探討開發業務的稅務計劃

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【摘要】企業的技術創新必須加強自主研究開發。文章通過對照研究開發業務在不同情況下的稅收優惠,比較各種方案的稅收成本,梳理了企業研究開發業務納稅籌劃的思路。

【關鍵詞】研究開發業務;納稅籌劃;稅收優惠

實踐證明,技術能力必須是內生的,企業的技術創新必須加強自主研究開發。我國為激勵企業技術創新,特別是對專門從事技術研究開發的軟件企業等高新技術企業出臺了一系列稅收優惠政策。對企業的研究開發業務,可以在企業內部設立研發部,也可以將此業務獨立出來設立全資子公司,這樣就給企業研究開發業務帶來了納稅籌劃空間。

一、研究開發業務的稅收優惠

(一)企業內部設研發部的稅收優惠

2008年1月1日實施的《企業所得稅法》和《實施條例》規定,開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用可以在計算應納稅所得額時加計扣除。研究開發費用,未形成無形資產計入當期損益的,在按照規定據實扣除的基礎上,按照研究開發費用的50%加計扣除;形成無形資產的,按照無形資產成本的150%攤銷。2008年12月10日,為了配合《企業所得稅法》及其《實施條例》的實施,進一步規范企業研究開發費用的稅務管理,國家稅務總局下發了國稅發[2008]116號《關于印發企業研究開發費用稅前扣除管理辦法(試行)的通知》,該通知對“研究開發活動”做出明確定義和具體范圍,從新劃定了“研究開發費用”的開支范圍,細化了加計扣除的規定。該通知規定,企業根據財務會計核算和研發項目的實際情況,對發生的研發費用進行收益化或資本化處理的,可按下述規定計算加計扣除:1.研發費用計入當期損益未形成無形資產的,允許再按其當年研發費用實際發生額的50%,直接抵扣當年的應納稅所得額。2.研發費用形成無形資產的,按照該無形資產成本的150%在稅前攤銷。除法律另有規定外,攤銷年限不得低于10年。

(二)將研究開發業務分離成立軟件企業的稅收優惠

如果估計企業的研發部門能夠分離出來認證為軟件企業,可以考慮將研發部獨立出來成立全資子公司的軟件企業,因軟件企業可以享受流轉稅類的優惠和所得稅的優惠。

根據財稅〔2008〕1號《財政部國家稅務總局關于企業所得稅若干優惠政策的通知》,為了鼓勵軟件產業發展,自2008年1月1日起,軟件生產企業實行增值稅即征即退政策,所退還的稅款,由企業用于研究開發軟件產品和擴大再生產,不作為企業所得稅應稅收入,不予征收企業所得稅;我國境內新辦軟件生產企業經認定后,自獲利年度起,第一年和第二年免征企業所得稅,第三年至第五年減半征收企業所得稅;國家規劃布局內的重點軟件生產企業,如當年未享受免稅優惠的,減按10%的稅率征收企業所得稅;軟件生產企業的職工培訓費用,可按實際發生額在計算應納稅所得額時扣除;企事業單位購進軟件,凡符合固定資產或無形資產確認條件的,可以按照固定資產或無形資產進行核算,經主管稅務機關核準,其折舊或攤銷年限可以適當縮短,最短可為2年。

(三)將研究開發業務分離成立專門從事技術開發服務的高新技術企業的稅收優惠

如果估計企業的研發部門能夠分離出來認定為國家需要重點扶持的高新技術企業,可以考慮將技術開發部門獨立出來設立高新技術企業,享受高新技術企業的稅收優惠。根據新《企業所得稅法》,自2008年1月1日起,國家需要重點扶持的高新技術企業,減按15%的稅率征收企業所得稅。根據國發〔2007〕40號《國務院關于經濟特區和上海浦東新區新設立高新技術企業實行過渡性稅收優惠的通知》,對深圳、珠海、汕頭、廈門和海南經濟特區和上海浦東新區內在2008年1月1日(含)之后完成登記注冊的國家需要重點扶持的高新技術企業,在經濟特區和上海浦東新區內取得的所得,自取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起,第一年至第二年免征企業所得稅,第三年至第五年按照25%的法定稅率減半征收企業所得稅。

根據2008年1月1日實施的《企業所得稅法實施條例》,一個納稅年度內,居民企業技術轉讓所得不超過500萬元的部分,免征企業所得稅;超過500萬元的部分,減半征收企業所得稅。技術轉讓所得,即技術轉讓收入減去技術開發成本。根據財稅[1999]273號財政部國家稅務總局關于貫徹落實《中共中央國務院關于加強技術創新,發展高科技,實現產業化的決定》有關稅收問題的通知,對單位和個人從事技術轉讓、技術開發業務和與之相關的技術咨詢、技術服務業務取得的收入,免征營業稅。

