國際稅收協定的必要性范文

導語：如何才能寫好一篇國際稅收協定的必要性，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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關鍵詞：兩稅合并；國際稅收；管理；企業所得稅

新所得稅法實施后，對內、外資兩種類型企業實行同一企業所得稅標準，稅率統一設為25%。隨著兩稅合并的開始，涉外稅收因存在時間的局限性，將逐漸退出歷史的舞臺，而作為國際稅收管理的各項內容將隨著國內市場的進一步成熟，國際資本流動、項目往來頻繁等因素影響將得到加強。兩稅合并以后如何加強國際稅務管理成為當前國際稅務工作者的熱門話題，現通過由過去的涉外稅收管理到國際稅收管理，談合并后如何加強國際稅收管理。

一、涉外稅收與國際稅收的區別

1.概念不同。涉外稅收只是一個國家稅收體系分支，是相當于內資企業和個人稅收而言，但國際稅收則不是分支，國家稅收征管體系不能分為國內稅收和國際稅收。

2.內容不同。涉外稅收是一個國家和地區對外資企業和外籍個人征收的各種稅收，一般情況下是以對外資企業和外籍個人建立相對獨立的稅收制度為前提。而國際稅收則是兩個或者兩個以上的國家或地區對跨國納稅人行使稅收管轄權引起的一系列活動，涉外稅收征收稅種主要有增值稅、消費稅、營業稅和外商投資企業和外國企業所得稅、個人所得稅等，國際稅收處理協調的是包括對跨國納稅人行使居民和來源地管轄權，避免國際重復征稅，防止國際避稅，稅收協定執行和情報交換為主要內容。

3.范圍不同。涉外稅收是一個國家或地區處理對外資企業和外籍個人就來源于本國或者本地區收入的外國企業和個人征稅，國際稅收是兩個和兩個以上國家或者地區因行使不同稅收管轄權引起的納稅問題。

4.存續時間不同。涉外稅收是一個國家或者地區在特定的歷史條件下國家吸引外資需要而產生，是以建立相對獨立的外資企業所得稅制度為存在前提，一旦統一合并取消單獨稅種時，涉外稅收作為單獨的稅收管理活動將消亡，而國際稅收則不同，只要世界上存在國家和地區，存在行使不同的稅收管轄權，存在跨國交易，國際稅收就將繼續留存。

二、加強國際稅收管理必要性分析

1.國際稅收管理對象增多的需要。截至2006年12月底，全國累計批準外資企業57.9萬戶，實際利用外資6596億美元，中國已成為世界上發展中國家最大的外資流入國，在全球范圍內僅次于美國和英國。兩稅合并后外資企業稅率雖然有所提高，但是外國投資者更是看好國內優越的投資環境和國內潛在的巨大的市場，外資企業戶數仍將逐漸增長，同時外資企業的質量進一步提高，跨國之間資本技術生產要素流動性將更強，國際稅收管理的對象諸如外引進技術、關聯企業業務往來、外國企業承包工程和提供勞務、情報交換等等業務也隨之增多，這就為國際稅收提供了更多的管理對象。

2.涉外稅收政策延續性的需要。在統一內外資企業所得稅率的同時，為了照顧已存在的老外資企業，新所得稅法給予了不超過五年的優惠過渡期，對新法實施前已經成立的外資企業依法享有的優惠政策，可繼續執行，到減免期屆滿為止。也就是說涉外稅收管理在一定時間內將繼續存在。另外由于政策過渡，不可避免出現部分外資企業利用過渡期間濫用優惠政策的問題，這就需要進一步加強國際稅收管理，更加規范執行稅收法律規定，杜絕各種濫用優惠政策的投機行為。

3.經濟全球化發展的需要。近年來，中國經濟越來越多融入經濟全球化、一體化的大潮中，更多的外國企業和個人從國內取得利息、股息、特許權使用費等應稅收入。與此同時，外國企業承包工程和提供勞務也逐年增加，在境外投資、經營的國內企業和個人也有上升趨勢。隨著納稅人跨國經濟活動不斷增加，稅務機關對納稅人各種涉稅信息的依存程度也在增長，這就對外國居民稅收身份認定、預提所得稅管理，常駐代表機構征免稅判定等提出了更高的要求。目前中國已經與89個國家或者地區簽訂了雙邊征稅協定，稅收情報交換已成為國際稅收合作的主要方式及反避稅和離案金融中心的重要方法，在新形式下迫切需要加強國際稅收的管理，維護國家稅收利益，履行稅收協定職責，更好地開展國際稅收合作。

三、加強國際稅收管理建議與對策

根據國際稅收特點和管理的必要性，兩稅合并后，國際稅收應從以下幾方面加強管理：

（一）稅收協定的執行

包括居民認定及中國居民身份證明的出具、常設機構認定及管理、限制稅率認定、稅收管轄權判定及稅收管理、境外稅收抵免審核認定及管理、協定特殊條款的執行、研究制定稅收協定執行的管理辦法、對濫用稅收協定的專項調查與處理等。

（二）非居民稅收監管

依據有關稅務管理規范，組織實施對本地區外國公司營業機構場所的稅收管理、外國公司在中國未設立機構而有來源于中國所得的預提所得稅管理、非貿易付匯及部分資本項下售付匯憑證的開具和管理、外國居民個人所得稅稅收管理、外國企業常駐代表機構征免稅判定及其稅收管理，以及對外國居民偷稅問題的調查與處理。要定期與外匯管理局、商務局進行工作反饋，及時掌握非居民納稅情況.

（三）情報交換

組織實施情報交換管理規程，就自動情報交換、自報交換、專項情報交換、行業范圍情報交換和授權代表的訪問所涉及的稅收情報收集、轉發、調查、審核、翻譯和匯總上報，根據情報交換工作保密規則實施稅收情報的定密、解密、制作、使用、保存和銷毀等保密工作，開展跨國同期稅收檢查。

（四）國際稅務管理合作

組織實施對本國居民境外所得的有關稅收管理規范，對本國居民境外經營活動依照稅收協定提供稅收援助，配合國外稅務當局對本國居民境外所得的偷稅問題組織調查，組織實施與國際組織和外國稅務當局有關稅收征管的國際交流與合作事項。

（五）反避稅實施

1.認真按照新所得稅法要求，進行反避稅實施。新企業所得稅法特設了“特別納稅調整”一章，對防止關聯方轉讓定價做了明確規定，引入了獨立交易原則、成本分攤協議、預約定價安排，明確了納稅人的舉證責任以及可比第三方的協助義務，同時增加了核定程序、防范避稅地避稅、防范資本弱化、一般反避稅和對補征稅款按照國務院規定加收利息等條款，強化了反避稅立法，有利于更好地維護國家利益。

2.加大反避稅工作的投入，建立全國轉讓定價信息網絡。參照美國稅法第482節條款的規則，在轉讓定價稅法中引入正常交易值域的概念。建議國家稅務總局與有關部委聯合，定期公布某種行業、某種產品的利潤率區間。在試點城市的基礎上，積極推廣反避稅管理信息系統軟件。成立專門機構或由專門人員負責各種可比信息的采集、整理、分析工作，在全國范圍內建立反避稅價格信息網絡，由國家稅務總局定期通過該系統相關信息，以利于反避稅工作的深入開展，也便于提高各地市的工作效率。

3.加強信息化建設，推進反避稅工作。為了解決反避稅工作中不容易收集非關聯企業可比數據信息的難題，建議省局著手建立反避稅信息庫，通過整合CTAIS系統、涉外企業匯算清繳系統、出口退稅審核系統、政府部門和行業協會統計信息，將各基層單位在歷年反避稅調查審計中積累的零散可比數據信息進行匯總、整理和共享，提高可比數據信息的收集和使用效率，為各地市反避稅選案、審計調整、跟蹤管理等各階段工作提供強有力的數據信息支持。

4.各地市稅務部門應利用預約定價辦法加強對關聯企業稅收征管。

（1）加強開業管理，推行關聯企業申報制度。各基層稅務機關將是否存在關聯企業以及關聯企業的名稱、稅號、經營地址、法人代表、經營狀況等列入對新辦企業開業調查的內容，同時要求企業及時填報關聯企業申報表，一旦企業有新成立的關聯企業須及時向稅務部門報告，將關聯企業管理從源頭抓起，完善關聯企業管理的基礎信息采集制度。

（2）在加強關聯企業開業管理的基礎上，充分利用關聯企業申報的基礎信息資料，將存在不同稅率或享受不同優惠政策的關聯企業作為反避稅重點，加強監管。

（3）對被確定為重點監管對象的企業，征管部門要及時上門對企業提出關聯交易中應遵循稅收方面的要求進行宣傳，并針對企業利用關聯企業避稅的手段和方法，預先制定相對應的定價標準或要求，并將其在《關聯企業稅收管理協議》上列明，在關聯企業開辦之初就與其簽訂，促使企業在一開始就對反避稅工作有一個較為深刻的認識和較全面的了解。在這份《關聯企業稅收管理協議》中，對納稅人與其關聯企業之間在有形財產的購銷和使用、無形財產的轉讓和使用、提供勞務、融通資金等業務往來中的定價原則和計算方法進行明確，特別是對有形財產的購銷定價、提供勞務的定價以及最低利潤率的確定，應從本地同行業中進行測算獲取，以此作為可比數據資料，對不能達到相關數據指標要求的，要明確企業的舉證責任，對無法舉證或舉證不合理的，則明確其應承擔的法律責任。

（4）嚴格執行稅收政策，加強過渡期外資企業的后續監管力度。稅務機關一方面要加強對企業的宣傳和培訓，促使他們依法申報，另一方面要積極利用審核評稅、稅務審計等有效手段，通過加大日常檢查力度，嚴格進行違規處罰的方法來加強事后監督管理，建立稅務機關內部層層監督備案制度。

總之，兩稅合并后國際稅收管理部門應根據形勢需要，及時調整部分職責，實現由涉外稅收為主、國際稅收為輔的原體制到國際稅收管理的轉變，要在重新整合人力資源，提高國際稅收工作質量與效率等方面狠下工夫，切實做好反避稅、非居民稅收管理、稅收情報交換、協定執行等各項特色工作，提高國際稅收管理的水平，充分國際稅收管理在維護國家稅收權益，保障國家經濟安全，創造公平稅收環境等方面發揮重要的作用。

參考文獻：

[1]謝旭人.中國稅收管理[M].北京:中國稅務出版社，2007.

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一、 國際稅收競爭的定義

對國際稅收競爭有如下定義：

Wilson，J．D．（1986）提出：所謂狹義國際稅收競爭，指在非合作的稅收體系中，獨立的政府“競爭”一個活動的稅基。而廣義國際稅收競爭，則指在非合作的稅收體系中，每個政府的稅收政策都會影響到其他政府的稅收收入。

國家稅務總局（2002）給出了如下定義：國際稅收競爭指各國政府通過競相降低稅率和實施稅收優惠政策，降低納稅人稅收負擔，以吸引國際流動資本、國際流動貿易等流動性生產要素，促進本國經濟增長的經濟和稅收行為。

國際稅收競爭的目的是多元的。有學者認為，各國政府在競爭資本流入的同時，也在競爭可征稅利潤的流入。跨國公司會在國家與地區間通過價格轉移等手段來實現利潤轉移，其目的是減少公司在全球范圍內的總體稅負。轉移價格制定的高低，與相關國家稅率的高低密切相關，從而直接到各相關國家稅基的大小。

還有研究認為：調高1個百分點的稅率會引致0.5至0.6個百分點的FDI內流的下降。稅率已經對跨國公司的決策行為產生越來越重要的影響。國家間法定稅率的差異刺激了通過債務契約、價格轉移等方法進行的利潤轉移行為，對子公司的股利匯回起到重要作用，同時更影響著跨國公司投資區位的選擇。

正常的國際稅收競爭是各國政府在提供公共產品效率方面的競爭，同樣要遵循市場競爭規律，它區別于惡性稅收競爭，應該有合理的均衡狀態。

二、 國際稅收競爭存在的合理性

（一）國際稅收競爭存在合理性

1.經濟全球化是國際稅收競爭發展的決定性力量。國際貿易的快速增長、跨國公司的跨國兼并浪潮、互聯網的普及、頻繁的技術創新和制度創新預示著經濟全球化的趨勢不可逆轉。靳東升（2003）認為，國際稅收競爭的前提條件是經濟全球化，在經濟全球化的條件下，國際資本、國際貿易、國際信息交流以及勞動力的流動更加便捷，使國家間吸引經濟資源成為可能，國際稅收競爭就是企業競爭、經濟競爭、國家競爭和地區競爭在國家稅收宏觀調控上的表現。

2.科學合理的策略是國際稅收競爭得以持續良性發展的重要保障?？茖W合理的參與國際稅收競爭的策略有助于為本國本地區的經濟發展爭取到更多的生產要素，尤其是國際流動資本的投入，并通過國際資本的輸入取得技術外溢效應?！巴鈬苯油顿Y（FDI）是資本、專利及相關技術的結合體，其對經濟增長的作用是多方面的，對技術先進國和發展中國家的影響大不相同?！笔澜绺鲊?，尤其是發展中國家，其吸引的 FDI通過示范―模仿效應、競爭效應、聯系效應、培訓效應，分別在MNE與東道國企業之間、產業內各經濟單元之間以及產業間、核心與非核心人力資源之間實現溢出，有力地推動了本國經濟的發展。當然，要實現正的技術外溢效應，必須要走好引進核心技術、利用核心技術、爭取自有知識產權“三步曲”，盡量避免技術空心化。

3.國際公共產品的存在部分抵消了國際稅收競爭的負面影響。陳濤（2003）對國際公共產品給出一個定義：“具有國際外溢性特征的公共產品，這類公共產品會存在國際上的‘搭便車’行為，比如空氣環境治理、科學公共資助的R&D以及有全球擴散危機的病毒與細菌的控制等等”，“一般來講，此類公共產品的外溢效應帶來的外部性通常是正的”，因此，各國政府在國際公共產品提供這一行為上動力先天性不足。Bjorvatn & Schjelderup（2002）通過模型闡述了公共產品的國際外溢性（international spillovers）與國際稅收競爭之間的關系，認為一國通過稅收競爭獲得的好處由于國際公共產品外溢性特征的存在而被弱化了，制約了稅收激勵行為，從而一定程度上牽制了稅收競爭向更低的均衡狀態發展，均衡狀態得以相對穩定。

