車船稅的計稅依據范文

導語：如何才能寫好一篇車船稅的計稅依據，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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（一）征稅環節

2007年1月1目頒布實施的《中華人民共和國車船稅暫行條例》（以下簡稱《條例》），將納稅人由“擁有并且使用車船的單位和個人”改為“車輛、船舶的所有人和管理人”，使過去在使用和保有環節征收的財產與行為稅，改為在保有環節征收的財產稅。征稅環節的變化意味著，只要擁有機動車，無論其使用與否，都要繳納車船稅，這就使得車船稅在調控汽車消費使用行為方面的功能喪失。眾所周之，汽車在車庫中存放，未發生消費使用行為時，僅僅是一種物品，并未對空氣造成污染，只有在開動使用的情況下才會排除尾氣，才會對環境造成危害。正如奧運會期間北京市政府對汽車的限制使用政策，不僅有效緩解了交通擁擠，更是優化了環境質量。同時，我們也應該看到，汽車產業是我國經濟發展的重要支柱之一，各級地方政府更是采取積極措施鼓勵汽車的生產和消費，汽車市場的強勁發展成為必然之勢?，F行車船稅以保有環節征收，其調控功能明顯被大大消弱，無法適應汽車消費市場的發展。因此，車船稅不應該選擇在保有環節予以調控，而是應該在使用環節發揮調控功能。

（二）計稅依據

現行車船稅對載貨汽車、三輪汽車、低速貨車實行按車輛的自重噸位課征，這種計稅依據的變更克服了原來以載重量為征稅依據的弊?。很囕v生產企業為迎合消費者的利益，將車輛的實際載重量縮小，從而規避各種稅費。

（三）稅目和稅額標準

現行《條例》劃分了五個稅目，并規定了相應的征稅上限和下限（如圖2），其中對載客汽車按載客人數，又細分了4個子稅目，即：大型客車，480元至660元；中型客車，420元至660元；小型客車，360元至660元；微型客車，60元至480元。稅目和稅額設計中存在的問題是：一方面稅目繁多，增加了征稅成本；另一方面，稅額規定較低，特別是稅額下限過低，難以發揮車船稅的調控功能。

二、問題的引出

隨著經濟的發展和居民生活水平的提高，汽車已成為我國居民消費的重要組成部分。在市場需求的帶動下，我國汽車業得以迅猛發展，2008年汽車產量934萬輛，是2000年的4.5倍，年均增長達39%（如圖1）。同時，我們也應該認識到，汽車在促進經濟繁榮、給人民生活帶來方便的同時，也帶來了能源和環保問題。環境保護的壓力和汽車的保有量在同步增加，汽車尾氣的排放對環境的污染和破壞日益嚴峻。據統計，每千輛汽車每天排出一氧化碳約3000kg，碳氫化合物200—400kg，氮氧化合物50—150kg，在北京、上海、廣州等大城市，機動車已成為排放一氧化碳、氮氧化物、碳氫化合物等污染物的第一大污染源。作為對機動車直接征收的稅種——車船稅，不僅要發揮組織財政收入的功能，更應側重其調控功能和導向作用。如何進一步推進車船稅改革，以引導汽車產業朝著綠色和環保的方向發展，實現節能減排、改善環境的目標，成為本文研究的出發點和著力點。

三、節能減排視角下的車船稅改革思路

（一）改變征稅環節

車船稅征稅環節的選擇不是保有環節就是使用環節，以保有環節作為征稅環節，無法有效地遏制汽車尾氣污染、促進節能減排，無法適應當前綠色發展、清潔環保發展的經濟理念，因此，車船稅的征稅環節只有而且應該選擇在使用環節。以使用環節作為車船稅的課稅環節。

（二）變更車船稅計稅依據

車船稅以車、船的自重噸位或載客量為計稅依據，對于限制機動車數量、進而達到節能環保目標的作用并不明顯。筆者認為，以車船的排氣量作為車船稅的計稅依據，更能強化其對汽車業的導向作用，以實現節能減排、發展綠色環保產業的目標。具體做法是：（1）車船的排氣量可以通過汽車制造企業提供相關數據，或者通過交通部門對機動車尾氣排量的定期檢測獲得；（2）結合機動車的使用年限、載重量、時速等因素，對排氣量劃分等級。比如，對使用10年以上的老舊車增加稅收，對于提前達到嚴格能耗和排放標準的車輛進行減稅。

（三）調整稅目和稅額標準

在確定以排氣量為計稅依據的基礎上，按照排氣量的多少劃分等級，在此可劃分為無污染、輕度污染、中度污染、重度污染四個等級，與此相適應，車船稅可設計為四個稅目：無污染型汽車，如，電動力汽車以及將來可實用的氫能汽車；輕度污染汽車，如、燃氣汽車、小排量汽車；重度污染汽車，如重型貨車，SUV等大排量汽車；中度污染汽車，主要是介于輕度污染和重度污染之間的汽車類型。

在稅額標準的設計上應該注意兩點：（1）稅額的確定要充分體現鼓勵清潔能源汽車發展的政策要求，具體而言，對于無污染型汽車實現零稅額，以低稅額對輕度污染汽車課稅，提高中度污染、重度污染型汽車的課稅標準；（2）考慮到我國的征管水平和征管難度，車船稅的稅額仍可采用從量征收，但應適度調高稅額下限，以強化車船稅的調控功效。

四、結束語

節能減排是一項系統工程，僅靠車船稅的調節是有限的，應充分發揮增值稅、消費稅等稅種的調控作用。同時，要逐步完善促進節能減排的稅收優惠政策，轉變稅收優惠方式，加大對汽車制造業的技術創新的稅收優惠力度，是非常必要的。

參考文獻：

[1]中華人民共和國車船稅暫行條例.2006-12-29.

[2]中華人民共和國車船稅暫行條例實施細則.2007-2-1.

[3]曾紀芬，黎奕.關于車船稅理論與政策的研究報告[J].經濟研究參考，2008，（35）.

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車船稅的納稅義務發生時間，為車船管理部門核發的車船登記證書或者行駛證書所記載日期的當月。

車船稅是指對在中國境內應依法到公安、交通、農業、漁業、軍事等管理部門辦理登記的車輛、船舶，根據其種類，按照規定的計稅依據和年稅額標準計算征收的一種財產稅。

（來源：文章屋網 ）

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【關鍵詞】 環境保護；稅制改革

近年來，隨著經濟的快速發展，我國環境形勢越來越嚴峻。大氣、土壤和水資源的污染日益嚴重，耕地面積逐年減少，土地和草原嚴重退化，生態環境不斷惡化。這不僅直接影響到我國人民的生存質量，而且制約著我國社會經濟的可持續發展。因此，盡快建立和完善我國環境稅收體系，充分發揮稅收保護生態環境的積極作用，促進環境友好型、資源節約型社會的建設，已迫在眉睫。

一、我國現行稅費制度在環境保護方面的缺陷

(一)排污收費制度的缺陷

我國現行的排污收費制度，其原則是“誰污染誰付費”，其目的是為環保工作籌集專項資金。該制度對我國的污染控制和環境管理起到了一定的作用，但同時也存在不少問題：第一，征收面窄。只對廢水和煙塵收費，對工業廢氣、交通廢氣、居民生活污水及垃圾等基本不收費。第二，收費標準偏低。至今仍采用1988年制定的收費標準，遠遠低于排污單位污染治理成本。從而導致企業寧愿交納排污費，而不愿意治理污染。此外，不論在單位時間內排放污染物總量的多少，均按同一標準收費，影響了環保收費的實際效果。第三，計征依據不科學?，F行排污收費僅對超標排放物征收，由于排放物的體積、重量、污染程度難以確定，又由于征收超標排污費是按照超標的級別或倍數來確定，可操作性差，不能準確、公正地確定收費依據和金額。第四，立法層次低、不規范。排污收費作為一種行政事業性收費，缺乏應有的法律效力和規范，征收管理的剛性不強，隨意性較大，不能足額征收, 效果不理想。第五，資金使用效率不高。由于排污費采用的是無償補助使用方式，在實施中人為因素較多，不符合公平性；而且，挪用、擠占排污收費資金的現象普遍存在，這嚴重影響到污染治理資金的使用效益。

(二) 稅收制度的缺陷

我國現行的稅制中，還沒有以環境保護為征收目的的專門稅種，只有一些基于環境保護的稅收政策包含在資源稅、消費稅、車船稅和新的企業所得稅等少數幾個稅種中，調控力度不強，環保目的不夠明確。

1. 資源稅存在的問題。第一，性質定位不合理。我國現行資源稅的主要目的是調節級差收入，促進公平競爭，其稅率的高低主要取決于資源的開采條件，而與資源開采所造成的環境影響無關。這種定位，不利于資源稅環保作用的有效發揮。第二，征稅范圍過窄?，F行資源稅只對礦產品資源和鹽征稅，而對非礦產資源如水資源、森林資源、草場資源、動植物資源等不征稅，從而導致了這些非礦產資源的過度消耗和嚴重浪費。第三，稅率過低?，F行資源稅的稅率只是部分反映了資源的級差收入，稅率過低導致資源價格進入市場的成本過低，造成資源的過度使用，不利于企業和國家經濟增長方式的轉變。第四，計稅方法不科學?，F行資源稅實行單一的從量計征辦法，這種計稅方法不利于資源充分有效配置；另外，現行資源稅以應稅產品的銷售數量和使用數量為計稅依據，對企業已經開采而尚未銷售或使用的應稅資源不征稅，這必然導致企業對資源的無序開采，造成資源的積壓和浪費。

2. 消費稅存在的問題。我國開征消費稅主要目的是調節和引導消費，體現國家的產業政策和消費政策。在征稅范圍的選擇上，考慮了保護生態環境因素，選擇了卷煙、汽油、柴油、小汽車、摩托車、鞭炮、焰火等對環境存在一定污染以及高能耗產品征稅，2006年4月1日起又新增了對游艇、一次性木制衛生筷、實木地板征稅；在稅率的設計上，區分含鉛汽油和無鉛汽油實行差別稅率，對小汽車則根據其排汽量的大小分別實行6檔稅率。這些制度確實體現了限制污染和保護生態的稅收意圖，但是消費稅的征稅范圍仍然太窄，對高檔家俱、電池、口香膠、一次性塑料袋、食品包裝用具等這些容易給環境帶來危害的消費品沒有列入征稅范圍，大大削弱了消費稅的環保作用；同時，汽油、柴油、鞭炮、焰火、一次性木制衛生筷、實木地板等部分應稅消費品適用的稅率偏低，沒有真正發揮消費稅的環保功能。

3. 車船稅存在的問題。自2007年1月1日起，開始實施新的車船稅，雖然車船稅將稅率提高了一倍多，對緩解交通擁擠和減輕大氣污染具有一定的作用，但其計算征收辦法變化不大，對車輛仍然是分種類按輛或按凈噸位定額征收，稅制的設計仍然沒有考慮環保因素。由于同一類型機動車的性能、油耗、尾氣排放量不同，對環境的損害程度也不同，所以對同類型的機動車采用相同稅率、按輛或按凈噸位征收的方法顯然有失公平，更不利于污染的防治。

二、建立和完善我國環境稅收體系的基本思路

(一)開征環境保護稅

開征環境保護稅，是建立環境稅收體系的核心問題。建立獨立的環境保護稅稅種，既能喚起社會對環境保護的重視，又能充分發揮稅收對環保工作的促進作用。環境保護稅的設計, 既要考慮理論上的合理性，又要考慮實踐中的可行性；既要借鑒國外的有益經驗，更要適合本國的國情。

1. 征稅范圍的設計。從理論上講，理想的環境保護稅其征稅范圍應覆蓋到所有污染環境的行為、產品和原材料。但是，鑒于我國缺乏環保稅制的設計和征管經驗，因此在開征的初期，課征范圍不宜太寬。應采取循序漸進的辦法，先對重點污染源和易于征管的對象征稅，待取得經驗、條件成熟后再擴大征收范圍。目前，在各種污染源中，廢水、廢氣和垃圾對我國環境的污染最為嚴重，對其征稅也具備了多年征收排污費的經驗。所以，環境保護稅的征稅范圍應暫定為廢水、廢氣和垃圾，稅制內容由水污染稅、空氣污染稅和垃圾稅組成。廢水包括企事業單位、個體經營者及城鎮居民排放的廢水；廢氣包括企事業單位及個體經營者的鍋爐、工業窯爐及其他各種設備、設施在生產活動中排放的煙塵和有害氣體；垃圾包括企事業單位和個體經營者排放的各種固體廢物。

2. 納稅人的設計。環境保護稅以廢水、廢氣和垃圾的排放單位和個人為納稅人。具體為：水污染稅以在我國境內排放廢水的企事業單位、個體經營者及城鎮居民為納稅人；空氣污染稅以在我國境內排放煙塵和有害氣體的企事業單位及個體經營者為納稅人；垃圾稅以在我國境內排放固體廢物的企事業單位及個體經營者為納稅人。

3. 稅率的設計。環境保護稅的稅率，必須與環境污染治理成本相一致。稅率過低，不利于調動納稅人防治污染的積極性。稅率太高, 企業無法承受, 也會削弱我國產品的競爭力。所以，在制定我國環境保護稅的稅率時，首先，稅率水平要適中，應高于現行排污費的收費標準；其次，要根據污染物排放量的多少，實行累進稅率，從量征收；再次，應根據廢水、廢氣的排放濃度和污染危害程度，實行差別稅率；對不同類型、處理難度不同的垃圾，如有毒垃圾與無毒垃圾，應實行有差別的稅率，實行從量計征。

4. 計稅依據的設計。環境保護稅的計稅依據，應針對不同的污染源，本著有利于控制環境污染、有利于簡化稅收征管的原則確定。第一，水污染稅對企事業單位和個體經營者排放的廢水, 應以實際排放量為計稅依據，實行從量定額征收。對于實際排放量難以確定的,可根據納稅人的設備生產能力或實際產量等相關指標測算其排放量。對城鎮居民排放的生活廢水, 由于其排放量與用水量差別不大，因而可以居民用水量為計稅依據。第二，空氣污染稅以煙塵和有害氣體的排放量為計稅依據，實行從量定額征收。第三，垃圾稅以垃圾排放量為計稅依據，實行從量課征。

（二）開征燃油稅

從生態環境保護的角度看，開征燃油稅，是解決我國資源短缺和環境惡化的一項有力措施。一方面可以從經濟利益上制約對石油資源的消耗，另一方面又可以鼓勵人們使用環保交通工具，或使用潔凈的替代能源，從而減少燃油對大氣的污染。因此，燃油稅的功能應定位于節能和環保，不能把燃油稅當作是對養路費簡單的替代，不能僅局限于“養路”功能。燃油稅制度設計的思路是：第一，將所有的燃油都納入征稅范圍，對非公路車輛用油、農業用油、城市公交車輛用油和公益性事業用油等，可實行免稅、先征后返或財政補貼等優惠政策。第二，在生產環節征收。我國燃油生產比較集中，在生產環節征收燃油稅，征管難度較小，有利于稅款足額征收。第三，我國應該借鑒國際經驗，制定切實有效的燃油稅稅率，稅率的高低，既要考慮節能環保作用的發揮，又要兼顧社會承受能力和產業競爭力。為了防止征稅后油價上漲幅度過大，減少改革的阻力，筆者認為，在燃油稅開征初期，應先實行較低的稅率，以后再根據實際情況逐步提高稅率。

(三)完善現行稅收制度

1. 完善資源稅制度。首先，對資源稅進行科學定位，突出資源稅的環境保護功能，以發揮資源稅在生態環境保護方面的作用。其次，擴大資源稅的征收范圍，借鑒國外的做法，將土地、森林、草原、地熱、水等資源納入資源稅的征收范圍。同時，將城鎮土地使用稅、耕地占用稅等并入資源稅。再次，改變計稅方法，改“從量計征”為“從價計征”，目前可率先對原油、天然氣和煤碳實行從價計征。計稅方法改變后，由于稅收與資源市場價格直接掛鉤，有利于對資源的市場供求實施調節。最后，適當提高稅率，要將資源開采產生的環境成本考慮進來。在資源稅提高后，企業的成本壓力將增大，這將迫使企業采取先進技術來節能降耗。

