地方稅改革研究管理論文

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內容提要：

自1994年分稅制實行10年來，現行地方稅制對確保地方財政收入和調控經濟運行發揮了重要作用。但是，現行地方稅制改革步伐緩慢，現行地方稅制與市場經濟不協調而產生的矛盾日益顯現，已不能適應地方經濟發展的要求。實行分稅制后，地方財政主要承擔本地區政權機關運轉以及本地區經濟、事業發展所需支出，地方稅成為地方財政收入的主要來源和地方政府行使調節職能的主要手段。然而地方政府的事權較以前擴大了，但作為地方財政支柱的地方稅卻存在調節經濟力度弱、收入規模小、稅源分散、征管難度大以及征管成本高等諸多弊端，導致地方稅目前管理的狀況難以滿足地方政府實現和履行社會經濟職能的客觀需要。同時1994年分稅制改革明確劃分了中央稅、地方稅、中央與地方共享稅范圍，將適合地方征管，有利于調動地方積極性的稅種劃為地方稅收收入，它是以“分稅”為前提，以“分權”為基礎的一種新的財政管理體制，這一體制的建立，一方面促使我國稅制與國際稅制接軌，另一方面，規范了中央與各級地方的財力分配，建立初具規模的地方稅體系，增加各級政府聚財、理財的積極性。但通過幾年實踐，地方稅制不完善缺點日漸突出，因此，應積極著手改革和完善現行的地方稅體系，以構建符合我國社會主義市場經濟體制的公共財政框架。

關鍵詞：地方稅改革完善立法思考

1994年分稅制，雖使地方稅體系初具雛形，但受當時市場經濟和產業結構的影響，地方稅運行體制難以適應市場經濟快速發展的需要。因此應積極改革和完善地方稅體制，增強地方財政支出功能，維護地方政權正常運行，以適應市場經濟發展的需要。

一、我國地方稅制現狀

（一）地方稅收總規模偏小，缺乏主體稅種。一方面，按照分稅制財政體制的規定，目前地方稅稅種有13（其中有兩個稅種已暫停征）個，數量雖不少，但收入規模小，且地方稅沒有大的主體稅種，除了營業稅、企業所得稅可視為主要地方稅種外，其余多屬零星小額稅種，加上地方稅源分散的不穩定性，決定了地方稅征管難度大，征收成本高。另一方面，隨著增值稅的改革，作為地方稅主體稅種的營業稅中有部分可能因與增值稅交叉而劃歸國稅局征收，再則所得稅已成為共享稅①，使得地方稅收入在整個稅收收入中所占比重趨于下降，與地方政府所應承擔的事權不相適應，從而削弱了地方稅收及政府預算的職能作用。

（二）稅制改革不徹底，部分地方稅種沒有發揮充分作用。1994年稅制改革的重點放在流轉稅和所得稅方面，對地方稅稅種的改革觸動不大，缺乏統一性，帶來一系列消極后果。首先，相當多的地方稅仍執行以前的稅制，有的甚至還是50年代出臺的老辦法，如城市房地產稅、車船使用牌照稅，稅制改革未跟上市場經濟發展步伐，致使在征收過程中發生了很多不易解決的爭議。其次，有些稅種的稅目和稅率設計過于繁雜，不易操作，如個人所得稅、印花稅、資源稅等。再次，內外資企業仍然存在企業所得稅、房產稅、土地使用稅、車船使用稅執行不同的兩種稅制，違背了稅收公平負擔的原則。另外有些稅種已不能充分發揮其杠桿作用，如土地使用稅定額標準對巨大的土地級差收入的調節功能已是微不足道，房產稅、車船使用稅均因稅率、稅額未能隨物價變動而變動，使該稅的調節作用已經很小，這些稅種都需調整以提高征稅的廣度和深度，更好發揮稅種應有的作用。