4.經濟宏觀的優化調整的要求。赫伯格三角形模型通過有關稅收因素的變化，分析了超額稅收負擔導致的社會福利的變化，間接表明：通過參與國際稅收競爭使各國政府降低稅負的行為，達到了吸引國際流動性生產要素和促進了經濟增長的目的。這從理論上證明了國際稅收競爭存在的必要性。

三、 尋找國際稅收競爭的均衡點

基于國家經濟利益的尋求，國際稅收競爭這一現象將在全球范圍內持續存在，且將變得越發激烈。但是，只要是規范有序的競爭，就一定有合理科學的競爭結果。

在各種競爭中，每一個競爭主體都會在評估其他競爭主體行為的情況下做出自己的決策。在經濟全球化過程中，跨國公司的資本流動越來越頻繁，涉及的資本量也越來越大，資本流失給本國經濟帶來的負面影響逐漸顯現，這無形中給各國政府施加了減稅的壓力，那么不斷的稅收競爭與調整過程會不會使稅率達到特別低甚至是稅率為零，也就是出現“競爭到底”的狀況呢？理論模型回答了這一問題。Zodrow，Mieszkowski（1986）的基礎稅收競爭模型（The Basic Tax Competition Model：BTCM）通過4個假設：交易無成本；要素價格不等；資本可以自由流動；勞動力不可以自由流動。在屏蔽了較為復雜的不完全競爭、規模經濟與交易成本情況后，分析認為：資本的流動性導致對資本的低稅率；資本流動性與資本課稅稅率負相關；如果資本是可以自由流動的，對資本稅率作微小的上調能導致Pareto的改善。在資本完全流動的情況下，影響資本課稅稅率的直接因素主要有兩個：一是資本外流量；二是稅基侵蝕效應。 “競爭到底”并不表示稅收競爭的結果是稅率等于零，而是指會達到一個相對較低的次優的正的稅率，并在此水平上達到均衡狀態。當然，有關外界環境的變化會直接導致該均衡狀態的相應變化。基礎稅收競爭模型認為，針對流動資本的稅收與資本在地區間的流動性成反比，即存在“競爭到底”的現象。

稅收差異在長期的競爭過程中得到縮減，各國稅制結構有趨于一致的傾向，簡單的說，國際稅收競爭的均衡點在稅制準同質化的競爭（產生向下的壓力）和公共產品提供效率（產生向上的壓力）的共同作用下得以產生。 國際稅收競爭無論由哪一個國際組織來主導，都要避免惡性競爭，所以稅收協調的難度都是不可低估的。

四、 新形勢下我國參與國際稅收競爭的策略選擇

（一） 目前我國采取的主要措施

1.實現增值稅的調整。目前，在中央財力逐漸強大、國家經濟穩步發展的情況下，我國正在實現從生產型增值稅向消費型增值稅的轉變，鼓勵了企業的技術進步，促進了生產結構的調整，加強了我國企業產品在市場上的競爭力。

2.統一內外資企業所得稅，調整現有的稅收優惠制度。實際的稅收差異之所以形成，首先在于稅收優惠的存在，其次才是法定稅率。依據1991年頒布的《外商投資企業和外國企業所得稅法》，外資企業在我國享受企業所得稅上的優惠政策。由于外資企業能夠比內資企業享受更多的稅收優惠，所以，雖然內外資企業法定稅率分別為30%和33%，但是實際的外資企業有效平均稅率為13%，內資企業為25%，外資企業的企業所得稅比內資企業幾乎少了一半，這種狀況不盡合理。

為改變這種狀況，我國政府開始清理稅收優惠政策，嚴格監督稅收優惠政策的執行，盡量避免各地爭相越權減免、私下擴大優惠范圍從而弱化中央政策實施效果的現象發生，并逐漸將稅收優惠政策向中西部地區轉移以兼顧到地區間發展不平衡的狀況。

2008年1月1日起，內外資企業所得稅的統一，不僅在稅率和優惠政策上實現統一，還在稅前成本和費用扣除標準上實現統一，企業享受國民待遇，能夠在一定程度上消除市場主體的機會差異，有利于我國在國際稅收競爭中把握住主動權。

（二）未來需要重點思考的內容

1.進行宏觀稅負的科學調整。我國的稅率情況比較復雜，近年呈現出先降后升的態勢。實際數據統計顯示，即使考慮到物質生產領域的稅收負擔高于非物質生產領域的稅收負擔，我國宏觀稅負比大多數工業化國家也要低很多。但是由于我國存在稅外負擔的現象，即存在各種政府收費和制度外收費，企業的實際（稅收）負擔可能要較大程度地高于宏觀稅負，在各國競相參與稅收競爭的新形勢下，稅率和稅外負擔存在調整的必要性和急迫性。

2.發揮稅收優惠的真正作用。減少直接優惠，更多地實行間接優惠，增加稅收優惠政策的透明度，并將優惠稅種的范圍適當擴大，合理、有限、靈活地發揮稅收優惠政策在行業發展中的導向作用。

3.繼續加強國際間的稅收合作與協調。稅收優惠的實際效果需要其他國家的稅收饒讓政策的配合，從這一點上就顯示出加強國際間的稅收合作與協調的重要性，因此需要加強稅收協定作用的發揮，加強國際稅收信息的有效交換，建立健全反避稅制度。

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【關鍵詞】非居民企業 稅收 管理

一、非居民企業稅收管理的相關概念

1、非居民企業是相對于居民企業而言的

根據《中華人民共和國企業所得稅法》(以下簡稱稅法)所稱非居民企業,是指依照外國(地區)法律成立且實際管理機構不在中國境內,但在中國境內設立機構、場所的,或者在中國境內未設立機構、場所,但有來源于中國境內所得的企業。非居民企業稅收管理就是關于非居民企業的稅款征收與其納稅事宜的管理。

2、非居民企業征收企業所得稅的計征方法

第一,非居民企業在中國境內設立機構、場所的,應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得,以及發生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得,繳納企業所得稅,稅率為25%。第二,非居民企業在中國境內未設立機構、場所的,或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的,應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅,稅率為20%。

3、非居民企業取得的所得應納稅所得額計算征收企業所得稅

第一,股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得,以收入全額為應納稅所得額。第二,轉讓財產所得,以收入全額減除財產凈值后的余額為應納稅所得額。第三,其他所得,參照前兩項規定的方法計算應納稅所得額。

二、非居民稅收管理現狀

1、大量稅源在稅收監控體系外流動

非居民稅收管理涉及面廣,管理的難點在于繁、亂、散、變。“繁”是涉及事項多,涉及外國公司或外籍個人在中國境內取得的生產經營所得或勞務所得,以及取得來源于我國境內的權益性投資所得、債權性投資所得或財產轉讓等收益,其中,既有單純的投資、服務、勞務,又有混合、兼營業務?！皝y”是涉及的業務聯系多,分清境內所得與境外所得很難,管理部門較多,信息歸集處理和實際形成合力難?！吧ⅰ笔巧婕暗亩愒创笮〔痪?地域分布零散,具體業務發生時間、空間不固定,突發性、偶然性強,稅源監控管理的可預見性差?！白儭笔巧婕暗膶ο蠖嘧?個案情況復雜多變,難以及時找到準確對應的依據、標準。對非居民稅收管理而言,不僅存在涉稅事項發生時間的不確定性和業務本身復雜性所帶來的固有風險,還存在信息獲取、征免稅判斷等方面的不確定風險。稍有疏忽,很容易造成國家稅收的流失和外國企業或外籍人士對我國法制環境和投資環境的負面評價。而傳統的非居民稅收征收管理模式是各級稅務機關在被動受理售付匯稅務憑證開具的申請時,才能從審查合同、協議、發票、付款通知等相關資料中發現信息,再按照國際稅收協定和相關稅收法律法規的規定,進行征稅、免稅或不予征稅的納稅義務判定。在這種傳統的非居民稅收征收管理模式下,稅務機關稅源信息來源渠道單一,必然形成大量非居民稅源在稅收監控體系外流動的局面。

2、合同避稅方式日趨多樣化

合同是實施非居民企業所得稅管理的基礎性資料,其內容詳略、真偽直接關系到稅收執法的合法性與合理性。當前納稅人利用合同避稅的方式越來越多樣化:一是利用常駐機構的期限界定避稅。雙方在合同中明確境內勞務時間不足六個月,以逃避境內納稅義務。二是利用勞務地點避稅。非居民企業通過合同將勞務地點規定為境外而避稅。三是通過境內外收入的劃分避稅。非居民企業通過合同任意界定收入境內外收入,把境內收入劃歸境外收入,以減輕稅收負擔。四是通過分解特許權使用合同避稅。非居民企業將特許權使用合同分解為特許權使用合同與勞務合同,甚至在劃分收入時將大部分收入劃歸勞務所得,從而達到降低稅負的目的。

3、非居民稅收管理缺乏部門間的相互配合

非居民稅收管理工作,各政府職能部門間的相互配合十分重要。涉及對外支付款項的需要外匯管理部門進行審批;涉及權益性投資中外方股東發生股權轉讓和股權變動的需要對外經濟貿易部門進行審批;涉及變更法人代表等變更營業執照事宜的需要工商部門進行審批;涉及境外人員入境提供勞務的需要出入境管理部門和勞動部門進行審批;稅務機關負責征收非居民企業繳納的稅款(包括營業稅和企業所得稅)。目前,我市各政府職能管理部門之間并沒有建立起非居民稅收管理的相關信息的共享渠道,非居民稅收都是以源泉扣繳的方式征繳入庫的,在這種情況下,一般都是通過企業自行申報實現的,如果企業不進行納稅申報,稅務機關很難了解涉稅事宜的發生情況,無法跟蹤非居民稅收的扣繳情況。

三、對非居民稅收管理工作的建議

非居民稅收管理是當前國際稅務管理部門的工作重點,也給從事國際稅收工作的人員提供了更加廣闊的發展機遇,為了提高目前的非居民稅收管理水平,提出以下幾方面的意見。

1、提高對非居民稅收管理的認識

“兩稅”合并后,我們要克服國際稅源難管理的畏難情緒,樹立信心,迎接挑戰,務必進一步提高對非居民稅收管理重要性、必要性的認識,增強非居民稅收管理職業敏感性。認真做好國家稅務總局最近下發的《非居民企業所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》、《非居民承包工程作業和提供勞務稅收管理暫行辦法》等相關文件的學習貫徹和宣傳輔導工作,切實加強非居民稅收管理的責任心和使命感,達到有效控管跨國稅源的目的。

2、強化培訓,提高稅務人員的綜合業務素質

面對專業性極強的非居民稅收管理工作,我們要強化稅務人員政策業務的培訓輔導,特別是在實際工作中,通過開培訓班組織稅務人員進行案例解剖分析討論,逐項分析非居民稅收管理的方法、過程和結果,總結出較好的管理手段,使稅務人員對非居民稅收管理的水平在相互探討中得以共同提高。通過系統的組織學習、培訓、交流、考核,進一步提高稅務人員的綜合素質,把非居民稅收管理工作提高到一個新的水平。

3、關注源泉扣繳大戶,找準非居民稅收管理的基點

實行源泉扣繳的最大優點在于可以加強我國對非居民企業的稅收管理,有效防止稅款流失、有效降低稅收征收管理成本,保證國家的財政收入,簡化納稅手續。關注源泉扣繳大戶,關注有跨國業務的大企業和有重大項目、追加投資、股權變化、外籍專家參與設計和參與監督管理等業務的企業,掌握這些源泉扣繳大戶對外支付項目(包括:租金、利息、特許權使用費和其他所得、財產轉讓所得、各種勞務所得)支付金額、稅款扣繳情況和涉及企業名單,關注重大項目實施單位、外國企業參與招標投標情況及中標情況、合同、協議簽訂的涉稅條款和價款構成及價款支付進度,核查企業的合同、協議、票據,分清境內收入、境外收入等,提前介入,及時掌握,有針對性地進行政策宣傳和業務輔導,提醒扣繳單位關注外方應納稅義務、了解自身代扣代繳扣繳稅款法律義務,了解不熟悉政策、了解不履行扣繳義務可能發生的風險。稅務機關應在充分掌握上述信息的情況下,判定相關事項是否符合征稅、免稅或不予征稅條件,查核是否存在偷稅、避稅事實,是否有跨國稅源漏征漏管情況,有效控管稅源。

4、提高匯算清繳工作質量,規范非居民稅收管理

提高非居民企業所得稅匯算清繳工作質量,是有效提高非居民稅收管理質量的有效方法。主管稅務機關應切實做好宣傳輔導、明確職責、建立非居民稅收征管臺賬和備辦文書等準備工作,掌握非居民企業的基本情況,對非居民企業自行報送的申報表及其他有關資料進行認真審核,辦理稅款多退少補事宜,并嚴格按照規定對未按規定辦理年度所得稅申報的非居民企業實施處罰,進一步規范非居民稅收征收管理。

5、融合滲透,促進非居民稅收管理新發展

非居民稅收管理作為國際稅收工作的重要組成部分,與特別納稅調整、稅收情報交換和稅收協定緊密相連。對外支付款項的真實性、合理性關系到所得稅稅基是否受到侵蝕,關系到是否符合獨立交易原則,對特別納稅調整管理起著重要的作用;境內、外費用發生的真實性與情報交換工作相關聯,非居民稅收管理信息為專項情報交換工作提供線索;非居民納稅人取得各種所得征(免)稅涉及稅收協定的條款。在實際工作中,我們應該把握好非居民稅收管理與國際稅收工作各環節的相互關系,抓好各環節的相互融合滲透,形成整體合力,不要總停留在表面,要更深入細致的工作,監控非居民稅收管理的全過程,促進非居民稅收管理新發展。

6、加強部門協調,開展與相關職能部門的合作

建立健全協稅護稅網絡組織體系,加強與工商、地稅、外經貿局、招商局、支付銀行、外管局等部門的協作和溝通,優勢互補,及時獲取合同簽訂、資金支付、外匯支付情況等第三方信息,形成合力,齊抓共管,放大管理效應,不斷提高非居民稅收征收管理水平。