2. 完善消費稅制度。首先，強化消費稅的環境保護功能。消費稅應該在環境保護方面充分發揮寓禁于征的調節作用，限制破壞生態環境的消費，鼓勵健康性的消費和保護資源環境的綠色消費。其次，擴大消費稅征稅范圍。應該將那些在使用中預期會對環境造成嚴重污染的各類包裝物、塑料袋、餐飲用品等產品列入消費稅的征稅范圍。再次，適當提高消費稅稅率。從環境保護的角度看，對于資源消耗量大、環境污染嚴重的產品，應征收較高的消費稅。我們認為，應適當提高汽油、柴油、鞭炮、焰火、一次性木制衛生筷和實木地板等破壞生態環境的產品的稅率。

3. 完善車船稅制度。車船稅的改革同樣面臨著功能轉換的問題，要突出車船稅的環保功能，必須將車船稅按輛或凈噸位計稅改為按排量、動力分類分級計稅，對不同性能、油耗、尾氣排放量的車船，實行差別稅率。這樣，納稅的多少與能耗直接相關，有利于改善機動車輛尾氣對環境造成嚴重污染的局面。

4. 完善增值稅制度。增值稅制度的改革也應朝著有利于環境保護的方向發展。在增值稅轉型之前，可率先對污水處理廠、垃圾處理廠等環保產業實行“消費型”增值稅，允許其抵扣固定資產的進項稅額；對其他企業購置使用的環境保護、節能節水等方面的環保設備，也應允許抵扣進項稅額；對企業進口的環保設備、儀器等，在進口環節應給予一定的增值稅減、免稅優惠；對企業新研制的“綠色產品”和“清潔產品”，以及綜合利用資源生產的產品，可以實行增值稅即征即退政策。

5. 完善企業所得稅制度。自2008年1月1日起實施的新企業所得稅法，在支持環境保護、節能節水、資源綜合利用等方面的稅收優惠政策主要有：企業從事公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發利用、節能減排技術改造、海水淡化等項目的所得，給予“三免三減半”的優惠；企業綜合利用資源生產產品取得的收入，減按90%計入收入總額；企業購置的環境保護、節能節水、安全生產等專用設備，該專用設備的投資額的10%可以從企業當年的應納稅額中抵免。除上述優惠外，我們認為，企業所得稅還應進一步豐富優惠內容，如對污水處理廠、垃圾處理廠等環保企業實行加速折舊制度，對其他企業的環保設備也實行加速折舊辦法，對企業利用“三廢”生產產品取得的所得免征所得稅，對環保技術開發、轉讓、咨詢、服務所得減征或免征企業所得稅等等。只有建立起完善的所得稅激勵機制，才能夠調動企業防治污染的積極性。

總之，環境污染的有效控制，社會經濟的可持續發展，需要建立一個內容廣泛的環境稅收體系，我國應根據當前最主要的環境問題以及可持續發展戰略的要求，調整原有稅種，開征新的稅種，最終實現建立環境稅收體系的目標。

【參考文獻】

[1] 周寶湘. 《完善我國環境稅收制度的探討》. 稅務研究，2006年第5期.

[2] 潘明星，朱雪艷. 《構建環境稅制體系，促進人與自然和諧發展》. 稅務研究，2006年第3期.

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關鍵詞：房產稅；征管路徑；代扣代繳

對居民個人房產征收房產稅一直是近幾年社會熱議話題，其中主要爭論焦點集中在以下幾個方面：（1）法理，（2）計稅基礎（房產價值評估），（3）統一房產信息系統，（4）稅收優惠，（5）平抑房價效果，（6）對地方財政體系建設的意義，但是很少有人對征管環節進行討論。本人作為一名基層稅務工作者，想從征管方面對居民個人房產征收房產稅談一些看法。

一、現行房產稅征收情況

1986年9月15日國務院《 中華人民共和國房產稅暫行條例》，同年10月1日起施行。根據條例精神我國目前的房產稅只對盈利性企業的房產和出租的房產征稅，對居民自有住房和非盈利性組織的房產免稅征房產稅，房產稅計稅基礎是經營管理單位的房產原值或房產的租金收入，不是房產評估價值。改革現行房產稅，對居民個人自有住房征收房產稅，使房產稅逐漸向財產稅靠攏，對抑制房地產市場投機，改善社會財富分配機制，構建地方財政體系等有著積極的現實意義。

二、房產稅改革試點情況

2011年1月，上海、重慶兩地宣布開始房產稅征收改革試點。從稅收屬性與征收目的不難發現，前者面向新購住房，完全針對“增量”征稅；后者雖對“存增量”和“存量”同時征稅，但“增量”的規定較多，所以限制新購住房的意圖十分明顯。以商品房銷售價格為計稅依據、對商品房銷售環節進行征稅，更多地體現了商品稅而非財產稅的特征，這與傳統意義上財產稅屬性的房產稅有著本質區別。兩市房產稅試點到今天已經有一段時間。改革效果似乎并不明顯，下一步如何深化和擴大再次引發廣泛議論。那么為什么兩地不約而同地選擇在流通環節征稅？（重慶的存量獨棟住宅為三千至四千棟且變化不大因此稅基很小）作為一名基層稅務人員認為主要和稅收征管路徑有關，其關鍵在于目前還沒有建立起直接稅的征管體系，“代征”仍然是征管的主要手段。

三、稅收法規對征收路徑的描述

我國征收的稅種按大類分一般可分為流轉稅、所得稅、行為稅、資源稅、財產稅五種。下面對五種稅的征收路徑進行梳理。

1.流轉稅

流轉稅通常是指增值稅、營業稅、消費稅，關稅。根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條 在中華人民共和國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人。第二十條 增值稅由稅務機關征收，進口貨物的增值稅由海關代征；根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》第一條 在中華人民共和國境內提供本條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的單位和個人，為營業稅的納稅人。第十三條營業稅由稅務機關征收；根據《中華人民共和國消費稅暫行條例》第一條在中華人民共和國境內生產、委托加工和進口本條例規定的消費品的單位和個人，以及國務院確定的銷售本條例規定的消費品的其他單位和個人，為消費稅的納稅人。第十二條消費稅由稅務機關征收，進口的應稅消費品的消費稅由海關代征。根據《中華人民共和國進出口關稅條例》第六條 海關及其工作人員應當依照法定職權和法定程序履行關稅征管職責，維護國家利益，保護納稅人合法權益，依法接受監督。

流轉稅專業上又被稱為間接稅，即向生產、經營、銷售、提供服務的單位征收，稅負的實際承擔者為最終消費者，流轉稅征收對象主要是單位，一定意義上講是一種“代征”，直接面對個人征收的比例很小。

2.所得稅

所得稅通常是指企業所得稅、個人所得稅。企業所得稅的征收對象是企業，這里不再贅述。個人所得稅，根據《中華人民共和國個人所得稅法》第八條個人所得稅，以所得人為納稅義務人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人。所以個人所得稅征收對象主要是代扣單位。

3.財產稅、行為稅、資源稅

財產稅、行為稅主要包括印花稅、車船使用稅、房產稅、城鎮土地使用稅、車輛購置稅、契稅、耕地占用稅等。這些稅的征收對象主要還是單位。這里特別強調兩個稅種，證券交易印花稅和車船使用稅。根據《國家稅務總局關于加強證券交易印花稅征收管理工作的通知》凡是在上海、深圳證券登記公司集中托管的股票，其證券交易印花稅統一由上海、深圳證券登記公司代扣代繳。根據《中華人民共和國車船稅法》第六條 從事機動車第三者責任強制保險業務的保險機構為機動車車船稅的扣繳義務人，應當在收取保險費時依法代收車船稅，并出具代收稅款憑證。資源稅的征收對象同樣也是單位。

從以上稅收法規條文梳理可以看出稅款的征收對象主要是單位，稅務機關通過監視單位現金流即所謂“以票管稅”來達到稅源管控目標。理論上講這種方式比較簡單，高效，成本低，納稅人“稅痛”小，納稅遵從度高。我國的稅收征管體系基本圍繞這一特征建設，包括金稅工程、稅務機關部門設置、稅收管理員制度等等。

四、稅務機關對稅款征收的路徑依賴

改革開放三十多年，國家財政一直花巨資打造“金稅工程”，目前基本建成稅務登記、發票管理、遠程申報、財稅庫銀橫向聯網、全員全額個稅代扣代繳、車船稅代扣代繳等網絡信息系統。這些信息系統都是針對單位用戶開發，而且已經使稅款征收變得更加容易無論直接征收還是代扣代繳。一定意義上說，系統建設加劇了稅務機關對單位代征稅款的路徑依賴。盡管如此，作為一名基層稅務人員清醒地看到類似企業所得稅、個人所得稅、車船使用稅等直接稅屬性的稅種仍是偷逃稅行為發生的重要領域。擺脫現有路徑，為征收財產稅性質的居民個人房產稅而建立新的征收方式，并不像一些學者想的那么簡單。引述一段《財經》雜志2013年第19期鄭猛的文章《重慶房產稅試點得失》可以充分說明問題，文章說“有重慶地稅部門知情人士向《財經》雜志記者表示在交易環節，對于新購和二手房交易中的高檔住宅征稅，稅務機關可以與國土、房管部門攜手在領取房屋產權證的環節進行監控，通過將繳納稅款與辦理產權證書形成統一鏈條的方式進行控管。不繳稅，拿不到房產證。相比之下，對存量獨棟別墅征稅的難度更大，別墅又是房產稅的征收主體，征收成本相當高。獨棟別墅的房產稅征期是每年10月，繳稅方式分為兩種，一是別墅主人到納稅服務廳繳稅，二是稅務部門將流動服務車開到別墅區附近現場繳稅。由于一些業主根本不在重慶，又不能網上繳稅，繳納稅款很不方便。據了解，為爭取納稅人繳稅，一位稅務所所長曾專門到機場接機。按照重慶市地稅局的要求，10月征期內每天都要延長工作時間，星期六和星期日有專人負責征收工作。對部分長期生活在國外專程回國辦理個人住房房產稅事宜的納稅人，稅務部門安排車輛接送并指定專人陪同辦理。此前中國人民大學財政金融學院曾組織到重慶進行調研，調研人員發現，2011年全市未繳納房產稅稅款的21戶中，9戶是因為無法取得聯系；2012年重慶北部新區未繳稅款的40戶中，三分之一的戶數是由于聯系不上”。為此新聞媒體批評上海、重慶兩市試點在流通環節征收，不符合財產稅在保有環節征收的缺憾，實屬不了解稅收征管情況的誤解。那些在沒有指明征管路徑前提下，空談居民個人房產稅改革的論述，不但對改革毫無意義，甚至還會擾亂市場逾期，阻礙房地產市場平穩健康發展。當社會各界就房產稅改革趨勢達成共識的時候，探討科學合理的代扣代繳路徑，明確代扣代繳人權利義務，完善獎勵、監督、處罰機制，利用現有路徑使改革方案平穩落地，確保房產稅改革收到預期成效，更是我們應該努力的方向。

五、居民個人房產稅代征問題的思考

對居民個人存量房產征收房產稅是真正意義上的直接稅征收，由納稅人自主申報納稅目前條件還不成熟，如何選擇合理的代征方式值得思考。本人根據其他稅種的征收方式提出幾點建議。

1.參照個人所得稅代扣代繳方式，建立稅務、房產管理、業主工作單位聯網信息系統，由業主工作單位代扣代繳。

2.參照車船稅商業保險公司代扣代繳方式，建立稅務、房產管理、社會第三方機構聯網信息系統，由社會第三方機構代扣代繳。商業保險公司代收車船稅是有機動車強制保險和機動車年檢法律規定為前提條件。因此社會機構代收房產稅也必須建立類似的房產年檢制度。社會第三方機構可以考慮：物業公司、自來水公司、供電公司、燃氣公司、有線電視網、提供住房按揭貸款的商業銀行等已直接向業主收取有關費用的單位。

3.參照關稅、證券交易印花稅代扣代繳方式，由房產管理部門、公安戶籍管理部門代征。

針對我國以間接稅為主、直接稅為輔的征管方式，由稅務機關單獨征收居民個人房產稅只能在流通環節進行，而改革稅制遠比征收居民個人房產稅復雜、耗時。將研究重點轉向建立第三方代扣代繳方法上，充分利用現有的征管路徑，對推進房產稅改革意義更大。伴隨商業保險公司代收車船稅的實踐不斷完善，有理由相信可以找到科學合理的居民個人房產稅代征模式。

參考文獻：

[1]潘明星 王杰茹： 《財產稅屬性下房產稅改革的思考》《財政研究》2011年08期.

篇5

（一）題型：本課程考試一直是固定題型，包括五種題型：單項選擇題、多項選擇題、判斷題、計算題及綜合題。

（二）題量：近六年的情況每年57～58道題，在客觀題和主觀題的分值上是各占百分之五十，這也是稅法考試題型、題量的特點，因為有些課程是主觀題量大一些，客觀題量小一些，但稅法是各占一半。

二、歷年考試命題規律

從2003年～2006年的考題分析，《稅法》試卷的命題具有一些明顯的特點，可以概括為以下幾個方面：

（一）重點突出、略有變動

雖然注冊會計師考試的一個顯著特點是考題覆蓋面廣，每一章、甚至每一節都會出題，但就歷年《稅法》試卷來看，考核內容的重點非常突出。考核重點包括：增值稅、消費稅、營業稅、企業所得稅、外商投資企業和外國企業所得稅、個人所得稅六個部分。

除了六個重點部分基本保持不變以外，每年都會在其余的實體稅法中選擇其中一個稅種作為當年考試的重點內容。具體情況如下：

1.第一層次（非常重要）――共4章：

筆者僅以2004年～2006年試題中這4章分數分布統計如下表：

3.第三層次（次重點）――共10章：

其他十章，包括8個小稅種、開頭章和結尾章。從歷年考試來看，都是20分左右。

（二）理論聯系實際

注冊會計師考試的指導思想之一就是要求考生能夠靈活運用國家稅法的有關規定解決實際問題。因此考題在突出理論水平測試的基礎上，更注重測試考生的實際應用能力。

（三）題量大，題型格局不變

“題量大”主要表現在考題的文字信息量較大?！抖惙ā吩嚲淼念}型可以分為“客觀題”和“主觀題”兩大類。從2000年開始，主觀題和客觀題的總分值均為50分。今后，主觀題和客觀題的總分值平分秋色、各占一半的格局將不會有所改變。

（四）題型不變，題量和分值基本穩定

歷年考試的題型沒有任何改變，始終是“單項選擇題題”、“多項選擇題題”、“判斷題”、“計算題”和“綜合題”五種類型。

就每種題型的單題題量來看，自2000年開始，單選題、多選題和判斷題的題量一直分別是15題、15題和20題，計算題的題量一直是4題，綜合題題量除了2004年是3題外，其余年度都是4題。

從每種題型的單題分值來看，從2000年開始，單選題、多選題和判斷題的單題分值均為1分；判斷題答錯倒扣1分；計算題的單題分值為3～6分，但一般為4～5分；“綜合題”的單題分值7分～10分，2004年和2005年綜合題的單題分值達到12分。

從總題量來看，各年在50～60題之間，近三年均為57題。

（五）試題難度略有所提高

從2000年開始，試題題量和難度有明顯加大，主要體現在試題的綜合程度提高了。原先的計算題基本上只考一個稅種，現在的計算題實際上也是綜合題了，只不過難度相對低一些而已。另外，在單選題、多選題和判斷題等題型中也有將不同考點合在一起考的趨勢。

