，對比較對象進行“量”的分析考察?！皩嵶C會計研究”中使用的比較研究是會計定量比較。如李曉強(2004)《國際會計準則和中國會計準則下的價值相關性比較――來自會計盈余和凈資產賬面值的證據》一文結構為：引言――文獻綜述和研究目的――研究設計――研究分析――研究結論。該文以中國2000年至2002年既發行A股發行B股的公司為樣本，通過不同會計準則下會計信息的價值相關性研究為中國會計準則的國際化改革提供參考意見。該文的格式是典型的實證研究。從思維方法看，又是比較研究。作者在“引言”中認為“比較分析會計準則的價值相關性能夠幫助我們了解不同準則下的會計信息的各自作用，在價值相關性研究的基礎上為不同準則之間的比較甄選提供可量化的證據”。而且該文以會計盈余和凈資產賬面值作為研究的切入點?？梢姡菚媽嵶C研究中使用會計定量比較。實踐中比較會計研究類型的運用往往不是單一使用，更多的時候是組合使用。同一標準下的分類有時候需要互相補充，如定性比較與定量比較組合等。不同標準下的分類更需要交叉使用，如微觀比較與橫向比較組合等。

三、比較會計研究方法的運用程序

現代比較史學之父，法國著名史學家馬克?布洛克認為：“比較就是在一個或數個不同的社會環境中選擇兩種或數種一眼就能看出它們之間某些類似之處的現象，然后描繪出這些現象發展曲線，揭示它們的相似點和不同點，并在可能的范圍內對這些相似點和不同點做出解釋，再進行嚴格的分類和論證，就有可能希望得到對事實做出少得多的假設，而精確程度卻高得多的結論?！边@一論述大體上勾勒出了比較研究的步驟。比較會計研究方法的運用程序與之類似’，具體可以分為下列步驟。

(一)明確比較目的　這一步是比較會計研究的起點。比較研究首先要明確目的，即為什么而比較。研究者在遵循可比性原則的基

礎上，以自己的知識結構和認識能力所觸及的范圍確立比較研究的比較對象、比較主題、比較目的、比較類型，對所研究的會計問題的時空范圍、內涵外延進行必要的界說。比較會計研究方法的目的要有價值取向性，要能夠促進會計理論創新，指導會計實務發展，為經濟建設服務。如張蘇彤胡永康(2001)《中美銀行現金流量表的比較研究》一文結構為：現金和現金等價物構成的比較――銀行現金流量表結構――間接法結構下銀行凈利潤調整項目比較――投資活動與籌資活動現金流量項目列示的比較――銀行現金流量表中以凈額列示的項目――銀行現金流量表的補充資料。該文以中國深圳發展銀行股份有限公司、中國上海浦東發展銀行股份有限公司、美國花旗銀行(集團)、美國大通曼哈頓銀行四家上市銀行1999年年度報告為樣本進行比較研究。該文作者自述研究目的是“為了使中國會計界對中國外有關銀行現金流量表的各方面的情況有一個全面的了解，本文將中國和美國的一些大的上市銀行在年報中披露的現金流量表放在一起做一個較為全面、客觀、深八的比較，并在比較分析的過程中，穿插一些筆者對制定中國銀行現金流量表規范的建議與想法，希望通過這樣的研究能為建立與完善中國銀行會計報告準則，參照國際會計慣例改進中國銀行會計信息披露的水平與質量，迎接加入WTO后對中國商業銀行提出的挑戰有所裨益?！?/p>

(二)分析個案特征　這一步是比較會計研究的基礎。個案分析是對兩個或兩個以上的比較對象逐一進行單獨研究。通過對材料的搜集、考證、推斷、檢驗、預測，認識比較對象的本質，力求達到專業研究水平。盡管這一步工作內容有時在論文中不一定反映出來，但不可或缺。比較研究要以分析為基礎，否則將是無源之水，無本之木。如蓋地(2006)《稅務會計原則、財務會計原則的比較與思考》一文結構為：稅務會計原則――稅務會計原則與財務會計原則的比較(歷史成本原則的比較、權責發生制原則的比較、相關性原則的比較、配比原則的比較、實質重于形式原則的比較、謹慎性原則的比較)――對稅務會計原則與財務會計原則差異的思考。該文對由稅法主導的稅務會計原則與投資人導向的財務會計原則進行了比較，研究兩者的差異及其產生的原因，探討如何構建符合國際化發展趨勢的稅務會計與財務會計的關系模式。該文第一部分首先研究稅務會計原則，共得11個原則，為第二三部分的比較研究奠定了基礎。絕大部分論文的個案研究成果沒有像該文一樣，單獨安排一部分予以論述。