7、加強交換情報,加大評估和檢查的工作力度

在管理員實地考察核查的基礎上,切實加強對有疑點或有異常的支付項目逐級實施情報交換,以堵塞漏洞。與此同時,要從扣繳義務人、境內機構兩個層面上開展對非居民企業所得稅的專項評估和檢查。要立足分析巡查相結合,立足案頭評估與實地評估相結合,立足日常納稅評估與年度匯算清繳情況相結合,立足評估與稽查相結合,立足評估檢查與事后整改相結合,著力解決申報信息不實問題,有效化解征管難點、疑點和盲點,充分發揮納稅評估“以評促管”的功效,充分發揮稽查打擊力度,切實維護稅收的公正性。

【參考文獻】

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關鍵詞：國有企業“走出去”稅務風險對策

2018年底，我國的稅務管理機構將掌握我國居民企業和個人全球的所得信息，同時也可以掌握非居民企業和個人的全球所得信息，居民企業和個人的全球所得信息透明化的時代即將到來。近年來隨著我國經濟實力的發展提升，很多國有企業開始投身于海外的投資和并購等商業活動當中。在這個過程中會存在著一定的稅務風險問題，并且導致國有企業的經營受到嚴重的威脅。因此，當前階段對此進行研究將具有重要的意義。下面將對國有企業“走出去”所面臨的稅務風險和應對策略進行詳細的討論和分析。

一、稅務風險的概述

所謂稅務風險主要指的是企業因為涉稅行為沒有正確地按照法律規定而導致在未來發展和經濟上受到損失的可能性。而稅收的風險管理則指的是企業對于一些已知的風險問題積極地采取對策進行控制，從而達到減少風險影響的目的。近年來隨著社會的快速發展，我國的社會主義經濟體制也發生了一定的變化，在這樣的背景下企業的納稅意識逐漸得到了提升和完善，這給國家的稅收發展帶來了一定的幫助，促使國家財政收入得到了提升。但與此同時也出現了相應的問題，國有企業雖然根據法律規定及時地進行稅費繳納，但在客觀上也存在著一定的少繳或者受罰等風險問題，從而導致在進行稅收檢查的過程中很多的企業會如臨大敵一般的擔心，總是害怕在哪個環節出現問題。從根本上來講，這種問題的發生主要是因為國有企業在稅收管理上仍然采取較為傳統的方式，不重視風險防范，導致發生問題時難以采取措施進行補救。隨著我國經濟的全面發展，越來越多的企業已經參與到了“走出去”戰略當中，逐漸融入到國際市場當中。那么在這樣的背景下國有企業所面臨的稅務風險問題將更加嚴峻，因此需要及時地采取措施進行控制，從而減少風險問題所帶來的影響。

二、國有企業采取“走出去”的主要原因

（一）國家經濟發展需要

我國是一個處于發展中的大國，但從整體上來看我國的人均資源擁有量在國際上仍然是一個比較低的狀態，這種能源上的缺失將在一定程度上限制國家的經濟發展和安全。因此，近年來我國十分看重對于外部的能源收購問題。例如中海油在2013年對加拿大的尼克森石油公司進行了收購，金額為151億美元。之所以國有企業要采取“走出去”戰略，主要就是為了適應國家的經濟發展，滿足市場的發展需求，從而為我國的綜合國力提升創造條件。

（二）國際化發展需要

隨著近年來我國市場經濟的快速發展，很多大型企業都已經融入到國際化市場當中。以金融機構為例，在2012年的上半年，我國的中國建設銀行等五大銀行在海外的投資總額就已經比上一年增長了29.09%。我國的海外金融機構對外的業務十分豐富多樣，發展速度也比較快，這樣的現象之所以會出現主要是因為我國越來越多的企業參與到了國際化的市場當中，需要為其提供海外的金融服務。同時在經濟危機的影響下，很多歐美銀行的融資能力已經逐漸下降，在這樣的情況下我國的跨境人民幣業務卻呈現出了上升的趨勢。因此，可以說國有企業的發展與國際化之間的聯系是十分密切的，只有不斷地融入到國際市場中去，才能更好地為企業的發展做出貢獻，并適應新的發展環境。

（三）緩解國內產能剩余問題

近年來我國的經濟得到了快速發展，在這樣的背景下我國的經濟結構也發生了變化。很多國有企業都出現了產能過剩的問題，這就需要及時地將內需轉換為外需，從而幫助企業逐漸緩解這部分剩余產能所帶來的壓力。例如鋼鐵生產企業在產能過剩的情況下就可以積極地采取“走出去”政策，將剩余產能積極進行轉換。此外，我國近年來在經濟的推動下很多基礎設施也逐漸得到完善，建筑行業也需要進一步開拓海外市場。那么在這樣的環境下企業就可以積極利用“走出去”戰略，既能有效地緩解國內產能過剩問題，同時也能為企業的進一步市場拓展做出貢獻。

三、國有企業“走出去”面臨的稅務風險及應對策略

在實施“走出去”戰略的過程中國有企業勢必會面臨著一定的風險問題，例如法律和管理等方面的問題。首先我國對于境外的市場交易已經做了一定的工作，但當前階段并沒有形成一套完善的稅收政策，這導致在稅務管理的過程中會出現一些問題，影響企業的利益。同時，東道國的政策不穩定也是影響國有企業稅收的一項重要原因。很多國家在政治上不夠穩定，這種不穩定因素將給“走出去”的國有企業帶來稅收風險，例如利比亞戰爭就會直接影響到我國國有企業在外的經營和稅收狀態。此外，很多國有企業在“走出去”過程中缺少完善的準備工作，對于所出現的風險不能及時采取措施規避，導致在稅務上遭受嚴重的風險。具體來講可以歸納為以下幾個方面。

（一）稅收協定管理與風險應對

稅收協定的主要作用是防止雙重征稅，降低企業在東道國的稅負，通過相互協商解決境外的稅務爭議。如沒有享受稅收協定或協定應用不當就可能存在重復征稅，或被東道國指定為濫用協定的稅務風險。“走出去”企業要提前做好風險防范，需要合理安排跨境經營模式，對現有的投資，融資架構進行復核分析，根據雙邊稅收協定進行必要性的調整和安排。其次要按照東道國稅務管理的要求履行必要的申請程序，一般會要求開具中國居民納稅證明及提交相關資料。此外，如果在執行中與東道國稅局存在相關爭議無法協調，也可以向我國稅務機關申請啟動稅收協定相互協商程序，由國家稅務總局與東道國稅局進行磋商，減少企業不必要的損失和麻煩。

（二）信息報告管理與風險應對

G20改革的另一個成果就是國與國之間通過國際稅收合作，依靠自動的情報交換讓全球的稅收更加透明，我國承諾將實施由G20委托OECD制定的金融賬戶涉稅信息自動交換標準，通過加強全球稅收合作提高稅收透明度，打擊利用海外賬戶逃避稅行為。同時，國家稅務總局了關聯方交易和同期資料申報的有關要求，對于國別報告和本地文檔的申報都提出了明確的要求，國家稅務總局定期與其他國家（地區）稅務主管當局相互交換信息。這些行動，必然使跨國企業的生產工業鏈、無形資產、人員調動等各類經營信息都將比較透明的展現在各國稅務機關面前，如果企業信息申報有問題，就會導致其在稅務機關檢查時出現被動的局面。需要特別注意即將開始的第一次申報，一定要慎重客觀分析并按照要求填報，必要時建議通過中介機構進行指導和咨詢。

（三）關聯交易管理與風險應對

“走出去”企業通常會與境外的關聯公司在貨物買賣、勞務、特許權使用費、技術支持、股權、成本分攤協議等方面頻繁發生交易，在許多國家都會不同程度面臨企業關聯交易避稅與反避稅的問題。由于取得的所得在不同稅收管轄間的分配將會影響到各相關國的稅收管轄權的認定，因此可能會遭遇涉稅風險。企業應當對集團各個法律實體真實的功能，經營范圍、資產情況、人員情況及交易風險進行完整的梳理，結合各國對轉讓定價的不同規定確定目前采取的關聯方定價是否符合各國的要求。在一國有固定定價外，要與交易另一國相關主管稅局事前進行關聯交易定價方法的備案，免除事后調查調整的行為。

（四）境外所得管理與風險應對

各國在行使稅收管轄權時會造成“走出去”企業一筆所得重復征收企業所得稅的情況，為緩解由于國家間對所得來源地判定標準的重疊而產生的國際重復征稅，我國采用的是抵免法消除重復征稅的問題，也就是企業取得的境外所得在中國可以進行抵免，抵免限額是根據我國稅法計算，超過抵免限額的部分，可以在以后五個年度內，用每年度抵免限額抵免當年應抵稅額后的余額進行抵補。目前對于抵免法的計算存在計算步驟繁復、方法復雜、不易理解和操作等問題。所以“走出去”企業應在匯算清繳時準備好扣除資料，如實申報，避免重復征稅的損失。

（五）出口退免稅管理與風險

應對出口退稅主要是通過退還出口貨物的國內已納稅款來平衡國內產品的稅收負擔，使本國產品以不含稅成本進入國際市場，與國外產品在同等條件下進行競爭，從而增強競爭能力。根據“營改增”政策，國際運輸服務、設計服務、研發服務、合同能源管理服務等享受零稅率政策。而在境外的建筑服務、工程監理、咨詢、鑒證等服務享受免稅政策。在這里企業一定要區分免稅和零稅率政策，免稅是不能退稅，而適用零稅率不但不征稅而且可以退還該商品在國內生產、流通環節已負擔的稅款。對于可以退稅的業務財務人員一定要提前介入，在出口報關及下游發票開具環節要按照出口退免稅的規定進行，一定要注意資料的收集和整理，避免因資料不全而造成不能退稅的風險，凡是申請退稅不成功的業務，稅局會認定為沒有出口視同內銷并需要補交流轉稅。

四、國有企業“走出去”稅務風險防范的基礎

（一）完善的風險防范機制

為了能避免在戰略實施過程中發生的稅務風險問題，一定要建立完善的風險防范機制。對于一些日常經營過程中容易出現的風險問題可以通過制度流程進行規范，強化制度流程的合理性。對于一些突發問題和非常規性的問題，則應當建立預防和應急機制，在過程中加強管控，在風險發生時及時應對防止企業承擔巨額的稅收成本。

（二）加強專業人才培訓

在現代社會中人才是社會的核心競爭力，但我國的國有企業中卻嚴重缺乏國際性的稅收管理人才，因此在這方面一定要積極加強培訓。稅收國際化的專業人才不僅要在公共英語能力上有著基本技能，同時也要懂得我國的稅收政策和東道國的稅收準則，并且要懂得海外的相關經營政策和知識，以便能為企業提供更加穩定的服務。

（三）協調國際稅收差異

每個國家在稅收的政策上都有所不同，因此在國有企業采取“走出去”戰略的過程中需要充分考慮我國與東道國之間的稅收差異問題，并且要充分利用好有利于我國的稅收政策，從而有效地為企業降低稅負。

（四）和諧稅企關系

企業與國際間的稅務機關應當保持良好的聯系與溝通，加強二者之間的業務往來以及交流，促使稅務機關的工作程序能得到有效的改善。同時，企業要做到不能誤解“和諧稅企關系”這種說法，并不是說要將二者的關系盡量和諧，達到少罰或者不罰的目的，而是要將兩者關系進行良好的協調，減少企業在“走出去”戰略實施過程中的稅務風險。

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「關鍵詞經濟全球化稅收國際協調會計準則全球趨同

一、的提出

經濟全球化作為一個無可爭辯的事實，正在對當今國際經濟關系和各國經濟活動產生著日益深刻的。自20世紀80年代以來，在經濟全球化推動下，同時存在著的稅收國際協調和會計準則全球趨同這兩大趨勢就是明顯的例證。

所謂稅收國際協調（International Tax Coordination），或者更全面意義上的“稅收國際競爭與協調”（International TaxCompetition and Coordination）是指在經濟全球化進程中，各國一方面通過稅收政策和稅制設置來達到吸引流動性生產要素的目的，另一方面又在國際稅收關系中進行多方位協調與合作這樣一種經濟現象。所謂會計準則全球趨同（Global Convergenceof Accounting Standards）則指受經濟全球化的推動，各國國內會計準則在不斷的國際比較和協調中，在國際強勢集團的推動下，向建立全球通用的會計準則目標發展這樣一種動態過程。如何理解經濟全球化對這兩個并行趨勢的影響，把握兩者之間存在的內在聯系，這是本文要研究的第一個問題。面對經濟全球化的挑戰，面對兩大趨勢的發展，我國應如何在稅收制度設置和稅收政策運用、在會計制度安排和會計準則制定等方面有所回應，如何協調稅收制度與會計安排之間的關系，從而有利于我國競爭力的提高，這是本文要研究的第二個問題。

顯然，本文討論的是一個關于稅收與會計國際發展趨勢關系的跨學科問題。雖然有關這方面的專門研究在國內外稅收和會計界都較少，但卻已有相當的基礎：一是關于稅收與會計在微觀層面上的密切聯系，學界已有深入的研究（馮淑萍，1999；曲曉輝，2003；魏長升等，2003）；二是在宏觀層面上，財稅學者對稅收國際協調已進行了較長期研究（靳東升，1994；鄧力平，2000，2003；鐘曉敏，2001），會計學者則已在會計準則國際協調和全球趨同方面取得了較為豐碩的研究成果（葛家澍，2001，2002；馮淑萍，2001，2002；曲曉輝，2001；曲曉輝等，2003）。筆者認為，現在要進一步探討的是兩個方面：一是宏觀層面上的交叉研究，這是一種把稅收與會計相關國際化趨勢聯系起來的探討，是為國家制定政策提供理論支持的探討；二是將宏觀與微觀層面結合起來的研究，既為有關部門制定規制提供導向支持，又為提供應對之策。本文僅就宏觀層面的交叉研究進行初步嘗試，以期為相關研究提供一個新角度。