三、2007年稅法考試大綱的變化

2007年度稅法科目考試大綱與2006年相比變化不大，主要修改內容有：

（一）消費稅的征稅范圍由原來的11個稅目增加為14個稅目，部分稅目的稅率有所調整；

（二）城鎮土地使用稅出臺了新的暫行條例，主要變化內容是擴大了納稅人的范圍和單位定額的提高；

（三）車船使用稅暫行條例更名為車船稅暫行條例，相關內容也有些變化；

（四）企業所得稅的扣除項目（如工資費用、公益救濟捐贈）有所調整，納稅申報表及附表的填列方法有較大變化；

（五）個人所得稅中對轉讓房產補充了部分規定，年收入達12萬元的個人應自行申報。

四、2007年注冊會計師《稅法》教材變動情況總結

2007年《稅法》課程考試大綱沒有變化，但教材在內容上略有變化，其中有3章有一些重要政策變化，有10章變化較小，一點沒變化的有5章。各章變化主要表現在：

五、教材具體內容解析

第一章稅法概論

【重點】稅收法律關系及稅法與其它法律的關系；稅法的制定與實施和我國現行稅法體系。

【難點】稅收法律級次、稅收管理權限和稅收征收管理范圍。

【考點一】稅收法律關系的確認

注意掌握稅收法律關系的構成包括權利主體、權利客體、稅收法律關系的內容三個方面；

稅收法律關系的產生、變更與消滅的條件；

稅收法律關系保護的內容。

【考點二】稅法的構成要素

注意掌握納稅人、征稅對象和稅率的判定以及基本形式。

【考點三】我國稅法的制定機構

【考點四】我國現行稅法體系

我國稅收實體法是由21個稅收法律法規組成的。大致分為六類：

1.流轉稅類。包括增值稅、消費稅和營業稅。

2.資源稅類。包括資源稅和城鎮土地使用稅。

3.所得稅類。包括企業所得稅、外商投資企業和外國企業所得稅、個人所得稅。

4.特定目的稅類。包括固定資產投資方向調節稅（已停征）、筵席稅、城市維護建設稅、土地增值稅、車輛購置稅和耕地占用稅。

5.財產和行為稅類。包括房產稅、城市房地產稅、車船稅、印花稅、屠宰稅和契稅。

6.關稅。

第二章增值稅法

【重點】應納稅額計算，幾種特殊經營行為稅務處理，出口退稅，增值稅專用發票的使用與管理。

【難點】增值稅一般納稅人應納稅額計算中銷售額的內容，視同銷售行為，準予抵扣和不準予抵扣進項稅額的規定，進項稅額申報抵扣的時間，出口退稅中“免、抵、退”辦法的應用。

【本章調整內容】

1.增加高校后勤實體取得增值稅應稅范圍的收入，繳納增值稅的征免規定；

2.增加納稅人銷售貨物，由于購貨方累計購買一定數量給予的價格優惠和補償，增值稅納稅規定；

3.增加收購煙葉進項稅額抵扣的計算公式；

4.增加貨物運輸發票改版涉及增值稅進項稅額抵扣的規定；

5.增加一般納稅人購進采集增值稅專用發票抵扣聯信息的掃描器具和計算機，準予抵扣進項稅額的規定；

6.增加外商投資項目購進國產設備退稅的政策。

【考點一】增值稅納稅人的判定條件

注意一般判定條件和特殊判定條件的應用。

【考點二】流轉稅各個稅種在征稅對象方面的關系

【考點三】應稅銷售額的確定

注意掌握一般銷售額的確認、特殊銷售方式下銷售額的確定以及特殊企業銷售額的確定。

【考點四】視同銷售行為的判定以及銷售額的確定

注意視同銷售行為的兩種判定標準和組成計稅價格的確定。

【考點五】一般納稅人進項稅額的確定

注意可以進行進項稅額的發票、抵扣時間和抵扣金額的確定。

【考點六】不得抵扣的進項稅額的規定

注意直接用于非應稅項目的物資，取得的增值稅發票注明的進項稅額直接計入相關成本；

中途用于非應稅項目的進項稅額需要進行結轉（進項稅額轉出）

【考點七】進口業務增值稅額的計算方法

注意進出口關稅的組成計稅價格的計算。

第三章消費稅法

【重點】消費稅的征收范圍，應納稅額的計算，自產自用和委托加工應稅消費品的稅務處理，進口應稅消費品應納稅額的計算。

【難點】復合計稅貨物計稅辦法；外購和委托加工收回應稅消費品已納消費稅的扣除，委托加工應稅消費品應納稅額的計算，進口卷煙的計算，出口退稅的計算。

【本章調整內容】

1.對消費稅稅目與具體的征稅范圍做出了調整；

2.對外購和委托加工取得的應稅消費品已納稅款扣除的范圍做出了調整；

3.對消費稅稅率表做出了調整；

4.對應稅消費品的成本利潤率做出了調整。

【考點一】應納稅額的計算方法

注意從量定額計算方法、從價定率和從量定額混合計算方法、從價定率計算方法；特被需要注意酒類包裝物押金的納稅方法。

【考點二】生產領用外購已稅材料生產應稅產品消費稅的扣除方法

注意對生產領用外購已稅原材料繼續生產應稅消費品銷售的，計算應納消費稅時，按當期生產領用的數量計算扣除已納的消費稅稅額。

【考點三】委托加工應稅消費品的應納稅額的計算

注意納稅人的規定、組成計稅價格的確定以及收回委托加工物資后納稅的處理。

【考點四】進口應稅消費品應納稅額的計算

注意適用比例稅率的進口應稅消費品的應納稅額計算、實行從量定額稅率的應納稅額計算以及實行復合計稅辦法計算應納稅額（糧食白酒、薯類白酒）。

【考點五】出口應稅消費品應退稅額的計算

注意退（免）消費稅的政策規定以及出口應稅消費品退稅的計算與管理。

第四章營業稅法

【重點】營業稅的征稅范圍、應納稅額的計算、稅收優惠、特殊經營行為的稅務處理，稅收征收管理。

【難點】不同行業及項目計稅依據的確定與稅額計算，增值稅與營業稅范圍交叉征稅問題。

【本章調整內容】

2007年教材與2006年相比，本章內容變化不大，主要是根據新出臺的稅收政策做了以下幾個方面的調整：

1.增加無船承運業務營業稅的適用稅目及計稅依據的規定；

2.增加酒店產權式經營方式取得的固定收入和分紅收入，營業稅納稅規定；

3.增加納稅人采用清包方式提供裝飾勞務，營業稅計稅依據的規定；

4.增加個人購買并銷售普通住房和非普通住房，營業稅納稅規定；

5.增加納稅人銷售自產建筑防水材料同時提供建筑業勞務，征稅問題的規定；

6.增加高校后勤實體取得經營收入，營業稅納稅規定；

7.增加個人向他人無償贈送不動產，辦理營業稅免稅手續的規定。

【考點一】營業稅的稅目、稅率的特點

注意營業稅是按行業劃分九個稅目，稅率采用行業差別比例稅率。

【考點二】營業稅的計稅依據的確定

注意營業收入的全額納稅和差額納稅的規定。

【考點三】營業稅應納稅額的計算

應納稅額計算公式：

應納稅額=營業額×稅率

營業稅的營業額，可以分為按營業收入全額計稅，按營業收入差額計稅和按組成計稅價格計稅三種情況。

【考點四】營業稅與增值稅征稅范圍的劃分

注意混合銷售業務的判定方法；銷售自產貨物、提供增值稅應稅勞務并同時提供建筑業勞務的混合銷售業務的判定以及兼營業務的判定。

第五章城市維護建設稅法

【重點】城建稅的納稅人、稅率的選擇、計稅依據與應納稅額的計算。

【難點】城建稅是國家對繳納增值稅、消費稅、營業稅的單位和個人就實際繳納的“三稅”稅額為計稅依據而征收的一種稅。

【考點一】城市維護建設稅法納稅義務人的規定

城建稅的納稅義務人是指負有繳納“三稅”（增值稅、消費稅和營業稅）義務的單位和個人。需要注意的是，對外商投資企業和外國企業不征收城建稅。

【考點二】城市維護建設稅法稅率

注意三檔差別比例稅率的適用范圍；特殊規定。

【考點三】城市維護建設稅法計稅依據

注意流轉稅的征收、免稅、罰款對城市維護建設稅的影響。

第六章關稅法

【重點】進口完稅價格確定（到岸價格組成、特殊進口）、出口完稅。價格確定、減免稅和征收管理等方面。

【難點】注意掌握完稅價格的確定和關稅的征收管理。

【考點一】關稅完稅價格

注意一般進口貨物完稅價格的計算、特殊進口貨物完稅價格（重點是3-8）的計算、出口貨物的完稅價格、進出口貨物完稅價格中運輸及相關費用和保險費計算。

【考點二】關稅稅收優惠政策

關稅減免分為法定減免、特定減免和臨時減免三種類型，除法定減免外其它減免稅均由國務院規定。

【考點三】關稅征收管理

注意關稅繳納的時間規定和關稅強制執行的兩種類型。

第七章資源稅法

【重點】資源稅的納稅人、稅目、計稅依據的確定、應納稅額的計算（包括減免資源稅的規定）和納稅地點的確定。

【難點】資源產品的劃分，稅額計算（特殊項目、減免等），增值稅與資源稅的結合。

【考點一】資源稅法納稅義務人的規定

資源稅納稅人是從事應稅資源開采或生產并進行銷售或自用的所有單位和個人。包括外商投資企業和外國企業（除國務院另有規定以外）。

【考點二】資源稅的稅目、稅率

目前只對礦產品和鹽征收，具體包括七個項目。

【考點三】減免稅

注意兩點：一是將稅收優惠與稅款計算結合起來，如開采原油過程中用于加熱、修井的原油免稅；二是留意內容中存在減免比例的情況，如對冶金聯合企業礦山開采的鐵礦石減按40%征收（即減免60%），有色金屬礦資源稅減免30%。

第八章土地增值稅法

【重點】征稅范圍、增值額的確定、應納稅額的計算、稅收優惠政策、稅收征管制度。

【難點】應納稅額的計算。

【本章調整內容】

1.增加優惠政策中對普通標準住宅的解釋。

2.增加了房地產企業的土地增值稅清算制度。

【考點一】土地增值稅的征稅范圍

1.轉讓國有土地使用權。

2.地上的建筑物及其附著物連同國有土地使用權一并轉讓。

【考點二】土地增值額的計算

土地增值稅實行四級超率累進稅率。土地增值稅的計算公式是：

應納稅額=增值額×稅率-扣除項目金額×速算扣除系數

計算時注意分步驟列式計算，第一步，確定應稅收入；第二步，確定扣除項目；第三步，計算土地增值額；第四步，計算增值額占扣除項目金額的百分比，以便確定適用稅率和速算扣除系數；第五步，計算應納稅額。

第九章城鎮土地使用稅法

【重點】納稅人、計稅依據以及減免稅規定。

【難點】本章無難點。

【本章調整內容】

1.調整了納稅人范圍；

2.調整了稅額規定；

3.增加了對高校后勤實體的稅收優惠。

重點與難點：納稅人、計稅依據以及減免稅規定等。

【考點一】納稅義務人（有變化）

城鎮土地使用稅的納稅人是在城市、縣城、建制鎮和工礦區內使用土地的單位和個人。

【考點二】計稅依據、稅率

計稅依據為納稅人實際使用的土地面積。適用地區幅度差別定額稅率。

第十章房產稅法

【重點】納稅人、計稅依據、稅額計算、稅收優惠、納稅期限及地點等。

【難點】本章無難點。

【本章調整內容】

增加了對學生公寓與高校后勤實體的稅收優惠。

【考點一】房產稅的計稅依據和稅率

從價計征――計稅依據是房產原值一次減除10%～30%的扣除比例后的余值；稅率為1.2%。

從租計征――計稅依據為房產租金收入；稅率為12%。

【考點二】熟悉征收管理與納稅申報。

第十一章 車船稅法

【重點】征稅對象、納稅人和稅額；計稅依據及稅額的計算。

【難點】本章無難點。

【考點一】納稅人

凡在中華人民共和國境內擁有并且使用車船的單位和個人，為車船使用稅的納稅義務人。

【考點二】計稅依據

注意不同車輛的計稅標準不同。

【考點三】減免稅的規定。

第十二章 印花稅法

【重點】計稅依據、稅率和減免稅優惠。

【難點】本章無難點。

【考點一】征稅范圍的判定

注意各種合同的判定標準。特別需要注意三個問題：

1.具有合同性質的憑證應視同合同征稅；

2.未按期兌現合同亦應貼花；

3.同時書立合同和開立單據的貼花方法。

【考點二】計稅依據的確定

印花稅根據不同征稅項目，分別實行從價計征和從量計征兩種征收方法。

【考點三】減免稅優惠

第十三章 契稅法

【重點】計稅依據及應納稅額的計算。

【難點】本章無難點。

【考點一】征稅范圍

契稅的征稅范圍為發生土地使用權和房屋所有權權屬轉移的土地和房屋。

【考點二】計稅依據

注意成交價格納稅和差額納稅的應用。

第十四章 企業所得稅法

【重點】應納稅所得額的確定、納稅調整項目的計算和股權投資業務的稅務處理。

【難點】股權投資業務的稅務處理。

【本章調整內容】

1.所得額的確定當中涉及到計算稅前扣除限額時：

（1）計稅工資（月人均1600元）；

（2）三項經費（統一按計稅工資和統一的比例，不存在按工資總額一說了）；

（3）公益捐贈（申報表有變化，所以口出限額也有變化，按申報表第16行“納稅調整后的所得”乘以比例）；

（4）廣告費（增加服裝生產企業廣告費按照收入的8%來扣除）。

2.所得稅的申報表

【考點一】收入總額的確定

注意掌握基本收入7項，特殊收入28項的具體內容。

【考點二】借款費用支出的納稅調整

注意借款來源不同對納稅的調整、借款用途不同對納稅的調整。

【考點三】工資、薪金支出的納稅調整

注意九項工資薪金支出的確定、計稅工資的計算方法和應用。

【考點四】公益、救濟性捐贈支出的納稅調整

注意捐贈支出的機構適用稅率的規定、稅前扣除方法的應用、掌握稅前扣除程序。

【考點五】業務招待費支出的納稅調整

注意扣除基數的確定以及扣除比例的應用。

【考點六】廣告費與業務宣傳費的納稅調整

注意廣告費稅前扣除條件的判定、扣除基數的確定、扣除比例的規定。

【考點七】企業股權投資所得的稅務處理

注意股權投資所得的形式：包括被投資企業分配給投資方企業的全部貨幣性資產和非貨幣性資產；

股權投資所得的確認時間：不論企業會計賬務中對投資采取何種方法核算，被投資企業會計賬務上實際做利潤分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤轉增資本）時，投資方企業應確認投資所得的實現。

股權投資所得的計量：企業從被投資企業分配取得的非貨幣性資產，除股票外，均應按有關資產的公允價值確定投資所得。企業取得的股票，按股票票面價值確定投資所得。

【考點八】企業股權投資轉讓和損失的所得稅處理

股權投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權投資損失，不得超過當年實現的股權投資收益和投資轉讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結轉扣除。

被投資企業發生的經營虧損，由被投資企業按規定結轉彌補；投資方企業不得調整減低其投資成本，也不得確認投資損失。

【考點九】企業以部分非貨幣性資產投資的所得稅處理

應在投資交易發生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經濟業務進行所得稅處理，并按規定計算確認資產轉讓所得或損失。

