審計風險的要素范文

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（一）審計風險的涵義。我國審計準則規定，審計風險是指財務報表存在重大錯報，而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見可能性，但不包括獨立審計錯誤地認為財務報表含有重大錯報的風險。

（二）審計風險要素群的歸集。（1）重大錯報風險要素群。 在中國審計文化背景下，重大錯報風險不宜用固有風險和控制風險來抽象概括和籠統表達。它是由被審單位內部控制制度風險、技術風險、個人責任風險、執業道德風險和領導授意風險等多要素共同構成的風險集群。 1）內部控制制度風險。企業經濟運行中，內部控制制度體系結構復雜，落實工作量大，執行中頻繁出現認識不統一、政策不配套、越權管理和以權代制等現象。無制度管理和制度“不作為”現象極為普遍，內部控制失靈，其會計政策落實、會計崗位分工負責及會計人員職業操守必然大打折扣，報表重大錯報在所難免。2）技術風險。不論老會計和新會計，都會存在因工作疏忽和技術差錯造成報表重大錯報的可能性。老會計崗位經驗豐富，實操熟練，但往往工作拖拉，職業態度消極，缺乏知識更新，執行會計準則及稅收法規政策能力欠缺；新會計理論基礎扎實，工作學習熱情高，愿意接受新挑戰，但經驗成熟度低?？梢?，會計人員核算中總會出現這樣那樣的差錯、疏忽和遺漏，一旦成為操作習慣性，問題就會集腋成裘，反映在會計報表上就是重大錯報。3）個人責任風險。國內企業會計崗都實行固定職務工薪，不予工作數量和質量掛鉤，即工作好壞和承擔業務多寡都不會影響工資水平。

（2）檢查風險要素群。 上述重大錯報風險的諸多要素同樣適用于檢查風險，只不過要素的存在對象從企業轉換到了獨立審計行業上。 1）簽約風險。是審計的基礎風險，是指事務所及授權CPA在簽訂業務約定書過程中，因關鍵要約含混不清或有疏漏而履行后產生責任危害的可能性。2）個人修養風險。獨立審計人員的素質與修養參差不齊，學歷、專業知識方面差距巨大。而且個人修養與審計報告的撰寫密切相關，個人修養不高很可能導致撰寫審計報告中因用詞不當和語法修辭錯誤，使委托人曲解、誤解而影響了審計報告應用效果。3）審計報告風險。由于審計報告是審計成果的最終體現，所以審計報告的撰寫尤為重要。審計報告是審計成果的最終體現，直接反應審計程序、手段、取證事實等的過程及查驗結果。因此，獨立審計的執業風險，都集中體現在審計報告撰寫及應用上。

二、獨立審計風險的規避措施

（一）充分關注被審單位經營狀況。獨立審計在簽訂業務約定書之前，要對被審單位的組織結構、中高層領導的品行和能力，員工的個人素養，等多項公司的性質充分了解，并加以識別和評估，以確定是否能夠具備簽約的條件

（二）認真制定審計方案，實施嚴格的審計程序。高質量的審計計劃是防控審計風險的基礎，嚴格執行審計程序是有效防范審計風險的關鍵。因此在日常工作中，注冊會計師需要對被審計單位的特點和審計項目作充分了解，從審計的角度，審計重點，審計程序，審計方法，認真開展多層次，多角度的審計方案。

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摘 要 經濟責任審計風險大于一般審計風險，沒有現成的審計模式，其審計工作的諸多內容仍在探索之中，隨著審計內容不斷深化和發展以及審計的內、外部環境的諸多不確定因素的出現，從中伴隨著的各種審計風險不可忽視。本文在前人研究的基礎上，探討現代審計風險導向機制，建立新型審計風險評估模式，旨在規避審計。

關鍵詞 建立現代模型 規避 探討

任期經濟責任審計的特殊性表明傳統的審計風險模型已不適應經濟離任審計的需要。現代審計風險模型，引進“重大錯報風險”概念，提出了新的審計理念，降低了審計風險和審計成本，提高經濟責任審計的效率和質量。