二、稅收國際協調與會計準則全球趨同的并存

對兩大趨勢并存的把握必須建立在對經濟全球化進程及其主體了解的基礎上。概括地說，經濟全球化具有四種形式：貿易自由化、全球化、投資國際化、生產要素流動國際化。經濟全球化的微觀主體是跨國公司（企業），宏觀主體則是主權國家（鄧力平，2000）。在研究稅收國際化和會計國際化時，必須考察經濟全球化對此的影響，必須跨國公司和主權國家在這一進程中的作用。

（一）稅收國際協調及其表現形式

綜觀當今世界，各國稅制改革的基本趨勢是減稅。而在經濟全球化的視野中，各國的減稅就形成了稅收國際競爭。稅收國際競爭是經濟全球化下國際稅收關系的主權及其協調這一對矛盾的外在表現形式（鄧力平等，2001），并具有正反兩方面效應。一方面，適當的稅收國際競爭可以促進資源向稅負低的國家流動；另一方面，過度稅收國際競爭將產生“多米諾骨牌”效應，以致各國之間持續地降低稅負，最終導致各國稅收主權的喪失。這樣，適當的稅收國際協調就成為必要。

概括地說，稅收國際協調采取五種依次遞進的形式：其一，稅收合作（Tax Cooperation），即國家間通過交換各自稅制結構和納稅人信息，防止和打擊國際逃避稅行為；其二，稅收協定（Tax Agreements），指國家之間通過簽訂國際稅收協定，尋求解決稅制之間相互沖突引起的重復征稅問題；其三，稅制趨似（Tax System Approximation），指的是經濟發展水平和體制相近的國家，通過規則的約束，使各自稅制具備相似的特征；其四，區域稅收一體化（Regional Tax Integration），指區域經濟組織成員國之間通過部分經濟主權讓渡，相互協調以縮小各自稅制的差異。這是以區域經濟協調發展為背景，稅收國際協調的較高層次；其五，擬議中的國際稅收組織（WorldTax Organization，WTOⅡ（1））（Tanzi，1994），這是最高層次的稅收國際協調，顯然須與較高的經濟全球化水平相對應。

自20世紀80年代中期以來，有兩個趨向值得注意。一是以美國為首的發達國家按照“低稅率、寬稅基、簡稅制、嚴征管”的原則進行了稅制改革，這一稅改浪潮迅速波及全球，從而使各國稅制呈現主動和被動性趨似；二是區域性稅收協調是以一國主權的部分讓渡為前提，是經濟發展達到一定水平的國家間協調的內在要求。從的情況看，在全球范圍內，要求各國在稅制設置與稅收政策運用方面進行更大讓渡，由于世界經濟發展的不平衡而不大可能在短期內取得較大進展。

（二）會計準則全球趨同及其表現形式

與稅收國際協調相似，會計準則全球趨同也源于經濟全球化。經濟全球化依次遞進的形式對會計準則全球趨同提出升級的要求。貿易自由化引發各種國際會計業務，客觀上要求有適當準則與之相對應；金融全球化促進了跨國融資及衍生金融工具的發展，要求會計國際合作以建立相應的規則；投資國際化對特定會計、會計信息生成及其可比性提出要求；而在生產要素流動全球化下，跨國公司內部及其與關聯公司的定價在很多場合下難以找到市場參照，需建立相應的會計規范，跨國經營活動也需相似乃至統一的會計準則（曲曉輝，2001）。

從目前的情況看，會計準則全球趨同存在依次遞進的三種形式。一是會計準則的國際比較（International Comparison），這是資本市場國際化與跨國公司發展的結果，是會計準則全球趨同的最初形式；二是會計準則的國際協調（InternationalHarmonization），這是以提高財務信息可比性為基礎的會計準則全球趨同的必經階段，1973年成立的國際會計準則委員會（LASC）經過不懈努力，為會計準則國際協調制定了《國際會計準則》（IAS），并推動其在全球范圍內的認可和實施，此外，聯合國及其他國際組織也做了大量工作；三是會計準則全球趨同（Global Convergence），這是會計準則國際發展的最高層次，也是LASC在2001年實施了重大改組后會計準則國際化發展的方向。

然而，與稅收國際協調相類似，會計準則全球趨同的主導力量和基本特征是發達國家利益導向和國際資本市場的財務信息需求，這里同樣存在國家經濟主權的讓渡問題。國際會計準則理事會（IASB）所設立的會計準則全球趨同的目標（IASB，2002）能否實現尚需時間來檢驗；以歐盟（EU）為代表的會計準則區域協調在取得進展的同時，也面臨著諸多挑戰。

三、稅收國際協調與會計準則全球趨同的關系

兩大趨勢的發展軌跡表明，二者在發展動因、影響范圍、表現形式等方面存在內在聯系，主要體現為六個方面：一是經濟全球化是兩大趨勢并存的背景；二是世界市場經濟是兩大趨勢并存的體制基礎；三是微觀主體的利益要求兩大趨勢之并存；四是宏觀主體的活動促進了兩大趨勢之并存；五是會計準則全球趨同對稅收國際協調的基礎作用；六是稅收國際協調對會計準則全球趨同的制約作用。

（一）經濟全球化是兩大趨勢并存的時代背景

從前文的分析可以得出以下結論：經濟全球化是兩大趨勢并存和發展的時代背景。這里僅從投資國際化角度舉兩例加以佐證。其一，資本市場國際化使資源配置超越一國限制而納入國際范圍。資本市場的原則是公平和效率，運作基礎是信息披露制度，而財務信息則是最重要的信息。由此，會計準則全球趨同在資本市場國際化下更顯其重要性。同時，會計確認和計量作為稅務體系的微觀基礎，其國際化進程勢必對稅務體系運作發生影響。而稅收法規的剛性及其與財務會計規范的大量重合，又使國家稅收不可避免地制約會計國際化的進程。其二，作為國際直接投資的一種方式，在跨境資產重組中，對有關企業的財務信息進行整合十分重要，這其中必然涉及不同國家間的會計制度安排和會計準則協調問題。另一方面，各國的稅收制度和政策的協調對跨境資產重組也具有重要影響：不同國家對跨境資產重組的不同稅收取向直接影響資產的國際配置；而一國稅收政策直接決定著跨境資產重組中資產定價、股息政策等，因稅收政策不同而造成的跨境資產重組決策中的分歧須通過稅收國際協調進行緩解。

（二）現代世界市場經濟是兩大趨勢并存的體制基礎

市場經濟與稅收和會計之間的密切聯系是顯而易見的。這里強調的是，經濟全球化下的市場經濟具有兩個新特點：一是世界性，即是在開放條件下的市場經濟；二是現代性，即是政府調控下的市場經濟。了解這一點，有助于把握兩大趨勢的內在聯系。

就現代世界市場經濟與稅收國際協調的聯系來看，稅收國際協調的發展依托于現代世界市場經濟的體制基礎。理想稅制原則是市場經濟對一國稅制內在要求的體現。市場經濟下稅制設置主要遵循效率、公平、易于管理三原則，而現代世界市場經濟更強調經濟的開放性和宏觀調控對經濟發展的作用，反映在稅制原則方面，效率和公平被賦予了新的內涵，經濟增長的重要性更加凸現，要求通過對稅收杠桿的運用有效吸引流動性較強的生產要素（如資本）。此外，如果各主權國家的稅制都遵循規范、透明、易于管理的要求，稅收國際協調將更具有操作性?？傊?，稅收國際協調趨勢的發展同時也是各國稅制不斷按照現代世界市場經濟內在要求進行調整的優化過程。

同樣地，現代世界市場經濟也為會計準則全球趨同提供了體制基礎。會計信息作為對經濟活動的反映和表述，直接影響著信息使用者的經濟決策，引導著經濟資源的流向。從這一意義上看，會計準則的制定是一種宏觀經濟行為和程序，政府的介入在所難免。政府通過會計準則對會計信息的“生產”進行管制，以配合宏觀政策的實施，繼而與其他國家的會計準則協調，并最終演進為會計準則全球趨同的趨勢。從實踐看，無論是發達國家（如美國）還是發展中國家（如中國），政府對本國國內會計準則的制定及國際會計準則的協調均施加一定的政治影響（馮淑萍，1999）。

（三）微觀主體的經濟利益（活動）要求兩大趨勢之并存

跨國公司參與國際市場的最根本動機是謀求其全球利益的最大化。在這一過程中，會計是企業經營的“語言”，而稅收則是進行跨國決策時的重要因素。因此，從企業的立場出發，會計準則與稅收制度之間協調一致是理想狀態，這樣，企業以會計標準進行處理后無需再進行納稅調整。當企業在經濟全球化下拓展時，如能建立起全球通用的會計準則，將降低企業活動的交易成本；如果各國稅制之間的差異可以完全被克服，企業將無需進行基于全球的稅收籌劃；進而，如果兩大趨勢共同發展甚至完全重合，企業的跨國財務和納稅的調整成本也將大大減低。由此可見，稅收國際協調和會計準則全球趨同代表了跨國企業經濟利益的要求，并且從企業利益出發，企業傾向于將這兩大趨勢發展至極致。然而克拉尼斯基定律存在的必然性（魏長升等，2003）決定了在一國內部，會計準則與稅收制度之間存在分離的必然性，這種分離只可調節不可消除；進而在國際范圍內，會計準則全球趨同與稅收國際協調之間也存在著無法消除但在程度上可以緩解的分離。因此，跨國公司的切身利益要求（進行調和的動力）和克拉尼斯基定律的客觀約束（分離的硬約束）共同決定了會計準則全球趨同與稅收國際協調互相兼顧，既協調又異步的發展歷程。事實上，作為企業對不同國家會計準則與稅收制度之間差異進行調節的應對之策，跨國公司采取了全球范圍的財務（納稅）籌劃，進行了各種轉讓定價操作，這些都是明證。

（四）宏觀主體活動和利益促進了兩大趨勢之并存

一國稅制設置和稅收政策運用、會計制度安排和會計準則制定最終都將體現國家利益。會計準則（無論是一國的或國際的）具有協調經濟利益的作用，在國際層面上則隱含著各國的主權和利益，會計準則全球協調和趨同過程中的討價還價及各種阻力實質上是各國利益之爭（馮淑萍，2001；葛家澍，2002）。而稅收是一國稅收主權的直接表現，稅收國際協調下的國際稅收關系代表了世界經濟利益在各國之間的分配和調整。因此，兩大趨勢之所以有許多共同之處，源于兩者都與國家主權和利益有著深刻的聯系。

但是，準則全球趨同和稅收國際協調同國家主權利益之間的聯系程度又不盡相同：會計準則通過微觀主體活動與國家主權發生間接聯系，因此國家利益對會計準則全球趨同步伐的制約相對疏松；而以稅制和稅收政策為表現的稅收主權，直接關系本國對全球經濟利益的分配，是一國經濟主權中最難讓渡的部分，其受經濟全球化的波及往往最小或最遲。因此，較之會計準則全球趨同，稅收國際協調所面臨的阻力更大。與此相對應，二者的國際化進程（即發展的步伐）也將有所區別，可以預計會計準則國際協調的發展步伐會快于稅收國際協調：會計準則的國際化在經歷了國際比較、國際協調之后將有望實現某種程度的全球趨同；而稅收國際協調從稅收合作、稅制趨似到區域稅收一體化已近極致，全球稅收一體化似是一個難以企及的愿望。

（五）會計準則全球趨同對稅收國際協調的基礎作用

會計準則全球趨同對稅收國際協調的基礎作用主要涉及稅基的確定、應稅金額的核定、稅款的正確性和確認及解繳時間的合規性。如前所述，稅收國際協調不僅體現在稅制的協調上，而且涉及稅收征管。這樣，財務會計的確認和計量就會到稅收國際協調的效果。譬如，在我國現行稅收實務中，財產稅的計算就是以財務會計的折余價值為基礎的，因此財務會計的折舊的選擇、折舊期間和預計殘值的估計，都會對財產稅負的計算產生決定性影響。在這種情形下，如果討論財產稅的國際協調，與財務會計確認密切相關的稅基的計算就比稅率顯得更為重要。再如，雖然在當前稅收實踐中，所得稅是嚴格據稅法計算的，而財務會計稅前收益與應稅收益之間由于會計準則與所得稅法的不同而存在的差異，是在申報所得稅時通過納稅調整來確定的，因此財務會計中有關所得稅稅基的確認就成為所得稅的計算基礎。

在市場經濟條件下，納稅金額的計算是以財務會計為基礎的。實際上，在存在財務會計系統的情況下，在實務中并不存在一個獨立的稅務會計體系，納稅數據的生成是財務會計信息產出后的局部再加工而已。這樣，財務會計和實務中存在的問題會在稅務計量上反映出來。同理，國家財政收入的計量和稅收公平原則的維護在一定程度上受財務會計理論、準則和實務的制約。從這個意義上說，稅收國際協調勢必受制于會計準則全球趨同。同時，應當承認，以稅收中性化為目標的稅收國際協調在一定程度上促進了稅種的簡化和稅率檔次的縮小，但仍只是一種潛在的趨勢。各國對稅基的不同處理方式構成了稅收競爭的主要手段，而且形式更為隱蔽，足以抵銷稅收中性化的效果。而恰恰在稅基的具體確認上，稅收與會計的交叉和融合幾乎達到極致。

（六）稅收國際協調對會計準則全球趨同的制約作用

稅收國際協調對會計準則全球趨同的制約作用主要表現為兩大層面：首先，與國家主權聯系的緊密程度決定了國家政府在稅收國際協調和會計準則全球趨同兩大趨勢中的不同參與程度。稅收國際協調是以各國政府為參與主體推進的國際趨勢，而會計準則全球趨同的推動力量主要為國際職業組織和強勢集團，其背后隱含了國家主權和利益（特別是涉及稅收和保護本國投資人的合法利益等政策方面）。從這一意義上看，稅收國際協調通過直接影響國家主權利益對會計準則全球趨同產生制約作用。其次，從制度運作層面上看，稅務對會計的制約作用在稅收國際協調方面主要表現為對會計準則全球趨同的進程、范圍、程度和效果的影響。鑒于絕大多數國家政府把會計準則歸結為法規和主權范疇以及基于成本和效益的考慮，稅務確認和計量對會計準則的影響是必然存在的，稅收國際協調的將會影響會計準則全球趨同的內容；稅收國際協調范圍的擴展也將進一步充實會計準則全球趨同的內容。