【考點十】從被投資方分回稅后利潤（股息）應納稅額的計算

投資方所得稅稅率>被投資企業所得稅稅率時：要補稅

計算公式為：

1.來源于被投資企業的應納稅所得額＝投資方分回的稅后收益÷（1-被投資方適用稅率）

被投資方適用稅率：指實際稅率，不包括減免稅因素。

2.被投資方已繳稅款抵扣額＝來源于被投資企業的應納稅所得額×被投資企業的法定所得稅稅率

此處的稅率：指地區適用稅率（15%、24%）。

納稅人（被投資方）按稅法規定享受的定期減免稅優惠，在投資方作補稅調整時，可參照饒讓原則，視為被投資方已繳稅款予以抵扣。

第十五章 外商投資企業和外國企業所得稅法

【重點】應納稅所得額的確定、稅收優惠和資產的稅務處理。

【難點】應納稅所得額的確定。

【考點一】征稅對象和范圍的確定

1.總機構設在中國境內的外商投資企業來源于中國境內、境外所得；

2.在中國境內設立機構場所的外國企業來源于中國境內所得；

3.在中國境內未設機構場所的外國企業來源于中國境內的所得。

【考點二】應納稅所得額的計算方法

1.一般企業應納稅所得額的計算方法；

2.特殊行業應納稅所得額的計算方法；

3.特殊經營方式應納稅所得額的計算方法。

【考點三】成本費用的列支范圍和標準

注意與企業所得稅的相關規定進行比較，特別關注與企業所得稅不同的內容。例如：工資費用的扣除問題和業務招待費的扣除問題等。

【考點四】固定資產的稅務處理

注意殘值比例、折舊方法的有關規定

【考點五】無形資產稅務處理

沒有規定使用年限的，或者是自行開發的無形資產，攤銷年限不得少于10年。

掌握直線法和攤銷。

第十六章 個人所得稅法

【重點】征稅對象的確定、居民納稅人和非居民納稅人的判定、計稅依據的確定和納稅額的計算。

【難點】計稅依據的確定。

【本章調整內容】

1.個人所得稅中對轉讓房產補充了部分規定；

2.收入達12萬元的個人應自行申報。

【考點一】納稅人的判定

1.判定標準：住所標準、時間標準；

2.居民納稅人：住所標準――習慣性住所；居住時間標準―― 一個納稅年度內在中國境內住滿365日，即以居住滿一年；

3.非居民納稅人：在中國境內居住時間短于完整的一個納稅年度。

【考點二】工資、薪金所得的納稅問題

1.不予征稅項目的規定；

2.征稅項目的特殊規定：實行內部退養辦法人員取得收入征稅問題以及職工取得的國有股權的勞動分紅等；

3.雇傭和派遣單位分別支付工資、薪金的費用扣除（雇傭單位扣除費用）；

4.雇主為其雇員負擔個人所得稅額的計算；

5.個人取得全年一次獎金等應納個人所得稅的計算；

6.對非居民個人不同納稅義務計算應納稅額的適用公式：

【考點三】個體工商戶的生產、經營所得的計稅方法

應納稅所得額=收入總額-（成本+費用+損失+準予扣除的稅金）

準予扣除的項目：關注業務招待費（收入總額5‰以內）等。

【考點四】勞務報酬所得的計稅方法

1.費用扣除

每次收入不超過4000元的，定額減除費用800元；每次收入在4000元以上的，定率減除20%的費用。

2.次的規定

（1）屬于一次性收入的，以取得該項收入為一次，按次確定應納所得額；

（2）屬于同一項目連續性收入的，以一個月內取得的收入為一次，據以確定應納稅所得額。

此外，獲得勞務報酬所得的納稅人從其收入中支付給中介人和相關人員的報酬，除另有規定者外，在定率扣除20%的費用后，一律不再扣除。

【考點五】稿酬所得的計稅方法

注意每次收入的確定

1.個人每次以圖書、報刊方式出版、發表同一作品，不論出版單位是預付還是分筆支付稿酬，或者加印該作品后再付稿酬，均應合并為一次征稅。

2.在兩處或兩處以上出版、發表或再版同一作品而取得的稿酬，則可以分別各處取得的所得或再版所得分次征稅。

3.個人的同一作品在報刊上連載，應合并其因連載而取得的所得為一次。連載之后又出書取得稿酬的，或先出書后連載取得稿酬的，應視同再版稿酬分次征稅。

4.作者去世后，對取得其遺作稿酬的個人，按稿酬所得征稅。

【考點六】特許權使用費所得的計稅方法

1.應納稅所得額

（1）方法與勞務報酬所得的相同。

（2）對個人從事技術轉讓中所支付的中介費，若能提供有效合法憑證，允許從其所得中扣除。

2.應納稅額計算

特許權使用費所得適用20%的比例稅率，其應納稅額的計算公式為：

應納稅額=應納稅所得額×適用稅率

【考點七】利息、股息、紅利所得的計稅方法

1.股份制企業以股票形式向股東個人支付應得的股息、紅利時，應以派發紅股的股票票面金額為所得額，計算征收個人所得稅；

2.對個人投資者從上市公司取得的股息紅利所得，自2005年6月13日起暫減按50%計入個人應納稅所得額；

3.對證券投資基金從上市公司分配取得的股息紅利所得，在代扣代繳個人所得稅時，也暫減按50%計入個人應納稅所得額。

【考點八】財產轉讓所得的計稅方法

1.應納稅所得額=每次收入額-財產原值-合理稅費

應納稅額=應納稅所得額×適用稅率

有價證券：

每次賣出債券應納個人所得稅額=（該次賣出該類債券收入

-該次賣出該類債券允許扣除的買價和費用）×20%

【考點九】個人所得稅的計稅方法

注意扣除捐贈款的計稅方法、境外繳納稅額抵免的計稅方法、兩個以上共同取得同一項目收入的計稅方法。

處理原則（先分、后扣、再稅）。

第十七章 稅收征收管理法

【重點】稅務管理、稅款征收、稅收法律責任及涉稅犯罪。在此基礎上，了解稅務人員職務犯罪等有關內容。

【難點】本章無難點。

【考點一】稅務管理的內容

【考點二】稅款征收制度

1.應納稅額的確定制度；

2.稅款征收制度。

第十八章 稅務行政法制

【重點】掌握稅務行政處罰的主體、簡易程序、一般程序中的聽證以及稅務行政復議的概念、申請與受理，了解稅務行政訴訟的概念特點。

【難點】本章無難點

篇6

當前我國環境問題的基本態勢是：環境污染日益嚴重，生態破壞日益加劇，水資源危機顯現，土地資源嚴重破壞，森林資源面臨枯竭，礦產資源大量流失，水體污染面廣，大氣污染嚴重，廢棄物污染成災。生態破壞和環境污染問題已成為嚴重制約我國經濟可持續發展的瓶頸問題。因此，開征環境保護稅收，完善現有稅收制度，使之更符合科學發展的需要，是亟待解決的重要課題。

一、認識環境保護稅收

OECD、國際能源署和歐洲經濟共同體，對環境有關稅收的定義為：環境稅是政府強制征收的沒有回報的與環境相關的稅收。相關稅基包括：能源產品、機動車、廢物、實測或估算的排放物、自然資源等。某種意義上講，環境稅無償的含義是政府給納稅人提供的益處通常并不與其支付的稅收成比例。交給政府的有償強制性稅務或多或少都會與提供的服務(比如收集和處理的廢物數量)成比例，這類稅務被稱為“費”或是“費用”。［1］（P99）環境保護稅有廣義和狹義之分：廣義的環境保護稅即綠色稅收，是指稅收體系中與環境、自然資源利用和保護有關的各個稅種和稅目的總稱。它不僅包括污染排放稅、自然資源稅等，還包括為實現特定保護環境目的而籌集資金的稅收，以及政府影響某些與環境相關的經濟活動性質和規模的稅收和收費手段。狹義的環境保護稅是指與污染控制相關的稅收和收費。1996年歐盟統計局對環境稅的定義為，是指針對某種在使用或釋放時會對環境造成特定的負面影響的物質的單位使用（或釋放）量所征收的稅費。本文所說的是指狹義的環境保護稅，即不包括自然資源利用和保護的內容。

二、環境保護稅收的理論依據及其分析

（一）庇古稅

環境稅收的理論思想來源于“庇古稅”。英國現代經濟學家庇古，發展了外部性理論并最早提出政府可以將稅收用于調節污染行為的思想。庇古早在1920年出版的《福利經濟學》中就主張國家應對造成外部效應的企業征稅。庇古認為，如果能對污染者按排污量征收一定的稅，使之等于邊際社會成本與邊際私人成本之差，即將社會成本內部化，就可以使制造污染者面臨私人活動的邊際社會成本，污染制造者在稅收的刺激下會從兩方面控制污染量：一是采取污染治理技術，降低單位活動的排污量；二是減少制造污染的活動總量。污染者將根據自己的成本和利潤函數作出對自己最優的選擇，同時達到對社會的最優。隨著全球環境問題的日益凸顯，這一理論已得到越來越廣泛的重視和應用。

（二）綠貓理論

2006年下半年美國紐約時報專欄作家托馬斯•弗里德曼在中國宣布一個新發現：“綠貓”。他說：“我覺得，不管白貓黑貓，不是綠貓就抓不到老鼠”。他的意思是，一個國家的優良生態環境，在未來是爭奪他國知識精英或挽留本土知識精英的重要變量。知識經濟時代開放的世界人才流動體系賦予知識精英選擇生存環境的特權，于是，青山綠水比鈔票更為重要。如果一個國家經濟即使很發達，但是污染很嚴重，那么知識精英也會逃離這個國家，從而使其無法獲得足夠的智力資源在經濟上升進級。綠貓理論可以說是對“環境庫茲涅茨曲線”的替代?！碍h境庫茲涅茨曲線”洋溢著愚蠢的樂觀，其認為一國經濟發展的初期雖會破壞環境，但在人均收入達到一定水平后，經濟發展卻能帶來更加環保的技術，從而有利于環境的改善。這正如曾帶來強大沖擊波的“斯特恩報告”所闡述的那樣：我們過去的確高估了對環境的修復能力。

（三）稅收的社會生態效率原則

在社會主義市場經濟條件下，經濟發展的最終目的在于改善人們的生活條件、提高生活水平。生活水平的提高意味著自然生態環境的改善和社會文明程度的提高。如果經濟發展以生態環境的破壞、社會秩序的紊亂為代價，就不會真正達到目的。因此制定稅收政策、設計稅收制度，必須要考慮稅收對社會生態環境的正負效應。當然這種影響具有間接性，是通過稅收政策所要鼓勵或限制的生產和消費活動這個中介而發生作用。生產和消費會產生外部效應。以“三廢”為原材料的企業，不僅生產社會需要的產品，而且凈化環境，凈化的環境給人帶來身心愉悅是一種正外部效應。造紙廠隨意排放污水，污染江河，林場濫砍森林，引起氣候變化、水土流失、土地沙化等，是生產過程產生的負外部效應。稅收的社會生態效率是不僅考慮稅收對經濟的影響，而且考慮稅收對外部效應影響，是從整個社會宏觀的長遠的角度衡量稅收效率。這種衡量是建立在稅收的社會生態成本(用sCt表示)和稅收的社會生態收益(用sRt表示)對比的基礎上。稅收的社會生態成本包括稅收的經濟成本(eCt)和稅收的外部成本(用wCt表示)兩個部分。wCt指征稅后和征稅前(或一項稅收政策執行后和執行前)外部成本的差額即wCt=wC-wC’(wC’和wC分別為加入稅收因素前后的外部成本)，wCt是正值，說明稅收政策的實施或稅收制度運行的結果鼓勵了有害生態平衡以及有害社會健康穩定發展的生產經營行為和消費行為。稅收的社會生態收益(用sRt表示)包括兩個部分，即稅收的經濟收益(eRt)和稅收的外部效益(用wRt表示)。wRt為征稅后和征稅前外部收益的差額，即wRt=wR-wR’(wR和wR’分別為征稅后和征稅前的外部收益)，wRt為正值，說明稅收政策實施或稅收制度運行的結果導致社會生態環境的改善。［2］（P40-41）稅收的經濟純收益一定，稅收的外部純收益(即wRt-wCt)為正值時，其數值越大，稅收的社會生態效率就越高。這表明稅收制度和政策的運用使生產或消費主體在生產同樣數量和質量的產品或進行同等滿足程度消費時，發生最小的外部成本卻產生最大的外部收益，或者使生產或消費主體放棄產生較小的外部純收益的生產和消費活動，而轉向產生較大外部純收益的生產和消費活動。

三、我國現行與環保相關的稅收存在的主要問題

我國現行與環境保護相關的稅種，包括消費稅、增值稅、企業所得稅、城市維護建設稅、城鎮土地使用稅、耕地占用稅、煙葉稅、車輛購置稅、車船稅和2000年起暫停征收的固定資產投資方向調節稅。這些稅種對于環境保護都發揮著一定的作用，但也存在很多的問題：首先，從總體看，我國與環境保護相關的稅種雖然在一定程度上發揮了保護環境的作用，但整個稅制并沒有以綠化稅制為宗旨。我國現行稅收制度不僅沒有一個以環境保護命名的專門稅種，而且也沒有一個比較完整、有效的環境保護稅收體系，上述稅種雖然涉及一部分環境保護方面的內容，但由于當時制定政策的出發點不是完全以環境保護為目的，因此對環保方面的作用有限，限制了稅收對環境污染的調控力度，弱化了稅收在環保方面的作用。

其次，從現行與環境保護相關稅種來看：

1．消費稅。我國現行消費稅作為增值稅的配套稅種，其目的在于調節消費結構、保證財政收入，對環境保護關注不夠，例如對成品油的征稅只注重消費量，而沒有考慮對環境的危害。沒有對與環境不友好的產品，如電池等征稅，還有的征稅稅率太低，起不到保護環境作用，如木制一次性筷子就是如此。

2．企業所得稅。新企業所得稅法雖然對符合條件的環境保護、節能節水項目的所得和企業購置用于環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的投資額有了鼓勵措施，但顯得過于籠統，缺乏對環境保護的具體量化標準。

3．增值稅。增值稅對環境保護的鼓勵或限制措施，僅限于在原材料中摻有不少于30％的煤矸石等廢渣的建材產品和利用廢液、廢渣生產的黃金、白銀等在一定時期內給予免稅優惠，顯得缺乏力度。

4．城市維護建設稅，是專門用于籌措城市維護和建設資金的一種稅，卻沒有把城市維護和建設與環境保護直接相聯系。

5．城鎮土地使用稅，由于稅率較低，2005年全國城鎮土地使用稅收入為137億元，2006年177億元，占全國稅收總收入的比重不足0.5%，對節約城鎮土地資源和合理使用土地基本上沒有發揮應有的作用。2006年12月31日新修訂2007年1月1日起實施的《城鎮土地使用稅暫行條例》，將稅額標準提高了2倍，并將外資企業納入征稅范圍，但其調節作用仍然很有限。

6．車輛購置稅和車船稅主要問題在于沒有按排放廢氣造成的污染量來進行征收。

7．固定資產投資方向調節稅其目的在于貫徹國家產業政策，引導投資方向，調整投資結構，加強重點建設。其稅率為零的投資項目有：（1）治理污染、保護環境和節能項目；（2）因遭受自然災害進行恢復性建設的項目；（3）外國政府贈款和其它國外贈款安排的投資；（4）城鄉個人住宅、地質野外工作人員生活基地住宅、各類學校教職工住宅及學生宿舍、科研院所住宅、北方節能住宅；（5）單純設備購置；（6）資源綜合利用（“三廢利用”及伴生礦等資源利用、各種可燃放空伴生氣燃汽輪機發電及利用）；（7）倉儲設施（糧、棉、油、石油、商業、冷藏庫、國家及地方物資儲備庫、商業、供銷倉儲設施、果品庫等）。

固定資產投資方向調節稅對不同的投資項目實行差別比例稅率，稅目稅率由國務院定期進行調整。作為一種行為稅，理論上征收額的大小應與該稅種發揮的作用之間存在著相反的關系。即實際征收的稅額越小，該稅種對固定資產的調節作用越大，高耗能和高污染的產業產品項目的投資規模越小。固定資產投資方向調節稅的設計初衷是以促進國民經濟發展為前提的，并不是以保護環境相關的投資項目為主要的作用對象。但卻提供一種通過調節投資變量而對環境保護產生影響的政策作用途徑。從環保的角度來看，該稅種既有鼓勵提高能源生產的使用效率的意義，又有限制污染和低效使用能源的設計意圖。很遺憾，固定資產投資方向調節稅已于2000年起暫停征收。

再次，對環境保護的稅收優惠單一，缺少針對性、靈活性，影響稅收優惠政策的實施效果。目前我國的環境稅收措施多數僅限于直接的稅收減免，沒有充分利用國際上通用的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等間接的優惠政策，以增加稅收政策的有效性。對環?？萍歼M步與創新的優惠不足，而且這些優惠政策過于零散，沒有形成一定的體系，相互之間的協調配合作用難以充分發揮。

最后，我國以收費作為限制排污的主要形式，環境稅缺位。排污費同稅收相比，由于缺乏強制性，存在征收難度大，征收成本高、征收標準低、資金使用效率低等問題，難于解決我國環境保護資金嚴重不足的現狀。

四、構建我國環境保護稅收體系的若干思考

（一）構建我國環境保護稅收體系的原則

1．以落實科學發展觀、堅持保護環境的基本國策為首要原則。黨的十七大報告指出要“深入貫徹落實科學發展觀”，要“建設資源節約型、環境友好型社會”，要“堅持節約資源和保護環境的基本國策”。國家“‘十二五’規劃”堅持把建設資源節約型、環境友好型社會作為加快轉變經濟發展方式的重要著力點。構建我國環境保護稅收體系必然要融入我國的重大戰略決策和整體規劃的實現當中。

