行政機構會計準則問題及革新建議

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1998年1月1日，我國頒布和實施了《行政單位會計制度》、《事業單位會計制度》和《事業單位會計準則（試行）》，到目前為止已經經歷12年的時間。但隨著我國經濟的不斷發展和行政事業單位體制的改革，現行的行政事業單位會計制度和準則已經與我國現行的財政管理體制和會計環境不相適應，使得現行的行政事業單位會計制度和準則呈現出不少的問題。因此，改革行政事業單位會計制度和準則勢在必行。

一、我國行政事業單位會計制度和準則的問題

1．會計目標確定不合理。根據《行政單位會計制度》和《事業單位會計準則（試行）》其中的“一般原則”條款規定“會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，適應預算管理和有關方面了解行政單位財務狀況及收支結果的需要，有利于單位加強內部財務管理?！保梢钥闯霈F行的行政事業單位會計制度和準則似乎只把政府行政機關及相關事業單位作為會計信息使用者，會計信息僅作為其內部管理使用，而廣大的社會公眾卻無法通過獲得全面的會計信息來評判會計主體履行義務的情況，阻礙了社會監督作為外部控制的有力保障。

2．以收付實現制為核算基礎不科學?，F行《行政單位會計制度》中規定會計核算以收付實現制為基礎。現行《事業單位會計準則（試行）》中規定會計核算一般采用收付實現制，但經營性收支業務核算可采用權責發生制。收付實現制將會計主體的全部收入作為會計期間的收入，將會計主體的全部支出作為會計期間的支出，這就造成了行政事業單位收入支出配比不合理。隨著市場經濟的不斷發展，行政事業單位管理目標的改革，收付實現制在很多方面已經不能滿足行政事業單位的經營管理目標，其缺陷表現得日益突出，例如不能全面反映單位的資產負債情況，虛增資產、隱藏負債，增加了單位的財務風險。另外，收入和支出不能科學配比，將不僅不能進行準確的成本核算和有效的績效考核，而且管理層操縱業績的可能也大大加大，不利于提高單位的經營管理效率，也加大了經營風險。

3．會計科目的設置不準確?，F行的《行政單位會計制度》和《事業單位會計制度》規定的會計科目，是匯總和檢查行政事業單位資金活動情況和結果的總賬科目。但由于行政事業單位內部各行業預算管理方式存在差別，制度的規定又不夠細化，使得各單位會計科目的設置缺乏指導，會計科目的設置不規范，可能出現記錄統一經濟活動的會計科目不同，增加了信息使用者的信息使用成本。同時，隨著國內市場經濟的進一步發展，行政事業單位置身于市場經濟體制的特點造成行政事業單位會計科目體系上出現空白。

4．資產核算和管理狀況存在問題?，F行的行政事業單位會計制度與準則對固定資產的核算要求不符合會計核算的謹慎性原則，未充分估計各類風險和損失。一是對已經發生的資產減值未予以確認，也未計提累計折舊，導致虛增資產。二是取得的固定資產全部一次性作為當期支出，違背劃分收益性支出和資本性支出的原則。由于行政事業單位的特殊性，與一般的企業相比，管理層的受托責任中并無追逐經濟利潤這一管理目標，不考慮資產的投資回報率，因此，管理層和相關工作人員對固定資產管理不夠重視，積極性較差。例如，沒有對固定資產進行定期的盤點以致不能做到真正的賬實相符，對固定資產的報廢更新不夠及時導致資產的使用效率較低，對資產的保管不夠嚴格導致不相關人員很容易接觸到資產，致使資產的保管風險較大。

5．會計報表反映信息不全面?，F行的《行政單位會計制度》和《事業單位會計制度》中規定，行政事業單位會計報表包括資產負責表、收入支出表、附表和專項資金收支情況表。會計報表主要只反映預算收支情況和執行結果，報表附注太簡單，也未包括現金流量表，現金的收支情況沒有得到準確反映，不利于單位的財務管理和內部監督。此外會計報表沒有融入更多的財務和非財務信息，以行政單位的決算報表為例，決算報表中的收入支出報表格式設置不科學，表現為內容過于簡單和信息大量重復。因此，現行的會計報表并不能很好地滿足管理層和公眾的信息需求。