四、結論與啟示

（一）“一體化三難”：兩大趨勢并存與聯系的本質

上述兩大趨勢之間的種種聯系，就本質而言，是所謂“經濟一體化三難”問題（Economic Integration Trilemma）在國際稅收和國際會計領域中的表現?！敖洕惑w化三難”指的是存在于經濟全球化、政府對經濟的管理和國家主權三者之間相互競爭、難以完全彼此兼顧的關系，即一種矛盾發展中的狀態。在現實中，同時滿足或兼顧其中兩項目標而忽略第三項目標是可能的，而同時實現三項目標卻極其困難，甚至是無法企及的（Summers，1999；Bagwell＆Staiger，2001）。

將對“經濟一體化三難”問題的認識思路擴展到稅收國際協調和會計準則全球趨同領域，有助于認識這兩大趨勢并存和發展的本質。稅收國際協調是經濟全球化下的趨勢，但稅收主權又因其是國家主權的重要組成部分而無法完全讓渡，稅收制度和政策必須體現政府對經濟的干預。與此相似，會計準則全球趨同迎合了經濟全球化的要求，體現了市場經濟對微觀主體經濟活動的要求，一國會計標準與國際會計準則的協調間接體現了國家利益與主權。因此，“一體化三難”在稅收國際協調和會計準則全球趨同領域既有明顯的共性，又因其覆蓋領域而各具特點。兩大趨勢中的“三難”在一定“度”的范圍內可能得到調和，對這種“度”的把握程度決定了“三難”三個目標之間在這兩個關聯領域的協調程度。

簡言之，無論是稅收國際協調，還是探討會計準則全球趨同，都應該在經濟全球化的前提下，審慎地把握維護政府管理和國家主權的程度，致力于實現國家利益最大化。，稅收國際協調的難點在于稅基的協調，會計準則全球趨同的核心問題是會計確認、計量和報告。因此，進行稅收國際協調必須考慮會計準則全球趨同的特點、程度和趨勢，實施會計準則全球趨同則必須考慮稅收國際協調的宏觀約束作用，二者的進展又必須以主權國家的活動和利益為基本前提。

（二）應對兩大趨勢之啟示

面對稅收國際協調和會計準則全球趨同進程，我國應采取積極與穩妥相結合的態度，“順勢而為，與時俱進”（馮淑萍，2001）。這里，筆者僅談談對政府、學界與企業的三點啟示。其一，政府在制定國內政策時應把握趨勢并注意協調。稅收國際協調、會計準則全球趨同與國家主權之間存在的密切聯系，決定了政府對這兩大趨勢參與和干預的必要性。我國作為一個發展中經濟轉軌國家，不能夠無條件接受以發達市場經濟為基礎的稅收國際協調和會計準則全球趨同。這兩大趨勢不是純粹的技術性問題，實質是各國利益之爭，是各國博弈的過程（賈亞鋒，2003）。我國應找準位置，研究稅收規范和會計準則二者之間的相互關系，既要利用趨勢以增強本國的競爭力，又要確保本國利益的最大化。我國還應聯合與我國發展水平相當的國家和地區，與強勢集團和國家討價還價，使這兩大趨勢最終沿著符合絕大多數國家利益的方向發展。其二，學界應加強在宏微觀層面對稅收與會計的交叉學科研究。如前所述，本文僅基于宏觀層面對兩大趨勢的交叉研究進行初步探討，而就兩大趨勢的宏微觀層面之結合，本文尚未涉及。因此，未來之研究還需要學界，特別是稅收和會計相關領域的學者進行開創性思考和研究。其三，企業應充分了解趨勢，把握規則，更好地應對全球化挑戰。稅收法規和會計準則對企業經營具有重要作用，企業作為經濟全球化的微觀主體，是兩大趨勢效應的最終承擔者，因此，對此進程的把握，直接影響著企業的國際競爭力。特別對企業而言，要與外資企業開展業務往來，必須有效了解外資企業居民國的稅收制度和會計準則；而要走出去，則更要充分了解投資目的國的稅收制度和會計標準?？傊?，當企業經營活動突破國界時，要密切關注稅收國際協調和會計準則全球趨同的發展，以獲取參與經濟全球化的最大利益。

主要

馮淑萍。1999.市場經濟與會計準則。會計研究，1

馮淑萍。2001.關于中國會計標準的國際化問題。會計研究，11

馮淑萍。2002.關于中國會計國際協調問題的思考。會計研究，11

葛家澍。2001.國際會計的一個新動向——近幾年美國SEC FASB和IASC在提高會計準則質量方面的努力。中國工會財會，6

葛家澍。2002.財務會計理論方法準則探討。北京：中國財政經濟出版社

賈亞鋒。2003.對會計國際化的幾點認識。財經前沿，1

靳東升。1994.略論國際稅收協調發展總趨勢。世界經濟，9

魏長升，陳曉坤，榮延權。2003.探討克拉尼斯基定律的必然性——會計利潤與應稅所得差異的理論。涉外稅務，5

鐘曉敏。2001.競爭還是協調：評歐盟未來的稅收政策走向。財經論叢，5

鄧力平。2000.經濟全球化、WTO與稅收發展。北京：中國稅務出版社

鄧力平，陳濤。2003.西方國際稅收競爭理論研究新進展。稅務研究，7

曲曉輝。2001.我國會計國際化進程芻議。會計研究，9

篇6

[關鍵詞]國際保險；保險公司；轉讓定價；關聯交易

一、保險公司關聯交易監管的必要性

保險業自由化和全球一體化的趨勢使得保險公司關聯交易監管成為必要。保險的自由化表現為保險險種在過去幾十年不斷創新，新險種打破保險與金融、壽險與非壽險業務的界限，保險市場與其他金融市場如銀行信貸市場、股票證券市場呈現出很強的相互融合與滲透的發展趨勢。發展中國家受外部壓力或自身發展需要不得不減少甚至取消保險市場準人的障礙，放松對保險業的管制并按國際慣例的原則進行監管。保險業全球一體化主要表現為發達國家保險業在經濟一體化的巨浪下，向其他國家尤其是新興市場國家滲透，在國內市場競爭處于極限之際，向海外尋求新的發展空間和高額利潤來源。

這種趨勢意味著一方面跨國保險公司可以在各個國家金融保險市場上投資，獲取高額利潤；另一方面跨國公司可以通過母子公司內部的關聯交易將所獲取的利潤轉移到國外，通過會計技術使得利潤來源地國家保險公司的利潤變小甚至產生負利潤。轉移的利潤將流向母公司或者是稅負較低的其他子公司，導致投資所在國稅收流失，而利潤流向國也可能因為其稅收體系與投資所在國的不同最終致使所轉移利潤在流向國也無需納稅，造成無稅收灰色地帶。

國際稅法中的轉讓定價是指跨國公司為了謀求整體利益的最大化，在集團內部對貨物銷售、資金借貸、勞務提供或技術交易、有形財產租賃和無形財產轉讓等業務制訂不同于市場公平競爭的價格或就費用的分攤進行不合理的分配。它不受國際市場供求關系的影響，只服從于跨國公司的全球戰略目標和跨國公司全球利益最大化目標。保險公司關聯交易監管，就是要使關聯保險企業之間的業務定價有章可循，稅收在國際間合理分配，同時也有利于維護主權國家正常的市場競爭，保障市場的穩定發展。

二、保險公司關聯交易監管的發展綜述

關于關聯交易和轉讓定價監管的稅法規制，最早始于1915年的英國，隨后美國于1917年頒布了類似的法規。20世紀50年代，國際貿易和跨國公司對外直接投資( fdi)活動日益頻繁，西方發達國家關于關聯交易和轉讓定價的稅法規制不斷完善，執法也日趨嚴格，這些國家在此過程中積累了不少可取的經驗。

經濟合作與發展組織( oecd)借鑒美國的做法，于1979年提出了著名的《轉讓定價與跨國企業》報告，該報告堅持了正常交易原則，并對確定有形財產、勞務、資金及無形資產等方面正常交易價格的方式方法作出了明確的規定。1984年，oecd出版了《轉讓定價與跨國公司：三個稅收問題》報告，作為1979年指導方針的補充。而后，oecd對1979年《轉讓定價與跨國公司》報告進行了修改補充。該補充修訂的新的指導方針《對跨國公司和稅務當局的轉讓定價指南》于1995年公布。1996年，該《轉讓定價指南》又新增了有關無形資產和勞務兩章。1997年，oecd《轉讓定價指南》又吸收了《關于成本分攤的報告》作為第八章。oecd對轉讓定價問題一般性指導方針對理論研究和實務操作的探討是持續的和領先的，它以一個全球性知名國際組織的綱領性文件形式將其基本原則固定下來，對全球的關聯交易和轉讓定價問題研究具有劃時代意義。

盡管國際上對生產性企業的關聯交易與轉讓定價的監管經過近百年的發展已經相對完備，但是在金融服務領域內對關聯交易與轉讓定價的確定卻沒有明確統一的觀點。迄今為止，對國際保險業轉讓定價模型的構建仍處在討論階段，著手領導這一討論的仍然是國際經濟與合作組織。oecd于2005年6月發表的《保險公司長期外設機構利潤分配報告的討論初稿》（以下簡稱《討論初稿》）成為最新研究保險業轉讓定價的文獻。然而該文獻重點分析了保險公司所涉及到的主要業務及其功能，對構建一個轉讓定價體系并沒有提出相應的建議。

由于保險業與其他行業有著截然不同的經營特點，因此oecd對保險公司的主要業務及其功能的論證有助于分析跨國公司內部可轉讓定價關聯交易的主要業務，同時也為進一步完善保險公司內部關聯交易監管提供了必要的理論基礎。

三、保險公司關聯交易的主要業務與定價監管

保險公司關聯方內部交易的主要業務，既包括一般跨國公司常見的關聯方交易業務，也包括保險公司特有的業務。具體地講，這些業務主要是跨國保險公司內部的借貸款業務、關聯企業之間的再保險業務、母子企業間對無形資產特許權的使用費和跨國保險公司中心服務費。

（一）保險公司關聯方內部的借貸業務

融資對保險公司來說意義十分重大。從監管的角度看，保險公司需要具備一定的保險償還準備金，滿足監管部門規定的償付能力標準；從評級的角度看，保險公司需要保持一定的風險準備金，以獲取穩定或者更好的評級；從經營的角度看，保險公司需要大量的流動資金，保證公司的正常運營。對此，保險公司關聯方一般通過集團內部的借貸款業務實現資金的國際流動，這也使得借貸業務成為保險公司進行稅收籌劃、轉移稅負的一種常見手段之一。

直接簽訂借貸款合同是保險公司關聯方內部之間借貸業務最直接的表現形式。實踐操作中存在著許多隱性的方式，這些方式也應該歸類于借貸業務。常見的隱性借貸業務比如：母公司授權子公司可以使用其資金，使得子公司可以得到更優惠利息的銀行貸款；母公司聲明子公司可以使用母公司的評級結果，但是出于稅收籌劃的目的子公司必須為此付給母公司一定的費用。除此之外，財務再保險也是借貸業務的一種重要表現形式。保險集團內部的財務再保險是指母公司與子公司雙方約定，一方支付再保險費給另外一方，收取再保險費的一方為另外一方提供財務融通，并對于原保險一方因風險所致損失，負擔賠償責任的行為。因為再保險人融通的資金與保險人整體財務狀況有顯著關系，且其現金流量應大于保險人傳統再保險安排的現金流量，所以實際操作中一般母公司為再保險人，子公司為原保險人。將融資為目的的再保險歸類于借貸業務，是因為從目的、手段和效果來看，財務再保險都具有顯著的借貸業務特點。

     

通常來講，保險公司內部關聯方借貸業務的定價都不同于無關聯企業間的借貸業務定價。這種差異使得合理避稅成為可能，但是合理避稅的前提同樣要求定價的合理性。這種合理性在借貸業務中可以通過運用以下因素進行審核與監管，即假設無關聯貸方的貸款價值( stand-alone basis)、貸款貨幣、貸款時間、還款方式、信用風險和其他權利（比如優先還款約定）等。

（二）保險公司關聯方內部的再保險業務

再保險主要是指傳統的再保險業務，即保險人將其承擔的保險業務，以承保形式部分轉移給其他保險人。再保險的合同關系中，再保險分出人分出一定的保費給再保險接受人，再保險接受人對再保險分出人由原保險合同所引起的賠付成本及其他相關費用進行補償。由于各個國家之間的稅制存在著許多差別，利用保險公司關聯方內部的再保險業務交易無疑可以優化保險集團的稅收結構，同時還可以調整集團內部的財務結構，降低責任準備金壓力，甚至可以將仲裁地轉移到監管更為有利的地區。

如何界定保險公司關聯方內部再保險交易定價的合理性是保險監管部門和稅

務部門的難題。因為大量的臨時再保險合同都是針對特定的風險進行定價，使得運用“無關聯第三方定價”方法難度較大。國際經合組織《討論初稿》將再保險的功能定義為無關聯兩方確保通過一個再保險合同來保證必要的人力和財力，實現再保險交易風險的評估和轉移。利用這一定義實現對保險公司內部關聯方再保險業務定價的難度是非常高的，因為從稅收中性原則看很難以通過第三方來證明在什么條件下的人力和在什么條件下的物力對于再保險交易風險的評估和轉移為充分的。 

實踐中采用無關聯第三方定價的設想仍然是可以實現的，即不考慮自己投人必要人力和財力的費用，而是考慮轉移風險的費用（即預期的可預算風險資金值）。監管部門可要求保險公司提供關聯企業間基于風險資金值翔實的，可利于比較的建檔定價文件，用于確認轉移定價的合理性。

（三）保險公司關聯方內部無形資產的使用費

無形資產對所有服務性企業都有著無可或缺的意義。所謂無形資產包括：使用工業資產（如專利、商標、商號、設計或模型）的權利，文學和藝術財產權利和諸如專有技術、行業秘密之類的知識產權。就保險公司而言，典型的保險公司關聯方內部無形資產交易物包括代表著公司整體實力和信譽統一的商號，使子公司可以更有效地控制風險和保證集團的最大利益的由母公司依借其豐厚實力與經驗制定的《保險指南》，母公司設計的用于風險評估、定價等軟件程序或者保險合同的樣本。