2．整體、有序、有效的原則。構建我國環境保護稅收體系必須整體規劃，針對各種與環境保護相關稅收方案的宏觀經濟影響、福利成本和分配效應等進行深入研究，選擇最佳的環境保護稅收體系的整體方案。但是環境保護稅收體系整體方案的實施必須依賴于中央和地方的環境管理權利的合理劃分和環境保護稅實施的法律基礎，依賴于我國財稅、環保體制改革，依賴于中國企業改革進程、政府職能的轉變以至于整個市場經濟體制的建立，直至政治體制改革的推進，所以必須遵循“有序”即“循序漸進”的原則，“有效”即環境保護效用最優的原則。而現實生活中某些稅種形同虛設就是無效。

3．堅持環境保護稅收為主、稅費并行的原則。稅、費雖然都是環境保護的重要經濟手段，但稅、費二者的性質、功能和作用卻有明顯的差異。據此，應該對環境保護中最嚴重的問題和日益突出的問題運用稅收手段。同時，西方發達國家開征環境保護稅時，并不是將一切可能產生污染的排放物都納入征稅范圍，而是將影響范圍不大的采用收費手段。誠然，稅費并行并不意味著既征稅同時又收費。

（二）構建我國環境保護稅收體系的設想

根據當前我國國情，構建我國環境保護稅收體系的設想大致包括以下三個層次的內容，具體說來有：首先，開征環境保護稅。開征一個獨立稅種的環境保護稅，其重要意義在于明確環境保護在整個稅收體系中的地位。環境保護稅可以設立若干個稅目或者設立諸如空氣環境保護、水環境保護、固態環境保護、放射性廢物、噪音等不獨立的小稅種。其重要內容是將部分排污收費改為環境保護稅。我國自1979年開始排污收費，到2003年《排污費征收使用管理條例》出臺，大體經歷了試行、實施和完善三個階段。排污收費目前已成為我國環境保護實施范圍最廣的一種經濟手段。目前我國征收排污費的項目有水、氣、固體廢物、噪聲、放射性廢物等五大類113項。雖然收費和征稅都可以將企業排污造成的外部成本內在化，但從管理的角度看，排污收費存在著管理無序、收費標準不合理、收費項目混亂、隨意性大等問題，因此，現行排污收費制度對治理污染的作用大大弱化，有必要將排污收費制度改革為環境保護稅。

當然也不能將所有的排污收費都改為環境保護稅，因為如下：一是，我國目前面臨的最嚴重的環境保護問題是空氣和水污染，固體廢物污染和城市生活垃圾污染也日益突出。我國每年因這些污染對人們的健康和經濟社會的發展影響巨大；二是，對排污收費雖然已積累了一些經驗，但還是以污水、廢氣（二氧化硫）、固體廢物為收費對象有較易操作的實際經驗；三是，西方發達國家開征環境稅時，也并不是將一切可能產生污染的行為都納入征稅范圍，而是將對本國競爭優勢影響大的采取緩征、少征或不征，對資源優勢和工業競爭力影響不大的早征和多征。據此，我國目前適合開征的環境保護稅主要為：水污染稅、二氧化硫稅和垃圾稅。

1．水污染稅。對納稅人污染水資源的行為而開征的稅，稱為水污染稅。該稅根據排放物質的耗氧量和重金屬量來征收，利用利益機制激勵污水的治理及整個社會節約用水。不同的水資源保護區稅率不同，主要是為建設污水處理廠籌措資金。

2．二氧化硫稅。中國二氧化硫排放的90％來自煤炭的燃燒，要控制二氧化硫的排放，除了要提高商品煤的質量之外，更要提高二氧化硫治理技術和設備的開發推廣。為此，應按二氧化硫的邊際控制成本制定其稅率標準，即要使二氧化硫的稅率等于或略高于邊際控制成本，用利益機制去激勵二氧化硫排放主體，促使其積極采取措施進行治理。

3．垃圾稅。使垃圾的生產主體承擔經濟責任并對傾倒的垃圾數量以邊際處理費用為稅率標準來征收，其目的是使垃圾生產主體的外部性內在化。其次，現行與環境保護相關的稅種逐步綠化。我國與環境保護相關的現行稅種較多，雖然對環境保護或多或少地都起到一些作用，但各稅種制度設計并不是以環境保護為目的、以對污染環境的量為計稅標準，因此，這些稅種還不是綠色稅收，有必要逐步進行綠化。具體措施如下：

1．消費稅。從綠化消費稅的視角看，現行消費稅應從財政收入型向綠色消費型轉化。綠色消費稅是對消費產生的污染行為以其污染量為計稅依據所征收的稅。據此，綠化現行消費稅主要有：一是擴大消費稅征收范圍，把產生污染的消費行為盡可能地納入征稅范圍，如對各種電池征稅；二是調整現行消費稅中某些限制消費力度過小的消費品的稅率，如木制一次性筷子的稅率就應大幅度提高；三是逐步實行以消費產生的污染量為計稅依據，如對卷煙可按其吐出煙霧體積計稅。當然這會涉及消費稅與增值稅的關系：消費稅要成為一個真正獨立的稅種；增值稅在現有稅率的基礎上可以增設一個高稅率，以貫徹國家相關政策和保證財政收入；消費稅從而成為完全的綠色稅收。

2．企業所得稅。新企業所得稅法及其實施條例應在當前環境保護方面的優惠措施的基礎上，進一步從環境保護的量化指標上深化優惠對象和優惠措施。3．增值稅?？梢詮膶Νh境保護的產品和行為實行低稅率入手。

4．城市維護建設稅。改革現行城市維護建設稅，其計稅依據從實繳“三稅”稅額改為已實現的增值額或營業額，按較低稅率征收，將該稅調整為城市環境保護的專項稅種。

5．車船稅。綠化車船稅關鍵在于改變其計稅依據，以其排放的廢氣量為計稅依據較為適宜。

篇7

[關鍵詞]生態稅收；可持續發展；環境保護稅；生態稅收優惠

生態稅收又稱綠色稅收、環境稅收，是指保護環境和資源的各種稅收的總稱，包括一切對生態環境與資源保護有作用的稅種和稅收條款，甚至可以包括各種法定征收的費用。在國外的文獻中，雖然生態稅收的名稱不少，但研究的內容是一致的，即如何通過稅收手段來實現對環境與資源的保護?？梢娚鷳B稅收的含義是十分廣泛的，并非簡單意義上的單個稅種，而是由多個稅種和多項稅收措施組成的科學、完整的稅收法律體系。它是與流轉稅、所得稅并列的一個大類。生態稅收體系具體有以下內容：一是稅收限制。即對污染環境、破壞生態資源的特定行為和產品征稅，如二氧化硫稅、二氧化碳稅、垃圾稅、水污染稅、噪音稅、開采稅等。二是稅收引導。即利用稅收優惠與鼓勵措施引導投資，實現資源的優化配置。目前國際上采用的生態稅收優惠措施主要有減稅、免稅、投資抵免、加速折舊、提取公積金等。稅收限制是一種事后的懲罰，帶有消極性與被動性；稅收優惠則是事前的鼓勵，具有積極性和主動性。但是，由于征稅所得款項都必須依法用于治理相應的環境污染，使得征稅的消極性和被動性相對減弱。這不僅在一定程度上控制和制止了污染物的排放，同時也為環保事業提供了專項資金。鑒于此，在生態稅收體系中征稅始終處于主導地位，而稅收優惠則只能作為配套措施來運用。

一、我國生態稅費政策的現實考察

（一）生態稅費政策現狀

改革開放以來，我國的經濟發展取得了極其顯著的成績，但也產生了嚴重的環境問題。資源短缺、環境污染、生態破壞已經成為制約經濟可持續發展的最重要瓶頸之一。雖然目前我國并不存在純粹意義上的生態稅收，但近年來采取的一系列具有生態價值的稅費政策，與政府的其他政策措施相配合，在減少或消除環境污染、加強環境與資源保護方面發揮了積極的作用。其內容主要包括三個方面：一是對環境污染行為實行排污收費制度。二是當初并非為了生態目的，而實際上卻具有生態效果的稅種，如資源稅、消費稅、城市維護建設稅、車船使用稅、城鎮土地使用稅、耕地占用稅等。三是為了保護生態環境、減少污染行為而采取的分散在其他稅種中的稅收優惠措施，如增值稅對綜合利用“三廢”生產的產品適用低稅率或者給予免稅優惠；企業所得稅對環保企業給予的稅收優惠；農業稅對改良土壤、提高地力、增加肥力、植樹造林等有助于環境保護的農業生產活動給予稅收優惠，等等。上述稅費政策通過采取稅收限制與稅收優惠相結合的辦法，形成了限制污染、鼓勵保護環境與資源的政策導向。但是，面對日益嚴峻的環境形勢，相對于社會經濟可持續發展的戰略目標，稅收在環保方面應有的作用尚未得到充分有效發揮，還存在著很多問題。

（二）生態稅費政策問題分析

1 主體稅種缺位，環保資金難保證。隨著環境污染程度的加劇和污染范圍的擴大，治理與改善環境狀況的任務日益艱巨，要求財政提供的資金不斷增加。世界各國的經驗表明，在保護環境的各項措施中，稅收具有舉足輕重的作用，而征收環境保護稅則是籌集環保資金的最有效方法。然而，我國現行稅法中卻沒有以保護環境為目的針對污染行為和產品課稅的專門性稅種，即環境保護稅（以下簡稱環保稅），環保資金主要通過征收排污費籌集。環保稅在整個生態稅收體系中應處于主體地位，該稅種的缺位既限制了稅收對污染、破壞環境行為的調控力度，也難以形成專門用于環境保護的稅收收入來源，而單純依靠收費籌集的環保資金已經很難滿足日趨嚴峻的環境形勢的需求，開征環保稅已勢在必行。

2 排污收費制度立法層次低，征管不到位。我國的排污收費工作始于1982年，雖然2003年對1982年的《征收排污費暫行辦法》進行了修訂，重新頒布了《排污費征收使用管理條例》（以下簡稱《條例》），以行政法規的形式確立了市場經濟條件下的排污收費制度，進一步規范了排污費的征收、使用、管理，使新的排污收費制度出現了一些新的重大變化，但仍存在著一些問題，主要表現在以下兩方面：（1）立法層次低，征收不規范。作為輔助行政手段運用的排污收費屬于政府行為，立法層次低，權威性差。在大量的亂收費和亂攤派使企業負擔能力很低的情況下，排污費難免會使污染者認為是在承擔政府的某種“攤派”，因而產生抵觸心理。再加之征收工作缺乏剛性，隨意性強，征管不到位，有法不依、執法不嚴的現象普遍存在。在一些地方甚至出現了“議價收費”、“感情收費”等不正常的現象，大大降低了其應有的調節作用。（2）對拒繳和挪用排污費者的處罰力度不夠。《條例》規定對逾期拒不繳納排污費的，處以應繳納排污費數額1倍以上3倍以下的罰款。這樣規定罰款的額度明顯過輕。對于追求利潤的企業來說，繳納排污費比起對環保的投資依然少得多，所以他們寧可繳納排污費或罰款來代替對環保的投資。同時該罰款數額與《稅收征管法》的不繳或少繳稅款的處以50%以上5倍以下罰款的規定也不一致。此外，《條例》對環保專項資金使用者不按批準用途使用的行為，僅僅規定責令限期改正，逾期不改正的，剝奪其10年申請專項資金的權利，并處以挪用資金數額1倍以上3倍以下的罰款，這也是極其微弱的處罰。因為作為挪用者懷著僥幸心理，如果擠占、挪用資金能夠產生更大經濟效益的話，那么剝奪其申請權利就無足輕重了。

3 相關稅種設計時環保因素考慮不夠，生態功能難以有效發揮。（1）資源稅。首先，性質定位不合理。按照征收目的的不同資源稅可分為一般資源稅和級差資源稅兩種。一般資源稅是對占用開發國有自然資源者普遍征收的一種稅，目的是通過對國有自然資源的有償使用達到政府保護資源和限制資源開采的意圖。級差資源稅是對占用開發國有自然資源者因資源條件差異獲得的級差收入而征收的一種稅，目的是通過調節資源級差收入為企業創造平等競爭的外部條件。由于大多數自然資源屬于公共產品，生產者與消費者往往因不需要或很少需要支付費用而過度使用，因此，為了更加有效地保護資源和合理利用資源，其他國家的資源稅多采用普遍征收為主、級差調節為輔的原則。我國現行資源稅的指導思想為“調節級差與普遍征收相結合”，但實際上卻以調節級差收入為主，屬于級差性質的資源稅。這種性質定位不僅與世界潮流相悖，而且由于其沒有給出資源價格，不能將資源開采的社會成本內部化，因而極大地限制了資源稅作用的有效發揮。其次，征稅范圍過窄。我國現行資源稅只對礦產品開采和鹽的生產征稅，使大量具有生態價值的水、森林、草原、灘涂等資源長期處于稅收監控之外。這不僅與公平稅負原則不符，同時也使利用資源生產的后續產品的比價極不合理，從而導致了非稅資源的過度消耗和嚴重浪費。第三，稅額設置不合理。由于歷史的原因，資源稅單位稅額設置偏低，而且納稅人具體適用的稅額主要取決于資源的開采條件，而與該資源開采造成的環境影響無關，弱化了稅收對資源的保護作用。第四，計稅依據有待調整?，F行資源稅的計稅依據是納稅人開采和生產應稅資源的銷售數量或使用數量。這意味著對企業已經開采而未銷售或使用的應稅資源不征稅，直接鼓勵了企業和個人對資源的無序開采，造成了資源的積壓和浪費。（2）消費稅。消費稅設立之初并沒有考慮消費應稅產品的行為所產生的外部環境成本，但在統一征收增值稅的基礎上再疊加征收一道消費稅，以及對含鉛與不含鉛汽油實行差別稅率和對生產、銷售達到低污染排放值的小轎車、越野車和小客車實行稅額減征等，確實體現了限制污染的稅收意圖。但是，消費稅征稅對象限于5大類、11種消費品，其中與環境有關的僅有8種，課稅范圍過窄，一些容易給環境帶來污染的消費品沒有列入征稅范圍，如電池、氟利昂、化肥、一次性產品（相機、剃刀、飲料容器、塑料袋）以及煤炭等，這對環境的保護也是極其不利的。（3）城市維護建設稅和車船使用稅。城市維護建設稅是以增值稅、消費稅和營業稅的實繳稅額為計稅依據，專門為城市維護建設（包括環境治理）而征收的一種地方稅。稅款具有專款專用的特點。但此稅主要依賴于上述三稅，稅基不穩定。若三稅減免，必然會減少城市維護建設稅，從而影響環境保護的資金來源。在車船使用稅中則規定機動車船主要按輛或載重噸位征收，而對車輛由于性能、油耗和尾氣排放量的不同對環境損害程度的差異等因素則不予考慮，納稅人的稅收負擔與車輛對環境的污染程度沒有關系。此外，由于車船使用稅征收額度較輕，實際操作中很難起到緩解交通擁擠和減輕大氣污染的作用，而需要更多地使用交通管制手段。

4 生態稅收優惠形式單一，整體協調性差。我國現行稅制在流轉稅、所得稅和其他稅種中直接或間接地含有環保性質的稅收優惠，在環境與資源保護方面起到一定作用。但也存在以下弊端：（1）稅收優惠在形式上過于單一，僅限于減稅與免稅，受益面較窄，且缺乏明顯的針對性與靈活性，影響了稅收優惠措施的實施效果。（2）分散在某些稅種中的生態稅收優惠措施過于零星、分散，大多為臨時性、階段性的保護政策，缺乏系統性與前瞻性。有些稅收優惠措施在扶持或保護一些產業或部門利益的同時，對生態環境的保護卻起了負面作用。如增值稅中為支持農業發展，規定對農膜、農藥尤其是劇毒農藥實行低稅率等。