二、我國行政事業單位會計制度和準則改革的建議

1．設置科學的會計目標?，F行的行政單位會計制度和準則中并沒有對行政事業單位會計信息使用者的范圍做明確的規定。根據會計基本目標兩種代表性的觀點，一是決策有用觀．二是受托責任觀。決策有用觀是指財務會計所提供的信息對使用者進行經濟、社會和政治決策有用的性質．強調會計信息的相關性和有用性。受托責任觀則認為．會計是向資源的所有者（或資源的委托人）如實反映受托者對受托資源的管理情況。強調的是會計信息的客觀性和可靠性。行政事業單位正以會計主體的身份出現在市場經濟中，這就要求其既要重視受托責任性，也不能輕視資源委托者做出未來資源托付決策的有用性。因此，行政事業單位的會計信息使用者應當包括以下方面：出資或捐贈的政府部門；包括財政、稅收、工商管理、國有資產管理和審計等政府相關機構；提供貸款的各類金融機構等債權人；單位內部管理層和單位員工及廣大社會公眾。

2．引入修正的收付實現制和修正的權責發生制。2009年8月，財政部印發了《高等學校會計制度》（征求意見稿），對之前實行了十年之久的《高等學校會計制度（試行）》進行了變革。其中，會計基礎由收付實現制向修正權責發生制的轉變。2010年7月，財政部印發了《基層醫療衛生機構會計制度》（征求意見稿），與現行《醫院會計制度》（財會字［1998］56號）相比，征求意見稿中的主要變化內容之一就是為適應強化財政預算管理需要，采用修正的收付實現制。由此可見，現行的行政事業單位會計制度與準則中規定的收付實現制的核算基礎已經滯后行政事業單位各行業發展的需要，改革刻不容緩。權責發生制是新公共管理體制下行政事業單位會計的改革方向，將有利于行政事業單位的會計信息更加準確和及時地計量，更真實客觀地反映各項資金使用情況，更符合單位內部管理層決策的需要。權責發生制是發展的趨勢，但目前而言，在行政事業單位各行業統一使用權責發生制并不現實，也不符合改革循序漸進的原則，引入修正的收付實現制和修正的權責發生制是改革的必經之路。

3．建立完善的會計報表體系。由于行政事業單位會計報表信息使用者的廣泛性，行政事業單位的會計報表信息內容應當更加全面，以滿足不同信息使用者的需要，而不斷做到信息公開透明是行政事業單位努力的方向。建立完善的會計報表體系要做到一下幾點：統一規范會計科目，對會計科目的規定進一步細化，新增某些會計科目以填補會計科目體系上的空白；將現金流量表納入行政事業單位會計報表中以助于信息使用者評估單位未來的現金流量及償還債務的能力；強調會計報表附注的作用，附注應當包括財務和非財務信息，對單位的重要的和高風險的事項進行披露，有利于信息使用者對報表的理解和決策；固定資產應當按照使用情況定期計提減值準備和累計折舊，會計報表中顯示的固定資產應當按照扣除減值準備和累計折舊后的余額列示，從而加強資產管理和提高資產使用效率；單位可以根據自身經營特點和管理需要出具制度規定以外的特殊報表，以供特殊的信息需要。

三、結語

總之，我國現行的行政事業單位會計制度的弊端在市場經濟的體制下已經顯而易見，在很大程度上已經不再適應行政事業單位和社會主義市場經濟的發展。因此，如同2006年新的企業會計準則誕生一樣，我國需要對現行的行政事業單位會計制度與準則進行改革，我們期待一套新的行政事業單位會計制度和準則的孕育而生。