一、傳統的審計風險模型的缺陷

（一）傳統的審計風險模型AR=IR×CR×DR難以對領導者的品行、執政理念等因素所帶來的審計風險進行評估。因為，經濟責任審計對象與常規審計對象不一樣，一方面在經濟責任審計中，既要對事，又要對人，尤其是被審計人員為黨政機關的負責人。本人的經濟行為往往受到其意識所支配，為此在經濟離任審計過程中很有必要了解被審計人的品行、執政理念支配下所產生的經濟行為而帶來的風險，而傳統的審計風險模型難以勝任這種特殊的任務。

（二）經濟責任審計對象與審計資源極其不對稱，從而使傳統審計風險模型中的檢查風險達不到人們可接授的水平。經濟審計內容從時點看，跨年度長，涉及到的審計工作量比常規審計量多出幾倍甚至好幾倍；從審計證據內涵看，既要需要財務信息又要收集非財務信息；審計的要求看，經濟責任審計既要審計資產、負債、損益的真實性，又要審查領導干部投資決策是否造成損失浪費情況。面對這樣的審計環境，審計資源極其有限，按傳統的審計方式、方法在取證方面就難以保證審計的完整性和全面性，從而檢查風險根本上達不到人們可接授的水平，審計結果難以得到社會公眾接受和認可。

（三）傳統的審計風險模式在實際運用中基本上是流于形式。風險評估的要求。傳統的審計風險模型是AR=IR×CR×DR，AR是依賴內部控制而評估的審計風險。審計風險的內涵和外延僅在于內控制度，如果內控制度不成熟或不可靠，那就此評估出來的審計風險就根本不切合實際，在審計過程中可能起著誤導性作用。固定風險和控制風險在實際評估中很難區分開來，為穩健起見，審計人員往往不去評估（認定為100%）使其流于形式。

（四）不適應政府的職能的變化。當今我們建立的是有效政府、責任政府。所謂責任政府即指政府的一切行政行為及其結果，必須對人民負責，接受人民監督。政府經濟責任最終體現在是否切實充分地體現廣大人民利益。單靠傳統的審計風險模式難以評判經濟責任人的經濟風險。

二、建立現代審計風險評估模型的探討

（一）現代審計風險評估模型確定。經濟離任審計風險眾說紛紜，如審計程序風險、被審計單位的復雜環境帶來的風險、法律法規滯后帶來的審計風險等等。經濟離任審計風險概括起來可分為兩類，一類為審計人員能夠避免的審計風險即檢查風險，另一類為審計人員無法避免，但審計人員必須認識和了解并要確切地評估的審計風險。為此，經濟離任審計風險應該兩個基本要素構成即客觀風險要素和主觀風險要素，客觀要素可為重大要素和例外要素，由此審計風險模型可以確定為：審計風險=重大審計風險*檢查風險（剩余風險）。

（二）現代審計風險評估模型的優點

1．引入“重大審計風險”元素，改變審計方式、方法

現代審計風險準則引入“重大錯報風險”概念，將經經濟責任審計風險設想為“重大審計風險”要素和“剩余風險”兩要素。最大優點是，可從人的意識形態入手判斷人的經濟行為，以此確定人的主要行為方向，并作為第一考慮要素，避免了單依賴于制度審計的弊端。在模型中規定了重大審計風險是第一審計程序，并以此作為審計導向。這樣就能使審計工作直接進入重點審計領域，避免不必要的審計執行路徑，提高了審計質量和效率，節省審計成本。

2．重視整體觀，充分發揮審計資源

現代審計風險準則從整體到局部的審計思路，為審計人員從整體上把握和控制審計風險，以現代審計風險導向，確定重大審計風險領域，便于集中審計資源用于重點審計區域，充分發揮有限的審計資源，解決經濟離任審計資源嚴重不足問題。

3．審計的著眼點轉向“經濟責任”，提高經濟責任審計的實效性

經濟責任審計著重于領導者的經濟責任，而領導者的經濟責任主要在于經濟管理和決策方面，現代審計風險模型著眼于領導者的經濟責任，在審計風險評估中把領導者的經濟管理弊端和決策過程納入審計風險的評估范圍，審計工作的目的更符合經濟責任審計的要求。

三、認定重大審計風險領域探討

（一）認定原則。現代風險導向審計程序遵循“分析、評估、執行”的原則，通過執行分析分析性程序，在分析過程可按照下列思路展開：領導者執政理念分析―決策過程分析―用人導向分析―黨的政策、法律法規執行情況分析―政績、業績分析―重大審計風險分析―剩余風險分析。在通過分析確定重大審計風險基礎上進行按下列程序執行審計：重大審計風險分析、符合性測試、實質性測試。