二、構建我國生態稅制的模式取向

（一）對排污收費實行費改稅，開征專門的環境保護稅

根據中央“清費立稅”的精神，對現行排污收費制度進行稅收化改造，提升其立法層次，開征專門的環保稅。在實行費改稅的過程中應注意把握以下幾個問題：（1）征稅范圍要合理。鑒于我國當前首要的生態環保目標應是扭轉水污染、大氣污染及工業固體廢物污染不斷加劇的趨勢，因此，應首先選擇工業污水、二氧化硫、二氧化碳、工業固體垃圾以及超過國家環保標準的噪聲作為課稅對象，待條件成熟后，再進一步擴大征稅范圍。（2）稅基確定要準確。可借鑒國外的通行做法，以污染物的排放量及濃度作為稅基，即按照納稅人某種活動所產生污染物的實際數值或估計值來計稅。這樣做一方面可直接刺激企業改進治污技術，減少其廢物排放；另一方面這種以排污量為稅基的做法使企業可以選擇最適合自己的治污方式，以實現資源的優化配置。（3）稅率制定要適中。稅率不宜訂得過高，以免抑制生產活動，導致社會為“過分”清潔而付出太高的代價；也不能過低，否則其調控功能將難以有效發揮。因此，最優稅率應使企業的邊際控制成本與邊際社會損失成本相等。可采用彈性定額稅率從量計征，以便使防治污染的總成本在每一時期都能趨于最小化。（4）稅收征管選擇要科學?？勺鳛榈胤蕉?，由地方稅務機關負責征收管理。各級政府應按照“?？顚Ｓ谩钡脑瓌t，嚴禁擠占挪用，確保環保資金的使用效益，真正做到“取之于環保，用之于環保，造福于社會?！蓖瑫r，應加強環保部門與稅務部門之間的聯系，明確各自職責。環保部門負責定期對污染源進行監測，及時向稅務部門提供計稅信息，而稅務部門則負責稅款的征繳。（5）懲罰力度要加大。對違法者懲處一定要嚴厲，使拒繳稅款和挪用環保專項資金的風險遠遠大于其收益。建議對上述違法行為統一適用《稅收征管法》，實現與征管法的有效銜接。

（二）改革相關稅種，增強其環保功能

1 改革資源稅。主要應從以下幾方面入手：（1）確立普遍征收為主的征收機制。建立一般性質的資源稅，弱化其原有的調節級差收益的功能，向所有自然資源開采、生產單位和個人普遍征收，并合理確定資源的價格，最終實現政府通過征稅調節自然資源的供給和需求，進而影響自然資源配置的目的。（2）擴大征收范圍。首先應將水資源、森林資源和草場資源納入征稅范圍，以解決我國日益突出的缺水問題和森林、草場資源的生態破壞問題。待條件成熟后，再將其他資源（如土地、海洋、地熱、動植物等）納入征收范圍。這里需要說明的是，由于對土地課征的稅種屬于資源性質，為了使資源稅制更加規范、完善，建議將土地使用稅、耕地占用稅統一并入資源稅中，不管是城市還是農村，只要是采伐、墾荒、興建工程以及生活設施建設用地等，都應根據土地的地理位置、開發用途、使用期限等情況征收資源稅。這將有利于緩解我國人口多與耕地不足之間的矛盾，促進有限的土地資源得到優化配置。（3）調整稅率。首先，對鐵、煤、石油等非再生的金屬和非金屬礦產品實行定額稅率與比例稅率相結合的復合計稅辦法，即先在開采或生產環節實行定額稅率從量計征，之后在銷售環節根據銷售價格再實行比例稅率從價計征，力爭使資源稅在節約非再生資源、稀缺資源方面切實發揮作用。對其他資源則仍采用定額稅率，統一在開采或生產環節從量計征。其次，對所有應稅資源普遍調高單位稅額或稅率，并適當拉大稅檔之間的級距。通過提高稅負和運用差別稅率強化國家對自然資源的保護與管理，防止資源的亂采濫用。（4）完善計稅依據。對從量定額征收的應稅資源的計稅數量由銷售或使用數量改為實際開采或生產數量，而對是否已經銷售或使用則不予考慮。上述做法不僅可以使納稅人能夠從自身利益或市場需求出發合理開采資源，提高資源的開發利用率，杜絕損失浪費的現象。同時也便于源頭控制，防止稅款流失。

2 完善消費稅。（1）擴大征稅范圍。將那些用難以降解的材料制造、在使用中會對環境造成嚴重污染的各類包裝物品、一次性使用的電池以及會對臭氧層造成破壞的氟利昂等產品列入消費稅的課征范圍。（2）在繼續對不同排氣量的小汽車實行差別稅率的基礎上，對排氣量相同的小汽車視其是否安裝尾氣凈化裝置而實行區別對待，以體現對具有環保功能的汽車在稅收上的優惠，從而促使消費者做出有利于降低污染的消費選擇，提高消費稅的環境保護效果。（3）提高稅率。應對既危害健康又污染環境的香煙、鞭炮、焰火等消費品以及用引起公害的不可再生資源為原料生產加工的汽油、柴油等消費品課以重稅。

3 改革其他相關稅種。改革城市維護建設稅，首先將其由附加稅改為獨立稅，使其擁有獨立的稅基，成為獨立的稅種；其次，把征稅范圍擴大到鄉鎮，稅名改為城鄉維護建設稅。改革車船使用稅，首先應統一現行的車船使用稅和車船牌照使用稅為車船稅，使之成為一個真正的財產稅稅種；其次，根據車船污染程度確定不同的差別稅率，按污染程度分檔征收，并對生產、銷售以及購買環保節能型車船給予適當的稅收優惠；第三，適當提高征收標準，使其緩解交通擁擠和減輕大氣污染的生態效用得以充分發揮。

（三）完善稅收優惠措施，優化生態稅收體系

首先，增加生態稅收優惠形式。除繼續保留必要的減免稅優惠形式外，還應增加投資抵免、加速折舊、提取公積金，充分運用稅收優惠手段，合理有效地引導資金流向，激勵企業治理污染、保護環境。其次，盡可能取消或調整不利于環保的優惠政策。如取消對能源的不合理補貼；在適當時機取消對農膜、農藥特別是劇毒農藥的優惠增值稅稅率的待遇。此外，還應根據我國的環保目標，嚴禁或嚴格限制有毒、有害化學品及可能對我國環境造成重大危害產品的進口，大幅提高上述有毒、有害產品的進口關稅。

[參考文獻]

[1]李蘭英 對構建符合中國國情的生態稅收體系的思考[J] 中央財經大學學報，2002，（8）：39-42

篇8

【關鍵詞】稅種，分類，流轉稅，行為目地稅

一、背景介紹

由于研究的目的不同，對稅收分類可以采用各種不同的標準，從而形成不同的分類方法。其中，按課稅對象的性質或特征可以將我國現行的18個稅種分為五類：流轉稅、所得稅、財產稅、資源稅和行為目的稅類。

二、按課稅對象的性質進行稅種分類

文章主要對車輛購置稅、城市維護建設稅、土地增值稅的分類提出與主流不同的觀點，同時提出充分的論證。我認為，作者之所以會提出這樣的分類方法主要基于對五大類稅各自的特點、各稅種的稅收要素以及分類方法內涵的把握進行的，具體如下：

（一）流轉稅類。流轉稅指商品生產、流通環節的流轉額或者數量以及非商品交易的營業額為征稅對象的一類稅收。其特點為：第一，以商品、勞務的銷售額和營業收入作為計稅依據，一般不受生產、經營成本和費用變化的影響，可以保證國家能夠及時、穩定、可靠地取得財政收入。第二，一般具有間接稅的性質，特別是在從價征稅的情況下，稅收與價格的密切相關。因此，流轉稅、消費稅、營業稅、關稅屬于流轉稅。同時作者又提出，將車輛購置稅和城建稅也作為流轉稅，這是有一定理論依據的。

將車輛購置稅作為流轉稅而非行為目的稅，作者雖然沒有明確說明理由，但我的理解如下：既然是按課稅對象的性質而非課稅目的來劃分，車輛購置稅對購置使用的特定車輛按其價款征收10%的比例稅，為在流通環節征收，具有流轉稅的性質。

將城市維護建設稅作為流轉稅而非行為目的稅，是由于從城建稅的課稅對象性質來分析可以說是一種附加稅，其應納稅額是按納稅人在納稅期間應繳納的增值稅、消費稅、營業稅額之和的一定比例來計算的，而這三個稅都屬于流轉稅，故按其本質來說城建稅理應屬于流轉稅。但是，我認為將其稱作“城市維護建設稅”是不確切的，因為現行的“城市維護建設稅”不但在城市范圍內征收，也在縣城、鄉鎮范圍內征收，應將其稱作“城鄉維護建設稅”更為確切。

（二）所得稅類。

所得稅是以收入減去成本費用后的收益為計稅依據，具有直接稅的特點。將企業所得稅、個人所得稅歸入所得稅類毫無疑問，除此之外，作者還將土地增值稅歸入所得稅類而非資源稅或財產稅，理由如下：土地增值稅的課稅對象是納稅人轉讓房地產的銷售收入減去成本、費用后的收益，而不是土地資源或房產價值本身。作者認為，土地、房屋是課稅對象的載體，而不是課稅對象本身，因此將其歸入所得稅時合理的。

（三）財產稅類。

財產稅是以納稅人所有或屬其支配的財產為課稅對象的一類稅收。它以財產為課稅對象，向財產的所有者征收。財產包括一切積累的勞動產品、自然資源和各種科學技術、發明創作的特許權等，國家可以選擇某些財產予以課稅。財產稅屬于對社會財富的存量課稅。它通常不是課自當年創造的價值，而是課自往年度創造價值的各種積累形式。其特點為：第一，土地、房屋等不動產位置固定，標志明顯，作為課稅對象具有收入上的可靠性和穩定性;第二，納稅人的財產情況，一般當地政府較易了解，適宜由地方政府征收管理，有不少國家把這些稅種劃作地方稅收;第三，以財產所有者為納稅人，對于調節各階層收入，貫徹應能負擔原則，促進財產的有效利用，有特殊的功能。因此，將房產稅劃分為財產稅無疑是合理的，將應稅車輛和船舶按其計稅依據和年稅額標準計征的車船稅劃分為財產稅也是無可置疑的。

（四）資源稅類。

資源稅是以各種應稅自然資源為課稅對象、為了調節資源級差收入并體現國有資源有償使用而征收的一種稅。資源稅分為級差資源稅和一般資源稅。級差資源稅是國家對開發和利用自然資源的單位和個人，由于資源條件的差別所取得的級差收入課征的一種稅。一般資源稅就是國家對國有資源，如我國憲法規定的城市土地、礦藏、水流、森林、山嶺、草原、荒地、灘涂等，根據國家的需要，對使用某種自然資源的單位和個人，為取得應稅資源的使用權而征收的一種稅。因此，以礦產品和鹽為課稅對象的資源稅應納入其中。同時，城鎮土地使用稅為在城市、縣城、工礦區、建制鎮范圍內的單位和個人，以實際占用土地的面積為計稅依據征收的一種稅，根據經濟發展水平和人均耕地狀況適用地區幅度差別定額稅率，具有明顯的資源稅級差調節的特點，因此也應將其歸入資源稅類。

（五）行為目的稅類。

行為目的稅是以納稅人的某些特定行為為課稅對象。其特點為：可選擇面較大，設置和廢止相對靈活，具有因時因地制宜制定具體征管辦法，有利于國家限制和引導某些特定行為而達到預期的目的。行為目的稅法一般適用于國家為實現某些經濟政策、限制特定行為并為達一定目的需要而制定。因此，以在經濟活動中簽立的應稅憑證為課稅對象所征收的印花稅，為對特定行為征收的稅。契稅是對土地、房屋權屬的承受者征收的稅，是對承受土地、房屋權屬這一行為課稅屬于行為稅。對于耕地占用稅，作者將其劃分為行為目的稅而非流轉稅，我想是由于流轉稅具有所有權轉移的特點，而納稅人對耕地僅僅擁有使用權而不擁有所有權，耕地占用稅和車輛購置稅具有一定的相似性，但由于這一差異故不能將其作為流轉稅;耕地占用稅和城鎮土地使用稅也具有一定的相似性，兩者都具有級差調節的特點且課稅對象均為土地，作者將耕地占用稅作為行為目的稅而非資源稅，我想是由于耕地占用稅是對占用耕地用于非農業活動這一行為按照規定稅額一次性征收而非像城鎮土地使用稅每年征收，故將其劃分為行為目的稅。最后，由于煙葉稅是國家引導煙葉種植和煙草行業健康發展的政策導向，是國家對煙草實行“寓禁于征”政策的延續，故將煙葉稅劃分為目的稅。

參考文獻：

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關鍵詞：環境稅；二氧化碳稅；低碳經濟；稅式支出

中圖分類號：F741 文獻標識碼：A 文章編號：1002-0594（2013）10-0073-11

一、歐盟環境稅理論概述

環境稅亦稱生態稅或綠色稅，最早由發達國家開征。歐盟國家在工業化革命進程中生態環境遭致不同程度的破壞，政府亟需通過政策和經濟手段分配環境資源和保持生態平衡，于是環境稅理論應運而生。所謂環境稅是將環境污染和破壞生態而增加的社會成本，內化至產品和服務的成本和價格中，通過市場手段來保護環境資源。廣義的環境稅包括與保護環境相關的各類稅收，如環境稅、資源稅、汽油消費稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、能源稅、廢棄物稅、廢水稅、噪聲稅等等，不一而足。有關環境稅收的理論研究，最早可追溯到庇古稅的提出。1912年，英國福利經濟學家庇古提出用解決外部性的稅收方法來解決保護環境的政策問題，即通過征收環境稅（庇古稅），迫使廠商實現外部性的內部化（Pigou，1912）。庇古認為，市場配置資源失效的根本原因是由于私人成本與社會成本的不一致導致了私人的最優而非社會的最優。為使資源配置達到帕累托最優，政府應通過征稅或者補貼來外部糾正私人成本。使得經濟當事人的私人成本和利益等于相應的社會成本和利益。簡單地講，庇古稅是以從量稅的形式根據排放污染物的數量或經濟活動對環境的危害程度來確定污染排放者的納稅義務，并對之直接征收。福利經濟學的代表人物馬歇爾則為環境稅的存在和發展提供了堅實的理論基礎。依托外部性和公共物品理論，他認為環境既有外部性的表現形式，同時也是一種公共物品，因此，環境稅是一種重要的環境政策手段（Marshell，1969）。經過一百余年的發展，時至今日，歐盟國家有關環境稅的研究日趨成熟完善，張會萍（2002）、周國川（2006）等總結了歐盟的環境稅理論發展趨勢。認為目前的焦點主要集中于以下幾個方面：

一是對環境稅要素的研究。為了保證政府和公眾能夠接納環境稅政策，同時為了保證環境稅實施的有效性，環境稅征稅對象的選擇必須與污染源和污染排放量密切相關。為了增加透明度，在污染源和污染排放量難以確定和監測的情況下，應簡化稅基的確定方式。理論上的最優稅率應能夠使削減排放的私人邊際成本等于邊際社會損失成本，從而實現社會成本的內在化，但種種因素的存在使之僅僅能停留在理論階段。而可行的次優稅率選擇應根據環境保護目標來確定，并根據各種信息的變化即時作出調整。

二是對稅收公平的研究。環境稅產生的分配影響會增加不公平，而這種不公平對不同群體的影響又是不同的，比如不同的收人群體、不同類型的家庭、不同的類型行業或企業、企業與家庭之間等等。政府需要針對不同的分配影響采取相應的補償措施來減輕那些最受影響群體的稅收負擔，以實現更為有效的公平。

三是對環境稅收人的研究。在這一問題上，目前有幾種不同的看法。一種觀點認為，環境稅收入應?？顚Ｓ茫瑢ｉT用于資助環境改善開支，另一種觀點則認為環境稅款應使用在特定污染問題的特定群體上面，增加的環境稅收入可以相應減少其它稅收，來補貼那些受影響最為嚴重的群體。甚至也有觀點認為環境稅應與其他稅收一樣，是公共財政收入的組成部分，可用于公共支出，比如減少政府赤字，而不必用于特定用途。所以，為了正確使用環境稅款，使用方式的選擇應綜合考慮環境、社會、經濟狀況等多方面的機會成本（張會萍，2002）。

四是有關環境稅收效應的研究。任何稅收的首要職能是收入功能。環境稅也不例外，除了對負外部性的糾正以外，環境稅還可以增加公共財政收入。目前的部分工業化國家公共財政收入主要依賴所得稅，但所得稅的扭曲效應會減少勞動力供給和投資，因而有學者提出可以將所得稅轉化為不具備扭曲效應的環境稅。這樣既改善了環境質量同時又減少了額外的稅收負擔，此即環境稅的“雙贏效應”假設。目前相關的研究主要集中體現在環境稅的非環境收益性研究，比如所得稅向環境稅會減少對勞動力的稅負，在實現更清潔的環境同時也能增加就業。