子保險公司使用母公司的無形資產，通常都是有償的。但是對轉讓的無形資產特許權使用費應該如何定價，是實務中的難點。在無形資產交易中，一方面很難找到可比交易，另一方面即使找到可比交易，由于無形資產交易時價值難以確定，并且即便當時是確定的，在其后的轉讓期間中也很可能發生變化，使得其正常交易價格難以確定。無形資產一般缺乏可比財產或交易，評估相當困難，而跨國關聯企業為了實現集團內部目標，可以隨意地確定無形資產的價格，使得利潤來源國稅收可能流失。

對保險公司關聯企業無形資產轉讓定價的監管，可以參照各國和國際組織近年來發展的新轉讓定價方法——比較利潤法。比較利潤法的基本特征是根據可比的無關聯企業之間獨立交易的利潤水平，而并不是根據價格水平，來決定關聯企業內部交易中應得的利潤?？杀壤麧櫡ǖ睦碚摶A是，盡管可比交易的價格可能存在較大差距，但其利潤水平卻應該是基本一致的。不少學者致力于研究關聯企業利潤水平的確定，德國學者knoppe提出關于許可證使用費在許可證所有人和許可證使用人之間利潤分配比例公式。該公式認為，支付給許可證所有人的費用應當介于許可證使用人在扣除支付許可證特許費之前利潤的1／3到1/4之間。該結論已經被許多實證數據證明是可行的。

（四）保險公司中心服務費

跨國公司習慣于由母公司統一提供某種服務，以節省成本和提高競爭力。典型的中心服務包括定期的會計處理、稅務和法律的咨詢、信息技術、市場營銷和企業運營等管理活動。對于直接單一的服務，監管部門和保險公司內部都不難用傳統的轉讓定價方法確定交易成本。

保險公司的中心服務還包括保險業務直接由海外關聯企業進行承保。對于信用保險、運輸保險、d&o保險( director＆officer insurance)、非傳統風險轉移(altemative risk transfer)和巨災保險等業務，跨國公司內部往往設有專門統一負責處理承保和索賠業務的機構，為投保人提供最優化的保險方案?；诳鐕緦ｉT機構的專業化程度，他們所提供的保險方案一般都綜合考慮了財務風險轉移和稅收籌劃等因素。

對該類費用的轉讓定價監管需要解決兩個問題，即稅收的歸屬權和價格的確定問題。由于主要的保險業務都由海外的專門機構完成，而利潤來源國的保險公司僅僅負責市場的推廣和交易過程的協調，利潤來源國如何依據現有法律或國際慣例對本國利潤實施征稅是問題的癥結。許多國家均采用利潤來源地征稅原則，那么應該將利潤來源國的關聯企業方看作是跨國保險公司的常設機構。參照《oecd國際稅收協定范本》第5條的規定，利潤來源國有權對常設機構在該國取得的利潤進行征稅。由于風險轉移主要通過海外專門機構完成，因此看作常設機構的保險公司實際上扮演著保險經紀人的角色。對常設機構利潤額確定的合理性，監管部門可以參照國際保險經紀人對相關風險收取的傭金予以評估。

四、保險公司關聯交易的常規監管措施

上文分析了保險公司關聯企業間轉讓定價重要業務和定價合理性監管的主要方法。本部分將重點從整體的角度分析如何對保險公司關聯交易進行常規監管?；诒ｋU業的特殊性，監管部門轉讓定價常規監管措施主要包括跨國保險公司關聯交易轉讓定價指南、單一業務建檔義務與保險公司內部的費用分攤協定的訂立與報告。

（一）保險公司關聯交易內部轉讓定價指南

監管部門必須首先要求保險公司建立關聯方交易內部轉讓定價指南，將定價體系標準化、定價依據合理化。規范轉讓定價指南是單一業務建檔義務和費用分攤系統的基礎。關聯方內部轉讓定價指南應當首先將跨國保險公司內部可能出現的各種交易業務進行分類匯總，根據分類匯總的各項業務分析其無關聯第三方定價，即規定計價依據，并且保證計價依據與同行業無關聯第三方的定價具備可比性。作為轉讓定價監管的依據，定價指南必須規定單一業務建檔義務和費用分攤系統的內容，并且保證關聯方內部在實踐操作中能夠易于執行，保險和稅收監管部門在審核環節中有據可依。

       

保險公司關聯交易業務形式各異，總體來講可以歸納為以下幾種業務：跨國保險公司內部的投保業務、關聯企業間再保險業務、母公司總部精算業務、資產管理、公司總部會計業務、法律與稅務和計算機信息業務，等等。值得注意的是，保險公司關聯交易內部轉讓定價指南可能無法涵蓋所有的業務，對于內部轉讓定價指南沒有涉及到的業務，保險公司應該通過單獨建檔加以說明。

（二）單一業務建檔義務

監管部門必須加強對單一業務建檔義務的規范。單一業務建檔義務主要針對大規模的再保險合同或者大型融資交易。單一建檔義務的目的是便于保險公司內部管理、外部審計、稅務監管部門的稅務稽查和保險監管。單一業務建檔需要說明交易雙方在法律上和商業往來中的關系，具體采用的定價標準和定價是否與無關聯第三方具有可比性。

具體而言，大規模再保險合同的建檔需要披露以下要件：包含再保險詳細內容的再保險合同、標準的原保險合同、精算定價模型和保費的具體計算方法、足以證明定價具備與無關聯第三方交易價格可比性的各項指標。如果保險公司自身存在著與無關聯第三方類似的再保險交易，應該將與無關聯第三方類似交易的價格模型和合同也一并存檔。對于大型融資交易，建檔內容應該至少包括以下要件：融資交易合同、公司之間的法律結構和股權結構、交易的基本數據和交易價格具有第三方可比性的各項指標。

（三）保險公司內部費用分攤協定的訂立與披露

監管部門必須規范保險公司訂立內部費用分攤協定和要求嚴格執行該協定并且予以披露。保險公司內部費用分攤包括母公司用于子公司的專屬費用或共同費用。專屬費用是指專門為某一歸屬對象發生的，能夠全部歸屬于該歸屬對象的費用。共同費用是指并非為專門某一歸屬對象發生的，其費用也不能全部歸屬于某歸屬對象的費用。典型的保險公司共同費用例如由母公司開發的集團保險指南(underwriting guideline)、索賠處理軟件、公司評級等開銷。這些費用一般都由母公司先予以支付，但是母公司和所有子公司都可以從中享受到實實在在的優惠。要求保險公司建立費用分攤系統并且予以披露，就是要確立共同費用在跨國

保險公司內部合理化地分攤，規范跨國保險公司內部的利潤分配，提供保險公司關聯企業間轉讓定價的基本依據。 

需要注意的是由于分攤目的和管理水平的不同，認定的分攤結果也會因之不同，即同一項費用在不同的分攤目的下會認定為不同的屬性。此外，保險公司管理和核算水平不同，費用的細分程度就會不同，費用認定結果也會不同。所以，保險監管中必須要求保險公司內部費用分攤系統至少應該包含以下要件：專屬費用和共同費用的認定，重點分析可分攤共同費用的特點、種類和會計科目歸類；共同費用的分攤程序和標準，重點分析母公司承擔費用比例的界限，扣除母公司承擔費用后子公司間可分攤費用的核算、費用的分攤標準和分攤方法。

篇7

轉讓定價是指關聯企業之間在銷售貨物、提供勞務、轉讓無形資產等時制定的價格。在跨國經濟活動中，利用關聯企業之間的轉讓定價進行避稅已成為一種常見的稅收逃避方法。其一般做法是：高稅國企業向其低稅國關聯企業銷售貨物、提供勞務、轉讓無形資產時制定低價；低稅國企業向其高稅國關聯企業銷售貨物、提供勞務、轉讓無形資產時制定高價。這樣，利潤就從高稅國轉移到低稅國，從而達到最大限度減輕其稅負的目的。到目前為止，我國已經基本形成了一套比較完備的轉讓定價稅務管理制度，在實踐中也取得了一定的成績。但是，與發達國家相比，我國的轉讓定價稅務管理還處于初級階段，無論是在法規的制定方面，還是在管理的經驗、效果方面，都存在較大的差距。面對我國外資經濟迅速發展、外商投資大量增加、外資企業虧損面卻居高不下的不正?，F象，我們必須加強對轉讓定價問題的研究，不斷完善有關法律法規，加強轉讓定價稅務管理，以堵塞稅收漏洞，更好地維護我國的稅收利益。

二、我國轉讓定價稅務管理工作概況

（一）反避稅法律制度不斷完善

自1987年11月深圳市人民政府在全國率先了《深圳經濟特區外商投資企業與關聯公司交易業務稅務管理的暫行辦法》以來，國家稅務總局連續印發《關聯企業間業務往來稅務管理規程》（國稅發[1998]59號）、《涉外稅務審計規程》（國稅發[1999]74號）、《稅收情報交換管理規程（試行）》（國稅發[2001]3號）、《涉外企業聯合稅務審計暫行辦法》（國稅發[2004]38號）、《關聯企業間業務往來預約定價實施規則（試行）》（國稅發[2004]118號）《特別納稅調整實施辦法（試行）》（[2009]2號）等一系列文件，推動我國轉讓定價稅務管理逐步走上法制化、程序化、科學化的軌道。特別是2009年2月出臺的特別納稅法調整實施辦法，明確要求關聯交易各方的成本按照獨立交易原則分攤，賦予企業及其相關方在轉讓定價調查中的協力義務和稅務機關較大的反避稅處置權，強化了反避稅手段，加大了避稅的處罰力度，增強了反避稅措施的威懾力。

（二）對外商投資企業的征管水平不斷提高

我國涉外稅務管理機構在實施匯算清繳、納稅評估、稅務審計和反避稅等的基礎上，注重整合信息管理資源，優化管理程序，建立起各種征管手段相互協調配合的管理機制，節約了管理成本，形成了管理合力，收到了較好的效果。我國還建立、規范了重點稅源監控報告制度，對列為重點稅源的外資企業實行監控、預警、報告和通報四個機制，及時掌握重點稅源變化，有力地促進了外資企業稅收收入的增長。同時，逐步推行《預約定價協議》，采用預約定價方法，在一定程度上節約對關聯企業間業務往來的轉讓定價稅收審計成本。

（三）對外資企業的審計能力不斷提高

隨著調查的行業范圍不斷擴大，轉讓定價稅務管理的廣度和深度不斷擴大，積累了工作經驗和有關信息，培養了大量轉讓定價稅務管理人才。涉及調整的稅種不斷增多，不僅涉及企業所得稅，還針對部分企業“高進低出”導致增值率明顯偏低、增值稅的增長未能與出口增長同步的情況，開展以提高外資企業出口增值率、調增增值稅的反避稅工作。建立了聯合稅務審計工作機制，極大地提高了工作效率，實現了反避稅工作的現代化。國家稅務總局反避稅信息管理系統在試點的基礎上逐步推廣，部分省市稅務局還結合自身工作實際，開發了具有地區特點的信息管理系統。

三、我國轉讓定價稅務管理中存在的缺陷

（一）轉讓定價稅務管理制度尚不完善

1.轉讓定價立法的內容過于簡單和抽象，缺乏可操作性。一是對轉讓定價的方法、方式規定不夠詳盡；二是有關納稅人報告和舉證義務的規定不夠具體，強制性不夠；三是有關預約定價的規定不夠完善，缺乏對預約定價程序、具體方法、適用對象、保密等方面的規定。2.對轉讓定價避稅行為的處罰力度不夠?！蛾P聯企業間業務往來稅務管理規程》規定的處罰條款，僅限于納稅人未按規定期限向主管稅務機關報送其與關聯企業間業務往來的轉讓定價資料、未按規定的期限繳清稅款、對轉讓定價調整的應納稅所得不做相應賬務調整等幾種情況。對通過轉讓定價稅務審計查處的稅款和調增的應納稅所得額，并不進行罰款。

（二）涉外稅務機構不健全，專業審計人員不足

反避稅工作的核心是做好經濟分析和可比性分析，技術型很強，對人員素質的要求比較高。不少國家的反避稅工作是由會計師、經濟分析師、審計師、法律顧問等專業人士組成的小組開展的。例如，美國國內收入局配備80名專職經濟分析師，全國有1000多人的專業隊伍。而我國沒有一套從中央到地方的完整的涉外稅務管理機構，即使設立了涉外稅務管理機構，也普遍存在反避稅工作經驗少、信息化水平不高、專職人員數量不足等現象，難以適應轉讓定價稅務管理工作的需要。

（三）缺乏順利實施轉讓定價稅務管理的外部環境

1.在思想上對反避稅工作的必要性和重要性認識不足，不能正確認識反避稅與引進外資的關系。有人認為開展反避稅工作會影響我國的對外開放和引進外資，最終挫傷外商投資的積極性，影響就業和經濟發展，會得不償失。這種觀點的存在，使反避稅工作得不到社會各界特別是地方政府的大力支持。2.被調查外資企業的中方投資者對反避稅調查存在抵觸情緒。對關聯企業間轉讓定價行為做出稅務調整后，盡管可以減少或避免國家的稅收損失，但被調查企業很難做相應的賬務調整，中方投資者的利益損失往往得不到挽回，甚至還可能因此多負擔稅款。這就導致被調查外資企業的中方投資者對反避稅調查有抵觸情緒。

（四）信息資料缺乏，稅收情報交換不暢

長期以來，我國一直未能實現有效的稅銀聯網，難以對納稅人的交易進行有效的監督、統計。我國稅務機關主要依靠商務部門、海關和駐外使領館等收集國內、國際市場價格資料，并沒有形成一套政府各部門之間的信息共享制度，信息資料的來源和使用受到很大限制，在一定程度上制約了反避稅工作的開展。近年來，盡管稅務機關加大了價格信息資料的收集并逐步建立了國內和國外稅收情報交換網絡，但無論是從制度、管理還是實施效果上看，目前的狀況都不能滿足反避稅工作的需要，與發達國家相比也存在較大差距。