3、中央與地方收入劃分不規范，國地稅務機關征管范圍劃分不科學。首先，收入劃分標準欠規范，如企業所得稅按企業的隸屬關系和行業劃分收入歸中央或地方，而中央直屬企業、地方銀行和外資銀行及非銀行金融所得稅劃分為中央收入，2002年所得稅分享后，中央與地方收入實行分成，一個稅種兩家征管，在實際征管過程中存在很大問題。營業稅歸屬地方稅種，卻又把鐵路銀行、保險分司總部收入的營業稅及金融保險營業稅的部分劃為中央收入；個人所得稅及印花稅一直由地稅機關負責征收，屬于地方收入，卻又把個人儲蓄利息個人所得稅及證券交易印花稅劃分為中央收入由國稅局征管。其次，國地稅稅務機關征管范圍劃分不合理。如原應由地稅機關征收的外商投資企業與外國企業所得稅3%部分卻由國稅機關代征。

4、地方稅稅權過多集中于中央。實行分稅制后，地方稅的稅權仍然過多集中于中央，幾乎所有的地方稅稅種的稅法、條例以及大多數稅種的實施細則，都是由中央制定和頒發的，地方只有征收管理權及制定一些具體的征稅辦法和補充措施的權限②，這樣一種過度集中型的稅收管理模式很難符合我國各地復雜的經濟情況和千差萬別的稅源情況，并會造成地方保護主義的重新抬頭，地方政府為追求地方財力將竟相爭上熱點項目，導致產業和產品結構的扭曲，阻礙平等競爭的實現，不利于政府運用稅收杠桿調控地方經濟，不利于地方政府事權與財權的統一。

二、我國現行地方稅制存在的主要問題

1、地方稅收管理權限高度集中于中央。我國現階段實行的是高度集中的稅收管理體制，稅收的各種管理權限（包括地方稅的立法權、減免權、稅目與稅率的調整權等）基本上集中在中央，地方只負責征收，未賦予地方政府必要的稅收立法權，使地方政府不能通過調整稅收政策的方式調節地方經濟，不能根據本地經濟、社會發展及財政變化的需要對一些具有地方特色的稅種履行開征或減免權限，不利于各地因地制宜地發揮當地的經濟優勢，稅收調控經濟與保障地方財政收入的職能沒有得到充分的發揮。

2、地方稅源變動大，稅源逐漸流失。近年來國家出臺一系列擴大內需的稅收調控政策，使地方稅收收入受到影響，比如根據1999年中央12號文件規定，確定固定資產投資方向調節稅從2000年1月1日起停征；又根據國務院有關所得稅收入分享改革（國發[2001]37號）文件和國家稅務總局（國稅發[2002]8號）文件規定，從2002年1月1日起，按國家工商行政管理總局的有關規定，在各級工商行政管理部門分辦理設立（開業）登記的企業，其企業所得稅由國家稅務局負責征收管理；不實行所得稅分享的鐵路運輸、國家郵政、中國工商銀行、中國農業銀行、中國銀行、中國建設銀行、國家開發銀行、中國農業發展銀行、中國進出口銀行以及海洋石油天然氣企業，由國家稅務局負責征收管理。1997年1月，將金融業營業稅提高3個百分點的收入劃歸中央；1999年10月，將恢復征收的個人存款利息所得稅又劃歸中央；另外，部分高新技術企業發生變更事項后享受企業所得稅優惠政策；企業進行技術改造國產設備投資抵免企業所得稅等一系列稅收優惠政策和稅制調控政策使地方稅源逐漸萎縮流失。

3、內外稅制不統一，不利于稅負平衡。在改革開放初期，為了吸引外資，給外資企業大量稅收優惠政策，實行內外兩套不同稅法。94年稅制改革，企業所得稅改革也不徹底，僅統一了內資企業所得稅，而沒有統一內外資企業所得稅，導致企業所得稅稅制的不公平。如城市維護建設稅、城鎮土地使用稅、教育費附加等只對內資企業征收而外資企業暫免征收；而且，在稅率、稅基和減免期限等方面對外資企業實行優厚的所得稅待遇，而內資企業則沒有③。目前，我國外資企業的所得稅的實際負擔率只占企業所得額的8%——9%，低于國際標準（11%），不到內資企業所得稅稅率的三分之一。這種對外資企業過于優惠的稅制，有悖于稅收的中性原則，不利于公平稅負和內外資企業平等競爭，并且引發一些企業搞假合資，假“三資”企業越來越多，弄虛作假造成地方稅收流失。