（二）認定內容。認定內容是確定“重大審計風險”的關鍵環節。認定內容可從側重從以下幾方面入手：1.在意識形態方面：領導者是否有的世界觀、人生觀、權利觀；2.經濟行為方面：工作出發點、對黨的方針政策執行情況、國有資產是否保持增值、任期內職責履行情況、經濟行為是否符合國家政策，是否符合法律、，法規等等；3.領導決策方面：是否講民主、講科學；4.用人方面：是否以提拔優秀人才作為用人導向，是否存在“小團體”、“派系”，有否上下串通，為已所用。通過以上幾方面分析，查找“偏差”和管理上的薄弱環節，作為審計風險導向，按其“偏差”和管理上存在問題的程度確定“重大審計風險領域”。

（三）進行符合性測試確保認定的有效性。審計人員完成“重大審計風險”評估后，如果有必要依賴“評估”的結果，應執行下列程序進行符合性測試，如果有差異存在應重新評價，以調整“重大審計風險”水平，確保認定的有效性。

1．民主測評。審計機關應轉變審計理念，在審計過程中建立現代風險導向機制重新界定審計風險，按照“從上而下，從下而上”的思路對被審計單位各層次的人員進行測評，從源頭上把握正確的審計方向。民主測評要求群眾參與監督，群體是深入基層的實踐者也是最了解實際情況的，又是來自于階層、各部門、各地方，具有廣泛性和代表性，民主測評能夠反映領導者經濟行為的政治方向，其測評結果可以作為經濟審計導向分析的依據，也是經濟責任審計中不可缺少的重點程序，是發現審計線索的重要手段。

2．開座談會。開座談會是一種最有效的方法。通過座談，從中取得一手資料，分析領導干部的執政理念，經濟行為是否符合黨的方針政策、經濟管理是否科學民主、是否切實充分地體現廣大人民利益。開座談形式可為集體和個人形式，它是經濟離任審計不可缺少的程序。

3．收集非財務信息。非財信息是經濟離任審計不可缺少的分析性客觀資料，它雖然是獨立于財務信息與財務信息沒有直接關系，但它是被審計單位非常重要的業務資料，并與領導者人的經濟行為存在一定邏輯關聯。通過這些資料分析，基本上能夠全面地了解基本情況，把握領導者的經濟行為過程。這種信息，取得快成本底，在內容上還具有針對性和時效性，方法上也容易取得，從以下資料中取得：年度預算計劃、會議紀要、任期間的個人述職述廉報告、個人年度總結、工程招標記錄本、有關的合檔案等等。

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目前,關于環境審計風險的定義主要有如下的觀點。海南省審計學會課題組(2002)認為,環境審計風險包括兩方面:被審計單位財務報告和獨立環境報告未能公允地反映其與環境有關的財務信息,審計人員卻認為已經公允地反映;被審計單位財務報告和獨立環境報告已公允地反映其與環境有關的財務信息,審計人員卻認為沒有公允地反映,并據以可能發表不恰當審計意見甚至作出錯誤審計結論。余先仕等(2002)認為,環境審計風險是由于環境審計所處的內外環境和被審計對象存在種種不確定因素,造成環境審計結果與被審計單位的實際情況相偏離,而使環境審計機構和人員利益遭受損失的可能性。周澤紅(2003)認為,審計機關或審計人員在實施環境審計的過程中,由于受到某些不確定因素的影響。而使審計結果與客觀事實發生背離的可能性就是環境審計風險。劉長翠(2005)認為,對完整的環境審計風險概念,應從廣義上理解,即不僅包括審計過程的缺陷導致審計結果與實際不相符而產生損失或責任的風險,以及與環境保護有關的固有風險和控制風險,而且包括環境管理風險可能導致企業無力償債或倒閉所可能對審計人員或審計組織產生傷害的可能性。蔡春等(2006)認為,環境審計風險是指在環境審計的過程中,由于環境會計報告存在重大的錯報和漏報、環境政策的執行存在著重大的不合法行為、環境管理系統存在著重大的漏洞、環境管理活動存在著績效的重大偏差,而審計師發表了不恰當審計意見的可能性。

