森林資產價值評估范文
時間：2023-09-20 16:59:52
導語：如何才能寫好一篇森林資產價值評估，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。
篇1
中圖分類號：F230 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）28-0191-02
一、抵押處置物資產的形成
森林資源資產抵押處置物資產是指借款人（森林資源資產所有人或授權人）以其合法的森林資源資產做抵押資產提供貸款償還的擔保后，由銀行向借款人發放貸款，當借款人不按期償還或無力償還貸款時，銀行有權依法以森林資源資產抵押資產折價或拍賣、變賣該財產的價款優先受償從而實現抵押權的資產。
目前，各銀行利用森林資源資產抵押貸款可接受的抵押主要是林木、林業用地以及依托森林、林木、林地生存的經濟植物等。這些抵押資產具有不可分割性、不可移動性、再生性、效益的多樣性、保值增值等重要特征，是一種安全系數較高的擔保方式。這在一定程度上保證了信貸資金的安全性，但這種安全性是相對而言的。如果忽視了森林資源資產抵押資產的宜毀滅、長周期、不能快速變現、變現價值低或根本無法變現時，就會帶來信貸風險，造成信貸資金損失。因此，確保森林資源資產抵押資產的變現能力、價值的合理性，是防范信貸風險的一道重要屏障。這就要求信貸員和森林資源資產價格評估人員在利用森林資源資產抵押貸款評估過程中要做到“三注意”。
1.森林資源資產是否存在瑕疵。森林資源資產應當具有獨立性、流通變現性。以不合法或不適宜的森林資源資產為擔保發放貸款，會引起森林資源資產無法變現，使銀行遭受經濟損失。比如，森林資源資產證由于辦證時的缺陷，與其他產權共用（發展林下種植、養殖），獨立變現能力不強，抵押時又不夠謹慎，未將相鄰的產權一并抵押，一旦產生風險，就會造成處置困難。信貸評估人員應具有這種鑒別能力，拒絕此類產權抵押。
2.森林資源資產是否具有使用價值。如果森林資源資產因自身原因（如林種確定不合理等）利用受限，沒有使用價值，喪失了變現能力，這將給銀行造成巨大損失。比如，購買的森林資源資產因某種原因，造成無法實際使用，時間較長，但是由于周邊森林資源資產價格不斷上升，經評估給出了高價，作為抵押物從銀行取得了貸款，但由于借款人還款能力出現困難，無法到期償還貸款，而抵押物估值明顯偏高，有價無市，變現困難，就有可能形成問題資產。因此，對于因森林資源資產自身問題長期利用受限，無實用價值的森林資源資產不接受貸款申請。最常見的是國家重點公益林、特用林（國防林）、景觀資產。
3.森林資源資產是否具有變現能力。森林資源資產的擔保能力體現在其未來的變現能力上，而實際的評估工作中，可能會出現評估人員不自覺地忽視對森林資源資產變現能力的評估。比如缺乏實地調查了解，紙上談兵，輕信借款人一面之詞，忽視了森林資源資產變現能力，一旦借款人喪失第一還款來源，而森林資源資產變現周期很長或變現金額很難彌補不足，就會使銀行遭受損失。
在個人森林資源資產貸款發展中，銀行應當選擇與一至兩家資質良好的評估公司合作，要求評估人員在評估過程中嚴格執行相關技術規范，遵守職業道德，不能迎合委托方的不正當要求，搞虛假評估。同時，信貸人員應陪同評估人員一同前往現場，了解森林資源資產的位置、周邊環境，核實森林資源資產的實際林分用途（林種）、林分起源、林分結構、樹種組成、林齡結構、林相和林分質量等情況，從森林資源資產地段等外觀要素以及內在質量和變現能力綜合考慮，對森林資源資產進行全方位、客觀合理的評估，從而保證森林資源資產估值質量，防范森林資源資產信貸風險。
二、清算價格法基本理念
1.基本思路。清算價格法是以清算價格為標準來估算森林資產抵押物處置價值的一種方法。是根據借款人清算對資產可變現的價值，評定重估確定所需評估的資產價值的方法。所謂清算價格，是指借款人由于破產或其他原因，要求在一定的期限內將森林抵押資產變現，在借款人清算之日預期出賣森林資產可收回的快速變現價格。主要根據抵押森林資產因子狀況，運用現行市價法估算其正常價值，再根據處置情況和變現要求，乘以一個變現率，最后確定評估價格。在原理上基本與現行市價法相同，所不同的是清算價格低于現行市場價格。這是因為借款人急于將森林資產拍賣、出售。因此，從嚴格意義上來講，清算價格法不能算為一種基本的評估方法，只能算是重置成本法、收益現值法、現行市價法的具體應用。
2.應用前提。以具有法律效力的破產處理文件或抵押協議合同及其他有效文件為依據；森林資產以整體或拆零在市場上可以，而且必須快速出售變現；所賣收入足以補償因出售森林資產的附加支出總額。
3.適用范圍。破產或無償還能力是指借款人因經營不善造成嚴重虧損、資不抵債時，借款人應依法宣告破產，當債務人不能清償到期債務時，法院以其全部財產依法清償其所欠的債務，不足部分不再清償。森林資源資產抵押是指企業或個人為了進行融資，用自己特定的森林資源資產為擔保向對方保證履行合同義務的擔保形式。提供資產的一方為抵押人，接受抵押財產的一方為抵押權人。抵押人不履行合同時，抵押人有權利將抵押財產在法律允許的范圍內變賣，從變賣抵押物價款中優先獲得賠償。清理是指經營不善導致嚴重虧損，已臨近破產的邊緣或因其他原因將無法繼續經營下去，為弄清楚財產現狀，對財產進行清點、整理和查核，為經營決策（破產清算活繼續經營）提供依據，以及因資產損毀、報廢而進行清理、拆除等的經濟行為。
4.價值因素。如果借款人完全喪失森林資產的處置權，無法討價還價，占有主動權的買方必然會盡力壓低價格，以從中獲益；如果借款人尚有討價還價的余地，則森林資產的價格就有可能高些。森林資產的拍賣時限越短，森林資產的清算價格就可能越低；反之，若拍賣的時限較長，森林資產的價格就可能高些。與被拍賣森林資產相同或類似的森林資產的現行市價越高，被拍賣森林資產的清算價格通常也會高些；反之，被拍賣森林資產的價格就會低些。若森林資產與破產借款人的其他資產一起整體拍賣，其拍賣值可能會高于包括森林資產在內的個單項資產變現價值之和。
三、清算價格法程序
進行市場調查，搜集與被評估資產或類似資產清算拍賣的價格資料。
分析、驗證價格資料的科學性和可靠性。
逐項對比分析評估與參照物的差異及其程度，包括實物差異、市場條件、時間差異和區域差異等。
根據差異程度及其他影響因素，估算被評估資產的價值，最后得出評估結果。
根據市場調查計算出結果，對清算價格進行評估。
四、清算價格法方法
嚴格地說，按照國際慣例，資產評估方法有三種方法：重置成本法、收益現值法、現行市價法。清算價格法不稱之為一種獨立的評估方法。在中國由于《國有資產評估管理辦法》（國務院第91號令）規定清算價格法是一種獨立的評估方法，才使業內普遍認為它也是國際通行的評估方法之一。
目前，對于清算價格的確定方法，從理論上還難以找到十分有效的依據，但在實踐上仍有一些方法可用。筆者認為，森林資產評估清算價格的方法主要是現行市價。
首先，根據被評估森林資產的具體情況及所獲得的資料，選擇重置成本法、收益現值法和現行市價法中的一種方法確定被評估森林資產的價格；然后根據快速變現原則確定一個變現率，再用評估價格乘以變現率，所得結果即被評估森林資產的清算價格。
五、清算價格法實例
某拍賣公司將抵押的一某信用社森林資產拍賣出售。該森林資產承包使用年限為50年，到評估基準日已使用15年，剩35年。林分質量狀況良好，年生長率3.95%。試評估該森林資產的清算價格。
1.確定重置成本全價。經核查估算，現森林資產的當前價值為15萬元（可以利用原評估值調整，但必須是凈值），年利率為7.05%（銀行當前利率6.05%，上調10%）。根據提供清單顯示，此林地流轉時繳納5%的轉讓金，則被評估森林資產的重置成本全價：
B=150000+[150 000/（1+3.95%+7.05%）]*5%=156 756.76元
2.確定森林資產的變現率。被評估森林資產的價值變現是依據承包時間確定，林分因子質量與年限關系密切，故使用年限法確定變現率。根據抵押協議，該資產使用年限50年，已使用年15年，則該資產的變現率為：
C=（1-n/N）*100%=（1-15/50）*100%=70%
3.確定被評估森林資產在公平市場下的評估值。根據核查，被評估森林資產的管護較好，功能性和經濟性損耗很小，可忽略不計，故在公平市場條件下，該森林資產的評估值為：
P=B*C=156 756.76*70%=109 729.73元
4.確定折扣率。森林資產的價值變現應由抵押本息總價值和保留底價確定該森林資產的折扣率。
該評估森林資產抵押貸款本息金為100 000.00元，拍賣保留底價為40 000.00元。則該森林資產的折扣率為：
D=（1-m/M）*100%=（1-40 000/100 000）*100%=60%
5.確定被評估森林資產的清算價格。被評估森林資產清算價格=P*D=109 729.73*60%=65 837.85元。
篇2
關鍵詞：混交林；樹種組成比例；森林資源資產評估；評估方法；評估模型
中圖分類號：S7252；F31623
文獻標識碼：A文章編號：1671-3168（2012）06-0055-04
收稿日期：2012-07-11
作者簡介：楊超本（1967-），男，云南雙柏人，高級工程師。主要從事林業調查規劃設計及森林資源評估。
1混交林分
11林分結構特點
混交林是南方林區常見的森林植被類型，在現實林分中占有相當的比重。除人工營造純林外，一個小班中往往有2個以上或多個樹種同時存在。在資源規劃設計調查中，一個樹種（組）蓄積量（已郁閉但未達起測徑階時按株數計算）占總蓄積（株數）的65%以上的喬木林地即為純林，反之，若一個樹種（組）蓄積量（已郁閉但未達起測徑階時按株數計算）占總蓄積（株數）不到65%的喬木林地則為混交林。所以，樹種組成多樣、林分結構復雜、各樹種年齡差異大是混交林分的主要特點。
