公允價值計量屬性帶來的挑戰與對策

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2007年1月1日起在上市公司范圍內施行的企業新會計準則體系，順應了中國經濟快速市場化和國際化的需要。它以提高會計信息質量為核心，強化為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的理念，首次構建了與我國社會主義市場經濟相適應，與國際準則趨同、涵蓋企業各項經濟業務、可獨立實施的企業會計準則體系，并為改進國際財務報告準則提供了有益借鑒，實現了我國企業會計準則建設新的跨越和歷史性突破。其中公允價值計量屬性的運用是最為顯著的亮點。

一、公允價值的含義及計量的必要性

我國《企業會計準則》對公允價值的定義是，在公平交易中熟悉情況的雙方自愿進行資產交換或負債清償的金額。它的最大特點是熟悉情況的雙方在公平交易中形成的。公允價值是一個現時的、面向市場、強調公開、公平的價值形態。

采用公允價值能夠提高會計信息的有用性。隨著知識經濟時代的到來，社會競爭日趨激烈，風險和不確定性加大，大量無形資產、衍生金融工具等軟資產不斷涌現，金融風險不斷產生，對會計信息系統提出了更高的要求。相應地對會計信息的質量要求也從可靠性轉向了以可靠性為前提的更高的相關性。財務會計的首要目標轉為通過提供企業客觀的價值信息，滿足會計信息外部使用者投資決策的需要。作為會計信息系統核心內容的會計計量模式，遭受了變革的洗禮。以歷史成本為中心的計量模式受到了眾多的挑戰；在企業價值中應該占越來越大比重的某些無形資產（如商譽、知識產權、人力資本等）在現有的計量模式下遇到了難題；衍生金融工具的持有風險也因此不能得到如實反映，這些都嚴重影響了會計信息的相關性和有用性。企業外部信息使用者渴望高質量的會計信息。公允價值計量屬性的出現，至少在某些方面滿足了外部信息使用者的要求，提供了更為相關的財務信息。

由于公允價值是公平交易條件下，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或負債清償的金額，因此，公允價值計量強調的是資產、負債的客觀計量和真實反映。而資產和負債的真實價值，正是投資者、債權人和社會公眾所關心的，是他們做出決策的主要依據。新會計準則中公允價值的運用，說明我國在會計目標問題上以報告受托責任履行情況為己任的受托責任觀，開始讓位于為會計信息使用者決策服務的決策有用觀。這種轉變是資本市場在國民經濟中所占地位提高的必然要求，也是會計更好地發揮其在資本市場發展中基礎設施作用的重要標志。

二、引入公允價值計量屬性后所面臨的挑戰與對策

1.引入公允價值要求我們進一步完善各種交易市場。我國的市場經濟體制雖然已經基本確立，但這種經濟體制的轉型并沒有完成，非市場化的因素依然存在，活躍市場還會受到種種非市場因素的影響。目前還有相當一部分資產或負債缺乏完善的市場，難以通過市場取得有關公允價值的完備信息。尤其應當注意的是，在我國，作為活躍市場事后證據的市場價格等交易信息系統還不夠完善，難以為由公允價值計量的會計信息的鑒證提供可以依賴的證據。所以進一步完善包括資本市場在內的各種市場仍顯得十分必要。

2.引入公允價值要求進一步提高我國會計人員的素質。自1993年會計改革以來，會計人員的素質有了很大的提升，但公允價值往往需要會計人員去辨別。如《最新企業會計準則講解與運用》規定，“非貨幣資產公允價值的確定原則是：如果該資產存在活躍市場，則該資產的市價即為公允價值；如果該資產不存在活躍市場，但與該資產類似的資產存在活躍市場，則該資產的公允價值比照相關類似資產的市價確定；如果該資產及其類似資產均不存在活躍市場，則該資產的公允價值按照使用該資產所能產生的未來現金流量的現值評估確定。由此可知，在存在公平交易市場交換的前提下，市價是公允價值的首選，交換價格即為公允價值。一些項目可以直接依據市場交易價格來確定其公允價值，但有的資產和負債項目并不存在活躍的交易市場，這時需要利用其他信息和價值計量技術確定公允價值，這些都需要有主觀判斷。既然有主觀判斷，也就必然會不同程度地受到會計人員主觀意志的影響。因此，為保證會計信息的可靠性、準確性，全面提高會計人員素質勢在必行。

3.引入公允價值要求進一步完善我國公司的治理結構。公允價值在新準則中主要應用在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣性交易等方面。這無疑給管理當局更多的會計選擇權，會計彈性空間越來越大，公允價值極有可能成為調節利潤的工具。我國的上市公司國有股一股獨大、所有者缺位導致上市公司“內部人控制”程度較高。如何防止內部人利用信息優勢，在公允價值上做手腳，影響會計信息的真實和完整，需要進一步完善我國公司的治理結構，以弱化內部人控制程度，是管理層對會計選擇或判斷的影響降低到較小的程度。

4.引入公允價值要求審計工作轉換思路，提高水平。審計工作以前的重點是單據是否真實、實物債權是否存在，而對公允價值會計信息的審查，需要改變傳統歷史成本信息的審查思路，審計師由查賬師升級為審計分析師。這就需要審計人員在對新的會計準則理解掌握的基礎上學會使用恰當的估值技術和方法，同時要擁有對風險管理和有效的內部控制制度方面的專業知識，這樣才能對會計人員做出的大量的職業判斷進行客觀的評價，從而對資產的確認、計量和披露以及企業利潤的真實完整做出正確的結論。