4、地方稅改革遲緩，不利于稅收征管。一是城市房地產稅、車船使用牌照稅仍沿用上上世紀50年代的稅法；二是城市維護建設稅計稅依據不易掌握，現行城市維護建設稅以增值稅、營業稅、消費稅為計稅依據，而增值稅、消費稅由國稅局征收，具體征收稅額由于國地稅之間協調問題難以掌握，導致城市維護建設稅流失；三是房產稅、城鎮土地使用稅納稅人在實際征收過程中難以操作，如個體房屋租賃業納稅人為出租房主，而出租房主與實際使用人往往不是同一個人，在實際征收過程中出租房主不易尋找，且即使尋找到由于納稅意識較差，稅款征收難度較大。

三、完善地方稅制的思考

完善我國現行地方稅制，必須適應市場經濟的要求，“按照‘簡稅制，寬稅基，低稅率，嚴征管’的原則，穩步推進稅收改革，在統一稅政的前提下賦予地方適當的稅收管理權，創造條件逐步實現城鄉稅制統一”⑤，主要包括：賦予地方適當的稅收立法權；改革地方稅制，改進和完善地方稅種。具體是保留現行營業稅的征收范圍，確立營業稅在地方稅體系中的主體稅種地位；將城市維護建設稅改為獨立稅種，房產稅與城市房地產稅合并，車船稅與車船使用牌照稅合并，契稅并入印花稅，將文化建設基金并入營業稅稅目征收，擴大資源稅征收范圍；在清理整頓收費的同時，將準稅收性質的收費改為收稅，如將社會保障費改為社會保障稅，將排污費改為環境保護稅，將教育費附加改為教育稅；盡快開征遺產稅和贈與稅；具體來說有以下幾個方面：

（一）賦予地方適當的稅收立法權

我國仍處于社會主義初級階段，與世界上一些法制健全的國家相比，法制化程度還不高，這就要求我國的稅收立法權不應過多下放給地方。但是，綜觀考察我國地方稅收立法權的現狀，有必要賦予地方適當的稅收立法權。

1、賦予地方適當的稅收立法權的必要性

馬克思主義理論認為，法和立法決定于一定歷史時期的經濟生活條件，而經濟生活條件主要包括生產方式、地理環境和人口因素等④。具體地說，在今后相當長的一個時期內，我國經濟生活中直接影響稅收立法權縱向劃分制度的主要因素有兩個：（l）我國地域遼闊，東部沿海地區與中西部地區生產力水平相差懸殊，并且差距呈擴大趨勢。特別是少數民族自治地區多處于邊遠地區，經濟發展水平整體較其他地區又要低得多。（2）東部沿海地區與中西部地區之間的地理環境和資源存在很大差異。我國自然資源相對集中于中西部地區，東部沿海地區自然資源相對匱乏；東部沿海地區平坦，中西部地區多為山地高原、交通通訊等條件差異很大。

我國地區間由于資源優勢和稅源優勢各異，對一些稅種、稅目如由中央統一立法，一些地方未必有相應稅源；隨著經濟的調整和發展，有的地方具備一定稅源后，中央立法又往往不能及時跟上。特別是在全國范圍內沒有普遍征收意義的稅種，由中央統一立法實無必要，但對地方來說，其財政意義又可能十分明顯。