12樹種組成比例的確定
在混交林分中，各組成樹種均占有一定的蓄積量。按照森林資源調查相關規定，以“十分法”確定各樹種蓄積比例，如：某一樹種蓄積占林分總蓄積的3%～5%時以“+”表示，小于3%時以“-”表示，超過5%則按1成計算。如：某一混交林分樹種組成為8云2櫟+闊，表示在評估林分中，云南松為優勢樹種，其蓄積量占總蓄積量的80%；櫟類為次要樹種，蓄積占總蓄積的20%；伴生闊葉樹種蓄積量占總蓄積3%～5%。由于混交林林分中各組成樹種均有一定數量的蓄積，因此，評估混交林分資源資產時，根據混交林分結構特點準確測定各組成樹種的蓄積量是一項很關鍵的技術工作。
2評估技術思路
為了提供準確的資源資產清單，在實際評估工作中，必須對混交林分各樹種進行清查。所以，在開展森林資源資產評估時，一個獨立的評估小班中，只要有2個以上喬木樹種，無論各樹種所占比例大小，都應視為混交林。因混交林分中不同樹種的經濟價值不同，各組成樹種年齡也存在明顯差異，因此，不同混交林分評估方法也不一致。為確保混交林分資源資產價值評估的科學性、準確性，在對混交林分森林資源資產進行評估時，應根據各組成樹種的蓄積量確定樹種組成比例系數之后，根據各樹種齡級結構，采用表1中相對應的評估模型評估混交林分資源資產價值，各組成樹種資源資產評估價值之和即為待評估混交林分資源資產總價值。
林 業 調 查 規 劃第37卷第6期楊超本，鄧光華：混交林分森林資源資產評估技術研究
3混交林分資源資產評估
31資產核查
在接到評估委托申請后，根據被評估單位提供的資源資產清單對擬評估的混交林分進行資產核查。首先要清查和核定待評估林分面積（以“S”表示），并采用樣地調查法對待評估小班林分進行調查，取得待評估林分單位蓄積（m3/hm2）、林分總蓄積（M）等相關基礎數據資料。最后，根據林分總蓄積量及各組成樹種蓄積量確定樹種組成比例系數。
32資源資產價值評估
321確定各組成樹種齡組結構
在擬評估的混交林分中根據各樹種蓄積所占比重的大小，分別確定一個主要樹種和一個次要樹種，并調查林分各組成樹種年齡、齡組，將主要樹種、次要樹種按年齡分別劃分為幼齡組、中齡組、近熟齡組及成過熟齡組。采用與齡組對應的評估方法、評估模型即可評估資源資產價值。根據生產實踐經驗，在現實混交林分中，將對應產生如表1所示的16種混交林分評估模型。
322不同混交林分類型評估方法
對照表1中不同的混交林分類型，依據評估林分總蓄積（M）、各組成樹種比例系數（f1、f2），按照《森林資源資產評估技術規范》相關規定，將對應產生如表2所示的16種評估模型。
。
1）重置成本法
重置成本法是指按當地現行的工價、物價及生產水平重新營造一塊與被評估森林資源、資產相類似的林木所需的成本費用，以作為被評估資源資產的評估值。此法適用于幼齡林分評估，計算公式為：
En=K×∑ni=nCi·（1+p）n-i+1
式中：K為林分質量調整系數；Ci為第i年的以現行工價及生產水平為標準的生產成本；P為投資收益率（一般為10%）。
在實際評估過程中，在對Ci進行測算時，只能采用基準日的物價指數，而不能采用年均數和綜合物價指數。林分質量調整系數K由保存率調整系數K1和林分平均高調整系數K2來確定，在實際評估中K= K1×K2。
當保存率r>85%時，K1=1；當保存率r≤85%時，K1=r。
K2=現實林分平均高/標準林分平均高。
2）收獲現值法
收獲現值法是采用當地的收獲表預測的被評估森林資產在主伐或收益時的折現值，扣除評估后到主伐期間所支出的營林生產成本折現值的差額，以作為被評估森林資源資產評估值的一種方法。在實際操作時，主要針對中齡林、近熟齡林分的評估，計算公式為：
式中：K為林分質量調整系數；U為主伐年齡；n為林分年齡；
Au為參照林分u年主伐時的純收入；Da、Db為參照林分第a、b年的間伐單純收入；P為投資收益率（一般取10%）；Ci為評估后到主伐期間的營林生產成本。
在實際評估時，林分質量調整系數K是影響評估準確度的主要因素，應作如下確定：
K=mn/mu
式中：mn、mu分別為評估林分第n年、第u年時的每公頃蓄積量。
3）現行市價法
現行市價法是將被評估森林資源資產一次性皆伐后所得木材的市場銷售總收入扣除木材經營過程所消耗的成本及應得的利潤后，以剩余部分作為林木資產評估價值的一種方法。此法主要適用于成熟林及過熟齡林分的評估，其計算公式為：
En=W-C-F
式中：W為木材銷售總收入；C為木材生產經營成本；F為木材生產經營利潤。在實際評估中要注意以下問題：
（1）準確確定待評估資產的各樹種出材率。
（2）合理確定木材平均價格。
（3）合理確定相關稅費。
（4）合理確定木材生產成本。
（5）合理確定木材生產的利潤。
4結論與討論
混交林中分布有多種樹種，林分結構較為復雜，在南方林區大量存在，并占有很大的面積比重，在實際評估中應體現混交林分的結構特點，而不能采取與純林相同的評估方法?；旖涣址衷u估的關鍵是要準確測定混交林分總蓄積量及各組成樹種的蓄積量，并合理確定樹種組成比例系數，確定一個主要樹種和一個次要樹種（這是與同齡林分評估的不同點），最后根據各組成樹種的年齡、齡組的不同，科學合理地選擇評估方法及評估模型。
根據實踐經驗，在實際評估過程中常常會遇到混交林分有3個或3個以上的組成樹種，如8云2櫟+旱、9云1櫟-榿等混交林分類型，對于由3個以上樹種組成的混交林分，由于樹種類型多、樹種年齡及林分結構差異大等因素的影響，導致評估方法也較為復雜，但評估技術原理與2個樹種的混交林分類似，只是評估計算過程相對繁瑣，在實際操作過程中，宜盡量簡化、合并，參照2個樹種的混交林分評估方法即可。
參考文獻：
[1]森林資源資產評估技術規范（試行）[S]
篇3
生物資產普遍存在于農業生產和農業經濟活動之中，是生產主體資產的重要組成部分，也是一項不可或缺的生產資料。生物資產種類繁多，受自然環境及自身生長發育規律的影響，其價值是不斷變化的，這就使得生物資產評估比較困難。生物資產的特殊性導致理論研究者和專業評估人員對于其價值評估的認知與實踐遠落后于其他類別的資產。除部分林業資產評估準則外，國內外評估準則中對其它類別的生物資產涉及很少。隨著我國農業資本市場的建立與完善，農業產權交易活動的日益增多，提供可靠的價值信息可以推動生物資產的有效管理，促進生物資產的產權化、商品化和產業化，保證生物資產的順暢交易和流轉。如何準確地評估生物資產的價值，是當前資產評估領域亟待解決的重要課題，這對完善農業資產評估理論，促進農村金融及農業經濟的發展具有重要的意義。
目前，國內外理論界對于生物資產問題的研究主要集中于會計領域，涉及生物資產評估問題的研究相對較少，主要成果有：國外方面，Edward Philips（1963）研究了農業生產部門的收益與生物資產自然增值的關系。Harden Stuart（2000）提出對農業資產中的生物資產進行評估的必要性，并深入分析了資產評估與公允價值之間的關系。Ratnayake（2010）等學者提出生物資產的價值在不能可靠確認的前提下，應該盡量選擇公允價值，其中關鍵要素就是要合理地確定折現率。Charles Elad（2011）提出提出在對生物資產進行價值確認時，如何確定與風險相稱的未來凈現金流量和選擇合適的折現率，是一個值得繼續關注和研究的問題。何夢園等（2006）分析了生物資產的特征及其價值評估的影響因素；趙麗洪等（2007）對生物資產評估問題的國內外研究現狀進行了闡述與評價；高立寧（2008）深入探討了以財務報告為目的的生物資產評估，并給出相關建議；張紅霞（2009）研究了基于AHP法的生物資產評估，并結合案例對該方法進行了檢驗；范文娟（2010）研究了不同種類生物資產的評估方法，提出生物經濟模型法并對其精確性進行驗證。上述研究都不同程度涉及生物資產評估問題，但都沒有從評估體系構建的角度來研究生物資產評估問題。本文通過借鑒前人的研究經驗，重點探討基于評估體系構建下的生物資產評估問題。
二、生物資產評估體系的構建
（一）生物資產評估目的 資產評估的目的會影響最終的評估結果。資產評估的一般目的是在涉及 “交易行為”和“產權變動”時，提供資產在特定條件下的的公允價值。作為價值判斷和提供資產合理價值的一項社會經濟活動，公允價值應該成為資產評估的基本目的或目標（姜楠，2004） 。生物資產評估指依據特定目的，評估人員根據生物生長發育和市場經濟規律，運用科學的方法，依據法定標準和程序對生物資產的現時價格進行評定和估算的過程，通過發揮生物資產評估的鑒證功能、管理功能、咨詢服務功能，為生物資產交易的公平合理提供保障和技術支持。生物資產業務種類繁多，性質各不相同，一部分通過市場交易進行資源配置（如奶牛、肉雞），一部分作為公共物品由政府進行管理（如防風固沙林），因此，生物資產評估目的也是不同的。生物資產的評估目的主要包括以下幾個方面：（1）服務于會計、審計活動。涉農企業或農業類上市公司在對生物資產進行確認、計量和披露時，如何提供相關、可靠、有用的資產價值信息，是當前會計實務界亟需解決的問題；一些審計、驗資等中介機構在參與一些農業企業的業務時，也對生物資產合理性的價值信息表現出強烈的需求。（2）服務于產權交易。近年來，農產品、農業資產交易市場發展迅速，涉及生物資產的業務較多。當生物資產所有權轉讓時（如承包、租賃、出售等產權安排方式），因供需方對資產交易價格期望不同，為確保交易過程的順利，并保證公平，需要對生物資產的價值進行評估。（3）服務于農業保險。目前，我國多個省份都在開展政策性農業保險業務，部分農作物和家畜已經納入其覆蓋范圍。當農戶對農作物或家畜投保時，為合理確定所有者應繳納的保費，需合理地評估生物資產的價值；發生損失時，參保方和承保方期望對受損失資產的價值進行科學評估以確定合理的保險額和理賠額。（4）服務于納稅處理。在對生物資產進行納稅處理時，需明確資產的納稅依據，即納稅人所持有的生物資產的價值量。為確保納稅工作的順利進行，必須合理確定生物資產的價值量。
