工程總承包業務稅收籌劃研究論文

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關鍵詞：工程總承包稅收籌劃企業稅務

企業的稅收籌劃工作主要是依據稅法并結合企業經濟運行的特點，對企業涉稅事宜進行策劃，在國家稅收法規、政策允許的范圍內，通過前期籌劃，減輕稅收負擔，以獲取一定的稅收利益。針對企業的業務實質，企業稅收籌劃的重點也不相一致。筆者僅就所在的天津水泥工業設計研究院有限公司在國內外工程總承包方面的經驗，介紹如何對國內外工程總承包業務進行稅收籌劃。

國內工程總承包業務

1.出現的問題。國內工程總承包業務雖然包含設計、供貨、安裝、土建、技術服務等不同內容，但一般只簽訂一個總承包合同，而且不同的內容都是為了建造一個實體項目，因此無法做到合同的分立，要按照一個總的合同對待，這樣就形成了一定的稅收問題。根據財政部、國家稅務總局《關于營業稅若干政策問題的通知》財稅[2003]16號文的規定，對于建筑安裝工程總承包合同應該都屬于營業稅征稅范疇，這樣就需要總承包商依據合同總價繳納營業稅，即按照上述包含設計、供貨、安裝、土建、技術服務等不同內容的合同總價值繳納營業稅。但是，合同中的供貨部分一般需要總承包商給業主開具增值稅專用發票，業主作為固定資產入賬。而開具增值稅發票就必須繳納增值稅，這就形成了對于供貨部分既要繳納營業稅，又要繳納增值稅的不正常情況，同時也加重了企業的負擔。

2.通過稅收籌劃找出解決辦法。針對以上情況，分析[2003]16號文，對于設備價值部分能否從營業稅計稅金額中扣除就成了關鍵。文件規定對于設備價值部分扣除的具體名單由省級地方稅務機關根據各自實際情況列舉，然而實際上，包括北京市等一些省級地方稅務局一般不明確該項具體扣除的名單，有的對于建筑安裝工程中的設備規定一律不得扣除營業稅計稅金額。

綜合上述情況，公司采取的稅收籌劃措施有以下兩個方面。第一，在合同談判和簽訂時，主動積極地要求將一個總承包合同分拆成兩個分合同（設備部分和其他建筑安裝設計部分），將設備部分單列，從經營的層面將合同分立，這樣就避免了設備部分再重復繳納營業稅。但是這種方式需要取得業主方的認可。

第二，如果無法簽訂分立的合同，在一個總承包合同項下，只能按照[2003]16號文的要求申請工程所在地稅務機關辦理設備部分的扣除，即將工程項目情況、設備部分比例及其他需要提供的資料交給工程所在地的省級稅務機關，辦理設備部分扣除的申請工作，待稅務局審批后將設備價值部分扣除。該項工作需要將工程中的設備部分進行列舉，并說明其與工程其他部分具備相對獨立的特性。

通過以上兩種稅收籌劃安排，既可以滿足工程執行中業主對于固定資產入賬的需要，又可以節約工程總承包項目的稅收成本。

國外工程總承包業務

對于國外工程項目總承包業務，涉及的稅收籌劃主要是境外所得稅境內抵免的問題。按照中國與其他國家的關于避免雙重征稅的稅收協定，作為工程總承包商在工程當地繳納（或免除）所得稅后，在國內要辦理抵免境外所得稅。

1.關于境外所得稅扣除，國家的稅收政策和企業工程方面的稅收有以下幾種基本情況。

第一，由于世界上大多數國家同時行使居民稅收管轄權和收入來源地稅收管轄權，為避免產生雙重征稅問題，按照我國稅法的有關規定，納稅人來源于中國境外的所得，已在境外繳納的所得稅稅款，準予在匯總納稅時從其應納稅額中扣除，但是扣除額不得超過其境外所得依照中國稅法規定計算的應納稅額。

第二，企業在境外繳納的所得稅，在匯總納稅時，可選擇分國不分項抵扣辦法進行抵扣，即在境外已繳納的所得稅稅款，包括納稅人在境外實際繳納的稅款及視同已繳納的稅款。納稅人應提供所在國（地區）稅務機關核發的納稅憑證或納稅證明及減免稅有關證明辦理抵扣。