2、賦予地方適當的稅收立法權是規范政府參與國民收入分配方式的需要

我國當前政府參與國民收入分配存在的主要問題是立法的無序已經發展到了相當嚴重的地步。表現在：（l）許多（多數是經濟相對落后地區）地方政府出于促進本地經濟發展的考慮，不時出臺各種減免稅措施，雖經國家稅務總局歷年布置稅收執法檢查，但未能有效遏制這種現象的發生。對照減免稅法定原則的要求，這無疑是一種不享有稅收立法權但事實上卻行使了稅收立法權的情況。但是，從深層次上講，由于我國現行稅制未能充分體現地區間經濟發展非均衡的現實，這種做法又在一定程度上具有其合理的一面。（2）地方雖無權決定開征稅種，但卻變相地開征了收入規模龐大、名目繁多、具有稅收性質的收費和基金等。中央雖三令五申嚴加治理，但多年來地方政府征費的失控狀況總體上呈愈演愈烈之勢。深究其原因，一是與我國一直未確立稅收法定原則有關。特別是在相當長的一個時期內，按我國現行立法體制規定并不享有立法權的省級主管部門，居然可以名正言順地決定開征大量具有稅收性質的收費，這在法制健全的國家是難以想象的。二是與我國的預算制度容許不少行政主管部門在預算外自收自支許多名費實稅的資財有關。三是與我國工商稅收立法權過分集中在中央有關。由于中央賦予地方對工商稅收的立法權過小，地方或出于財政難敷各項支出的需要，或出于對本地特有區域性及零散稅源不能名正言順地征稅，紛紛尋求對現行稅收立法體制的突破。不難理解，這種做法如果長期得不到糾正或不能為其“正名”，小而言之，我國稅收會長久處于這種法制不完備的低效管理狀態，大而言之，將不利于依法治國基本方略的貫徹實施，嚴重阻礙社會主義市場經濟體制的建立和完善，嚴重損害黨群關系和中央權威。解決上述兩個問題，必須針對問題的成因，進行配套規范，賦予地方適當的稅收立法權，堅決糾正和杜絕地方在稅收上的越位立法現象。

此外，賦予地方適當的稅收立法權，也是進一步健全地方稅收體系，完善省級宏觀調控體系的需要，還是緩解中央無暇顧及一些地方稅種的改革，提高地方稅收立法效率的需要。

3、賦予地方適當的稅收立法權的可行性

（1）國家基本政治制度上的可行性。我國地方政府的權力來自中央的授予，中央是否賦予地方或賦予地方多少稅收立法權，必須遵循我國憲法和中央大政方針所體現的既定思路和原則。

（2）宏觀經濟運行上的可行性。稅收是宏觀調控的重要杠桿。一般地，宏觀調控措施的制定，客觀上都要求相對集權于中央。

（3）國家立法體制上的可行性。我國憲法和有關組織法明確規定，省級人大及其常委會和政府分別享有制定地方性法規和規章的權力，民族自治區人大及其常委會享有制定單行條例的權力。因此，賦予地方適當的稅收立法權不存在國家立法體制上的障礙。

（二）改革地方稅制，改進和完善地方稅種

1、擴大營業稅征收范圍，鞏固其主體稅種地位

地方稅主體稅種應該具備稅基堅實、征稅范圍廣泛、收入規模大，稅制相對穩定且能夠成為地方財政收入的主要支撐等特征。但從完善增值稅角度出發，營業稅中的建筑業、交通運輸業等稅目遲早要改為增值稅，這樣將會嚴重影響到營業稅的稅源和收入。因此，必須調整營業稅的征稅范圍，如取消對從事金融、保險、證券、電信等外資服務性企業享有的營業稅減免優惠；將增值稅小規模納稅人改征營業稅，劃歸地稅管理，收入入地方金庫；將臨時經營、修理修配、列入營業稅征收范圍征收營業稅；將文化建設基金并入營業稅稅目征收。

2、遵循國民待遇原則，統一企業所得稅制

按照國民待遇原則，統一企業所得稅制，分別適用內資、外資的兩套企業所得稅制合并統一為新的企業（法人）所得稅制，內、外資企業適用統一稅率，統一工資成本和費用列支，統一稅前扣除和所得稅額計算，統一資產的稅務處理，如固定資產的折舊年月、凈殘值率作出明確規定。統一優惠政策，對允許資本投資的地區和行業，不論是外資還是內資企業，不分直接投資還是間接投資，應實行相同的稅收優惠政策；這樣通過公平稅收負擔，實行平等待遇，實行稅收的國民待遇政策，為所有企業創造公平競爭和發展的外部環境。

3、改進和完善個人所得稅

隨著我國經濟的快速發展，特別是我國加入WTO后，人力資源和服務的國際流動，個人所得的多元化和跨國、跨地區納稅人的增加，客觀要求改革個人所得稅政策。建議采用：1、課征模式實行綜合與分類相結合，逐步向綜合模式轉化；2、逐步擴大稅基，稅基的確立應考慮基本生活、醫療、教育、購房、和贍養等費用；3、統一公民與外籍人員的費用扣除標準與計算方法；4、調整稅率，公平稅負，各類所得稅原則上應當同等對待，合并納稅，實行適度的超額累進稅率，級距不宜超過6級，最高稅率不超過50%；5、以歸集抵免制解決企業所得稅和個人所得稅重疊征收的問題。