（二）生物資產內涵及分類 國際會計準則第41號——農業（IAS41）賦予生物資產的定義是“活的動物或植物”，如肉羊、能繁母豬、經濟作物、人工養殖的魚、蝦等，生物資產是涉農企業和單位資產的重要組成部分。我國在《企業會計準則第5號——生物資產》中借鑒了國際會計準則的說法，指出生物資產是與農業生產相關的有生命的（即活的）動物和植物。根據資產的定義，生物資產是指企業或單位擁有的具有以下特征的有形資產：（1）生物資產是由企業或單位過去的交易或事項形成的、由企業或單位擁有或者控制、預期給企業或單位帶來經濟利益的活的資源。自然界之中有許多無產權歸屬的生物資源是不能認定為生物資產的；（2）生物資產的成本及其為企業或單位提供的未來的經濟利益能夠可靠地予以計量；（3）生物資產具備相關性和可靠性的信息質量，其信息有助于信息使用者的決策，而且是真實和可驗證的。生物資產品種繁多，形態各異，可以按照不同的分類標準進行分類：（1）按照生命科學中生物資源的基本類型，生物資產可以分為植物資產、動物資產以及微生物資產；（2）按照生物資源是否成熟，生物資產可以分為成熟生物資產和未成熟生物資產；（3）按照不同的經營目的和性質，生物資產可以分為經營性生物資產和公益性生物資產；（4）按照不同的生物的生長周期，生物資產可分為多年生生物資產和一年生生物資產；（5）按照不同的農產品產出狀況，生物資產可以分為產出多次完成的生物資產和產出一次完成的生物資產；（6）按照我國《企業會計準則第5號——生物資產》的規定，生物資產可以分為消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產。由于進行生物資產評估主要目的就是要提供公允價值，因此本文對生物資產評估體系展開論述時，分類依據是我國的企業會計準則。
（三）生物資產的特殊性 影響生物資產價值的因素很多，主要體現在生物資產的生長發育規律方面，生物資產的評估比一般資產的評估更為復雜，生物資產的特殊性表現為以下幾個方面：（1）“生物轉化”與自然增殖、減殖的功能。生物資產與非生物資產的本質區別在于：生物資產可以自然增殖及通過人工繁育而增殖，隨著時間的推移，其價值不再增加或者逐漸降低；生物資產的價值通過人類勞動及自身發育共同形成，其價值形成的過程很大程度受自然因素的影響。（2）功能多樣性。農業生產活動的多功能性也決定了生物資產的功能也是具有多樣性的，例如林業資產不僅具有經濟價值，同時還有很強的生態功能和社會效益。（3）周期性和季節性。生物資產的生命周期長短不一，如肉雞的出欄時間只有45-90天，而林業資產的生命周期長達幾十年、上百年；生物資產還有很強的季節性，如農作物資產的播種收獲期較為集中，奶牛在夏季的產奶量會下降。（4）流動性和非流動性。消耗性生物資產，如肉牛、蔬菜，只能利用一次，價值一次性地轉移，具有較強的流動性。生產性生物資產，如奶牛、果樹，可以多次利用，逐步轉移價值，形成長期資產，具有非流動性。通常情況下，生物資產的流動性和非流動性還可以相互轉化。（5）整體性和地域性。整體性體現在森林資產和農作物資產是與土地不可分割的，漁業資產依賴于養殖水體。地域性體現在同一類型的生物資產生長在不同的地區，其數量和質量都會有顯著的差異。（6）風險性。農業屬于高風險產業，由于農業活動對自然環境有較強的依賴性，自然條件的異常變化會引起農業災害，農業災害會影響到存續期間的生物資產，使得生物資產的預期收益具有較強的不確定性。（7）非標準性。外部環境和自身發育的規律導致了生物資產的個體差異顯著，例如同一種類的生物資產，其質量、大小有很大差別，而不像工業企業的資產那樣具有同質性。（8）后續支出高。生物資產在“存活階段”需連續不斷地對其投入才能維持存活狀態，如禽畜和漁業資產，必須按時投放飼料，以及定期投入醫藥管理費用。
（四）生物資產的價值理論 生物資產價值理論分為3個方面：價值類型、價值形成和價值變動規律。（1）生物資產價值類型。生物資產評估首先應該明確價值類型，價值類型是對評估結果價值屬性的抽象與歸納，貫穿于整個資產評估的過程，不同的價值類型都應該予以明確的定義?！秶H評估準則》規定：“專業評估人員應避免使用不明確的價值概念，對涉及到的特定價值類型應予以明確闡述?！标P于價值類型，有兩種代表性的觀點：一是將價值類型劃分為重置成本、現行市價、清算價格和收益現值，這是根據估價標準劃分的；另一種是根據《國際評估準則》將價值類型劃分為市場價值和非市場價值，這是根據評估進行的條件和評估結果的適用范圍而劃分的，生物資產評估會分別考慮以上兩種觀點。（2）生物資產價值的形成。根據資產的定義，生物資產的價值是未來經濟利益的體現，反映了資產的獲利能力，持有生物資產就是為了獲取這種價值。生物資產一般具有自生性和可再生性，若管理得當，其價值實質上是“持續經營價值”。根據馬克思的勞動價值論觀點，生物資產的價值為凝結在其資產實體中人類的一般勞動。生物資產與自然環境是密切相關的，與其他生產部門相比，農業生產部門更易受自然環境的影響，其主要特點是自然再生產和社會再生產是交織進行的，例如果樹在生長發育過程中，水果的產量和品質是與土地的肥沃度、光照、水分補給等因素有很強的關聯性的。另外，良好的耕作制度、科學的飼養方式和優良的管理都可以提高生物資產的產量和農產品的品質。（3）生物資產的價值變動規律。由于生物資產具有自身生長發育的特點，生物資產的價值是不斷變化的，并且生物資產價值的變動是雙向的，表現為正向的增加和反向的減少。生物資產價值的增加有兩種情況，一是由于生物資產單位市場價格的變動導致的增值，另一種情形是具有再生能力的生物資產由于本身生理機能而發生的增殖，即生物資產數量和個體形態的變動導致的增殖，如犢牛、小雞、樹苗的長大與成熟，新生犢牛、仔豬等等導致的價值增加。生物資產價值的減少也有兩種情況，一是生物資產單位市場價格發生變動，導致生物資產減值，另一種情形是生物資產發生個體死亡、生產機能衰退等生物資產數量減少導致生物資產價值的減少。因此，引起價值變動的因素主要為兩個，即生物資產自然因素（形態變化與個體數量）和市場因素（生物資產單位市場價格），被稱為“雙因素”（張心靈，2008）。
（五）生物資產評估的特點 生物資產的特殊性和資產評估的基本原則，決定了生物資產評估具有以下幾個特點：（1）依賴于生物學理論。生物資產的類別不同，生命周期也各不相同；同一種類的資產，不同生長階段的價值差異也很大；生物資產的價值很大程度會受遺傳因素、生理因素、環境因素、飼養管理因素的影響，因此，有必要通過依靠生物技術手段來保證評估的科學性。例如在研究奶牛價值的變動規律時，可以將該品種奶牛的泌乳曲線作為一項重要的參考依據。生物技術檢測手段的應用往往會增加評估成本。（2）以合理分類為前提。生物資產品種多，功能各異，價值不能簡單地匯總相加；使用和存續時間長短不一，也不能籠統地加以評估；即便是同一類別的生物資產，其生產能力也會存在差異。因此，生物資產評估必須以合理分類為前提，如評估奶牛價值時，可分為成熟奶牛和后備奶牛（犢牛和育成奶牛），分別評估其價值。（3）考慮無形損耗。無形損耗包括經濟性貶值和功能性貶值兩個方面。前者體現在：由于市場環境的變化，導致生物資產或者農產品市場低迷，而使生物資產發生經濟性貶值，如“三聚氰胺”事件的發生，使得原奶需求量下降，價格降低，進而影響到奶牛的價值；后者指由于技術水平的落后和生物機能的退化導致評估對象功能的下降，使得生物資產的價值降低，如由于培育管理技術的落后導致果樹產量的下降，使得果樹的價值下降。（4）評估工作量較大。由于生物資產在農業生產部門和單位的全部資產中占有較大的比重，而且流動性強，種類繁雜，定性和定量難度大，因此，生物資產評估是農業生產部門和單位資產評估的重點與難點，應認真對待。（5）使用的評估方法全面。生物資產可選擇的評估方法較多，不同類別的生物資產或同一種類不同生長階段的生物資產使用的評估方法是不同的。
（六）生物資產評估方法的選擇 資產評估方法是連接資產評估理論與評估實務的紐帶。在眾多評估方法之中，得到國際權威認可的是市場法、成本法和收益法，這三種方法在不同的領域有著廣泛應用。由于資產類型的多樣性和價值構成的復雜性，國內外學者還提出一些新的評估方法，如條件價值法、德爾菲法和實物期權法等。目前，國內外對生物資產評估的研究較少，理論基礎和數據支持不足，特殊方法的研究與開發時機還不夠成熟，因此，應重視市場法、成本法和收益法這三種方法在生物資產評估中的應用。通常情況下，人們對于市場法、成本法和收益法這三種評估方法的認知是膚淺和片面的，即只停留在對字面含義理解的階段：如市場法就是在有成熟交易市場的前提下，通過參照物的對比或者直接詢價等手段獲得評估對象的價值，運用成本指標的評估方法就是成本法，涉及收益指標的方法就是收益法。事實上，上述評估方法之間是存在交集的，如重置成本法中的重置成本，可以通過市場詢價獲得，也可以通過參照物的對比獲得。姜楠（2004）曾指出：市場法、成本法和收益法并不僅僅是一種評估方法，更確切地應該稱為評估的技術思路或技術路線。在進行評估活動前，應該分析三種評估思路的適用性，選擇實現技術路線的操作方法，明確各流程的操作細節，同時還要根據評估對象的特點，選擇合理的指標和經濟參數，并對指標和經濟參數進行量化。