從以上稅收優惠政策看出,對研究開發業務,軟件企業實行增值稅即征即退政策,技術有關收入免征營業稅,所以稅收籌劃主要是所得稅的籌劃。

二、研究開發業務納稅籌劃的案例分析和籌劃思路

案例1:甲公司內部成立技術研發部,2008年該部門全年研究開發費用1000萬元,技術轉讓收入500萬元,甲公司當年稅前利潤2500萬元,研究開發費用已全部計入當期損益,沒有其他納稅調整。有關稅務處理為:按稅法規定,技術轉讓收入免征營業稅;所得稅前除可扣除實際發生的技術開發費1000萬元外,還加計扣除500萬元,2008年甲公司應交企業所得稅(2500-500)×25%=500(萬元)。

如果甲公司將研發部門獨立出來成立一家全資的高新技術企業或軟件企業A公司。不考慮成立新公司新增的管理費用,則A公司技術轉讓收入500萬元,技術開發成本

1000萬元,企業虧損不交納企業所得稅,享受不到企業所得稅的稅收優惠。將研發部門獨立出來后,甲公司的稅前利潤變為2500+1000-500=3000(萬元),甲公司應交企業所得稅3000×25%=750(萬元)。兩家公司合計應交企業所得稅750萬元?？梢?甲公司內部設立研發部更節稅,少交750-500=250(萬元)。

案例2:乙公司內部成立技術研發部,2008年該部門全年研究開發費用1000萬元,技術轉讓收入2500萬元,乙公司當年稅前利潤2500萬元,研究開發費用已全部計入當期損益,沒有其他納稅調整,有關稅務分析同案例1,2008年乙公司同樣應交企業所得稅(2500-500)×25%=500(萬元)。

如果乙公司將研發部門獨立出來成立一家全資的高新技術企業或軟件企業B公司。不考慮成立新公司新增的管理費用,則B公司技術轉讓收入2500萬元,成本1000萬元,稅前利潤1500萬元。

若B公司是免稅期,無需繳納企業所得稅。將研發部門獨立出來后,乙公司的稅前利潤變為2500+1000-

2500=1000(萬元),乙公司應交企業所得稅1000×25%=250(萬元),兩家公司合計應交企業所得稅250萬元?？梢?乙公司將研發部門獨立出來更節稅,少交500-250=250(萬元);

若B公司符合居民企業技術轉讓所得優惠:一個納稅年度內居民企業技術轉讓所得不超過500萬元的部分免征企業所得稅,超過500萬元的部分減半征收企業所得稅。B公司技術轉讓所得為2500-1000=1500(萬元),應交企業所得稅(1500-500)×12.5%=125(萬元)。同樣乙公司應交企業所得稅250萬元,兩家公司合計應交企業所得稅125+250=375(萬元),乙公司將研發部門獨立出來可少交500-375=125(萬元)。

若B公司可按優惠所得稅稅率15%計算,應交企業所得稅(2500-1000)×15%=225(萬元),同樣乙公司應交企業所得稅250萬元,兩家公司合計應交企業所得稅225+250=475(萬元),乙公司將研發部門獨立出來可少交500-475=25(萬元)。其他優惠稅率同理。

從案例1和案例2可看出,對企業研究開發業務,是內部設立研發部門還是獨立出來設立公司,應根據企業的實際情況進行決策,筆者考慮不同情形下的稅收優惠政策,梳理了研究開發業務稅收籌劃的幾種思路。

假如研究開發費為A,技術轉讓收入為S,方案一為企業內部設研發部,方案二為將研究開發業務分離成立公司。

1.如果一個納稅年度內,估計技術轉讓所得不超過500萬元,則方案一應交稅(S-1.5A)×25%,方案二免征企業所得稅,兩種方案等額交稅時技術開發收入與研究開發費的關系為:(S-1.5A)×25%=0

籌劃思路:如果S>1.5A,將研究開發業務獨立出來成立公司節稅,反之,在企業內設立研發部門。

2.如果一個納稅年度內,估計技術轉讓所得超過500萬元。按稅法規定,一個納稅年度內,居民企業技術轉讓所得不超過500萬元的部分,免征企業所得稅;超過500萬元的部分,減半征收企業所得稅。則方案一應交稅(S-1.5A)×25%,方案二應交稅(S-A-500)×25%÷2,兩種方案等額交稅時技術開發收入與研究開發費的關系為:

(S-1.5A)×25%=(S-A-500)×25%÷2

S=2A-500

籌劃思路:如果S>2A-500,將研究開發業務獨立出來成立公司節稅,反之,在企業內設立研發部門。

3.若研究開發業務分離后的公司所得稅稅率為優惠稅率15%,分離前公司為基本稅率25%。則方案一應交稅(S-1.5A)×25%,方案二應交稅(S-A)×15%,兩種方案等額交稅時技術開發收入與研究開發費的關系為:

(S-1.5A)×25%=(S-A)×15%

S=2.25A

籌劃思路:如果S>2.25A,將研究開發業務獨立出來成立公司節稅,反之,在企業內設立研發部門。

其他稅率的稅收優惠可類比計算,以得出兩種方案稅負相同時技術開發收入與研究開發費用的關系,找出兩種方案稅負的無差異點,進而進行納稅籌劃。

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