煤炭企業會計核算體系研究

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【摘要】長期以來，我國經濟的發展主要依賴于煤炭，而煤炭企業本身的發展導致了一系列的環境問題，因此環境會計問題成為目前的研究熱點。本文以我國的煤炭企業作為研究對象，從環境會計要素的確認、計量以及環境會計報告和信息披露等方面，建立了我國煤炭企業環境會計的核算體系，旨在為煤炭企業環境會計的建立及環境保護提供借鑒。

【關鍵詞】煤炭企業;環境會計;核算體系

一、背景

我國煤炭主要分布在山西、陜西等省份以及內蒙古自治區，其次是貴州、安徽等省份以及寧夏自治區，豐富的煤炭資源，極大地促進了經濟發展。但同時，煤炭的大量開采也帶來了環境的極大破壞。如:空氣污染、地下水污染、礦區污染以及二氧化碳、二氧化硫等污染物的排放等問題。而環境會計體系的建立將會有助于經濟發展與環境保護的協調平衡，目前我國煤炭企業的環境核算體系尚不健全，環境會計相關法律及披露制度也不夠完善。所以，我國的煤炭企業迫切需要建立一套完整的環境會計核算體系。

二、煤炭企業環境會計核算體系的建立

對于重污染的煤炭企業環境會計核算模式的建立，長期以來，始終存在著爭議:其中比較新穎的是單獨進行核算和披露，不考慮現有的核算體系;還有一種是直接加入有關的環境項目，不改變當前的會計報表體系。但是對于那些特殊的不能用貨幣計量的環境信息就應該在報表的附注和財務狀況的說明書上同時進行披露。而本文主張后者，在煤炭企業的傳統會計核算中加入有關環境會計的內容。(一)環境會計要素的確認。會計對象的具體化就是環境會計要素，展開來說就是對其具體內容所作的分類。類比傳統會計要素再考慮環境會計的特殊性，采用五要素論。分為環境資產、環境負債、環境權益、環境費用和環境收益，這些要素構成環境會計核算的內容。1．環境資產。借鑒當前我國對于環境會計的研究，再綜合考慮我國煤炭企業在生產和經營方面的特殊性，本文認為聯合國國際會計與報告標準政府間專家工作組(簡稱ISAR)的觀點最符合環境資產的定義，ISAR認為環境資產是一種特殊的環境成本，是符合被資本化的環境成本。依照此定義，我國煤炭企業中主要的環境資產包括以下內容:相關環境治理專利技術、取得的環境許可證、獲取的環保專項存款、應收的環境賠款以及各種環境凈化設備。2．環境負債。目前與環境負債相關的定義中被各國研究者所普遍接受的是“環境負債是與環境支出相關的義務，是指企業已經發生的與負債確認標準相符的事項”，根據我國有關的環境核算的調查，從當前發展現狀看，環境相關負債在煤炭企業中應該主要包括下列幾方面:在煤炭開采前應承諾履行的義務(如土地復墾義務)、在開采過程中應承諾履行的義務(如煤矸石等廢棄物處理義務)、開采完成后應承諾履行的義務(如對廢棄的煤炭處理場的關閉義務)。3．環境權益。環境權益，類比傳統會計中的相應概念，是企業的所有者在企業環境資產中享有的剩余權益。企業作為一個空殼能夠保證負債所有者權益之和等于資產，但環境三要素之間卻不一定能滿足這個等式。所以要在傳統會計的基礎上加入環境會計要素，就可以仍然保持這種等式的平衡。結合當前煤炭產業生產經營的特點，煤炭企業的環境權益包括以下兩個方面:一是由國家財政撥付的用于改善特定礦區環境污染的基金;二是煤炭企業根據當前經營狀況，從企業稅后利潤中拿出的用于改善和治理環境污染的環?；?。4．環境費用。對象化以后的費用就是成本，環境費用是指企業已消耗的環境資產的價值。由于環境支出發生的不同原因，企業的環境費用大致可以分為下列四種:環境事業費用、環境治理費、環境預防費、環境補償費。5．環境收益。環境收益是指企業在環境保護和治理方面所獲得的收益。因此，環境收益包括企業因擁有的環境資產和治理環境污染所取得的收益。根據煤炭企業自身的生產模式，其環境收益主要包括:企業排污權剩余能力轉移所獲得的收益、利用殘料物所帶來的環境收益、貸款購買環保設施而享受稅收減免優惠、政府的專項補貼等。(二)我國煤炭企業環境會計要素的計量。1．環境資產的計量。環境資產的計量就是對環境資產的價值作出規定。在煤炭企業所進行的與環境有關的活動中與人類勞動的耗費有關的資產有固定資產、無形資產、存貨、遞延資產等。這類資產計量也應該采用傳統會計中的歷史成本法，與傳統會計中不同的是在明細核算時準確注明該資產與企業的具體環境活動有關。例如，企業購買的用于改善環境污染的大型機器可在“固定資產一環境治理設備”中進行核算反映。2．環境負債的計量。環境負債的計量是可以用貨幣計量的在踐行企業環境承諾時應付出的價格。如果企業應踐行的使命是具有執法強制性的，則應該按照相關的規程計價;如果企業應無條件踐行的是與承諾相關的，就按照有關承諾的成本計價。例如，對于現有的環境資源稅和應該給予的礦產資源方面的補償費的計量就可以采用已有的會計準則中的方法。3．環境權益的計量。環境權益在形成過程中通常都會帶來相關資產的出現。因此，環境權益與環境資產的相關計量是分不開的。對于環境權益的計量既可以按照企業獲得的或從稅后利潤中拿出的金額確定，也可以按當年實際收益額確定。環?；鸬挠嬃烤蛯儆谇罢?，而環保留存收益的計量則應采用后者。4．環境費用的計量。環境費用一般而言是根據當時的付出金額采用歷史成本來計量，但對于以后會發生的環境費用則也可用非歷史成本法計量。非歷史成本法計量不同于歷史成本法計量，其是用來預估環境損失代價的計量。5．環境收益的計量。在環境報告上列出相關環境收益的出處和金額是環境收益計量的目的。當前學術界認為企業的環境收益有兩種來源:一是由企業環境資產帶來的環境收益;二是由相關產業治理和改善環境污染帶來的環境收益。對于企業環境資產帶來的環境收益，企業計量的主要是直接環境的收益。對于企業治理和改善相關污染產生的收益，是依據當時取得額來進行核算。(三)我國煤炭企業環境會計報告及信息的披露?，F在研究有獨立的和非獨立的環境會計報告兩大模式?？紤]當前煤炭企業特殊的生產經營特點并借鑒當前的研究成果，當前應該選擇非獨立的環境報告。企業的目的是追求利潤最大化，以前的信息披露也就只關注企業的經營成果，而忽視社會責任。這就使得無法反映相關企業對環境所帶來的破壞以及在改善和治理環境方面所作出的努力。所以應該關注社會效益和生態效益的披露。應該反映企業當前的環境保護措施對其經營狀況產生了什么樣的影響以及當前的經營活動對環境造成了怎樣的破壞。

三、結語

本文考慮當前煤炭經營的現狀并汲取當前這方面的研究成果，大致建立了關于我國煤炭企業的環境會計核算體系。希望這一體系的建立，能夠幫助我國煤炭企業改善其經營現狀和環境問題。

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作者:張喜榮 王瑞雪 單位:東北電力大學