例如在奶牛養殖企業中，一頭品種優良的奶牛，有效經濟年限大約為8年，分為犢牛期、青年期、產奶初期、產奶高峰期、產奶下降期和淘汰期幾個階段，不同階段具有不同的性狀和特點，應采用不同的評估方法。在犢牛期和青年期，奶牛屬于消耗性生物資產，通常依據成本法的思路進行估價：首先應該對畜牧業生物資產進行分類（可依據品種、外表體征、養殖時間、獲取途徑等標準）；然后對牲畜和家禽進行成本分析，具體包括獲取成本、飼料或飼草費用、醫藥費、職工薪酬、房屋設備折舊、燃料動力、低值易耗品、修理費用、費用分攤及其他費用等；完成成本分析之后，將發生的成本費用按照牲畜和家禽的類別和比例進行分配，即可得到不同類別畜牧業生物資產的重置成本。在泌乳期，奶牛屬于生產性生物資產，通常應該按照收益法進行估價：評估時采用的收益現值模型為： ，評估過程的關鍵在于：量化每期的收益值Rt、奶牛的剩余泌乳壽命t以及與奶牛養殖風險相匹配的折現率。奶牛進入淘汰期之后，一般是育肥后作為肉牛直接出售，進入肉類產品市場，可以借助肉牛的市場報價來確定價值。
（七）生物資產評估環境 資產評估環境是資產評估的重要外部因素，與資產評估理論和實踐的發展密切聯系，決定著資產評估發展水平的高低。資產評估環境主要包括市場環境、法律環境和制度環境。市場環境主要包括兩個方面：第一，資產業務的市場環境，例如在進行以生物資產產權交易為目的的評估活動時，可以將公開市場上的價格信息作為一項重要參考；第二，資產評估行業的市場環境，例如在整個評估行業，規模大而且具有生物資產評估經驗的事務所越多，越利于整個市場中生物資產評估水平的提高。法律環境方面，通過制定一系列關于資產評估的法律法規，能對其進行有效約束，使資產評估活動更加規范。制度環境方面，生物資產的產權制度對生物資產的定價有很大影響，明晰的產權制度可以提高資產評估的效率，良好的資產評估行業管理制度可以有效規范評估人員的執業行為，降低評估過程中出現風險的概率。充分了解資產評估的外部環境對于提高生物資產評估質量具有重要的意義。
三、結論
生物資產的評估目的、內涵與分類、資產的特殊性、價值理論、資產評估的特點、評估方法的選擇和評估環境是環環相扣，密不可分的。生物資產評估的目的是為了獲取公允價值。為提高評估的科學性和準確性，生物資產應分為生產性生物資產、消耗性生物資產和公益性生物資產三個類別。生物資產最顯著的特點是其“生物轉化”與自然增殖、減殖的功能，該特殊性使得生物資產的價值不僅受市場因素的影響，同時還受自然因素的影響，因此，生物資產的評估過程依賴于生物學理論，還要以合理分類為前提，并且要考慮無形損耗的影響。在選擇評估方法時，優先考慮的是市場法、成本法和收益法這三種傳統的方法，其中根據評估對象的特點，選擇合理的指標和經濟參數，并對指標和經濟參數進行量化是整個評估過程的難點。同時還應考慮市場、法律、制度等宏微觀環境，以此作為資產評估的一個重要依據。整個過程是一個相互聯系的有機整體，構成了生物資產的評估體系。
［本文系內蒙古自然基金項目“農業類上市公司生物資產信息披露研究”（編號：2012MS1010），內蒙古農業大學博士科研啟動基金項目“生物資產價值評估方法研究”階段性研究成果）
參考文獻：
［1］何夢園、馬慧：《生物資產的界定與評估》，《財會通訊（理財版）》2006年第5期。
［2］高立寧：《生物資產評估理論研究》，河北農業大學2008年碩士學位論文。
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關鍵詞:林業轉軌環境會計核算工作改進
前言
專業會計制度便于從行業內部會計核算的特點出發，構建相應的核算舉措。比如我國近幾年出臺的《新會計準則》就頗具代表性。在林業系統中，當前面臨的最大問題就是保護林業生態，按照可持續發展理念的指導，改造林業系統，以實現經濟效益、生態效益和社會效益多重豐收。在此背景下，會計核算工作值得關注。
一、當前林業轉軌環境的特點
我國對林業的認識是一個逐漸發展的過程，原先林業產品是經營的主要目標，砍伐林業木材滿足生產需要成為集中的表現。隨著可持續發展理念的應用，人們開始將林業的產業職能重視起來，相關的林業政策也有所轉變，新型林業環境得到塑造，取代了傳統的粗放型林業管理。
最初木材被視為關系國民經濟建設和人民生活的重要材料，對木材的隨意砍伐缺少量的控制，但此后自然環境的惡化如沙塵天氣、洪水襲擊、珍稀樹種的減少使人們產生危機感，政府立足國民經濟發展的角度，對林業生產重新定位――它不僅是國民經濟的組成部分，更是生態建設的組成部分，在創造產品價值的同時，林業生產同樣是一項公益事業。為此，政府先后實施一系列防護林建設工程，其中比較有代表性的包括東北防護林、長江黃河上游移防治水土流失為主的林區。集約式造林使林業建設的類型不斷細分，更加貼近市場和環境的需求。關注生態平衡、服務林業生產和經營的長遠發展是當前轉軌環境的突出特征。
二、林業轉軌環境下會計核算工作改進的必要性
基于當前林業轉軌的環境特點，會計核算工作也需要有所改進。這是因為林業環境具有動態性的特征，當林業建設向生態型方向邁進時，需要通過會計核算體現資產價值的變化，以便配合林業轉軌的評估。
(一) 在會計核算體系方面
會計核算體系決定著林業系統內部需要對哪些會計指標進行核算，并綜合得出當前的林業資產價值總額。在林業轉軌環境的作用下，當前的林業生產已經由最初的木材產品經營轉為森林資源的開發利用和保護，但是會計核算體系卻沒有變化，仍然以木材產品的價值作為核算的主要內容，森林資源的變化、生態環境的變化并沒有納入到會計核算體系當中。它的弊端在于成本核算只注重經濟成本，在資源和環境方面的生態成本、社會成本卻被忽略，進而在收益方面也是以經濟收益為衡量依據，消耗的森林資源產生的生態影響、社會影響根本沒有計入成本，很多利潤都是虛增。所以一些林業經營者還是將目光放在木材產品的市場價值上，導致生態建設受到阻礙，長期發展下去必然會威脅到林業的生存發展。
(二) 在會計核算制度方面
我國林業系統使用的會計核算制度是綜合企業會計制度和事業會計制度，以及基建會計制度而設計的，它的特點在于多種核算方法并存。在林業生產經營過程中涉及不同的會計要素，而且轉型時期還會有集體、股份制、合資等性質的林場加入，以現有的會計核算制度無法適應轉型環境下的會計核算要求。目前我國尚未推出針對林業經濟、林業生產的統一會計核算制度，由此出現林業生態建設方向和實際會計核算制度之間的矛盾――國家既需要林業生產以生態環境保護為前提為主導，而會計制度方面又缺乏統一的計量模式要求和信息披露要求。
(三)在會計核算的人員方面
在林業系統中從事會計核算工作的人員素質參差不齊，很多人不具備會計專業學歷、資質認證，缺少森林生態的管理理念，不能以前瞻性的目光探索會計核算工作改革的途徑，會計核算多聚焦在“現金流”。而且工作人員對現代會計核算的方法應用不足，核算工作很大程度上停留在傳統階段，沒有引進信息化、電算化等新型管理方法。在林業轉軌環境下，如果人員隊伍建設不能與時俱進發展，會計核算工作的改革進程將會更加漫長。
三、林業轉軌環境下會計核算工作改進的舉措
針對以上問題，林業系統會計核算工作的改進應著力實施以下舉措：
(一) 構建新型林業系統會計核算體系
考慮到林業生產經營在經濟、生態、社會領域的不同影響，信息會計核算體系中對投入和產出的核算應從經濟、生態、社會三個層面實施，按照生態林業理論的指導，細分不同的成本和收益核算標準，尤其要將長期的、隱性的生態效益和社會效益作為核算的重點，對成本的核算，不僅要分析投入的經濟成本，還要從未來的前瞻性角度分析消耗的自然環境成本。比如從林業資產保值增值的角度衡量，資產價值不能單純以現有的木材產品能夠換回少市場價值作為標準，而是要考慮到未來的生態環境影響，如果未來生態環境因此而得到顯著改善，就是一種資產增值的間接表現。這并不是忽視林業生產經濟效益的重要性，相反，只有立足長遠，保護林業生態系統，走可持續發展之路，實現可觀的生態效益和社會效益，才能為經濟效益提供穩定的保障。為此，林業系統應以森林資源作為會計核算的基礎，政府必須對林業會計核算予以指導和規范，劃分商品林和公益林的屬性，區別對待。商品林以提供木材產品為經營目標，但會計核算仍然要體現經濟成本以外的生態和社會消耗成本；公益林具有非盈利的性質，應以體現生態服務功能為經營目標，集中計量生態和社會層面的投入產出。
(二) 制定統一的林業系統會計制度
會計制度的確立和發展對行業內部會計核算工作的計量模式有著至關重要的影響，比如在《新會計準則》中提出了公允價值計量模式，從而使房地產等行業的收益和成本呈現動態的變化，更符合會計信息的真實性要求。林業系統會計制度的改革也可加以參考，創建生態價值計量模式，從制度上規范投入和產出核算的科學方法，將全局性、長遠性、公益性作為森林資源價值核算的目標。林業系統會計核算體系的健全需要依賴于計量模式的約束，如果森林資源價值的計量不能以動態的生態發展為主導，勢必還會導致會計核算只顧眼前利益。所以只有從會計制度上率先統一行業內部的計量模式，其他的會計核算要素與方法才便于統一。政府應盡快成立專項小組，組織林業系統和會計系統的專業人員共同探討行業會計制度的發展對策，使林業會計核算工作的改進有章可循。
(三)打造林業系統會計核算工作的專業人才隊伍
在會計核算體系和制度改進的同時，各地林業系統還應聘請具備專業學歷背景和經驗的高素質會計人員參與到會計核算工作的改革中來，構建專業人才隊伍。專業人才一方面可以加速改革進程，應用先進的思想理念制定規范地方會計核算工作的舉措，并加強對現有會計人員的培訓。另一方面，專業人才還有助于協助建設信息化管理平臺，將會計核算的信息顯示到信息平臺，便于政府部門時刻監督會計核算工作的改革進展和森林資源的建設情況。林業系統還可嘗試應用績效評估的方法推動會計核算工作的改革，比如結合生態系統指標考察地區森林資源建設，引導工作人員將林業生態環境問題重視起來，真正將無形價值、隱性價值的核算有效執行。
四、總結
在倡導可持續發展的今天，積極推進林業系統會計核算工作的改進，對于保護林業資產，實現科學計量不僅是必要的，更是迫切的。相信在上述舉措的應用下，林業系統內部的會計核算工作將會邁上更高的臺階。
