商業銀行業務信息披露研究論文

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表外業務是80年代西方國家銀行業發展的重點。80年代初以來，西方各國銀行間競爭日益激烈，存貸利差縮小，信貸風險加大，資本管制加強，使得眾多的銀行紛紛尋求它路，表外業務就成了西方商業銀行發展業務和擴大盈利的一個重要手段。近二十幾年來，表外業務迅速發展，其速度和規模已遠遠超過了表內業務。表外業務的崛起，給面臨困境的西方商業銀行帶來了很多發展機會，將銀行業從低谷中解脫出來，并為之提供了有效的盈利手段。

表外業務能夠為銀行帶來一定的收益，但也意味著巨大的風險。近年來，國外一些銀行因操作衍生金融工具不當而蒙受巨額虧損、乃至倒閉的案例比比皆是。我國金融業也存在著大量的表外業務，其中絕大多數屬于或有事項，如各種擔保業務、未決訴訟、貸款承諾、銀行承兌匯票等等，期貨等衍生金融工具也在嘗試。然而，由于表外業務不能滿足傳統意義上的定義、確認、計量標準而無法在會計報表中予以反映，其透明度低，金融管理部門難以準確把握其風險，因此給銀行自身的經營管理帶來了極大的困難。基于這些局限性，表外業務信息披露就成了世界各國商業銀行普遍面臨的一個重要問題。從國際金融界的角度看，加強對商業銀行表外業務的信息披露，進一步提高商業銀行的透明度已是大勢所趨。

一、巴塞爾協議的有關規定及我們的差距

巴塞爾委員會作為國際銀行監管領域最重要的組織，近年來就銀行監管問題了一系列標準、原則和建議，這些標準、原則和建議常常成為世界發達國家共同遵守的標準。在這些標準、原則和建議中，幾乎都涉及到關于銀行表外信息的披露問題。如1995年與證券委國際組織聯合的《銀行和證券公司衍生產品業務監管信息框架》、1995年11月的《銀行和證券公司交易和衍生產品業務公開信息披露》、1996年11月的《銀行和證券公司交易和衍生產品業務信息披露調查》、1997年11月的《銀行和證券公司交易和衍生產品業務信息披露調查》、1998年9月的《增強銀行透明度》、1999年2月的《銀行和證券公司交易和衍生產品業務公開信息披露建議》、1999年12月的《銀行和證券公司交易和衍生產品交易信息披露》等。上述規定對我國商業銀行表外業務信息披露特別是衍生產品的信息披露給出了具體的要求。這些規定和建議總的指導思想有兩點：

（1）金融機構應當向其財務報表的使用者提供表外業務特別是衍生產品交易活動的清晰概況。金融機構應該從定性和定量兩方面披露其表外業務特別是衍生產品交易活動的范圍和性質，披露其所面臨的主要風險及風險管理方法。

（2）金融機構應該披露其內部的風險衡量方法和管理體現，這有助于金融機構間相互跟蹤和效仿不斷發展變化的市場活動，確保信息披露的有效性。1998年底，國際會計準則委員會通過了《國際會計準則第39號-金融工具：確認和計量》，該準則要求在資產負債表上確認包括衍生交易工具在內的金融資產和金融負債。

我國商業銀行表外業務起步較晚，既缺乏理論上的研究，也缺乏實際工作經驗。具體表現在：

首先，缺乏對信息披露的具體規范。我國商業銀行在表外信息披露上遵循的規范體現在各項法律規章制度中。如《金融企業會計制度》、《金融保險企業財務制度》、《會計法》、《企業會計準則》、《商業銀行法》、《股份有限公司會計制度》及《公開發行證券公司披露編報規則第2號》等。上述法律法規除了證監會編報規則第2號外，其他法律法規對商業銀行表外業務信息披露的要求幾乎都是原則性的，沒有具體要求。對于披露問題，這些法規多在披露時間、報送對象、編制過程等方面有所要求。而《企業會計準則》和《金融企業會計制度》等一類的規范，則主要是會計規范，而不是對所披露信息的具體要求。總之，我國商業銀行表外業務信息披露目前幾乎沒有適當的規范可遵循。對于上市銀行，信息披露規范主要來自證監會的《公開發行證券公司披露編報規則第2號-商業銀行財務報表附注特別規定》、《公開發行證券公司信息披露編報規則第7號-商業銀行年度報告內容與格式特別規定》和財政部的《公開發行證券的商業銀行有關業務會計處理補充規定》。這些規定，特別是證監會的規定，是目前我國對商業銀行信息披露提出的最具體、也是最嚴格的規定，但是，它們只適用于上市銀行，而不適用于其他商業銀行。因此造成各商業銀行的做法各不相同。如對子衍生產品交易，有些銀行將其全部放在表外，有些銀行將部分放在表外。