筆者認為節能減排環境審計風險是指審計機關及審計人員在開展節能減排環境審計過程中或者由于節能減排環境審計工作的開展而導致遭受損失或不利等不期望出現結果的可能性,它包括重大節能減排錯報風險和節能減排檢查風險這兩個要素。

二、環境審計風險模型的界定

周澤紅(2003)提出:環境審計風險同其他審計項目的審計風險一樣具有固有風險、控制風險和檢查風險三大要素。審計風險與其構成要素之間的關系可以用公式表示為:審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險。劉長翠等(2005)提出:環境審計風險要素包括環境會計風險、環境管理風險和環境檢查風險。將理想的環境審計風險模型作如下表示:環境審計風險=環境會計風險×環境管理風險×環境檢查風險。蔡春等(2006)認為:環境審計風險一樣可以采用以下的模型進行評估,即:期望的(或可接受的)審計風險=評估的固有風險×評估的控制風險×可接受的檢查風險。

筆者認為根據風險導向審計模型:審計風險=重大錯漏報風險×檢查風險,節能減排審計風險的模型應該是:可接受的節能減排審計風險=重大節能減排錯漏報風險×可接受的節能減排檢查風險。其中重大節能減排錯漏報風險又應該包括節能減排固有風險,節能減排內部會計風險和節能減排內部管理風險。其中節能減排固有風險是指被審計單位所處的行業以及外部環境、政策等因素發生變化而產生的重大差錯的可能性。節能減排內部會計風險是指被審計單位的節能減排會計報告和各會計賬戶余額,以及與節能減排相關的財務、會計控制發生重大差錯的可能性。節能減排內部管理風險是指節能減排內部管理控制也不能規避的風險。因此節能減排審計風險模型應該為:

可接受的節能減排審計風險=重大節能減排錯漏報風險×可接受的節能減排檢查風險。

可接受的節能減排審計風險=企業節能減排固有風險×節能減排內部會汁風險×節能減排內部管理風險×可接受的節能減排檢查風險

它們之間的關系可以見表1:

三、風險導向下節能減排環境審計的模式

節能減排審計過程在風險導向下,可劃分為三個階段(如圖1所示),而且每一個階段都應該要考慮風險。第一階段為審前階段,在審計項目確定后,審計人員需要做審前準備,包括選擇具有勝任能力的人員組成審計組,通過網絡或向被審計單位收集節能減排企業的背景資料,了解被審計單位的情況,如產量、利稅等基本情況,生產工藝和技術裝備,污染物的種類、產生量、毒性及其處置與達標排放情況,己有環保設施的技術水平和運轉情況,內部控制情況等。對被審計單位進行風險評估程序,從而了解企業的風險程度,優先考慮高風險領域,確定重大錯漏報領域。編制審計計劃,發放問卷調查,對產品生產或服務中存在的各種環境因素及其管理現狀,尤其是單位領導與職工的環境意識進行調查。同時需要聘請節能減排的專家以及就已經了解的情況和審計計劃對參與審計的人員進行審前培訓。

節能減排審計的第二個階段是現場實施,審計人員首先需要與被審計單位開進點會,就審計的目的、審計的范圍、重要性水平的確定、審計組人員的構成、審計花費的時間、被審計單位提供的幫助以及資料等與被審計單位進行溝通。然后,審計人員需要實施控制測試和實質性測試。控制測試與實質性測試實施的多少是直接與環境審計風險密切相關的。在企業的環境固有風險一定的情況下,審計人員通過了解企業發現其有完善的內部環境會計、管理控制制度,則需要實施較多的控制測試來驗證是否企業內部環境會計、管理控制真的得到執行,而且有效。如果在審計人員了解被審計單位時就發現企業內部環境會計、管理控制制度不完善或根本就沒有相關的控制制度,說明企業的內部環境會計風險和內部環境管理控制風險很大,則他們只需要執行很少或不執行控制測試,而直接進行實質性測試。對于存在重大風險的事項進行實質性測試,整理收集的相關證據,并形成審計報告初稿,與管理當局交流發現的問題。