參考文獻：
[1]蔡炯，田翠香，高嵐.芻議林業會計存在的問題及生物資產準則在林業會計中的應用[J].商業會計，2009；23
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【關鍵詞】林業 會計 電算化 控制
一、電算化系統下內部會計控制與手工系統的區別
電算化會計系統改變了會計憑證的形式，手工系統中，主要以書面形式為主，現在會計電算化利用計算機進行網上交易，無紙化交易等，把需要交易的信息直接輸入計算機，交易具有必備的各種憑證，原來的手工交易單據被部分地取消了，減少了必要的核對等工作，有相當一部分變為由計算機自動完成了。原來書面形式的各類文件、現在儲存在磁性介質上，因此，電算化會計系統的內部控制與手工會計系統的內部控制制度有著很大的不同，執行主體不同。手工系統下內控的主體為人，而電算化系統下的控制主體為人與計算機兩個方面。
控制的對象不同。在電算化系統下，會計信息的核算及處理的主體發生了變化，控制的重點由原來為會計處理程序及會計工作的相容性等對人的控制，轉變為對人、機控制為主，電算化系統中，控制的程序也應當與計算機處理程序一樣，會計業務形成的文件及記錄均記錄在磁性介質上，控制對象以人與計算機二者為主。
二、會計電算化下內部會計控制存在的問題
林業會計核算的重心不明確。有些會計電算化以“木材利用為中心”進行，沒有把森林資源、生態環境納入會計核算體系。因此傳統林業會計核算體系的缺陷是明顯的第一森林資源消耗的價值沒有計入木材成本。會計計量體系中的收益部分只計量貨幣收益，忽視了經營活動所引起的生態、社會效益，林業生產者個別成本與社會成本不一致，林業生產對社會的損害后果無償負擔。這種林業會計核算體系在實踐中造成了嚴重的后果。
核算科目設置不完備。林業核算分類缺乏針對性，很多核算制度過于陳舊，核算不是根據不同種類林木資產的經營特點進行會計核算，只統一設置一個，按“制造成本法”計算資產的累計培育成本。這樣造成對于已郁閉成林消耗性林木資產難以明確生產性，或消耗性特點的林木資產的實際成本，在“消耗性林木資產”科目進行核算，對于已郁閉成林的公益林的實際成本在“公益林”科目進行核算。缺乏專業的系統維護人員。目前，許多會計人員對會計業務熟悉，但對計算機知識缺乏；而系統的維護人員對計算機知識熟悉，但對會計業務不夠了解，使得在系統運行中的故障不能及時分析、排除。
財務軟件有被修改的風險。而現在許多單位缺乏操作的記錄功能，出現問題后不便于追究責任。
制度建設不明確。有些林業企業建立了內部控制制度，但是由于管理人員重視不夠而徒有虛名，沒有真正執行。林木資產成本入賬界限不明確，會計處理存在一定的隨意性。財務成本范圍除了造林、撫育和管護費用，相關的護林防火費、病蟲害防治費、管理費用和財務費用就沒有明確的制度規定，造成在實際生產經營過程中，營林投入的生產成本對象不明確，減少了林場林木資產價值，同時也就減少了當期利潤。林業的內部審計獨立性比較差，沒有及時糾正內控制度的缺陷，缺少對企業內部會計制度的審計規定。
三、加強內部會計控制建設
管理控制：林業管理控制是建立起一整套內部控制制度，完善會計系統涉及的管理和控制。組織機構設置。林業企業實現了會計電算化后，需要對原來的會計機構做相應的調整，必須對對原有的組織機構進行調整，設立基本的會計工作崗位和電算化會計的管理，按會計數據的不同形態劃分，會計崗位必須適合企業的實際規模和經營目標，，制定崗位職責制度，確保實現不相容職務的職權分離。內部控制的主要是抓住關鍵之點，對可能引起舞弊或欺詐的經濟業務，都要由幾個人經手到底，建立起職務輪換制度。并對計算機的使用建立一整套管理制度，以保證每一臺計算機都只做其應該做的事情。
日常管理。建立起完善的檔案制度，加強檔案管理，建立防火、防雷擊的技術管理制度，做好系統運行過程中的經常性控制。采用相應的控制程序，甄別、拒納不完整的經濟業務。要防止數據在傳輸過程中發生錯誤，采取的內部控制措施，保證數據在傳輸過程中的準確、可靠。對計算機會計系統進行可靠性控制。林業企業為了保證輸出數據控制一般應檢查輸出數，需要建立標準化的報告編號、收發、保管工作等。
建立安全管理控制制度。為了防止電算化會計系統遭到非法侵害，需建立安全控制制度。通過上機記錄制度，對崗位人員授予負責工作的授權制度，嚴格執行防范病毒管理制度，禁止在計算機上玩游戲，安裝殺毒軟件、采用網絡防火墻制度等。內部審計是對其他內部控制的再控制。通過內部審計，實現日常性、全過程的控制及監督，建立內部監督的組織機構，還可以考慮定期聘請中介機構，進行借助外部中介機構的力量以便更好地查漏補缺。
強化風險意識。從嚴格意義上講，會計電算化安全問題實質就是法律問題。林業會計電算化除了安全問題以外，還涉及經濟糾紛，因此需要完善相關法律中的有關安全規定，重視林業企業內部控制制度的完善。將風險消除在萌芽狀態，減少會計電算化風險而導致的林業企業經濟損失。面對電算化系統下的各種風險，必須建立嚴密的內部會計控制制度。目前，有關電腦系統的舞弊案件時有發生，而且涉及的金額及損失往往比手工系統大得多，使我們更加認識到了電算化系統下加強內部會計控制的重要性。為此，企業的相關領導及廣大財會人員都應強化風險意識。
加強和完善林木資產會計核算的建議。核算方法的控制。林業會計核算除了計量其產品經濟成本外還要計算森林資源的生態、社會功能價值成本的損失。公益林要以無形的生態、社會功能服務于社會，對森林資源資產進行價值評估，針對不同性質的森林資源確定年投入的由生產成本，結轉累計以實際購入價格為記賬基礎。森林資源資產發生的后期費用應對其成本進行核算并按實際成本追加入賬。對自然資源使用的成本，利用成本核算資源的補償價值和保護費用來計算。以生態林業理論為指導完善我國的林業會計核算體系，強調林業客觀環境與林業財會實踐的統一性。
確定成本核算對象。對成本核算對象作出正確的分析和評價，明確林木資產成本核算對象及核算范圍，發揮成本管理的作用。從林木資產會計核算目的與要求出發，實行小班地塊核算，才能為科學管理提供客觀的依據，實現森林資源的價值量與實物量管理的有效銜接，提高核算的精確度可檢驗性。
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1.1林農資金來源中以自有資金為主，貸款需求巨大據調研，林農的資金中以自有資金為主，占65.28%，其次是親朋借款占13.36%，信貸的比例只有11.31%。有55.56%的林農認為獲得信貸資金難度巨大。有81.90%的林農迫切需求得到林業貸款。據統計，目前河南省的林業貸款需求大致150億元，需求巨大。
1.2林權抵押貸款取得新突破，但總體規模較小截至2011年底，18個地市中僅有14個地市開展了此項業務。林業貸款起數312起，抵押面積共2.3萬hm2，貸款金額共14億元，抵押年限平均為3.24年。與福建相比，2006年福建的林權抵押貸款已經到達30.67億元，可見河南省的林權抵押貸款數量較小。據測算，林農的貸款需求約為150億元，目前，僅僅滿足了不到1/10的需求，因此林業金融服務供給還遠遠不能滿足需求。按照林權抵押貸款的金額排序，信陽最多，是8.9億元，其次是三門峽，為3.2億元；以下依次為：駐馬店1.6億、南陽3483.5千萬、鄭州市3450千萬。
從河南省林權抵押貸款的貸款金額分布區間看，貸款金額較低，主要集中100萬元以下，共占67.63%，其中：在10萬~100萬之間，占33.01%；10萬元以下的占34.62%。貸款較大的，比如1億元以上的有3筆，1000萬~1億元的貸款有15筆，占4.81%；100萬～1000萬的有83筆，占26.60%。從貸款金額排名前十的林權抵押貸款來看，政策性銀行（國家開發銀行或者農業發展銀行）的有5筆，占50%，可見政策性銀行的貸款一般金額比較大；農行的有兩筆，建行有一筆，上海浦東發展銀行一筆。
貸款額度偏少，林權抵押貸款的抵押率一般在森林資產評估值40%~60%之間，河南省平均為53.29%。用材林中的幼林以及竹林、經濟林抵押率更低，貸款額度偏少。從林權抵押貸款的提供主體—金融機構構成情況看，信用社是金融服務的主要提供者，共有123起，占到39.55%，其次是中國農業發展銀行，有113起，占36.33%，第三是商業銀行，占16.08%，小額貸款公司（擔保公司、貸款公司、投資公司等）占6.75的份額。其他（例如個人）形式有極少的案例，占1.29%。
2河南省林業保險服務現狀
2.1林業保險服務剛剛起步，林農求之若渴
河南省曾于20世紀80年代探索過林業保險，案例是駐馬店地區薄山林場。但是之后的20年間，由于種種原因，森林保險工作一直處于停滯不前的狀態，直到近兩年集體林權改革開展之后，森林保險才重新被納入議事日程。
2.2林農對林業保險有巨大需求
根據調研，98%的林農或者林企表示希望參加林業保險，但是多數人不知道怎么參加。部分林業大縣，例如桐柏縣、內鄉縣等，林業部門曾積極聯系林業保險業務，但是由于牽扯方面過多，時機不成熟等原因至今沒有辦成一例林業保險。
2.3剛剛搭建林業保險管理的組織框架
目前，河南省林業工作站決定新設“政策性森林保險服務科”，具體負責森林保險啟動前期準備工作及實施后日常管理工作。并于2011年底擬定好《河南省森林保險保費補貼試點方案》和《2012年森林保險預算》，該方案包括：計劃投保范圍、財政保費補貼比例、保險費用省級財政補貼預算、保險內容及運作方式。
3河南林業金融保險服務能力建設中存在的問題
3.1國家對林業金融保險的政策支持力度不夠