其次，缺乏對風險管理的定量信息。巴塞爾委員會主張加強對表外業務風險狀態的信息披露，且要求銀行針對信用風險、市場風險以及流動性風險提供充分的定性及定量信息，對于操作風險與法律風險等不易于量化的風險，則要求披露有關的定性信息。由于我們在風險管理方面起步較晚，衡量、監測風險的技術與方法掌握不多，缺乏大量的管理數據，因此，無法提供國際標準要求的大部分定量信息。

另外，缺乏對會計報表附注的重視。按照現行的做法，表外業務基本上應反映在會計報表附注中，而我國商業銀行普遍缺乏對會計報表附注的重視。許多銀行會計報表附注只有十幾項，有的銀行甚至國有獨資商業銀行也只有1、2項，有的一些城市地方商業銀行則干脆就沒有。報表附注的披露不充分將直接影響信息披露質量，導致信息披露存在較大缺口。二、加強表外業務信息披露的對策建議

按照巴塞爾委員會以及國際會計準則委員會的規定，將表外業務特別是風險較大的金融衍生產品在表內確認并在當期損益中確認公允價值的變化應該是對其進行會計核算的發展方向。但是，由于表外業務本身的復雜性，對其進行會計核算十分困難，因此目前大多數國家對表外業務仍是以會計披露為主。我國的表外業務發展尚處于起步階段，既缺乏經驗，又沒有具體的規范要求，短期內要求在表內確認會帶來一定的風險，因此應根據實際情況逐步地完善?，F階段仍以表外披露為主，但應對其信息披露的原則、標準、內容及方式進一步規范。

第一是規范披露的原則。信息披露是否真實，這是當今全社會普遍關注的問題。表外業務作為商業銀行經營業務的重要組成部分，對它的披露也應當遵循真實性的原則。所謂真實性，應當包括：（1）有用性，即披露的信息在決策上有用，能夠滿足使用者的需求，增加使用者對金融信息的了解，降低投資者決策盲目性和風險。（2）相關性，即信息披露不能一廂情愿地主觀決定，而應當根據市場用戶的需求，規范信息披露的形式、數量和質量。（3）可靠性，即披露信息必須可靠，不能錯誤引導用戶的判斷，不能進行虛假的誤導性陳述，也不得有重大遺漏人動中立性，即信息的產生過程及結果不能有特定的偏向，不能在客觀的信息上附加某種主觀色彩以滿足特定信息使用者的需要，否則信息的真實性就會受到質疑。當然，對表外信息披露的真實性并不等于精確性。因為表外業務本身的復雜性以及對其核算的局限性，決定了對表外業務信息披露具有一定的模糊性。

第二是規范披露的標準。（1）針對不同發展水平的銀行，提出不同的披露標準。全國性銀行比地方性銀行披露信息要求多，股份制銀行比非股份制銀行披露要求多，上市銀行比非上市銀行披露要求多。上市銀行的信息披露以證監會《公開發行證券公司信息披露編報原則第2號-商業銀行財務報表附注特別規定》為依據。對非上市銀行應針對其特點和監管要求制定相應的報表附注規定。（2）信息披露的數量，要本著規模大的銀行多于規模小的銀行、股份制銀行多于非股份制銀行、上市銀行多于非上市銀行、全國性銀行多于地方性銀行的標準。（3）制定標準的程序，要先制定有關資產質量、或有事項與衍生產品等方面信息披露的標準，后制定有關風險控制方面信息披露的標準。