最后一個階段是審計報告及資料整理階段。在該階段,審計人員在該階段需要分析綜合審計證據。在對審計證據進行分析和綜合時,仍然需要應用分析程序來分析是否被審計單位仍然還存在重大風險,對取得的證據要去粗取精,去偽存真,然后按照業務的性質,或者所查出的不同性質的問題進行歸類,選出最有說服力的證據,作為編制審計報告的依據。主任會計師或合伙人需要對審計工作底稿做最后一次審核,然后審計人員與管理當局溝通審計結果,形成審計報告定稿,并下發審計意見書。最后,審計機構需要對該次審計的情況作質量評價,整理匯總所有的審計資料,形成工作底稿。另外,審計人員或機構還需要執行后續審計,主要針對被審計單位在節能減排方面存在的問題來展開,如問題是否得到及時糾正,改進措施是否得力,審計提出的意見或措施是否合理、正確等。存在的違反法律法規的問題較嚴重的單位,必須進行后續審計,以達到糾正改進的目的,同時也可以規避審計風險。

審計結果最終形成審計報告,審計報告一般包括如下內容:該次節能減排審計審計主題;審計計劃和程序、審計結果、對發現的問題提出的改進意見以及審計人員與被審計人員對審計結果存在的分歧等問題。具體審計報告的結構分析見表1。

參考文獻:

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一、審計風險模型及意義

隨著現代風險導向審計的全面推行，財政部于2010年11月1日以“財會[2010]21號”了《中國注冊會計師審計準則（CSA）第1101號―注冊會計師的總體目標和審計基本要求》等38項審計準則，規定從2012年開始實施。CSA第1101號第13條規定：“審計風險，是指當財務報表存在重大錯報時，注冊會計師發表不恰當審計意見的可能性。審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險?！北砻餍滦抻喌腃SA完全認同國際審計和保證準則委員會（IAASB）規定并從2004年12月15日起實施的新審計模型：

審計風險=財務報表重大錯報風險×檢查風險

該模型系依照審計重要性原則架構而成，因此可稱之為“重要性審計風險模型”。式中，重大錯報風險和檢查風險均同審計風險正相關。但同作為自變量的重大錯報風險與檢查風險之間，則在既定的審計風險水平下，可接受的檢查風險水平與認定層次重大錯報風險的評估結果成反向關系：評估的重大錯報風險越高，可接受的檢查風險就越低；評估的重大錯報風險越低，可接受的檢查風險就越高。

審計準則強調了重大錯報風險是財務報表在審計前存在重大錯報的可能性?？梢?，重大錯報風險是由于被審計單位控制環境（管理層誠信缺失、治理層監管虛弱）或其他因素（經濟蕭條、行業壽命周期短等）影響而發生的“會計風險”。但是，如CPA沒有預先評估和識別報表錯報風險，采取審計程序就難免盲目，而且會違背審計的重要性原則，從而增加檢查風險。所以，將財務報表重大錯報風險設為審計風險變量，表面看并不符合審計風險內涵邏輯，但實質是指導CPA不能僅注重“查賬”技能訓練以防范技術性的檢查風險，還須將風險導向前移到被審計單位的經營風險影響層次，注重對審計對象的財務環境評估，讓審計任務和范圍逆向拓展到會計報表形成的內部控制背景、治理結構、管理責任、賬戶余額真實性、會計核算資產處理方法正確性、報表內容完整性等，采取恰當的審計程序進行有針對性的測試和評估，確保做到有備無患，檢查有的放矢。

二、審計風險類型體系

審計風險伴隨審計全過程，可謂無時無處不客觀存在。因此，其種類繁雜，形式多樣。為便于開展理論研究和便于實踐中識別，應根據審計風險存在的不同標準進行劃分。

1.按審計風險源泉，分為外源性風險和內源性風險

外源性風險即源自審計之外的風險，應涵蓋源自被審方面的財務報表重大錯報風險、行政干預風險、審計報告使用風險等。其中，行政干預風險屬于不可控風險，審計注意運用規避手段防范；而重大錯報風險和審計報告使用風險，均具有可控性。因為它是一種可以預見的客觀實在，只要承認了經濟事實的合理性，就意味著接受了該種風險。CPA應特別注重重大錯報風險，應認真遵循CSA1211號―通過了解被審計單位及其環境識別和評估重大錯報風險，評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險，并根據既定的審計風險水平和評估的認定層次重大錯報風險，確定可接受的檢查風險水平。