森林保險離不開政府的扶持。從總體上看，森林保險的經營是虧損的，但并不排除個別年份有盈余。目前，國家在政策上對森林保險缺乏足夠的扶持，政府也沒有制定出完整的鼓勵林業保險的措施。一方面，對于森林保險的財政補貼數額遠遠不能滿足需求，而且還遲遲不能到位。另一方面，對保險公司的政策不夠優惠。雖然國家免除了營業稅，然而有節余的年份仍要上繳所得稅，在稅收政策上體現不出商業性保險與政策性保險的區別，對林險的扶持力度不夠。地方政府常把商業保險公司開辦的林險業務看作是保險公司自己的事，盈虧與其無關。因此對林險的政策支持力度不強。面對虧多掙少的森林保險業務，大大挫傷了商業保險公司的熱情。
3.2林業金融保險具體實施細則的法律法規缺失
雖然國家出臺了《關于做好集體林權制度改革與林業發展金融服務工作的指導意見》（以下簡稱《意見》），河南省于2009年年底也出臺了相應的法規。但是各個地市、縣級單位絕大多數沒有出臺相應更為細致的法規，因此，林權抵押缺少具體操作性強的實施細則作支撐。個別地方政府雖在各自范圍內制定了有關抵押貸款的管理辦法，但在借款人條件及借款用途、抵押物等方面的規定各有差異，并不統一，或寬或嚴，不科學合理。而且這些規定大多停留在政策層面，尚未上升至法律法規，較大的影響了林權抵押貸款存在的穩定性和實際效力。此外，各個金融機構的配合也很不到位。目前，僅有中國農業銀行河南省分行出臺了《中國農業銀行河南省分行林權抵押貸款細則》，但是商業銀行和信用社沒有出臺相關的細則。
3.3林業要素交易市場發育滯后
由于河南省啟動林改較晚，林業要素交易市場發育比較滯后，現在只有30多個縣建立了林權服務中心，全省80個縣市中只有32個縣市成立了林業產權交易中心，而有專門林業評估資質的林業要素交易市場就更少，也缺乏規范性，銀行放貸無據，直接影響了林權抵押貸款的操作。尤其是森林資源資產價值評估極度缺乏，嚴重影響了林業金融服務健康發展。各地現有的森林資源評估中心至今沒有國家認定的專業評估師，對森林資源資產評估工作沒有規范的標準可循，或者由于地點不同、林木的品質優劣不一、年限相差甚多，加之評估市場的不完善，造成林木評估的不準確或者缺失。導致不少農村的林農投融資困難，嚴重影響了林農的積極性。
3.4林業金融擔保機制不夠完善
近年來各地在擔保機制的建立方面做了嘗試，但各擔保單位的資金總量偏少，與中小額融資的需求相比，擔保實力明顯不足。辦理擔保手續可能涉及資產評估、擔保物登記、擔保合同簽訂等眾多環節，目前河南省與市場經濟相適應的政府管理體制未能完全確立，部分政府部門職能轉換緩慢，還無法承擔起與市場經濟體制相適應的服務功能，使抵押品登記困難，甚至無法辦理登記，這些繁雜的法律手續和高額的交易費用提高了農村經濟主體辦理擔保手續的難度，增加了林業抵押擔保貸款的成本，成為農村信貸融資擔保發展不可忽視的障礙。
3.5林權抵押貸款發放主體的結構不合理
從現狀可知，目前林權貸款的第一發放主體是農信社，且處于起步階段，貸款門檻高、林權抵押貸款數額小成本高的特點，手續繁瑣、機制不夠靈活；專門發放政策性貸款的中國農業發展銀行或者國家發展銀行，是國家支持林業產業的重點金融機構，目前農并沒有起到真正的作用，它傾向于向大企業放貸，而沒有真的把林業的中小企業和林業合作社重視起來，而農信社的貸款數額普遍較低，這樣就造成了無法有效滿足林農需求的困境。商業銀行雖然網點多、資金雄厚，但是卻不愿積極涉足林業貸款業務。
4提高河南省林業金融保險服務能力的主要對策
4.1加快出臺金融支持林業發展的法律法規以及操作細則
加強法制建設，加快林權改革配套改革的政策法規制訂和落實，要在《擔保法》和《物權法》中明確林權證是“依法可以抵押的其他財產”，將林權證抵押權納入法律保護范圍內，真正使林權抵押貸款做到有法可依，納入法制軌道。抓緊研究制定森林資源資產評估和林權抵押貸款政策。不斷完善林權抵押貸款的管理辦法和規程。各金融機構要根據林權抵押貸款業務的特點和開展情況，建立適合林權抵押貸款業務開展的信貸管理制度，明確貸款條件，規范操作流程，簡化貸款手續，提高辦理貸款效率。
4.2加強森林資源資產評估工作
根據財政部和國家林業局印發的《森林資源資產評估管理暫行規定》，抓緊制定河南省的《森林資源資產評估管理辦法》，增加森林資產評估技術規范的可操作性，對評估工作的管轄、評估項目的立項、評估結果的審批等作出規定。鼓勵林業大縣盡快構建比較健全的森林資源資產評估中心，要依據《森林資源資產評估技術規范》的要求，本著獨立、真實、公正、科學、可行的原則，對林木資產作實地測算，同時進行必要的市場價格調研、詢證和比較、分析，對委估資產在當時所表現的市場價值作出的公允反映，為集體林的采伐權流轉轉讓（招、拍、掛）提供有價值的參考，有效防止集體森林資源資產流失，實現森林資源流轉效益的最大化，促使森林資源流轉運作走上規范化、制度化的軌道。加快組建專業化林業資產評估中介組織，搭建流轉平臺。
4.3加強國家對政策性林業保險的支持力度
積極探索政策性林業保險制度，馬上啟動森林保險保費補貼試點工作，探索建立火災、病災、凍災等自然災害保險制度，擴大財政補貼力度，擴大保險范圍，增加賠付額度，真正起到降低林業經營風險的作用。由地方財政出資建立森林資源保險風險基金，降低保險費率，實現保險業和林業的雙贏。按照低保費、低保額、保成本的原則，在考慮林業生產經營者和保險公司雙方承受能力的基礎上，確定保險的費率和保額。要以林權抵押貸款人為主要對象，逐步帶動農戶參與投保。地方政府要大力鼓勵和支持保險機構結合農民專業合作社特點，開發具有針對性的保險產品，在林產品生產、加工、經營、銷售等多環節為農民專業合作社提供保險服務。
4.4加強金融機構與林業管理部門之間的溝通
加強林業部門和金融機構之間的信息整合與共享。推進人民銀行征信體系建設，逐步擴大企業和個人信用信息基礎數據庫在林區的信息采集和使用范圍。加快林權證登記、抵押、林木采伐等信息的電子化管理進程，將上述信息納入人民銀行企業和個人信用信息基礎數據庫，方便金融機構查詢及貸款管理。各級林業部門要積極向金融機構推薦符合林權抵押貸款條件的企業和項目，協助金融機構對信貸人員進行林業專業知識培訓、開展貸前調查和貸后管理。各金融機構要積極開展對林業企業的融資及財務培訓，協助林業企業加強財務管理，滿足銀行貸款條件。
4.5積極創新拓寬林權抵押貸款方式
積極發展林權直接抵押貸款方式。重點支持規模型、特色型、科技型林業，主要是支持“公司+基地+林農”等以產權為紐帶的利益共同體模式，支持生產、加工、銷售環環相扣的產業鏈模式，支持科研、示范、推廣相結合的高效益產業化基地模式。重點支持具備區域資源優勢、產品特色明顯、市場占有率高、規模大、競爭力強、效益好，在林業經濟中起聯系市場和林農的紐帶作用的優勢主導產業。重點支持符合國家產業政策、生產經營規模較大、經濟效益較好、輻射帶動能力強、產品具有市場競爭優勢的林業龍頭企業。重點支持林產品基地建設，從本地資源和產業優勢出發，選擇有潛力的生產基地，支持其向生產專業化、集約化、規?；?、系列化方向發展，通過“公司+基地+林農”方式，發展訂單林業。
4.6積極探索林業保險補貼和信貸政策的融合
篇7
（一）礦區取得支出
礦區取得支出是指為了取得一個礦區的探礦權和采礦權（包括未探明和已探明）而發生的購買、租賃支出，包括探礦權價款、采礦權價款、土地使用權、簽字費、租賃定金、購買支出、咨詢顧問費、審計費以及與獲得礦區有關的其他支出。
（二）鉆井勘探支出的資本化處理
根據石油天然氣開采準則規定，鉆井勘探支出在完井后，應分別以下情況處理：（1）確定該井發現了探明經濟可采儲量的，應將鉆探該井的支出結轉為井及相關設施成本。（2）確定未發現探明經濟可采儲量的，應將鉆探該井的支出扣除凈殘值后計入當期損益。（3）完井時無法確定是否發現了探明經濟可采儲量的，應暫時資本化，但暫時資本化時間不應超過1年。（4）完井1年后仍無法確定是否發現了探明經濟可采儲量的，應將暫時資本化的支出全部計入當期損益，除非同時滿足以下條件：該井已發現足夠數量的儲量，但要確定是否屬于探明經濟可采儲量，還需實施進一步的勘探活動；進一步的勘探活動已在實施中或已有明確計劃并即將實施。其中“，已有明確計劃”是指企業已在其內部管理活動中通過了該計劃的實施，例如已撥付資金、已制定出明確的時間表或實施計劃并對所涉及人員進行了傳達。（5）直接歸屬于發現了探明經濟可采出量的有效井段的鉆井勘探支出結轉為井及相關設施；無效井段支出計入當期損益。
（三）棄置義務的處理
石油天然氣開采準則規定，企業應當根據《企業會計準則13號———或有事項》，按照現值計算確定應計入井及相關設施原價的金額和相應的預計負債。井及相關設施以外的油氣儲存、集輸、加工和銷售等設施，企業可參照井及相關設施的棄置義務進行處理。在計入井及相關設施原價并確認為預計負債時，企業應在油氣資產的使用壽命內，采用實際利率法確定各期間應負擔的利息費用。企業應在油氣資產的使用壽命內的每一資產負債表日對棄置義務和預計負債進行復核。如必要，企業應對其進行調整，使之反映當前最合理的估計。
（四）油氣資產折耗、減值及轉讓
石油天然氣開采準則規定企業應當采用產量法或年限平均法對井及相關設施和礦區權益計提折耗。石油天然氣開采準則中涉及的資產主要有礦區權益（包括探明礦區權益和未探明礦區權益）、井及相關設施、輔助設備及設施，進行減值處理。根據油氣準則，企業應將轉讓所得與礦區權益賬面價值之間的差額計入當期損益。
二、自然資源會計核算的特點
（一）體現了謹慎性原則
謹慎性原則是企業會計核算中一項重要原則，運用廣泛，可防止抬高資產和收益，壓低負債和費用，并起到預警風險和化解風險的作用。石油天然氣開采準則中謹慎性原則主要表現在：一是計提減值準備，準則規定對于探明礦區權益的減值，按照《企業會計準則第8號———資產減值》處理；對于未探明礦區權益，應當至少每年進行一次減值測試。同時《企業會計準則第8號———資產減值》所規 定，探明石油天然氣礦區權益和井及相關設施計提的減值準備一經計提不得轉回。這與國際會計準則不一致的規定主要是從我國企業目前的發展狀況相一致，考慮到我國企業利用資產減值轉回來人為操縱利潤的現象屢屢發生，為遏制這種不良現象而采取的一種反制措施。但這從另一個角度說明會計核算的油氣資產并不能反映出市場的真實價值。二是計提預計負債。企業在礦區內廢棄井及相關設施的活動，受《環境保護法》等法律法規的約束，有時還可能受與所在地利益相關方達成協議的約束，例如在廢棄時必須拆移、清理設施、恢復生態環境等。因為資產的棄置義務與油氣開發活動直接相關，企業應計提預計負債。