四、提高我國轉讓定價稅務管理水平的政策建議

（一）完善有關轉讓定價的法律法規

1.進一步完善轉讓定價的調整方法。對各種調整方法要進一步細化，增加對各種方法實際內容的規定，詳細說明各種方法的適用條件、適用范圍、調整方式及優缺點等，可列明計算公式，并列舉一些轉讓定價調整的法定范例，增強可操作性。2.加大對轉讓定價避稅行為的處罰力度。加強對“加收利息”的規定，按照什么利率加收、加收利息的起止時間如何計算等都需要進一步細化。同時，應該看到，加收利息的實質是收取稅款占用的資金成本，并不是嚴格意義上的處罰措施；新企業所得稅法并沒有規定加收滯納金或罰款等較為嚴厲的處罰手段。此外，對轉讓定價避稅行為的處罰不應局限于物質手段，可以借助工商、金融等部門的配合，與企業注冊、年檢、貸款等掛鉤，對轉讓定價避稅行為實施全方位的制裁；對一些性質惡劣、稅款流失嚴重的案件，還可以通過新聞媒體給予曝光，形成輿論壓力。3.積極研究和完善預約定價制度，以節約轉讓定價稅收審計成本和方便納稅人。預約定價已在很多國家實行多年，有豐富的經驗可供借鑒，如美國、日本等國都已制定了較為規范和完善的預約定價規則，有大量成功的案例。建議借鑒國外先進經驗，完善《關聯企業間業務往來預約定價實施規則（試行）》，加強國際合作，加大宣傳力度，引導納稅人積極參與預約定價，節約轉讓定價稅收審計成本，減少潛在的爭議，使納稅人避免遭受雙重課稅的風險，有效保護我國的稅收權益。

（二）建立全國統一的關聯企業經濟信息監管系統

轉讓定價避稅行為都是通過關聯交易實施的，加強轉讓定價管理首先需要掌握企業關聯交易的情況?！短貏e納稅調整辦法》設定了“關聯申報”和“同期資料管理”的內容，賦予稅務機關掌握企業關聯交易的手段。事實證明，在許多發達國家，同期資料管理是轉讓定價管理的一項重要內容，它可以提高納稅人的稅法遵從度，減少轉讓定價調查風險和稅企爭議，便于稅務機關檢查和評估企業的轉讓定價問題，降低稅收管理成本。但是，鑒于關聯交易及轉讓定價的復雜性，對關聯企業經濟信息的掌握程度已成為轉讓定價管理水平乃至稅收征管水平的重要標志。加強對關聯企業的信息監控，是控制避稅最有效的保證。為此，國家稅務總局和省級稅務機關應通過與外貿、工商、海關、商檢、物價、統計、銀行、勞動等部門以及各類信息查詢機構的溝通與聯系，廣泛收集、分析、整理和定期交流國內外有關商品（產品）、無形資產價格、利潤率、勞務服務費費率、融資貸款利率等資料，建立國家稅務總局和省級稅務機關轉讓定價管理需要的以計算機網絡為依托的基礎資料信息庫，并逐步實現計算機聯網。鑒于我國對企業多頭管理的現狀，應在轉讓定價法規中，明確規定各相關管理部門應無條件接受稅務機關查詢和提供企業有關經營信息的義務，以形成稅務、工商、海關、銀行、商檢、統計部門等多方協調一致的信息監控系統。在稅務機關內部，包括國家稅務局和地方稅務局以及各職能部門之間要建立規范的信息通報制度，加大對稅源的監控力度，建立起全方位的稅源監控體系。要進一步加強與我國簽訂稅收協定國家的情報交換工作，擴大查詢范圍和內容，充分利用情報交換，為轉讓定價管理服務。

（三）擴大對關聯企業間業務往來轉讓定價審計的數量和范圍

一方面，應根據各地經濟發展情況，在大企業和外資企業較為集中的省、市建立健全反避稅稅務機構，保證業務人員數量，加強轉讓定價調查審計工作力量；另一方面，應在集中優勢力量對大公司進行轉讓定價調查審計的基礎上，將審計的范圍擴及中小企業。如前所述，目前，我國每年反避稅調查的數量和范圍與我國近百萬稅務大軍和近60萬家外資企業的規模相比是不相稱的。而擴大轉讓定價審計的數量和范圍至少可以實現以下三個目的：1.增加稅收收入；2.搜集更多轉讓定價方面的稅收資料和信息；3.鍛煉和培養稅務干部，積累其審計經驗并提高其反避稅能力。

（四）加強稅收宣傳，為加強轉讓定價稅務管理創造良好的外部環境

為改善轉讓定價稅務管理的外部環境，爭取社會各界特別是地方政府和廣大納稅人對轉讓定價調查審計工作的理解和支持，必須大力宣傳稅法，改進宣傳方式，強化宣傳效果。要通過稅收宣傳，深化人們對反避稅與引進外資關系的認識，幫助人們正確認識反避稅工作的必要性；要通過稅收宣傳，使納稅人清楚自己所應承擔的義務和所擁有的權利，自覺納稅、自覺維護國家稅收權益；通過稅收宣傳，促使稅務機關和廣大稅務干部依法治稅、科學征管，以自己的優化服務影響納稅人，減少反避稅工作的阻力。

（五）在立法中確定納稅人在轉讓定價或預約定價中的舉證責任

西方國家為維護各自的國際稅收權益，先推出轉讓定價反避稅措施，繼而又推出預約定價措施。不管是轉讓定價或預約定價，由于信息不對稱，在避稅與反避稅的博弈中，跨國公司總是居于主動地位，于是，美國稅法規定轉讓定價或預約定價應由跨國公司負舉證責任嗎，這在一定程度上改善了政府在這場博弈中的劣勢處境。目前，已有不少國家開始效仿，我國也應迅速跟進。

篇8

本文的研究對象是跨國公司，所以應明確一下跨國公司是什么，以及它具有什么樣的特點。這樣更便于我們分析問題解決問題。

1.1跨國公司的概念

什么是跨國公司，目前在國際上并沒有一個統一的法律定義。起初，人們把跨國公司稱為“多國公司、全球企業、多國企業”等等。1983年，聯合國跨國公司委員會在擬訂《跨國公司行為守則》時所下的定義為大多數國家接受，其為：跨國公司是指由分設在兩個或兩個以上國家的實體組成的企業，而不論這些立體的法律形式和活動范圍如何；這種企業的業務是通過一個或多個活動中心，根據一定的決策體制經營的，可以具有一貫的政策和共同的戰略；企業的各個實體由于所有權或別的因素相聯系，其中一個或一個以上的實體能對其他實體的活動施加重要影響，尤其可以與其他實體分享知識、資源以及分擔責任。[3]

1.2跨國公司的特征

1.2.1跨國性

跨國公司的跨國性主要是指其以本國為基地而從事跨越國界的經營之特征，而非要求其組成實體必須具有不同的國籍。[4]組成跨國公司的兩個或兩個以上的公司必須設在不同的國家，它的基本模式是母公司與子公司、總公司與分公司。一般情況下，是指母公司或總公司設在某國，并以母國作為企業集團的基地，而在別的國家（也稱東道國）設立子公司或自己的分支機構即子公司。

1.2.2戰略的全球性和管理的集中性

因為跨國公司母公司與子公司分設于不同國家，所以跨國公司制定戰略時，不再從某個分公司、某個地區著眼，而是從整個公司利益出發，以全世界市場為角逐目標，從全球范圍考慮公司的生產、銷售、發展政策和策略，以取得最大限度和最長遠的高額利潤。例如：在中國，國外跨國公司都十分重視運用知識產權戰略與策略鞏固和發展自身的競爭優勢，并以此為手段搶占世界市場的制高點。特別是隨著跨國公司采取以知識產權為基礎的“技術—專利—標準”戰略，以及策略性技術聯盟的出現，跨國公司利用知識產權優勢謀求市場競爭更大優勢和更大利潤的特征更加明顯和突出。[5]

1.2.3公司內部一體化

跨國公司的法律人格問題，應當包括兩方面。一方面是母公司以及組成跨國公司的諸實體的法律人格問題；另一方面是跨國公司能否作為國際法主體的問題。[6]從中央控制和內部一體化的活動等方面看，可以說，跨國公司具有企業的特征，是一個經濟實體；但不是一個法律實體。

2、跨國公司的歷史發展及其重要作用

哲學認為凡事物都有其產生發展的過程，跨國公司也不例外，既然分析研究跨國公司就要從它的發展過程說起。近幾十年來，跨國公司已經在世界經濟中占有重要地位，它們的活動對世界經濟發展起著重要作用和影響，在很大程度上，它推動了世界經濟的發展，并且加快全球一體化的腳步。

2.1跨國公司的歷史起源

跨國公司并非“古已有之”，而是資本主義在壟斷階段高度發展的產物，它的迅速發展在很大程度上是二十世紀五十年代初的現象。第二次世界大戰后，發達資本主義國家資本積累和集中過程進一步加強，在許多生產部門，特別是新興工業部門形成少數大企業的統治。由于寡頭統治，競爭對手旗鼓相當，壟斷組織只有利用其資金、技術、管理能力等方面的優勢，將資本轉移到國外去謀求出路，而那些具有廉價原料和勞動力以及有著廣大市場的國家和地區，也就自然而然成為壟斷企業對外投資的主要目標。[7]此外，隨著科學技術新成果在通訊、交通、運輸、生產等部門的廣泛應用，國際間的經濟交往越來越密切，生產社會化程度的越來越提高，加強了生產和資本的國際化，再加上國際市場上的競爭日益激烈，規模經濟的需要以及大企業加速向多種經營發展，跨國的生產活動已成為世界經濟發展的一種新趨勢。

2.2跨國公司的作用

據統計，現在約4萬家跨國公司及其25萬家國外分支機構組成的跨國生產與服務網

絡日益擴大，正在形成一個由跨國公司組織和管理的國際生產體系?？鐕臼菄H經濟行為的核心組織者，并成為國際經濟一體化的重要推動者?？鐕臼羌夹g開發的主要承擔者，常常將資本、技術、培訓項目、貿易和環境保護等結合在一起，進行一攬子有形和無形的綜合資產，這些綜合資產刺激了經濟增長?？鐕驹谑澜绶秶鷥染C合利用生產要素和生產條件的組織管理能力使其成為潛在的、效率很高的生產組織者。因此，就經濟影響來說，跨國公司在世界范圍內的資源配置、提高母國與東道國競爭力并且推動經濟一體化進程等方面發揮了極為關鍵的作用?？鐕炯T種經濟活動于一身還意味著，東道國的政策需要相應地在廣泛的范圍內對這些公司可能作出的潛在貢獻和作出敏感反應。在政策和制度方面，跨國公司生產的區域戰略加快了區域一體化的趨勢，一旦某些國家被納入了這種區域生產網絡，政策上更深地卷人一體化的壓力也就由此產生了。這意味著鄰近地區國家間更大程度上的政策協調與政策趨同?？鐕咀鳛橐粋€與世界經濟有許多聯系的一體化組織結構內的機構，作為國際經濟活動的直接協調者發揮著決定性的作用。[8]

3、跨國公司母公司對子公司的債務責任及其法律依據

回想一下上面提到的哈根達斯“臟廚房”事件、卡夫餅干含轉基因成分風波等12起跨國公司弱化責任的事件，我們不得不關注跨國公司母公司的責任問題。

對跨國公司母公司的責任問題，目前各國有以下不同的做法和觀點：（1）嚴守有限責任原則說。這種觀點認為，母公司與子公司一般是各自獨立的法律實體，根據法人的有限責任原則，在內部上，股東僅以出資額為限，而公司則以全部資產承擔責任。換言之，母公司與子公司，兩個公司相對獨立。母公司不應對子公司的債務承擔責任。（2）整體責任說。這種觀點認為，應把跨國公司看作一個統一的實體，該實體中任一組成部分所造成的損害均可歸咎于該實體的整體。也就是說，無論哪個子公司，只要違法，其責任都由設立其的母公司負責。（3）單一企業說。該說認為，母公司雖然在法律上是相互獨立的法人，但如果從有關因素看，子公司不具有經營自，母子公司構成了單一企業，母公司就應對其子公司的債務負責。即承認母公司與子公司是兩個獨立的法律實體，在例外情況下，如果子公司受母公司的支配和控制，已不具有獨立性時，法院可以認為子公司僅僅是母公司的“化身”，從而適用揭開公司面紗（piercingthecorporateveil），否定公司人格獨立，由母公司對子公司的債務承擔責任。

對此，我國《公司法》做了這樣的規定：“外國公司對其分支機構在中國境內進行經營活動承擔民事責任”但是，在具體的債務清償時，先以其撥付給分支機構的運營資金清償，不足部分再由母公司清償。筆者認為，對跨國公司實行有限責任原則仍具有重要意義，應該在對跨國公司實行有限責任原則的同時，在特殊情況下“揭開公司面紗”。

3.1對跨國公司實行有限責任原則具有重要意義

對于一國，原因有以下幾種：（1）有利于鼓勵跨國公司前來投資。如果一國法律規定外國公司的分支機構適用無限責任原則，這樣就會讓大部分企業望而卻步，不利于一國引進外資。（2）有利于鼓勵外國投資者與東道國投資的合作，因為采用有限原則可以使外國投資者分散投資風險，同時也可以保護東道國的投資者，合營企業的方法可以使東道國的合營者學到跨國公司先進技術和管理經驗，由于廣大發展中國家需要這些，所以這種方式更是發展中國家所樂意接受的。有限責任原則有時可能對債權人的保護有失公正，但現階段其在經濟生活中所發揮的作用仍是其他制度所無法代替的，利大于弊。（3）有限責任原則在公司法律制度中仍然具有旺盛的生命力。目前對外國投資者的保護，各國一般都實行國民待遇原則，即跨國公司在投資方面享有與東道國的投資者相互平等的權利與義務。很多發展中國家為了鼓勵外國投資者前來投資，甚至對外國投資者實行較本國投資者更優惠的待遇。如果一國對本國的投資者實行有限責任，對跨國公司卻實行其他更嚴厲的制度，如要求跨國公司承擔連帶責任等，勢必阻礙外國投資者前來投資。因此，筆者認為，對跨國公司的子公司在總體上實行有限責任原則仍然是權宜之策。