4、調整其它配套稅種

（1）房地產稅。將房產稅與城市房地產稅、城鎮土地使用稅合并為統一的房地產稅，改變房地產稅計稅依據，將現行按房產余值或租金收入計稅的辦法改為按房產評估值征稅，要改進稅率設計，根據地域經濟發展的不同現狀制訂差別幅度稅率。確定產權所有人為納稅人，使用人或承租人為代扣代繳義務人。

（2）城市維護建設稅。城市維護建設稅是我國地方稅體系的重要組成部分，是為加強城市維護建設，擴大城市維護建設資金來源而開征的一種稅。應改變現行城建稅是附加稅種地位，重新確定以銷售或營業收入為計稅依據，征稅對象適用于所有企業和個體工商業戶（外資企業也同樣征收）的獨立稅種。這樣，既便于稅收征管，又有利于滿足城市建設日益擴張的需要。

（3）資源稅。為調動地方保護資源的積極性，促進資源的合理開發和有效利用，擴大一般資源稅的征稅范圍，應將森林資源、水資源、旅游資源、牧場資源納入資源稅的課稅范圍。

（4）將車船使用稅和車船使用牌照稅合并為統一的車船使用稅，調整征稅定額，內外資企業統一執行。

5、清費立稅

盡早開征社會保障稅、教育稅、環境保護稅等稅種，列為地方稅稅種，作為地方固定收入。目前，我國的社會保障資金主要通過征收社會保障費的方式取得。開征社會保障稅，能夠克服社會保障統籌基金在繳納和使用管理上的混亂現象，能夠充分發揮稅收職能作用，籌集廣大職工的醫療、失業、養老等社會保障資金，促進社會保障事業的健康發展；而且，現時各種社會保障費在全國已經有的省、市由稅務部門替代征收，效果比較顯著。所以應該清除各種社會保障費改開征社會保障稅。改征排污費為環境保護稅，對污染企業征收。環境保護稅的開征有利于規范我國環保工作、有利于為環保事業籌集專項資金、有利于增強環保意識、有利于控制造成環境污染者的損害行為。為了教育經費有穩定可靠的來源，應將現在征收的教育附加改為教育稅，并適合內外資企業按相同標準課征。

注釋：

①國發[2001]37號《國務院關于所得稅收入分享改革的通知》及國稅發[2002]8號《國家稅務總局關于所得稅分享體制改革后稅收征管范圍的通知》精神，從2002年1月1日起，所得稅實行中央與地方分成，2002年五五分成，2003年后六四分成，中央占大頭；

②2001年4月28日頒布的《中華人民共和國稅收征收管理法》第三條規定：稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規定執行，法律授權國務院規定的，依照國務院制定的行政法規的規定執行。任何機關、單位和個人不得違反法律、行政法規的規定，擅自作出稅收開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅和其他同稅收法律、行政法規相抵觸的決定；

③參見河南省地方稅務局涉外稅收管理處主編《河南省地方稅務局涉外稅收法律法規匯編》上冊第103頁，2002年元月份出版，河南省地方稅務局內部資料；

④李林《關于立法權限劃分的理論與實踐》第36頁，中國法學院研究出版社《法學研究》2002年第6期；

⑤引自2003年10月14日《中共中央關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的決定》第七項“完善財稅體制，深化金融改革”總第20條“分步實施稅收制度改革”。

參考文獻：

（1）財政部稅政司主編《地方稅改革與稅收政策研究》，中國財政經濟出版社2000年10月出版；

（2）高等學校財政學專業教材編寫組主編《中國稅制》，中國稅務出版社2003年5月出版；

（3）王繼成《構建和完善公共財政框架下的地方稅體系》，稅務研究雜志社《稅務研究》2004年第5期出版，中國稅務研究學會會刊；

（4）李雪巖《大調整—一中國經濟結構調整的六大問題》，中國發展出版社1998年7月出版；

（5）姜文《論所得稅在國家中的地位》，《河南稅務研究》2001年第6期出版，河南省地方稅務局內部刊物；

（6）李文《論完善我國稅制結構》，涉外稅務雜志社《涉外稅務》2002年第6期出版，中國國際稅收研究會會刊。