（二）勘探支出采用了成果法
對油氣勘探支出的會計處理，國際上有成果法和完全成本法兩種。兩種方法的主要差異如表1所示。采用成果法對鉆井勘探支出進行資本化，是以礦區為成本歸集和計算中心，只有與發現探明經濟可采儲量相關的鉆井勘探支出才能資本化；與發現探明經濟可采儲量不直接相關的支出，作為當期費用處理，強調收入與費用的配比。采用全部成本法對鉆井勘探支出進行資本化，強調權責發生制原則，油氣勘探成功與否，其已發生的成本都應資本化，以準確反映獲得探明儲量所花費的代價。
（三）產量法更符合自然資源價值損耗的特點
產量法，又稱單位產量法。該方法認為，油氣資產的服務潛力隨著使用程度而減退，特定礦區所發生的資本化成本與發現并開發該礦區的探明經濟可采儲量密切相關，每一產量單位應當承擔相同比例的成本。按照產量法對油氣資產計提折耗時，對礦區權益以探明經濟可采儲量為基礎計提折耗，對井及相關設施以探明已開發經濟可采儲量為基礎計提折耗。因此，油氣資產按照產量法計提折耗比較符合該類資產價值損耗的特點。年限平均法是將資本化支出均衡地分攤到各會計期間。采用這種方法計算的每期油氣資產折耗額相等。如果各期間油氣產量相對比較穩定，按照年限平均法與按照產量法計提的油氣資產折耗并無顯著差異。
三、思考與建議
（一）統計和會計均為編制自然資源資產負債表的基礎手段
目前編制自然資源資產負債表的途徑有兩種：一是會計核算，遵循“資產—負債＝凈資產（即所有者權益）”這一會計恒等式，對自然資源進行產權界定和相關資產、負債、凈資產等會計要素的價值量核算問題。例如，石油天然氣準則規定油氣資產計量采用成果法，而成果法是以歷史成本為基礎。對于油氣儲量價值不予確認，但要求披露擁有國內和國外的油氣儲量年初、年末數據。石油天然氣開采準則也規定企業應計提預計負債，這從另一個角度為計量某一類自然資源資產、負債提供了的依據。二是統計核算，具體又分為我國國民經濟核算體系（SNA）和聯合國環境與經濟綜合核算體系（SEEA）。2004年國家環?？偩痔岢隽恕毒G色國民經濟核算體系框架研究》，同年國家統計局頒布的《中國國民經濟核算體系》（2002年中文本）中新增加了附屬賬戶———自然資源實物量核算表。目前自然資源統計和信息披露范圍包括礦產資源、土地資源、水資源、森林資源、海洋資源、草地資源、野生動物資源、再生資源和環境統計等九大類別。以SNA為基礎，延伸和擴展自然資源資產負債表，是一條比較可行的方法。而我國以SEEA基本結構為藍本來編制自然資源資產負責表的條件還不成熟。一方面該賬戶體系僅包括金融負債，并沒有環境負債概念；另一方面SEEA在我國還是一個全新的核算體系，而SNA在我國已經推行十余年，有比較好的工作基礎。編制自然資源資產負債表最終目的是，對自然資源資產進行經濟管理，定期評估核算自然資源資產的變動情況，綜合反映生態環境和自然資源資產的可持續利用狀況，進而對環境保護乃至整體生態文明建設工作形成有效的倒逼機制。事實上，從會計和統計兩個維度編制自然資源資產負債表能更好地為最終目標服務。
（二）擴展自然資源的會計核算范圍
《企業會計準則第27號———石油天然氣開采》指出，石油天然氣以外的采掘業企業的勘探和評價活動參照油氣準則執行，其他活動應該按照相關準則進行處理。需要指出的是，石油天然氣開采準則提出，油氣資產屬于遞耗資產。遞耗資產是指通過開采、采伐、利用而逐漸耗竭，以致無法恢復或難以恢復、更新或按照原樣重置的自然資源，如礦藏等。所以這里核算的是耗竭性資源即不可再生的資源?？稍偕Y源是能夠通過自然力以某一增長率保持或增加蘊藏量的自然資源。事實上，還有大量的可再生自然資源存在。有些可再生資源的可持續性受人類利用方式的影響，在合理開發利用的情況下，資源可以恢復、更新、再生，甚至不斷增長；在開發利用不合理的條件下，其可再生的過程會受阻，使蘊藏量不斷減少，以至耗竭。因而，今后還要擴展可再生自然資源的會計核算。
（三）豐富自然資源價值評估方法
會計計量屬性或特征的選擇，是會計計量中最富爭議的問題之一，對最終財務報表信息也有較大的影響。我國《企業會計準則———基本準則》（2006）指出，可供選擇的會計計量屬性有：歷史成本、重置成本、現值、可變現凈值和公允價值。而在自然資源會計核算中，油氣資產計量很多情況下選用歷史成本，究其原因主要是成本資料易搜集，尤其是在缺乏完善的資源資產市場情況下，更顯其優越性，但它沒有考慮市場供求關系，只考慮投入而未考慮自然資源的產出，這與價值不太相符。因此，豐富自然資源價值評估方法，完善資源資產市場，客觀公正的反應供求關系和資源狀況。此外，加強環境資源的會計核算工作，逐步解決自然資源的生態環境方面的核算和入賬問題。
（四）加大支持力度，完善協調機制
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關鍵詞：資源環境 審計 審計方法 研究綜述
問題的提出
資源環境審計的綜合性、交叉性，要求常規的績效審計、財政財務審計和合規性審計方法要與環境問題的形成原因、過程和治理緊密聯系起來。目前我國資源環境審計仍以財務收支審計和合規性審計為主，審計人員的知識背景多以財務會計為主導，因此資源環境審計時仍較多地選擇座談、調查、分析性復核等傳統的審計方法，這導致基層審計機關開展的資源環境審計項目仍停留在財務收支審計的層面，審計對象和審計內容較為單一，而且實踐過程中面臨諸多困難，影響審計報告質量。新審計準則對審計方法進行了新的歸納，列舉了類方法，傳統審計方法在資源環境審計取證方面是適用的，但除運用一般常規審計方法外，還要擴大現有審計技術方法的覆蓋面，引入相關學科的方法，這些專業不僅限于環境方面，還包括法學、工程學、統計學、經濟學等，因此資源環境審計必須改進原有的審計方法。
隨著資源環境審計工作的不斷推進發展，《審計署2008至2012年審計工作發展規劃》中提出“強化對資源環境審計經驗和案例的總結提煉，推動資源環境審計實用技術方法的研究和推廣運用，促進資源環境審計工作質量和水平不斷提高”?！秾徲嬍稹笆濉睂徲嫻ぷ靼l展規劃》中提到“加強審計機關內部資源環境審計相關資源的整合，積極構建資源環境審計與其他專業審計有機結合的多元工作格局，努力探索符合我國國情的資源環境審計理論與方法”。我國理論界對資源環境審計方法的研究也日益增多，并取得了大量的成果，筆者搜集整理了國內有關資源環境審計方法的論文，采用規范的研究方法，對我國資源環境審計方法研究的現狀和內容進行簡要地介紹和評價，以期對資源環境審計方法的理論和實踐有所幫助。
資源環境審計方法的內涵及現狀
資源環境審計方法現已有基本統一的定義：“即指審計人員檢查和分析資源環境審計對象，收集資源環境審計證據，對照資源環境審計依據，據以編寫資源環境審計報告，做出資源環境審計結論，提出審計意見而采取的各種手段的總稱”（陳建等，2008；楊宏偉，2011）。我國資源環境審計工作開始于20世紀90年代中后期，起步晚、發展緩、操作上又缺乏有效的具體實施辦法和評估標準，致使資源環境審計方法呈現以下特點：
（一）資源環境審計方法偏定性
我國目前資源環境審計的具體實踐仍以合規性審計為主，資源環境審計方法較多地選擇檢查、觀察、座談、調查等傳統的審計方法。如檢查用于開發、保護資源環境的各種設施、設備數量上是否滿足要求、運轉是否良好；觀察被審計單位從事資源環境工作的人員的業務活動或執行的程序是否符合相關規定。都是將合規性作為現階段資源環境審計的重點，揭示和反映存在的問題，促使被審計單位在制度執行和法規政策上進行改善。資源環境審計方法上對環境費用效益、環境經濟評價等定量分析在實踐中還處于探索階段。
（二）資源環境審計方法重財審
我國目前的資源環境審計仍以財務審計為目標，資源環境審計方法主要從會計角度對環保項目的計劃和目標執行，環保資金的使用和管理情況、專項資金使用的真實合法性等方面進行審計，以確保環保資金的合法合理使用，減少投入方損失。資源環境審計方法缺乏對規劃和建設項目實施后可能造成的環境影響進行分析、預測和評估；缺乏包括大氣、水、土地、草原、礦藏、森林等環境資源要素的全面審計。
（三）資源環境審計方法欠綜合
我國先后開展了對天然林保護資金審計、三河三湖審計調查、青藏鐵路等重大環境保護項目和重點環境保護區域的審計，但資源環境審計方法較為單一，僅從污染物的排放是否超過了規定標準，是否按照規定的要求及時上交各種費用等單一層次審計。在資源環境損失項目中，水環境污染、大氣污染會造成農業及漁業損失、人體健康損失、河流及地下水損失等，涉及資源環境審計方法有人力資本法、資產價值法、調查評價法等，資源環境的審計通常要運用多種審計方法，相互補充，以達到查明經濟活動和經濟資料的準確性、合法性和有效性。
資源環境審計的程序
資源環境審計的程序主要包括：審計計劃階段、審計實施階段和審計完成階段。
（一）審計計劃階段
這是整個審計過程的起點，馬雪（2003）提出“資源環境審計人員可采用檢查、觀察、查詢、分析性復核等審計方法獲取有關的證據資料”；高翔、侯玲（2011）認為“在計劃階段，運用訪談法，了解被審計單位的有關情況，確定審計重點，為制訂審計計劃服務”。該階段資源環境審計應做以下工作：組成審計小組；調查了解被審計單位的基本情況；初步評價被審計單位有關環保的內部控制制度；編制審計計劃以確定技術、區域和時間范圍等。
（二）審計實施階段