內源性風險是審計過程中因工作疏忽和檢查程序、測試方法失當而承擔不良后果的可能性。通常包括審計簽約風險、檢查風險、報告風險等。內部風險均屬可控風險，審計應加強自身文化修養和執業涵養，不斷提升職業評斷能力和查賬技術水平，增強審計服務意識和責任思想，防微杜漸。

2.按審計風險存在形態，可分為固有風險、控制風險和檢查風險等三種，或綜合為財務報表重大錯報風險和檢查風險兩種

固有風險是指假定不存在相關內部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶或交易類別產生重大錯報或漏報的可能性；控制風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同賬戶或交易類別產生錯報或漏報，而未能被內部控制防止、發現或糾正的可能性；檢查風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同賬戶或交易類別產生錯報或漏報，而未能被實質性程序發現的可能性。前兩種風險也可合并稱為被審計單位的財務報表重大錯報風險，這也是國際國內審計準則確立審計風險模型的理論依據。

3.按審計風險管理，分為可控風險和不可控風險

可控風險是指由審計機構或審計人員可控制的因素導致的審計風險。例如，由于審計人員的素質、審計人員工作態度、審計方法選用、審計機構對審計工作的管理等因素導致的審計風險；不可控風險是指由審計機構或審計人員不能直接加以控制的不確定性因素所引發的審計風險，包括被審計單位內外兩種因素，外部因素如國家經濟形勢的變化，內部因素如被審計單位內部控制健全程度等。

4.按風險對審計程序的依賴，可分為審計準備階段風險、實施階段風險和終結階段風險

審計風險貫穿于準備、實施、終結等各個審計程序環節?；陲L險導向審計，審前準備階段隱含的風險主要是審計業務約定書訂立風險即“簽約風險”和財務報表重大錯報風險，其中簽約風險指因審計談判忽略意外不確定事項而發生無法按時保質完成審計任務或發生審計糾紛的可能性；實施階段風險即檢查風險；審計終結階段風險包括審計報告類型選擇、撰寫、復核和使用四環節的風險。

此外，還可按審計風險表現形式，分為顯性審計風險和隱性審計風險；按風險承擔主體，可分為審計組織風險和審計人員風險；按風險成因，分為主觀風險和客觀風險；按風險后果，分為法律風險、行政風險、財產風險等。

（二）以審計準則為基礎的系統性審計風險模型架構

如前所述，事務所在審前談判協商的核心關注點絕非合理收費問題，而是了解被審計單位經營政策、管理控制和財務狀況等，以識別和評估審計簽約風險和財務報表重大錯報風險；進而，針對委派CPA執業能力、專業水平、職業道德、執行程序、實質性程序手段與方法、證據證明力等要素，全面系統地識別檢查風險；最后，需針對審計報告的類型選擇、撰寫能力、復核措施、使用跟蹤回訪等因素，識別審計報告風險。審計前期的簽約風險和重大錯報風險將直接輻射給審計檢查風險，并形成對審計道德、審計程序、審計測試和審計證據等四種檢查風險的強烈干擾；而檢查風險將直接傳導到審計報告并影響其類型選擇和評價方向以及使用反應，即檢查風險越高，審計報告風險相應越大；反之亦然。由此可見，審計簽約風險和審計報告風險，屬于同重大錯報風險和檢查風險具有直接相關性的兩個自變量因素，它們的相互獨立又彼此緊密聯系，共同構成了審計風險因變量，公式表示為：

審計風險=審計簽約風險×財務報表重大錯報風險×檢查風險×審計報告風險

該模型保留了審計準則模型即“重要性審計風險模型”的風險要素及全部內涵特征，并完善了相關的風險變量，使審計風險因素更加全面、系統，故此稱為“系統性審計風險模型”。模型公式中，審計簽約風險同財務報表重大錯報風險存在著非線性函數關系，二者具有交叉存在的相容性，在審計業務約定書簽訂之前的調查談判階段，審計就需要對被審計單位經營風險和財務環境等進行了解測試，這其中一個重要方面就涉及到重大錯報風險識別，測試的簽約風險越高，說明重大錯報風險也越大；反之亦然。同樣，審計報告風險與審計檢查風險之間也存在著非線性關系，二者存在不確定性的交互影響：檢查風險對報告風險具有正向傳遞性影響，即檢查風險越高，審計報告風險越大；審計報告風險越高，檢查風險會因其反向輻射而趨于擴大。