第三，作為工程總承包企業，在境外承攬工程項目合同，需要按照所在國的稅法辦理稅收注冊登記手續。就公司的經驗而言，在一些東南亞國家，比如越南，外國承包商在越南進行工程總承包業務必須辦理稅務注冊登記，選擇其不同的會計系統辦理納稅申報，或者由業主代扣代繳，采用簡單會計辦法核算，或者注冊成立一個越南公司，完全按照越南的會計系統進行規范，項目經理部直接與越南稅務機關發生納稅申報關系。屬于前者時，總承包商只會取得業主頒發的代扣代繳的稅款憑證；屬于后者時，總承包商會取得稅務機關的納稅憑證。兩種情況下，企業的涉稅范圍和稅收負擔不盡相同，主要看具體執行項目時成本的界定和歸集。

針對稅收政策的規定和實際企業工程總承包的特點，企業在境外繳納所得稅稅款后，應取得相應的憑據，即代扣代繳憑證或納稅憑證，然后按照不同國別進行抵免。中國目前的政策規定是限額抵扣法，即扣除的限額是其來源于境外的所得按中國稅法規定計算的應納稅額。

2.進行境外所得稅抵免的步驟和要點。

（1）分析簽訂的總承包合同，一般在合同中的稅收和費用條款中會明確規定，在國外的稅收由業主來負擔。另外還要關注是否可在合同執行期中，有當地的稅務機關出具納稅（包括代扣代繳）或免稅的憑證或證明。

（2）按照工程所在地法律和規則要求，在當地辦理注冊稅務登記手續，選擇不同的會計系統，項目的所得稅按照當地的稅法要求進行預繳，可根據當地的稅收管理要求預繳半年或一年。

（3）預繳稅款后，應取得預繳所得稅的納稅憑證或免稅證明。

（4）按照計算公式分國別計算境外所得稅稅款扣除限額。

（5）雖然境內外業務在財務上是分別核算，預繳也按照各自規定進行，但是每年在匯算清繳時，要將境內外業務合并計算。

3.需要注意的幾個問題。

（1）關于減免稅的問題，如果總承包商在與中國締結避免雙重征稅協定的國家，按照所在國家（地區）的稅法規定獲得的減免所得稅待遇，工程總承包商應提供有關證明，報主管稅務機關審核后，視同已繳稅款準予抵免。這一點對于工程承包業務比較重要，因為大多數的工程總承包合同約定，在工程當地的任何稅費全部由業主承擔。這樣的描述從合同雙方的角度看，顯然不能免除承包商的納稅義務，因為即使在境外免稅或由業主負擔該項稅收，如果不能提供要求業主取得當地主管稅務機關的證明，也需要到國內進行補繳所得稅稅款。

（2）工程總承包商在境外已繳納的所得稅稅款低于計算出的該國境外所得稅稅款扣除限額的，應從應納稅總額中按實際扣除；超過境外所得稅稅款扣除限額的，應按計算出的扣除限額進行扣除，其超過部分，當年不能扣除，但可以在不超過5年的期限內，用以后年度稅款扣除限額的余額補扣。

（3）對于總承包合同中約定的關于雙方的稅收義務責任，因為一般的合同條款約定都是境外的任何稅費由業主來承擔，總承包商得到的是除稅以外的凈額。但是如果要進行所得稅的抵扣，必須取得相應的納稅證明或免稅證明，因此在合同簽訂的前期，應進行稅收籌劃，要求業務部門將取得一定的納（免）稅證明放在合同條款的業主責任中，由業主協助公司取得當地稅務機關的書面證明。這樣才可以辦理相應的境外所得稅抵扣程序，所以需要特別注意。對于代扣代繳的，因為作為總承包商沒有直接與當地稅務機關發生關系，需要業主配合取得代扣代繳稅款憑證，作為抵扣所得稅的依據。

（4）對于總承包合同，如果簽訂時是包稅的，即總承包商的所得稅或是由業主代扣代繳，或是直接按照對于總承包商的稅收優惠進行減免，這種情況需要特別關注。目前新的企業所得稅法，還沒有就所得稅的饒讓進行特別的規范，以上的代扣代繳或稅收優惠是否可等同已繳稅款，需要進一步與我國的稅務機關進行明確。