(三)研究異同之處　這一步是比較會計研究的中心環節。要求能從彼此相似的比較對象中找出不同點，從彼此相異的比較對象中找出共同點。通過“異中求同”探尋普遍性，通過“同中求異”辨明特殊性。研究異同點的過程要確立比較項，即從哪些方面進行比較。一般地說，可以把比較對象包含的次一級內容作為比較項。如劉永澤等(2006)《中韓財務會計概念框架比較研究》一文結構為：中韓兩國概念框架的主要內容及特征――中韓概念框架的重大差異剖析(在體例結構及表述方面的差異、在會計目標方面的差異、在會計信息質量特征方面的差異、在會計要素分類方面的差異、在會計確認方面的差異、在會計計量方面的差異)――評價與借鑒。2003年韓國會計研究院會計準則委員會了《財務會計概念框架》，2006年財政部了《企業會計準則――基本準則》。該文比較研究了兩國概念框架的主要差別，剖析了這種差別存在的原因，同時評價了兩國概念框架的恰當性，最后指出了韓國財務會計概念框架的可借鑒之處。財務會計概念框架包含的次一級內容是體例結構、會計目標、會計信息質量特征、會計要素、會計確認、會計計量等，該文以之為比較項，比較兩者的差異。

(四)概括比較結論這一步是比較會計研究的歸宿。比較研究不能僅僅停留在單純列異同點的水平上，研究者要運用抽象思維方式，通過對異同點的分析，透過現象看本質，進行理論判斷，最后形成結論，如思考、認識、啟示、借鑒、建議等。它代表比較研究的深度。如黃世忠(2005)《資產減值準則差異比較及政策建議》一文結構為：關于資產減值準備計提基礎的差異比較――關于現金流量預測要求的差異比較――關于首次計提資產減值會計處理的差異比較――關于貨幣時間價值后續處理的差異比較―一關于在資產減值中運用評估值的差異比較――關于無形資產減值準備的差異比較――初步結論與政策建議。該文系統深入地比較了中國計提資產減值準備的規定與第36號國際會計準則，指l出了在具體實務中與國際會計準則存在的6項重大差異，并從技術層面、管理慣例和監管機制等角度剖析了產生這些差異的原因，最后提出若干政策建議。該文第七部分初步結論是“盡管中國《企業會計制度》和相關會計準則對資產減值準備的規定在形式上與IAS36基本保持一致，但實際運用過程中，中國上市公司計提資產減值準備的做法仍與國際會計準則的要求存在著許多實質性的差異。這些差異既有技術層面上的原因，也有管理慣例和監管制度方面的原因。筆者認為，中國全面引AIAS 36(特別是CC.U和現金流量現值的規定)的條件尚不成熟”。該文作者“建議重新審視固定資產、在建工程和無形資產減值準備的計提要求，對于有現成出售價格可供參考，或能夠獨立創造現金流量的固定資產、在建工程和無形資產，仍按現行的做法計提減值準備；而對沒有現成出售價格可供參考，或不能獨立創造現金流量的固定資產、在建工程和無形資產，則不要求計提減值準備。如果經營環境、法律法規等方面存在著明顯的證據表明企業未來的經營前景將受到重大的不利影響，則可要求企業以縮短折舊或攤銷年限的方式來反映這類資產的價值減損?！?/p>

四、比較會計研究方法的作用

俄國著名教育家烏申斯基(2007)認為：“比較是任何一種理解和任何一種思維的基礎。我們必須通過比較才能認識世界上的一切，要是我們認識一件新事物，但又無法將它與任何其他事物作比較，無法找出它與任何其他事物的區別，那么，關于這件事物我們不可能形成任何一種思想，并且連一句話也說不出來?！北容^會計研究方法的作用主要體現在以下方面。

(一)認識本質　比較會計研究的每一個論題，可供比較的內容可能會很多，堅持本質的比較是一個重要原則。從思維過程看，比較研究常常是從現象的比較開始，隨著認識的深化，逐步透過現象看本質，向本質的比較轉化。通過對特定范圍內的具體的比較對象進行定性鑒別和定量分析，比較出它們之間質的差別和量的比例關系，研究彼此的內部聯系，從而準確地把握它們的特點和本質屬性。如耿建新和房巧玲(2004)《環境會計研究視角的國際比較》一文結構為：環境會計研究視角的總體比較――環境會計研究宏觀視角的比較――環境會計研究微觀視角的比較――結論與建議。該文作者認為西方國家所指的“環境會計”與中國所指的“環境會計”在外延和內涵上存在一定差異。如果忽視了這種差異，直接將國外的某些經驗和結論對應于中國的“環境會計”，有時難免會產生偏差。有鑒于此，該文對西方國家和中國環境會計的主流研究視角分層次作一系統比較，從而辨明雙方所指“環境會計”外延和內涵的差異，以澄清有關概念，推動中國環境會計理論研究與實踐的健康發展。該文研究成果有助于人們從本質上認識“環境會計”。