資源環境審計實施階段主要包括以下兩部分內容：
1.符合性測試。確定有關環保的內控制度的設計和執行是否有效、能否有效處理控制環境風險，并評價控制風險以制訂進一步的審計程序。在符合性測試中，資源環境審計人員還應審查被審計單位是否切實遵守了有關環保方面的法律法規。
符合性測試一般通用程序為檢查記錄和文件、檢查有形資產、觀察、詢問、重新執行、分析程序。羅恩·布萊克（1999）在《資源環境審計的新篇章》中指出“現有的審計方法，包括審閱、驗證、復算、觀察、問詢、分析等同樣適用于環境績效審計”。辛金國、邢小玲（2002）在《試論資源環境審計》中指出，“常規的審計方法如觀察、函證、檢查等”。福州市審計局資源環境審計課題組（2002）指出“環境績效審計是審計的一種類型，因此常規審計方法對資源環境審計同樣適用，如審計檢查法，包括資料檢查法、實物檢查法等；審計調查法包括查詢法、觀察法、專題調查法”。浙江省審計學會課題組（2002）提出“常規的審計方法同樣適用于環境績效審計，包括審閱、核對、查詢、觀察、鑒定、分析性復核等”。高翔、侯玲（2011）指出“資源環境審計常用的方法有審閱法、訪談法、觀察法、調查法、重新執行。在實施階段，運用面詢法，收集相關的、充分的審計證據，為最終做出審計結論提出審計建議提供重要的證據支持”。
2.實質性測試。對內控差、控制風險高的區域，資源環境審計人員應執行更多的實質性程序，以控制審計風險，保證審計質量。在實質性測試中有兩個重要問題需解決，即成本效益分析和環境價值的量化。鑒于資源環境審計方法在已有的研究成果闡述很多，本節就環境費用效益分析和環境的經濟評價方法進行歸類整理：
環境費用效益分析法。主要由以下幾種：
經濟凈現值法（ENPV）。經濟凈現值是反映環境項目對國民經濟所作凈貢獻的絕對指標。張燕和陳進（2003）、陳建和劉穎（2008）、楊宏偉和張敏（2011）分別對經濟凈現值法作出一致表示，它是用社會貼現率將項目計算期內各年的凈收益折算到建設期初的現值之和。其方程式為：，其中， DENPV為經濟凈現值，單位為萬元；is為社會折現率。當經濟凈現值大于或等于零時（DENPV≥0），該項目在經濟上是合理的。
經濟內部利潤率法（EIRR）。經濟內部利潤率是反映環境項目對國民經濟貢獻的相對指標。黃渝祥和邢愛芳（1995）、張燕和陳進（2003）、陳建和劉穎（2008）、楊宏偉和張敏（2011）以項目計算期內各年凈效益現累計等于零時的折現率表示經濟內部收益率，其表達式為：，其中，AEIRR為經濟內部收益率；B為年效益，單位為萬元；C為年費用，單位為萬元；n為計算期，單位為年；t為計算期各年序號，基準點的序號為零。當工程的經濟內部收益率大于或等于社會折現率（AEIRR≥is）時，即一般情況下，經濟內部利潤率大于或等于社會貼現率的項目認為是合理的。
效益費用比法。效益費用比是總效益與總費用之比，張燕和陳進（2003）、陳建和劉穎（2008）、楊宏偉和張敏（2011）分析經濟效益費用比通過項目效益現值與費用現值之比表示，其表達式為：，其中，MEBCR為經濟效益費用比；Bt為第t年的效益，單位為萬元；Ct為第t年的費用，單位為萬元。當經濟效益費用比大于或等于1時（MEBCR≥1），說明社會得到的效益大于或等于該項目支出的費用，項目是可以接受的。
高前善（2006）提出“生態效率指標恰是企業對資源環境的負面影響與財務業績的關系，是企業環境業績指標和財務業績指標的結合，生態效率指標是企業環境績效審計的一個有效的、重要的、客觀的審計評價標準，并表示：生態效率=環境業績指標/財務業指標”。何德炬、方金武（2008）在建設項目的環境經濟效益分析中提出，“ 環保污染治理費用的經濟效益等于環保效益指標與污染控制費用之比，當比值大于等于1時，可認為項目的環保治理方案在經濟技術上是可行的，否則不可行”。
環境經濟評價法。主要有以下幾種：
市場價值法。市場價值法的前提假設：市場價格反映整個社會資源的供給和配置狀況的價格，能代表競爭手段平衡的真實價格，是一種使用實際市場價格對環境質量變動進行測算的辦法，其主要方法有：生產率變動法、人力資本法、防護費用法、機會成本法、影子工程法等。
薛小榮（1998）提出“環境價值的量化可采用環境經濟學中的項目構成法，即按生態資源所能創造收益的不同方面的價值分項加總計算”。其公式為：，其中，Si表示某種單位項目數量；Pi表示各項目的單位價值量：S表示生態資源的總價值量。
王菊、房春生、劉殊、于連生（2000）認為“在對生態環境進行綜合價值核算時，應兼顧各生態環境因素在環境總體中的相對重要程度以及它們之間的相互影響。因此，生態環境資源總價值為：C=D∑fiW（Wi1Wi2），其中，C為生態環境資源總價值，fi為第i項生態環境因素價值，Wi1為第i項生態環境因素在環境總體中的價值權重，反映該生態環境資源與其他環境資源相比，影響的時間長短、范圍大小、破壞程度輕重等因素。Wi2為其它因素對第i項生態環境因素的影響權重，反映各生態環境資源彼此的相互影響；W為權重系數，是Wi1與Wi2之間的函數關系，D為與總價值有關的參數調整變量”。
衛立冬和蘇曉彬（2004）、何德炬和方金武（2008）在評估環境污染和生態破壞造成的工農業等生產力的損失時，采用方法為：Li=∑PiRi，其中，Li為環境污染或破壞造成產品損失的價值；P為i種產品市場價值；Ri為i種產品污染或生態破壞減少的產量。
替代市場法。在現實中，存在一些不能運用市場價格直接來衡量的物品，如清新的空氣、賞心悅目的環境等，但可以通過受這些環境物品影響的其他替代物或補充物的市場價格和數量來間接衡量。
周（2008）論述“當分析研究的對象本身沒有市場價格來直接衡量時，可以用能夠代替的物品的市場價格來衡量。在環境經濟評價中，很多環境質量商品是沒有現成的市場價格來衡量的，如清新的空氣，優美的環境等，是很難用市場價格來計量的，這就需要能夠用代替的物品的市場價格來衡量這些環境質量商品的價值。替代市場法的具體方法主要有：資產價值法、旅行費用法、防護支出法等”。
李忠魁、宋如華、楊茂瑞、白秀萍（2003）認為“分析生態環境條件的變化，不會導致商品和勞務產出量的變化，卻有可能影響商品其它替代物或補充物和勞務的市場價格；因此，可以利用市場信息間接估計生態環境條件變化的產生價值和效益”。
調查評價法。在缺乏市場價格數據時，通過對消費者的調查來評估他們的支付意愿，以求得效益或需求信息，這種方法就是調查評價法。包括：投標博弈法、比較博弈法、無費用選擇法和德爾菲法等。
周（2008）提出“在既無直接市場，又無間接的替代市場的情況下，人們只能主觀地創造假想的市場來衡量環境質量及其變動的價值，這種進行環境經濟評價的方法就是假想市場法。假想市場法的具體方法代表為意愿調查法，也稱之為條件價值評估法。意愿調查法包括投標博弈法、比較博弈法、無費用選擇法等”。
李忠魁、宋如華、楊茂瑞、白秀萍（2003）認為“在缺乏價格數據時，可以通過向專家或環境的使用者進行調查，估價環境資源價值或保護措施的效益。在評價洪水對農田、水利設施、水庫所造成的損失時采用此方法，即對環境破壞的受害者進行調查，以獲得人們對該環境的支付愿望”。
調查評價法的基礎是個人對各種環境質量改變確定的假想的價值。調查者用這些假想的數據量度人們同意受環境質量惡化所需賠償數或個人為了避免同樣惡化的支付意愿，從而賦予這一環境質量變化一個價值，可用于公有資源或不可分物品，例如空氣和水的質量。
（三）審計完成階段
根據被審計單位環保的實際情況，做出相應的審計結論，編制審計報告。資源環境審計人員還應根據對被審計單位的審查，針對其管理及控制缺陷，提出改進建議，出具整改意見書，并關注改進建議的執行情況。高翔、侯玲（2011）指出“在報告階段，運用面詢法，與被審計單位溝通有關情況，以便更好地執行審計意見和建議”。湯孟飛（2011）認為“分析性復核法的應用在審計報告階段，對收集到的審計證據進行整體復核，形成或支持審計結論”。
結論
資源環境審計方法的選用要與資源環境審計內容相結合，不同的資源環境審計內容對應不同的資源環境審計方法。更多的情況是同時采用多種方法才能做好資源環境審計。例如，市場價值法適用于因水資源短缺、廢棄物占地等原因造成的經濟損失計量；適用于對人身危害重大的重污染企業環境污染的計量；適應于消煙除塵、污水處理等治理費用的計量；適用于出現噪音污染需要安裝消音或隔音裝置的計量。替代市場法適用于宅地周邊的森林、草坪等綠色效益的計量。調查評價法適用于評價如洪水對農田、水利設施等造成的經濟損失。因此，在資源環境審計項目中，要盡可能與資源環境審計內容相結合，增強資源環境審計方法的指導性和可操作性。
目前資源環境審計方法不斷創新發展，而資源環境審計卻還在傳統的方式上緩慢前進，要推進現代資源環境審計方法的廣泛運用，關鍵要破解人、制度和協調的難題?，F代資源環境審計方法的專業性和復雜性對審計人員在技術和能力等方面提出了巨大的挑戰，審計人員的水平直接決定是否恰當使用資源環境審計方法，體現審計報告中資源環境審計的效果和效益，需要在原有財務、會計、審計類人才的基礎上，不斷培養和引進環保類、工程類、地理類等專門人才，充實審計隊伍。同時，加強資源環境審計的法律法規建設、資源環境審計方法的理論研究和實踐積累，整理出資源環境審計方法的使用準則和操作手冊，使資源環境審計工作逐步規范化、制度化、精確化，為資源環境審計方法的應用打好理論基礎和操作規范。最后，資源環境審計在我國是以政府部門為主導，這就要求不僅僅審計部門要做好本職，也需要環保、住建和發改等部門的聯合協調機制，形成合力推動資源環境審計實用技術方法的研究和推廣運用，使資源環境審計得到更廣泛的認知和貫徹落實。
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