近年來低碳概念的提出，則將環境稅和低碳發展緊緊聯系在一起。斯特恩認為氣候變化歸根到底不僅僅是一個環境問題，也是一個經濟和財政的問題，社會要實現低碳發展，包括環境稅在內的相關政策制度不可或缺（Nicholsa Stem，2006）。

二、歐盟各國環境稅收實踐的比較

（一）歐盟環境費稅政策的一體化

歐盟各國在有關生態環境的稅收政策制定上，經歷了從簡單的補償成本收費，到有針對性地開征特定的環境稅種，再到對稅制的全面綠化改革的過程，歷時一百余年。從早期庇古稅的提出直至20世紀70年代到80年代初期，此階段基于“污染者付費”的原則，環境稅主要表現為收費形式。通過收費，由排污者承擔監控排污行為的相關成本。主要種類有特定用途收費、用戶費等等，屬于環境稅的雛形階段。80年代至90年代中期歐盟各國開始實施環境（保護）稅、資源稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、汽油消費稅等，環境稅種類日益增多，征收目的主要考慮了環境資源的分配和收入功能。90年代中期至今則是環境稅制度的迅速發展時期。近年來為了應對全球氣候變化和能源緊張的形勢，實現減少碳排放的目標，發達國家基本上都制定了以低碳為目標的新的經濟發展模式，開始了向低碳經濟轉型的戰略行動，并進行了一系列重大政策的調整：包括產業政策、能源政策、技術政策、貿易政策、財稅政策等。為了推行有利于環保的財稅政策，許多國家進行了綜合的環境稅制改革。如歐盟各國在20世紀80年代開始實現歐盟環境稅費政策一體化改革，包括歐盟成員國的能源稅改革、環境稅費結構調整，建立稅收減免和返還機制等?；跉W盟統一市場建設和環境保護與產品競爭力維護需要的原則，其環境稅費以市場運作作為前提和基礎，其稅率費率的制定與環境資源的價值正向聯系。歐盟稅費一體化的基礎基于環境標準和管理的一體化，早期歐盟各成員國之間的環境標準和環境政策差異較大，阻礙了正常貿易，為消除影響，當時歐盟環境政策的主要議題就是環境標準一體化，1971～1976年的第一期環境行動項目涉及到固體廢棄物和污水排放為各成員國的環境質量標準和管理提供了框架性的指引。盡管起草者和建議者歐盟委員會并沒有方案的決策權和實施權。但是卻對歐盟環境政策一體化產生了深遠影響。80年代歐盟環境稅費的主要特點就是要求各成員國建立限制空氣污染物排放的稅費政策。由于國情不同，在具體費稅政策方面，各成員國并不相同，總的來說，差別收費和多重征稅制度是歐盟環境費稅政策的最大特色。90年代歐盟重點對現有政策進行審查和修訂。加強政策發展方向一體化的協同。歐盟環境政策戰略創新的重要組成部分就是建立一體化環境政策框架，來協調歐盟各成員國綠色稅費的改革和調整，這對環境標準制定的影響很大，也推動著新手段的開發和運用，促使不同部門、不同國家和地區之間的環境政策更加協調。歐盟環境政策的創新包括歐盟整體層次與歐盟國家層次，歐盟整體層次的環境政策創新僅具有指引和協調的作用，所采用的標準是下限標準，即各成員國排放標準和收費（稅）標準最低不能低于歐盟委員會提出的指導性標準，并且最低標準每隔一段時間就會修訂并提高，以鼓勵條件成熟的成員國執行更為嚴厲的環境標準，同時給條件尚未成熟的成員國時間上的緩沖余地。

（二）歐盟國家環境稅制改革的措施

1.開征各種環境保護方面的稅種。主要是是對污染物或者污染行為征收污染稅。OECD（1993）的研究表明，與政府管制相比，環境稅的主要優點是：環境稅通過改變相對價格促使生產者和消費者考慮環境影響，其靈活性更高。許多國家都將環保規章制度和環境稅以及其他一些經濟手段以互補的方式加以綜合運用。目前具體開征的稅種大體可分為五類：

一是對廢氣排放課征的污染稅，主要有二氧化硫稅（見表1）、二氧化碳稅、二氧化氮稅，歐盟國家如法國、意大利、西班牙、丹麥、瑞典、芬蘭、挪威等在90年代開征。二氧化碳稅最早由芬蘭在90年代開征，目前瑞典、挪威、荷蘭、丹麥也開征此稅。二氧化氮稅目前有法國、瑞典、西班牙和意大利等國開征。二是水污染稅，目前歐盟國家絕大部分都開征此稅。三是垃圾稅，目前德國、挪威、法國、荷蘭、意大利等國開征。四是噪音稅，目前荷蘭開征了機場噪音稅，德國開征了汽車噪音稅。五是農業污染稅，主要針對農藥和化肥產品征收，目前主要有挪威、瑞典、比利時和芬蘭等國開征。

2.綠化原有稅制。一是取消原有稅制中不利于環境保護和可持續發展的稅收政策。取消污染能源和產品的稅收優惠，調整原有稅收制度和政策，取消原有稅制中不符合環保要求，不利于可持續發展的稅收規定；二是對原有稅種如消費稅、所得稅和機動車（車船）稅等實行更有利于環保的稅收政策，綠化原有稅制。如為推廣無鉛汽油的使用，目前歐盟國家對含鉛汽油實行高消費稅政策，實施效果良好。（表2）

在所得稅調整方面，主要包括對環保投資的稅收優惠，如荷蘭和德國允許稅前扣除和給予稅收抵免等；荷蘭和芬蘭為鼓勵環保技術的研發和使用，允許環保設備可以加速計提折舊等。機動車（車船）稅方面，目前德國按機動車的污染程度分檔征收機動車稅，無污染排放的電車則免予征收；英國、芬蘭的政策是對小排量和低排放的車輛減征或者免征機動車稅；意大利則通過對環保車實行減征銷售稅的方式來鼓勵人們購買使用（梁本凡，2002）。

目前，從歐盟的環境稅收實踐來看，各國政府都比較注重運用稅收手段來加強環境保護。一些歐盟國家環境稅收制度已經比較完善，環境稅收入已經成為其重要的財政收入來源，如荷蘭的環境稅收入占其稅收收入的比重已達14%。環境稅收在減輕污染和保護環境方面的作用越來越明顯和突出，如通過對含鉛汽油征收高額消費稅，目前歐盟國家已全部使用無鉛汽油。丹麥政府在1991年率先征收碳稅，按行業不同對交通事業、商住用電、輕工業、重工業分別設計了高低不同的碳稅稅率，其節能減排效果明顯，從1980～2002年的22年間，丹麥能源消耗總量基本保持穩定，但從能源消耗結構來看，煤和焦炭以及油等高二氧化碳排放的能源消耗比重逐步降低，天然氣和太陽能、風能等可再生能源等低碳清潔能源的使用卻在逐步增加，從而導致丹麥整個能源業的二氧化碳排放也呈逐年減少態勢，未實行碳稅前的1990年，丹麥的能源工業碳排放量為5270萬噸，2005年為4940萬噸，總量減少了340萬噸。1990年，電力生產二氧化碳的排放量每度為937克，2005年為517克，減少了420克，降幅為44.82%（李瓔，2011）。碳稅的征收對丹麥能源結構調整產生了積極影響，其他如瑞典等國家都有類似經驗。

三、我國面臨的環境問題和環境稅收政策現狀

（一）環境問題困境

我國作為新興工業大國，面臨的環境問題非常嚴重。我國經濟總量龐大，目前GDP居世界第2位，但是，綜合對比全球主要大國單位產值能耗和人均能源消耗量，我國卻處于落后水平，也就意味著同樣創造單位價值，中國要消耗更多的能源。能源的大量消耗帶來的高碳排放所造成環境污染問題也日趨加重，不僅工業化進程較快的城市環境污染進一步加劇，目前農村地區環境污染問題也開始蔓延，生態破壞的范圍不斷擴大，這些都將嚴重制約我國經濟社會的文明和諧發展。因此，實行低碳發展是實踐科學發展觀，轉變經濟發展方式的唯一選擇。

目前我國發展低碳經濟面臨著許多現實的問題和困難：促進低碳經濟發展的政策、法規保障體系還不完善，產業結構和能源結構不合理，環境污染問題日趨嚴重，低碳技術的開發與儲備不足等等。從政策層面來看，比較突出的問題就是：發展低碳經濟所需的財稅扶持政策體系不健全，相關的產業政策和法律法規保障體系不完善。這將會極大地阻礙政府在經濟結構調整，發展低碳經濟中主導作用和引導作用的發揮，也勢必會阻礙現代化發展和資源節約型、環境友好型經濟結構轉型建設步伐。因此，政府的當務之急是應該從上至下建立和完善一整套有利于資源節約以及發展低碳產業的環境稅收政策體系，完善相關的能源政策和環境保護法規。

（二）環境稅收制度現狀

與歐盟發達國家相比，我國保護環境的稅制建設還較為落后。在政策制定方面，我國缺乏綠色環保的設計理念，首先是現行稅制體系中沒有針對環境污染制定專門的環境保護稅種。其次，現有稅制的綠化程度較低，不能有效地起到環境保護的正效應，稅制結構、稅種的設立安排并沒有特別關注當前環境保護的突出問題和內涵。目前的稅制結構體系中與環境資源相關的稅種有資源稅、土地增值稅、消費稅、增值稅、城鎮土地使用稅、企業所得稅、車輛購置稅、車船稅、耕地占用稅等，這些稅種在增加政府收入方面確實發揮了很重要的作用。但是由于稅制整體綠化不夠，高速增長的經濟和稅收收入速度未能在發展當中起到更好地節約能源、保護環境的積極作用，反而可以這樣說：經濟增長、稅收增長是以高能耗、高污染為代價取得的。

由于現有稅制在保護環境、節約資源方面起到的作用非常有限，不適應低碳發展的時代要求，因此進行稅制的綠化改革是勢在必行。歐盟環境稅制改革的歷程和經驗是值得我們借鑒和參考的。如何借鑒歐盟已經取得的環境稅制研究和實踐成果，發展建立具有中國特色的環境稅收理論，并建立支持低碳經濟發展的環境稅制，是一個非?，F實和緊迫的戰略問題。

四、我國環境稅收制度改革的思路和內容

（一）環境稅收制度改革的思路

經濟發展和資源環境之間的矛盾問題是中國經濟高速發展所面臨的不可回避的問題，政府設計綠色稅制時要充分考慮各地區發展的過去、現在和將來，要具有前瞻性和整體性，應能促進資源的合理開采和利用、整治污染行業和污染企業、鼓勵和促進低碳產業的發展。因此改革一定要能使稅收制度從宏觀上對生產方式產業結構，微觀上對企業的生產或居民的消費行為產生積極影響，促使其選擇低碳生產和生活方式。根據我國在低碳發展方面的要求和實際情況，并結合歐盟環境稅收方面的實踐經驗，來構建我國環境稅收體系：首先應設計稅費整合方案，使之一體化。其次要對現行稅制進行深度改革，利用稅負轉嫁方式提高資源產品和易污染產品的價格。提高生產者和使用者的相對成本，保持對生態環境的友好。再次要根據實際情況開征新的環境稅種，包括專門的環境（保護）稅、碳稅等，并實行專款專用。另外選擇合適的稅式支出方式，鼓勵企業節能減排。

按照目前的中央、地方的分稅體制，除個別地區以外，我國稅收政策的制定需要由國家統一實施，中央政府首先應從整體上制定統一稅制，負責全國性和跨區域性的稅收管理工作；在統一稅制的前提下，賦予地方政府在某些地方稅種上的自，并實行嚴格管理。地方政府可以根據本地區實際情況，在稅法允許范圍內特別是一些地方稅種的實施中，制定一些配套稅收政策以保證改革的順利推行。為謹慎起見，可以在稅制改革中選擇一些污染比較嚴重的省份先行試點，取得經驗后再在全國推廣。

（二）環境稅收制度改革的具體內容

1.費稅整合。目前我國企業整體的稅費負擔已經比較沉重。原因是企業除了負擔各種稅收以外，還要繳納名目繁多的各種政府收費。各級政府及有關部門在稅收體系之外，還建立了獨立的收費體系，比如環保方面的排污收費就是其中之一，由于收費項目的不規范，造成了企業整體稅費負擔過重，并且規費收入的使用也并未達到預期效果。如果再以環境保護的名義開征新的稅種或者提高稅率，勢必會加重企業負擔，企業通過稅負轉嫁最終又將負擔轉移給消費者。如何做到在不加重社會的整體負擔的前提下，提高企業或者個人的環境使用成本呢？這就必須進行費稅的結構性調整，對現有收費重新歸集、處理，取締非法收費，減少收費項目，實行費改稅，這樣可以平衡因環境稅制改革后帶來的社會整體稅負增加，以減輕企業或者個人的整體負擔。同時應將原預算外收入納入預算，提高在環境保護方面的使用效率。

2.綠化現有的稅種。

（1）資源稅。從目前發展低碳經濟的需要來看，資源稅的綠化應該首先提上議事日程。為了遏制資源的過度生產與浪費，提高資源的使用效率，實現可持續發展的目標，對資源稅應進行以下調整：①擴大征收范圍。目前開征了資源稅的歐盟國家一般征稅范圍都比較寬泛，而我國資源稅征稅范圍目前僅局限于原油、天然氣、原煤、各種金屬非金屬礦產品和鹽，因此，應當適時逐步擴大資源稅的征收范圍，應將森林資源、水資源等嚴重短缺或遭受嚴重破壞的資源納入征收范圍。②改變計征方法。資源稅偏低的單位稅額不足以影響納稅人的經濟行為。不利于對高耗能產業的限制及產業結構的優化。因此，在理順資源價格體系的同時，應該實行比例稅率，實現價稅聯動。實行差別稅率，對諸如原油、天然氣等不可再生的稀缺性資源實行較高稅率，通過稅負轉嫁提高資源產品的銷售價格，迫使企業使用節能設備或者減少資源的使用量，提高資源的使用效率。2011年11月1日開始，原油和天然氣的資源稅實行5%～10%的從價定率計征辦法，下一步應考慮將其他應稅產品從量定額征收改為從價定率征收或從量與從價結合的方式。

（2）消費稅。消費稅帶有非常強烈的政策調控意圖，目前選擇了14類產品征收，其中對卷煙、酒、成品油、鞭炮焰火、木制一次性筷子、小汽車、摩托車和實木地板的征收都體現了保護環境和節約資源的意圖。消費稅對生產者征收，通過稅負轉嫁提高終端價格，影響消費者的使用。消費稅的綠化一方面可以擴大征稅范圍，將一些容易給環境帶來污染的消費品如塑料袋、電池等納入征稅范圍，另一方面將現有征稅產品進行結構優化，如小汽車，2006年起按排量大小拉大了稅率差距，排量1.0升以下最低稅率為1%，排量4.0升以上最高為40%，對高能耗的大排量汽車消費調控作用明顯，今后還可按尾氣排放量實行區別對待，如達到國Ⅳ或國Ⅴ排放標準的稅率低于國Ⅲ，混合動力或者使用以乙醇為原料的燃料的汽車可以適當減免稅，電動車繼續免稅。成品油中的汽油和柴油也可實行國Ⅳ標準的稅率低于國Ⅲ，以推動清潔能源的使用。對煙酒，稅率還可以繼續提高，以實現控煙控酒目的。對木制一次性筷子和實木地板則可以將現有5%的稅率提高至10%，以保護森林資源。

（3）城鎮土地使用稅和耕地占用稅。為了控制耕地的濫用和占用，我國先后開征了城鎮土地使用稅和耕地占用稅。國土資源部公布的資料顯示，截至2008年12月31日，全國耕地面積為18.2574億畝，耕地持續減少，使我國糧食安全成為國家安全的隱患之一。土地資源緊張的廣東省人均耕地面積只有0.4畝，是全國人均耕地的29%，遠低于聯合國糧農組織劃定的0.8畝的警戒線。特別是2001-2005年間，由于工業的快速發展占用耕地，廣東省共減少耕地258.45萬畝，平均每年減少51.69萬畝。廣東糧食至今無法實現自給，這與廣東大力發展第二、三產業密切相關，同時也與廣東耕地面積太少，農民無田可種有直接的關系。因此，作為地方稅種改革，城鎮土地使用稅和耕地占用稅可以擴大征收范圍，并適當提高稅率，以合理利用土地，盡量保護已經日漸稀缺的耕地資源。

