企業會計內控與會計倫理淺論

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企業內部會計控制是企業內部控制的重要組成部分，企業會計倫理是企業倫理的一部分，也是會計文化、企業文化的重要組成部分。說到內部控制，我們自然會想到那些與內部控制相關的企業規章制度等，企業的內部控制不僅包括那些我們看得到的具體的規章制度，而且也包括那些隱性的企業文化，企業文化可作為企業內部控制的組成部分。內部控制一方面是具體的規章制度，另一方面是企業文化，而企業的倫理道德則是企業文化的重要方面。一個講倫理道德的企業可以使企業的知名度、美譽度等得到提高，而知名度、美譽度的提高又可以增強企業的競爭力，企業倫理道德品質的優良還可以贏得更多的消費者等利益相關者對企業的信賴和支持，這些有利因素都將更加有利于企業健康、穩定、可持續地發展。同理，倫理道德在企業的內部控制中同樣很重要，內部控制也要講倫理道德，主要有兩個方面：一個是內部控制的制度設計要考慮倫理道德這個因素，要符合一些基本的倫理要求，比如說“公正性”等；另一個是將倫理道德因素作為內部控制的組成部分，發揮倫理道德的控制作用，即“以德控制”。筆者認為，會計倫理是內部會計控制的重要組成部分。企業除了要重視內部會計控制制度的設計及執行等，還要重視會計倫理這個層面，依靠倫理道德的力量，“以制度控制”與“以德控制”相結合，才能達到良好的內部會計控制效果。

一、內部會計控制

2001年6月，財政部頒發了《內部會計控制———基本規范（試行）》。《基本規范》第二條將內部會計控制定義為“單位為了提高會計信息質量，保證資產的安全、完整，確保有關法律、法規和規章制度的貫徹執行等而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序?！眱炔繒嬁刂剖瞧髽I內部控制的重要組成部分，內部會計控制的好壞直接影響到會計信息的質量和資產的安全、完整等，對企業的利益相關者都有影響。會計信息的真實、完整、及時將有利于企業的經營決策，會計信息的重要性毋庸置疑，要想提高會計信息的質量，必須加強對財務的管理，使企業內部會計控制達到良好的效果。從主要方面來講，內部會計控制的措施可以有：

（一）不相容職務相分離原則。不相容職務是指“：所謂不相容職務是指那些若由一個人擔任，既可能發生錯誤和弊端又可掩蓋其錯誤和弊端的職務。企業內部主要的不相容職務有：授權批準職務、業務經辦職務、財產保管職務、會計記錄職務和審核監督職務。會計與出納職務相分離就是遵循不相容職務相分離這個原則，會計管賬，出納管錢，業務方面也要求相互監督，即不能讓一個人負責管理一項業務的全過程，比如說：出納開現金支票去銀行提取現金這項業務，如果出納一個人就能完成現金支票的辦理，即出納管理所有的印章（財務負責人、會計、出納等印章），就不能起到對出納應有的監督作用，這時應該將不同的印章交由不同的人管理，可以對開現金支票提取現金這項業務起到相互牽制、相互監督的作用，達到預防舞弊的目的?！安幌嗳萋殑障嗷シ蛛x可以避免一個人單獨從事和隱瞞不合規的行為提供基本的保證，但是，它并不能完全防止兩個或兩個以上的人員和部門共同作弊行為的發生?！币虼耍髽I一方面要不定期地對財務工作崗位進行輪換，另一方面要加強財務工作人員的倫理道德教育，培養員工的道德品質和忠誠度。

（二）明確分工、責任、程序。為確保會計信息質量及對財務風險的預防，應加強責任管理，明確財務工作人員的具體分工及責任，明確各項財務活動、事項的管理程序、具體的操作程序等，把每個環節都控制好。比如說對發票報銷的管理，應明確以下主要內容：怎樣的發票才算合格、從原始憑證的取得直到憑證被會計人員受理要經過哪些人員的審核、對超過規定金額的發票又該怎樣處理等。通常來講，企業應重視這些方面的會計控制：貨幣資金的控制、籌資活動的控制、投資活動的控制、生產經營活動的控制。同時，企業應對那些容易出現風險的領域加強控制，如投資領域、銷售領域（現代企業的銷售方式大多是以延期收、付貨款這樣的方式來進行的，因為這種銷售方式有利于企業擴大銷售，同時也造成企業應收賬款的增加，影響了賬款的收回及壞賬的風險。）。當然，不同的企業會有不同的主營業務，也會有不同的風險領域，企業應根據自身實際去加強控制，預防和規避風險。

（三）加強對財務的審計監督。審計主要有三種：企業內部審計、政府審計、外部審計（會計師事務所審計）。由于現代企業的所有權與經營權相分離，使會計信息使用者范圍擴大及對會計信息質量提出了更高的要求，同時也使審計工作越來越重要。企業要加強對財務活動的審計，充分發揮審計的監督作用，一方面要加強企業內部審計部門對企業財務活動的審計，同時也要加強外部會計師事務所對企業的審計，確保會計信息質量。企業可根據不同的業務性質，使審計工作在經濟事項的全過程中得到有效執行，充分發揮“事前審計”、“事中審計”、“事后審計”的作用。比如可對投資項目進行事前審計，即在投資活動開展之前，就先開始對投資方案的合理性、風險性等進行審計，確保投資項目的安全實施，在投資過程中進行“事中審計”，可以控制投資活動的操作風險，在投資活動完成后，進行“事后審計”，可以更好地分析、評價投資效果。