第三是規范披露的內容。現階段，我國商業銀行表外業務主要體現在會計報表附江中，主要應當披露以下信息：（1）說明各種表外業務特別是衍生金融工具的計價方法。（2）對于可能構成損失的或有事項，應披露可能構成損失的或有事項的金額，包括銀行承兌匯票、保函、開出信用證、貸款承諾、向其他商業銀行轉貼現以及其他有追索權的資產銷售項目。（3）對于衍生金融產品，應按衍生產品種類，根據合約期限分別反映各種衍生金融工具的合約價格、會計期初市場價格、會計期末市場價格、按會計期末市場價格計算的銀行在各種衍生金融工具上的盈虧，對用于套期保值目的的衍生金融工具應單獨進行披露。

第四是規范披露的方式。（1）自愿披露與強制披露相結合。規范信息披露方式與保守商業秘密兩者一直是困擾會計信息規范的問題。規范本身意味著強制性，這種強制性對于促進資本市場有效性、減少因信息不對稱而產生的內幕交易和信息誤導有著十分重要的意義，但也可能因此產生負面影響，如由于銀行公開屬于自己商業秘密的事項而在競爭中處于不利地位。我們不能一味追求充分披露而不惜任何代價損害銀行本身的利益。因此，對商業銀行表外業務的披露應本著自愿披露和強制披露相結合的原則，除了必須披露的內容外，給銀行留有自愿披露的余地。（2）采取補充報表披露。補充報表是會計報表的附屬產物，它是以各類明細表為主，同時包括一些主表中無法體現的信息。西方國家對財務報告中補充報表規范得比較完善，而我國的《會計法》及有關法規制度中對此沒有明確規定。經驗證明，補充報表在西方國家會計信息披露中有著十分重要的作用。我們應該借鑒西方國家的先進經驗，對于報表附注中沒有規定披露的內容在必要的情況下可采取補充報表披露。

第五是創新披露的手段。目前，會計信息披露正在進行著新的變革-披露手段的創新。借助于現代信息技術，特別是網絡技術的發展，信息披露實踐逐步由單一的以紙介質信息披露過渡到以紙張和網絡介質并用的新階段。這一變革孕育著一場新的信息披露革命，那就是以實時披露替代定或披露，以個性化信息披露代替通用型信息披露，以復合數據披露代替時務數據披露。這是信息技術革命的結果，也是信息披露變遷的必然。

2000年11月14日我國證監會公布了《金融企業上市信息披露編報規則》，對金融企業在風險因素、內控制度、資產狀況和債務構成等方面的上市信息披露做出了較為具體詳盡的規定和相對于一般上市公司的特別要求?！毒巿笠巹t》出臺僅一個星期，我國第一家全國性股份制銀行-中國民生銀行就完全按照其要求編制并正式公布了A股發行的招股說明書。在民生銀行的招股說明書中，對自身所面臨的各種風險進行了更加具體全面的分析。不僅說明了商業銀行常見的流動性風險、行業風險、政策風險、市場風險等，而且增加并詳細地分析了表外業務風險、管理操作風險等。專門披露了其銀行承兌匯票業務、保函業務和信用證業務等三項表外項目的有關情況。

民生銀行招股說明書的表外信息披露情況在一定程度上說明了上市公司的信息披露將越來越透明和規范，投資者利益的地位越來越受到重視。當然與巴塞爾委員會的有關信息披露原則還有較大差距。這種差距反映了我國經濟正在逐步向市場經濟過渡的現狀。商業銀行表外業務正處于動態的不斷發展之中，而這種動態的發展過程又受到市場發育程度的制約，因此現階段我國商業銀行表外業務信息披露不可能也不適宜一步到位，也就是說，不能完全達到巴塞爾委員會的有效銀行監管要求。但是毫無疑問，作為全球銀行應當共同遵循的巴塞爾委員會的有關原則和要求，將是我國銀行業改革的基本方向，也是我國商業銀行表外業務信息披露所要達到的最終目標。