（4）車輛購置稅和車船稅。車輛購置稅類似意大利的機動車銷售稅，是在車輛上牌環節按照車輛價格的一定比例征收的，屬于中央固定收入，車船稅是一個地方稅種，類似于歐盟國家的年機動車稅，主要對機動車船征收，實行幅度定額稅率。經濟的快速發展使得我國機動車數量呈爆炸性增長，根據公安部交通管理局的資料，截至2011年11月，全國機動車保有量達2.23億輛，汽車保有量達1.04億輛。機動車的快速增長一方面使我們的生活變得更加方便和快捷，另一方面卻使得城市環境質量越來越差，特別是交通擁堵和大氣污染狀況越來越嚴重。汽車產業是我國的支柱產業，一方面要發展，另一方面要盡量減少產業發展所帶來的負面影響。所以這兩個稅種應該充分發揮其調節作用。建議改革現有車輛購置稅，實施差別稅率，以排氣量作為依據，節能和小排量的車輛購置稅可以在現行10%稅率的基礎上適當減低，如減為5%，而高耗能或超過3.0以上的大排量的機動車可以參照消費稅大幅度提高征收標準，如增加為20%的稅率等。從2012年開始，車船稅已經大幅度提高征收標準，同時根據排量來區別不同的稅額。對于機動車較多的地區，可以盡量選擇最高幅度來征收，這樣大幅提高車輛的使用成本，同時應拿出部分增加的收入作為治理空氣污染的專項資金，實行?？顚Ｓ谩?/p>

（5）城市維護建設稅。城市維護建設稅是一個專款專用的稅種，以納稅人實際繳納的增值稅、消費稅和營業稅為計稅依據，附加征收，目的是為城市建設提供資金來源，按區域實行差別稅率，是一個地方稅種。城建稅今后的改革方向是：為了盡早實現城鎮化目標，籌集更多的資金來加快鄉鎮公共基礎設施的建設，今后應將城建稅的征稅范圍擴大到鄉鎮，并統一稅率，目前市區為7%，縣城和鎮為5%，其他地區為1%，可統一提高至7%。

（6）固定資產投資方向調節稅。已于2000年暫停征收的固定資產投資方向調節稅的原來主要目的是為了控制投資過熱，今后可以考慮在污染較為嚴重的地區恢復征收，專門針對高能耗、高污染、高排放的新增企業或者行業征收，以限制高污染產業的發展。

3.選擇合適的稅式支出方式。

稅式支出。是指國家給予一些特定納稅人或課稅對象的稅收優惠，以起到稅收激勵或照顧的作用，因此所導致的國家財政收入的減少、放棄或讓與就構成了財政上的稅式支出。稅式支出體現了直接政策導向，可以用來作為鼓勵企業低碳生產、保護環境、合理利用資源的手段。在原有的稅收優惠基礎上，還可以進一步加大優惠力度。

（1）直接稅。2008年頒布的企業所得稅法，規定了環境保護、節能節水項目的所得實行3免3減半的優惠，綜合利用資源的收入可以減按90%計稅。今后可以借鑒德國和荷蘭經驗。加大稅收優惠力度：比如對于企業的固定資產投資，如果是用于治理污染和保護環境方面的，可采用縮短折舊年限、采用年數總和法或者雙倍余額遞減法來加速折舊：環保和治污方面的技術改造費用、購入的無形資產、研究開發費用等允許稅前一次性列支并加計扣除；對于投資開發荒山、荒地、荒漠的企業，給予減稅或者免稅優惠；對企業進行環保和治污方面的捐贈，可以全額稅前扣除；對環保科研成果的轉讓減征或免征所得稅。而對于個人在環保和治污方面獲得的所得可以免征個人所得稅。

（2）間接稅。企業普遍繳納增值稅或者營業稅，目前流轉稅在資源綜合利用、再生資源、鼓勵節能減排等方面有一些優惠政策，今后可以繼續加大這方面的政策傾斜：比如擴大優惠企業和優惠產品的范圍，對專門從事環境保護和污染治理的企業、利用“三廢”為主要原料進行生產的企業可免征增值稅和營業稅，或者實行即征即退政策，對于銷售通過環保節能認定的產品可以免征或者減征增值稅。

4.開征新的環境稅稅種。

治理污染和保護環境需要政府的資金投入，目前政府在環保投入方面。資金相對不足，這也在很大程度上制約了環保事業的發展，可以借鑒發達國家經驗，選擇在適當的時機開征專門的環境稅稅種，并對籌措到的資金實行?？顚Ｓ?。

（1）環境稅。很多發達國家已經針對污染環境的行為、產品和原材料開征了專門的環境稅，我國也可借鑒發達國家的經驗開征此類稅收，該稅種現階段可以選擇污染類產品征收，征收環節可以選擇在流通環節，根據我國的實際情況可選擇在零售環節實行價外課征，在銷售發票上分列價稅，使負稅人消費者一目了然。開征初期，課征范圍不宜太寬，稅率不宜過高。

（2）二氧化碳和二氧化硫稅。二氧化碳稅是指針對二氧化碳排放所征收的稅。目前很多歐盟國家開征了二氧化碳稅，其目的是為了保護環境，希望通過削減二氧化碳排放來減緩全球變暖。作為碳排放大國，我國開征二氧化碳稅能很好地彌補現行消費稅的不足，能促進能源結構合理調整，最大限度地減少各種污染物排放，是解決我國目前面臨的能源環境問題、實現低碳發展比較理想的政策手段。對于重度污染物二氧化硫，我國也可借鑒歐盟經驗，針對排放此類氣體的企業開征二氧化硫稅。

（3）水污染稅和廢物污染稅。目前發達國家基本上都開征了水污染稅，針對日趨嚴重的排污問題，我國可試行開征污染稅以代替排污費，以排放單位和個人為納稅人，對其排放的廢水、廢渣等污染物課征。借鑒發達國家經驗，針對企業和個人可實行不同的征收辦法區別：對企業排放的污染物，按實際排放量采用定額稅率征收。實際排放量如果不能確定，則可根據產量等相關指標測算其排放量。對居民則以其排放的生活廢水作為主要征稅對象，以居民用水量為計稅依據，實行從量定額課征。

上述三種環境稅收比較適合選擇污染比較嚴重的省市作為試點，從重點污染地區和污染行業人手，積極嘗試，待取得經驗、條件成熟后再擴大征收范圍和征收地區。將來在必要的時候還可以學習德國、挪威、法國、荷蘭、意大利開征垃圾稅，效仿荷蘭、德國開征噪音稅，借鑒挪威、瑞典、比利時和芬蘭的經驗開征農業污染稅。

另外，歐盟國家環境稅收入一般是?？顚Ｓ?，如法國，95%以上的環境稅相關收入都實現了專款專用（梁本凡，2002）。結合國外經驗和我國實際國情，我國新開征的二氧化碳稅、污染稅等環境稅收入也應該如同城市維護建設稅一樣實現?？顚Ｓ谩苊庖员Ｗo環境為名，增加稅負后，稅款卻用于其他方面。只有將環境稅款全部用于環境保護的公共支出方面，才能真正發揮環境稅的調節作用。

（王政電子郵箱：）

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篇10

一、國際上對環境稅收制度的認識和發展

上世紀60年代,由于工業化的迅猛發展,許多國家發生了一系列重大環境污染事件,人類面臨著日益嚴重的、累積性的環境污染問題,使生存和發展都受到了嚴重威脅。加強環境保護,以稅收強制手段控制全球環境退化度問題,已成為世界經濟可持續發展研究的核心問題。1972年,聯合國環境規劃署在斯德哥爾摩召開了人類環境會議,第一次提出了發展與環境問題,并通過了《人類環境宣言》。1987年,世界環境與發展委員會發表了《我們共同的未來》的報告,使關注環境保護問題的可持續發展準則得以公認。隨著全球經濟可持續發展“自然資源等財富在代內和代際的公平分配”理論的確立,為解決全球資源短缺、環境污染嚴重的環境退化問題,經濟學家庇古率先提出的“政府利用宏觀稅收調節環境污染行為”的環境稅收思想,是綠色環境稅收得以產生的思想理論基礎。

據經合組織的一份報告顯示,美國對損害臭氧層的化學品征收的消費稅大大減少了在泡沫制品中對氟里昂的使用,汽油稅則鼓勵了廣大消費者使用節能型汽車,減少了汽車廢棄物的排放。二十世紀九十年代,雖然美國汽車使用量增加,但其二氧化碳的排放量卻比70年代減少了99%,而且空氣中的一氧化碳減少了97%,二氧化硫減少了42%,懸浮顆粒物減少了70%。通過實施環境稅收和其他努力,美國確實已經實現了環境狀況的根本好轉,環境質量明顯提高。因此,人們把以環境保護為目的而采取的各種稅收措施形象地稱為“綠色稅收”。

二、我國環境稅收的現狀及不足

我國現行的一些有關環境保護的稅收政策與措施,主要是為鼓勵企業有效利用資源和綜合回收“廢棄物”而制定的。雖然也有助于環境保護,但更主要的還是出于經濟目的。這些措施包括:對“三廢”企業的稅收減免;對節能、治污等環保技術和環保投資的稅收優惠;限制污染產品和污染項目的稅收措施;促進自然資源有效利用的稅收優惠等。如1994年稅制改革后設立的23個稅種中的消費稅、資源稅、車船稅、固定資產投資方向調節稅、城市維護建設稅等稅種與生態環境有關。但是,與經濟發展的速度相比,我國的稅制嚴重滯后環境保護的需要,存在明顯的不足。主要表現在:

(一)未形成環境稅收制度

現行稅制沒有就環境污染行為和導致環境污染的產品征收特定的污染稅。目前國家治理環境污染,主要是采取對排放污染物的生產單位征收排污費和生態環境恢復費,這種方式缺乏稅收的強制性和穩定性,環保成果難以鞏固和擴大。

(二)是各稅種自成體系,相對獨立

現行稅制中對土地課征的稅種有城鎮土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅等,各稅種自成體系,相對獨立。一方面稅種多,計算復雜,給征納雙方帶來許多麻煩;另一方面稅制內外有別,不利于經濟主體在市場經濟條件下公平競爭。

(三)是稅收優惠形式單一

我國稅制中對環保產業的稅收優惠項目較少,且不成體系。主要是涉及增值稅、消費稅和所得稅中減免項目。

三、建立我國環境稅收制度應遵循的基本原則

建立環境稅收制度,既符合我國環境政策目標和以人為本的科學發展觀,又能通過征稅為治理污染提供所需資金,并減少污染造成的損失,因此,建立我國環境稅收制度是十分必要的。其應遵循的基本原則是:

(一)堅持以國情為本的原則。建立并完善我國的環保稅制,當然要借鑒國外的成功經驗,但應以我國的基本國情為本,建立適合自身發展的環保稅制,而不能盲目照抄照搬他國做法。

(二)堅持公平與效率相協調的原則。環境保護稅應該體現出“誰污染誰治理”的原則,對造成環境污染,破壞生態平衡的企業和個人征稅。同時,環保稅應在生產者與消費者之間進行合理、有效的分配,以提高效率,更好地治理環境。

(三)堅持依法征收的原則。在以前與環保相關的稅收征收上,經常出現“人情稅”和地方保護主義的干擾。在新環保稅制中,應體現對破壞環境的企業和個人必須依法征收的原則。

(四)堅持專款專用的原則。稅款專用是環保稅充分發揮作用的一個重要條件。

四、我國環境稅的構想

我國建立環境稅的基本思路是:在進一步完善現行保護環境和資源的稅收措施的基礎上,盡快開征環境保護稅,使其成為“綠色稅收”制度的主體稅種,從而構建起一套科學完整的“綠色稅收”制度。

(一)環境稅的征稅對象

環境稅的課征對象應是污染環境的行為和在消費過程中造成環境污染的產品,即帶來環境污染的所有行為和因消費而造成環境污染的所有消費品均應納入課征范圍。但從國外環境稅征稅經驗來看,我們應采取循序漸進的辦法,先從重點污染源和易于征管的課征對象入手,待條件成熟后再擴大征收范圍。鑒于目前我國最大的環境問題是水污染、大氣污染(以二氧化硫為主)、工業固體廢物污染和城市生活垃圾污染,所以當前我國環境稅的征稅對象應該主要確定為排放廢水、廢氣、廢渣、工業及生活垃圾的行為。在征稅對象下可以正列舉水污染、二氧化硫、燃料和垃圾四個稅目。

(二)環境稅的納稅人

根據前面對征稅對象的界定,環境稅的納稅人應該是排放廢水、廢氣、廢渣、工業及生活垃圾的單位和個人。但是為了減少環境稅對微觀主體的影響,保證環境稅的順利征收,在當前可將納稅人確定為有上述行為的企業和企業性單位,對居民個人和行政事業單位暫不征收。其中,水污染稅目的納稅人是在我國境內排放各種工業廢水的企業或企業性單位;二氧化硫稅目的納稅人是在我國境內排放二氧化硫氣體的企業或企業性單位;燃料稅目的納稅人是在我國境內從事生產、委托加工和進口應稅燃料的企業或企業性單位;垃圾稅目的納稅人是在我國境內排放各種工業固體廢物和從事生產、委托加工和進口應稅垃圾的企業或企業性單位。

(三)環境稅的計稅依據

從理論上講,環境稅的計稅依據可以是污染排放量、污染產品的生產產量和生產要素或消費品中所包含的污染物數量。但是由于生產要素或消費品中所包含的污染物與污染排放未必存在因果關系,而且數量難以確定。因此選擇污染物的排放量或污染產品的銷售額為計稅依據更為科學,也便于實際操作。具體來說對排污行為征稅的,以工業廢水、二氧化硫、工業固體廢物的排放量為計稅依據;對污染性產品征稅的,以污染產品的銷售額為計稅依據。

(四)環境稅的稅率

由于征收環境稅的目的在于通過企業外部成本內在化促進環境質量的改善,故在設計稅率時應考慮污染所造成的社會成本。理論上說,最適稅率應等于最適資源配置下每單位污染物造成的邊際損害成本。但實際操作很難,稅率高低應適中,稅率過高會加重企業的稅收負擔,過輕又不足以引導納稅人減少污染行為。同時,稅率不必追求全國高度統一,應該允許各地區在一定的范圍內適當調整。稅率形式可采用定額稅率,將稅收負擔與污染數量直接聯系起來,體現“誰污染誰繳稅,誰污染多誰多繳稅”的公平原則。此外,還應考慮差別因素,對那些高耗能、高污染、高排放的破壞性強的行為給予較高的稅率。

(五)環境稅的征收管理

環境問題有地方性的,又有全國性和跨區域性的。因此環境稅種既不應完全劃歸中央,也不應完全劃歸地方。對于污染范圍在一定區域內而征收的稅,可由中央統一立法,由地方負責征收管理,資金支配權也歸地方。對于專門開征的環境保護稅,則應劃為中央稅或中央與地方共享稅,主要由中央在全國范圍內調劑使用,平衡各地生態環境改善的進程。

環境稅的征管機關應是稅務機關,這是因為環境稅從根本上說是一種稅,符合稅收的本質屬性。當然,由于環境稅的特殊性,稅務機關與環境部門密切配合制定政策時,應認真考慮環保部門的合理建議,使稅收手段與環境部門的規章制度協調發揮作用。

五、與其他手段之間的配套實施

征收環境稅是加強環境保護的有效手段,但并不是惟一的手段,只有與其他手段相互協調配合,才能實現最佳的環境目標。

(一)稅收手段與管制手段的配合

管制手段不應因為經濟手段而完全被取代,在一定條件下,它本身具有一定的優勢。稅收的應用應與管制的連續使用或加強結合起來,這一點已日益得到人們的認同。

(二)稅收手段與其他經濟手段的配合

我國應借鑒西方各國的環境稅制中普遍包括了與環境有關的各種專項收費和使用費。其原因是“費”簡便易行,且較為靈活,同時符合“污染者付費”原則,特別是當隨著污染程度的變化需要不斷地對征收標準進行調整時,采用收費措施更適宜。此外,押金制度也為西方各國所廣泛使用。

參考文獻:

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