3.2“揭開公司面紗”的特定情況

目前各國在運用“揭開公司面紗”來處理母公司對子公司對子公司的債務問題時，是基于衡平、正義的考慮。我國的《公司法》雖然沒有對公司獨立人格制度作出規定，但我們在實踐中完全可以根據民法的基本原則誠實信用、公序良俗等，只有在特定情況下才可適用。筆者認為應從以下幾方面來把握“特定情況”：（1）母公司濫用對子公司的控制權，造成子公司徒有其表，沒有自己獨立的意志和利益；這種情況下，子公司的活動完全是代替母公司，母公司理應承擔責任。（2）子公司資本不足，即子公司的資產總額與其所經營的性質及隱含的風險明顯不對稱或不成比例；（3）母公司操縱子公司實施有損子公司利益的行為。如果跨國公司存在上述情況，一旦子公司的債務超過其本身的清償能力，必定會使其債權難以實現，母公司就應該對子公司的債務承擔連帶責任。

3.3母公司對子公司債務責任的法律適用

跨國公司母公司和子公司的住所或注冊地經常位于不同的國家或地區，應使用何國法律來追究母公司的責任？這是一個有爭論的問題。此問題應從兩個方面來加以認識和解決：一是直接適用東道國的法律來解決子公司的獨立人格問題；二是子公司人格被否定以后，原子公司因合同或侵權行為而產生的債務應根據合同或侵權行為的法律適用原則來確定應適用的準據法。[9]

在我國現階段，我們實施改革開放政策，歡迎跨國公司來華投資，但是，對跨國公司的法律責任問題我們應該提起高度重視，在我們的立法中要考慮到這一點。

4、對跨國公司法律規避行為的國際管制

首先看一則報道，據國家稅務總局的抽樣調查則顯示，1／3的虧損外企屬于經營不善，而60%以上的外企存在非正常虧損，40%是虛虧實盈；30%在華跨國公司從未交過所得稅，80%的跨國公司逃漏稅，跨國公司年“避稅”300億。[10]目前，各國及國際社會沒有針對跨國公司法律規避行為的專門法律規定?？鐕镜姆梢幈軉栴}更多的是表現在其他具體問題中，如跨國公司的轉移定價問題、避稅問題等等。

4.1對跨國公司國際管制的宏觀分析

4.1.1對跨國公司管制的種類

（1）法律管制?？鐕灸竾c東道國從各自的角度出發，對跨國公司行為所作的反應又常常導致這些國家之間的矛盾，并給國際社會造成不利的影響，因此有必要對跨國公司的活動進行法律管制。

（2）國家管制。為了吸引跨國公司前來投資，促進本國經濟發展，同時限制和避免跨國公司可能帶來的消極影響，各國都制定了一些法律法規來引導和規范跨國公司的行為。這些法律法規涉及跨國公司經營活動的各個領域，包括公司法、外商投資法、涉外經濟合同法、涉外稅法、外匯管理法，等等。這種管制我們稱為國家管制。

（3）國際管制。國家管制往往不能起到很好的效果。因為組成跨國公司的各個實于不同的國家和地區，而各國的法律規定并不一致。因此，單靠一國的法律還無法對其進行有效的管制。這就需要加強國家間的協調和合作，進行區域管制和國際管制。[11]

4.1.2制定國際統一的行動守則

早在1977年聯合國跨國公司專門委員會就開始擬訂《跨國公司行動守則》，由于各國對守則的內容、法律地位、與一般國際法的關系等問題存在嚴重分歧，使守則擱淺，至今沒有取得實質性進展。但是，制定行動守則是解決跨國公司管制問題的最佳方法。因為，跨國公司行動守則可以對跨國公司的消極活動予以管制，促使跨國公司在國際經濟中發揮積極作用，同時確立關于外國直接投資的新國際規范，促進建立新的國際經濟新秩序。

4.2對跨國公司國際管制的微觀分析

通過分析諸多跨國公司子公司的違法行為，多以關聯企業之間轉移定價和國際避稅為主，下面就這兩種行為加以分析。

4.2.1對跨國公司關聯企業之間轉移定價的管制

對跨國公司轉移定價行為的管制更多是在國內法措施上，許多國家對這個問題的管制都實行正常交易的原則，即將關聯企業的總機構與分支機構、母公司與子公司，以及分支機構或子公司相互間的關系，當作獨立競爭的企業之間的關系來處理。許多國家在確定正常交易價格時都規定按以下方法進行：比較非受控價格法、轉售價格法、成本加成法以及其他合理方法.國際上，聯合國跨國公司委員會擬定的《聯合國跨國公司行為守則》對跨國公司的行為進行全面規范，其中涉及轉移定價的管制?！妒貏t》草案的大部分條文已經確定，但由于發達國家與發展中國家在跨國公司的待遇、國有化和補償、國際法的適用等問題上分歧較大，這一草案在聯合國大會上仍未通過。

4.2.2對跨國公司避稅行為的管制

隨著跨國公司避稅現象的日益嚴重，各國政府也越來越意識到單靠各國單方面措施難以有效地管制，為此，必須加強國際合作，綜合運用國內國際措施。目前，各國采取雙邊或多邊合作的形式，通過簽訂有關條約和協定達到防止國際避稅的目的。主要有：建立國際稅收情報交換制度，使各國稅務機關了解掌握納稅人在對方國家境內的營業活動和財產收入情況；在雙重征稅協定中增設反濫用協定條款；在稅款征收方面相互協助。通過國際合作共同管制跨國公司避稅行為。[12]

5、對在華投資跨國公司的管制的必要性

幾年來我國利用外資工作中出現的一個新情況、新動向。伴隨跨國公司的進入，將雄厚的資金、先進的技術、科學的企業管理方式以及新型的經營策略引進我國?？鐕緛砣A投資，有效地推動了我國經濟的發展和社會生產力的提高，同時為我國產業結構的優化帶來了積極的影響。但是不可否認跨國公司在華投資期間會出現一些違法行為，比如前面提到的哈根達斯“臟廚房”事件、卡夫餅干含轉基因成分風波以及跨國公司分支機構在華逃稅等案例，這就說明對在華跨國公司管制的研究是必要的。具體如下所述。

5.1是維護我國公有制主體地位的需要

跨國公司海外投資的最終目的，是為了最大限度地占有國際市場和獲得利潤。為此，在設立合營企業時，跨國公司總是利用其資本優勢盡可能地實行控股。通過控股掌握合營企業的資金使用支配權、原材料采購權，從而能逐步控制東道國的市場，以便為進一步改變東道國的市場結構，為實現跨國公司的全球戰略奠定基礎。另一方面，東道國吸引海外投資除為獲得本國經濟建設急需的資金，引進國外先進技術和管理經營外，最終目的是發展民族工業，實現本國經濟騰飛。由此可見，跨國公司的經營目標與東道國引資意圖是存在著矛盾的。

我國公有制在國民經濟中的主體地位不容動搖。因而，為避免跨國公司對我國市場形成操縱，為保證國家對經濟進行有效宏觀調控，為維護和加強公有制的主體地位，保障國家和民族利益不受侵害，有必要對跨國公司行為進行管制。

5.2是我國有序進行企業轉換經營機制的需要

目前我國正處于社會主義市場經濟建設的初期，企業剛剛擺脫計劃經濟的束縛，尚未完全適應競爭規律和市場的要求，尤其是國有企業，正處在轉換經營機制的緊要關頭。我們轉換企業經營機制，目的是將企業培育成自主經營、自負盈虧的市場主體和競爭主體，而不是盲目地將積累多年的國有企業拱手讓與外方，使國有資產大量流失?！爸胁攥F象”已經對我們敲響了警鐘，如何引導跨國公司的收購行為有選擇地轉讓一部分企業的產權給跨國公司，而不是由跨國公司任意選擇收購國有企業，已成為急待解決的課題。這也是防止我們利用外資卻被外資所用的必要措施。

5.3是我國產業結構調整的需要

產業結構不平衡一直是困擾我國經濟建設的主要問題。特別是工業生產結構不合理，產品品種不適應市場需求的狀況尤為突出。為此，我國進行了三次產業結構調整。但是，改革開放以來，由于長期注重引進外資的規模，而忽視了利用外資的結構，使得產業結構不平衡的局面未能根本扭轉。目前，跨國公司的大批涌入使我國利用外資進入了一個新階段，我們應該把利用外資同國內產業結構和產品結構的調整結合起來，指定明確的、具體的產業政策規劃，有目的地將跨國公司的投資引向高附加值和高技術的產業，引向需要重點發展的農業、交通業、能源和原材料、建筑業和第三產業，避免跨國公司利用我國企業市場經驗不足、資金短缺等不利因素突破我國的行業準入限制，排擠民族工業。

5.4是保護我國民族工業的需要

由于我國產業結構發展的不平衡狀況，導致部分產業雖已形成規模，部分產業卻處于起步階段，基礎十分薄弱，尚未形成完整的、有競爭力的工業體系。如果任由跨國公司來華與之競爭，必然會對其產生強烈沖擊，甚至會扼殺這些幼稚產業，造成對國民經濟的整體利益的損害。從西方發達國家的經驗來看，在工業發展初期均對民族工業進行保護。二戰以后，日本發現與歐美各國的產業差距，也采取了對本國產業的有效保護措施，使日本能迅速振興民族經濟。因此，從我國經濟發展現狀出發，我們必須將國際競爭限制在中國的民族工業所能承受的范圍之內，有步驟、有區別地將民族工業推向國際市場。[13]

6、我國應對跨國公司來華投資的政策及法律原則

黨的政策是社會主義法制定和實施的基本依據；社會主義法是黨的政策規范化、具體化。是貫徹黨的政策的工具。堅持改革開放不僅是我國對外工作的基本政策，同時又是完善和建立我國外資立法的指導原則被寫入憲法。法和政策作為治理社會主義國家，進行社會主義建設的兩個不可缺少的工具在本質上是一致的。隨著我國進一步對外開放的擴大，現行外資立法的缺陷也就越來越明顯。為維護國家經濟的安全，使跨國公司的投資能在最大程度上與我國引進外資的價值目標協調發展，我們應充分利用政策的及時性和靈活性的特征，完善我國外資政策內容，同時也更好地彌補我國現行外資立法上的不足。

根據上面對跨國公司責任管制的分析與研究，筆者認為，應對跨國公司來華所制定和應用的政策及法律原則應包括以下內容：（1）積極引進的政策及其法律原則。（2）加強引導的政策及法律原則。（3）合理限制的政策及法律原則。（4）嚴密監督的政策及法律原則。[14]上述四項政策及法律原則是有機聯系在一起的，我國引進外資跨國公司的事業要取得成功，缺一不可，盡管隨著時間推移和情況變化，我國對外商投資、對外國跨國公司政策的內容、手段和具體措施都會相應調整和變動，進行不同的組合，但是上述四項政策及法律原則是我國始終堅持的。忽視或放棄其中的任何一項都將損害我國引進外國跨國公司的事業。

7、結論

總而言之，跨國公司的活動對世界經濟的發展有著重要的作用和影響。對于發展中國家來說，一方面，跨國公司對其經濟發展可以起積極作用，因為跨國公司擁有雄厚的資本和先進的技術，只要發展中國家采取正確的政策和措施，有計劃、有步驟、有選擇地引進跨國公司的資金和技術，就能夠彌補本國資金不足，提高本國的工業技術水平，增加就業機會，改善國際收支，達到促進本國經濟發展的目的。另一方面，跨國公司對發展中國家的經濟發展有具有消極作用，它們通過直接投資和技術壟斷等手段，可以攫取高額利潤，控制當地重要行業部門，排擠民族工業，惡化國際收支，阻礙經濟發展。[15]然而我們不能懷著狹隘的民族情緒把跨國公司看作“洪水猛獸”，一方面我們應給予其國民待遇，甚至一些優惠待遇，把跨國公司請進國門；另一方面，需要對跨國公司的不法行為加以管制。同時制訂國際統一的行動綱領，這樣就會更多的維護廣大第三世界國家利益，促進國際經濟新秩序的建立。

參考文獻：

[1]戴瓊：《淺議跨國公司母公司對子公司的債務責任問題》，《國際法學》2004年第4期，P23.

[2]余勁松：《國際經濟法問題專論》，武漢大學出版社，2004年4月出版，P24.

[3]王先林、壽步、王莉萍：《跨國公司在華知識產權濫用》，《商務周刊》（新浪網）。

[4]郭壽康、趙秀文：《國際經濟法》，中國人民大學出版社，2004年6月出版，第21頁。

[5]南開大學，滕維藻：《跨國公司的國外直接投資》，《世界經濟》1982年第六期，P1.

[6]郭瑜：《國際經濟組織法》，北京大學出版社，2002年9月出版，P200.

[7]陳翩：《涉及跨國公司的五大法律問題》，《國際法學》2002年第一期，P9.

[8]中國人民大學法學院，吳華瓊：《跨國公司的法律問題》，（學習資料網）。

[9]戴瓊：《淺議跨國公司母公司對子公司的債務責任問題》，《國際法學》2004年第4期，P24.

[10]《跨國公司違法“避稅”長虧不倒》（《法制早報》2005年11月14日）。

[11]陳翩：《涉及跨國公司的五大法律問題》，《國際法學》2002年第一期，P12.

[12]趙志琴：《跨國公司法律規避問題及其規制之探析》，（法律論文資料庫）。

[13]盛杰民：《論對跨國公司在華直接投資的反壟斷對策》，《政法論壇》1997年第4期。

[14]徐泉：《國際貿易投資自由化法律規制研究》，中國檢察出版社，2004年1月出版，P528.

[15]姚梅鎮：《國際經濟法概論》，武漢大學出版社，2004年7月出版，P31.

摘要：近幾十年來，跨國公司已經在世界經濟中占有重要地位，它們的活動對世界經濟發展起著重要作用和影響?？鐕揪哂袕姶蟮慕洕鷮嵙?，在世界范圍內追求高額利潤，這就會在跨國公司子公司與東道國、子公司與與母國間、東道國與母國間，產生種種矛盾與沖突。跨國公司的活動會給有關國家以至國際社會帶來不利影響，從而就會產生對其管制的法律問題。

我國面對全球化趨勢，需要采取一系列措施予以應對，如修訂相關法律，實施有關政策，來解決跨國公司來華投資的種種問題。