二、會計倫理

“倫”側重于關系，“理”側重于理順關系；倫理跟道德是不同的。倫理的范圍更廣，倫理不僅包括一種關系，還包括調整關系的規范等。倫理是指包含人類社會中的各種關系以及調整這些關系的道德規范?！皶媯惱怼鳖櫭剂x跟會計有關，會計在工作過程中有哪些利益相關者，以及應該怎樣去協調、理順與這些利益相關者的關系，一方面是與不同利益相關者的關系，另一方面是協調這些關系的倫理規范，這就是“會計倫理”。這里暫且不去分析會計的倫理關系及調整這些關系的道德規范，而是從美德倫理學的視角來強調會計美德，通過對會計人員進行倫理道德教育，培養他們的道德品質。美德倫理學就是要強調個人美德的培養與形成?？紤]會計倫理這層控制要素，就是要使內部會計控制更完美?！叭绻麤]有一種內在的道德約束，所有的外在的約束因素終將會失敗。沒有任何一種內部控制是完美的，它或因成本原因或因技術原因，都有控制失效的地方，這時，基于道德的自我約束將起到修補作用?！庇纱丝梢姡瑐惱淼赖碌目刂剖潜匾摹Ｕf到經濟活動，我們自然會想到“義”、“利”，“孔子一方面承認對于物質利益的追求乃人之常情，另一方面又更加強調這一追求必須符合“義”?！边€有“誠信”，“誠涵內，信顯外，誠實就是守信，守信就是誠實，誠信既可一而二，亦可二而一，此乃中國儒家倫理文化的精髓之一?！薄翱鬃佑葹橹匾暋靶拧?，《論語》中“信”字出現了35次?！笨梢姟埃x”“、誠信”等美德自古就被強調。作為會計工作者，同樣需要具備“義”“、誠信”等美德，為了提高會計信息質量，還要強調會計人員的“正直性”、“客觀性”、“獨立性”等品質?！皶嬚Z言是國際性的，這并不是因為數字的通用性（相對于語言），也不是因為跨國事務所的活動范圍超出了國界。會計正直性、客觀性與獨立性在國際上被認知，并且這些觀念在世界范圍內將逐步統一?！睍嬋藛T應加強自身的道德修養，培養這些良好的道德品質，使自己成為德才兼備的專業人員。同時，企業應從以下倫理方面考慮來加強內部會計控制。

（一）設立專門機構來強調倫理道德。企業可在董事會下設立“企業倫理委員會”，專門負責對企業員工（包括會計人員）的倫理道德教育以及企業文化建設等。企業文化對企業的發展越來越重要，2010年財政部頒布的《企業內部控制應用指引第5號———企業文化》，首次將文化因素單列出來，強調可操作性，凸顯文化在內部控制建設中的地位與作用。而倫理道德則是企業文化的一個重要組成部分，企業在構建企業文化的過程中，可以從倫理道德強調“善”的理念出發來規定企業共同的價值觀體系，以道德的力量來影響企業的所有成員，以倫理道德文化為核心的隱性控制作為企業內部控制的補充，使企業的內部控制更加完善。同理，內部會計控制也應當重視以企業會計倫理為核心的文化建設。在企業的生產經營活動與倫理問題有關時，“企業倫理委員會”還可以為企業提供倫理分析，使企業充分考慮倫理道德的因素，更好地發展。如在企業進行新項目的投資決策中，企業倫理委員會可以從該項目的投產與生態環境的倫理關系方面進行分析，從而為新項目的投資決策提供參考，企業應從倫理視角來加強內部會計控制的思考。

（二）把好用人關?！叭恕钡囊蛩貙ζ髽I的發展是很重要的，“人才”是企業創造力的源泉，是企業創新的基礎。所以，企業一定要重視人才，以人為本，為員工創造更好的工作環境和工作平臺，使每一位員工都能有發展的機會。企業要把好用人關，要針對每個人的個性和才能充分調動和發揮他們的潛能，做到“人盡其才，才盡其用”，實現人力資源組合的最優化、人力資源效益的最大化等。同時，企業要重視對人力資源的道德考察，堅持“德才兼備”的選人、用人導向，充分發揮道德在內部控制中的作用。對會計人員的選用不僅要注重其能力，還要注重其道德品質，確保選用的會計人員能符合“提高會計信息質量，保證資產的安全、完整”等方面的要求。把好會計人員的選用關，有利于內部會計控制制度更好地得到執行，以降低制度的執行成本，有利于更好地實現內部會計控制的目標。

（三）以德經商。企業的經營管理者要重視“倫理道德”，構建講倫理道德的會計文化、企業文化，并帶頭踐行企業的內部控制規范及倫理道德規范等，這將有利于整個企業的倫理文化的提升及員工思想意識的統一，有利于增強企業的凝聚力、競爭力，更好地達到內部控制的效果。企業管理層“以德經商”的以身作則行為所帶來的示范作用，將帶動企業的每一位成員積極踐行“以德做事”的良好風氣的形成，同樣影響企業的會計人員，使會計人員按照倫理道德的要求做事，并將有利于內部會計控制的完善和達到良好的控制效果。