（三）健全性審計風險模型的應用

1.正確認識結構審計風險模型的全面風險體系鏈路

CPA主要是對授權委托方承擔對被審計單位審計的風險責任。隨著審計業務約定書簽訂，CPA即進入審計程序（準備、實施、終結）。由于審計風險無時無處不在，并沿著審計程序各個節點依次單向遞延和逐步傳遞，形成了可以支撐健全性審計風險模型的審計風險體系鏈，并最終匯集成單項審計的“風險庫”，記入審計風險檔案。如圖1所示。

CPA應全面掌握審計風險要素結構體系，時刻注意風險導向，認真思索審計風險信息傳遞路徑，堅持職業懷疑態度，培養敏感的執業風險嗅覺，用“全面風險觀”理念指導審計工作，養成風險識別環節前移（出表單位內控和經營）和后延（委托單位使用審計報告），擴大審計風險識別范圍。

2.靈活運用健全性審計風險模型

在具體審計任務中，并非鏈路圖中的每個風險要素都會出現，即使同時出現也不可能都產生嚴重審計危害。為此，要求CPA在全面梳理風險導向思想前提下，要善于對識別的各項風險按其風險評估值做取大舍小、避輕就重的甄選，以避免模型運用僵化，測度風險指標過細過雜而影響審計工作效率和信心。比如，公司董事局委托開展應收款賬齡審計，簽約風險和報告風險均屬于可以忽略不計的輕度風險。此時，沿用審計準則規定的重要性審計風險模型就足以保證風險評估需要；再如，許多中小事務所業務范圍局限于驗資、鑒定、內控、咨詢和等，從不接受會計報表審計業務。這樣，兩種審計風險模型都對之無用。

3.加強審計風險模型應用培訓

中國CPA由“官方機構”―財政部下設的中注協（CICPA）按“高考”教育模式進行認證和管理?？荚嚟h節注重專業知識（理論知識和應用技能知識），所以中國CPA大都靠拼記憶力和理解力考取資格；執業資格獲取環節依然是參加CPA全國統成績考試及格并執業審計二年以上，即可由省級注協注冊批準。于是，出現在校大學生、失業會計紛紛考證和事務所“掛證”保執業閱歷等亂象。這批CPA進入審計隊伍開展風險導向審計難度極大。所以，應全面開展專題培訓，強化審計合伙人和CPA隊伍的審計風險意識，指導其按采用風險導向審計方法執業。重點輔導CPA深刻認識、正確理解和科學應用審計風險模型，并讓其知道審計風險模型作為審計工作指南，絕非強制使用，也不是所有審計業務都“一刀切”地運用，而是要因事、因人制宜，區別對待。如承擔上市公司報表審計，務須進行審計風險識別評估，對非上市公司報表審計則盡量開展風險識別評估；同時，根據委托審計范圍和目的，確定風險分布環節、概率和程度并依次識別風險因素種類和評估風險度，據以選擇審計風險模型種類和應用操作方式等。

四、結論

篇5

目前審計職業界普遍使用的審計風險模型是由美國注冊會計師協會1983年提出的。該模型認為審計風險由固有風險、控制風險和檢查風險三要素組成，對審計風險的計量為：

審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險

根據上式，在既定的審計風險下，檢查風險可計算如下：

檢查風險=審計風險/（固有風險×控制風險）

根據上述模型，審計主體在確定可接受的審計風險時，首先要評估固有風險、控制風險，在此基礎上推算可接受的檢查風險。該審計風險模型存在如下缺陷：

1.1只定性分析審計風險該審計風險模型只是定性地分析了客觀存在的風險。該模型考慮的風險只考慮了有關審計風險控制的環節，并用公式來描述審計風險的概率，無法直觀地進行定量分析，即計量審計風險給審計主體帶來的損失金額的可能性。

1.2審計風險因素不全面該模型考慮的風險只與審計過程和審計順序有關，即只從審計主體的審計檢查方法和審計對象的經營、內部控制方面考慮審計風險因素，未充分考慮審計風險產生的其他主要原因，如報表使用者的訴訟請求因素、社會宏觀法律環境因素等。

1.3無法描述道德風險審計案件中存在的一些問題并非完全是由于技術上或程序上的失誤造成的，審計主體的日常行為和工作態度有時也會成為問題的癥結所在。因此，人們除了關注審計技術和程序的發展外，亦開始關注審計主體的自身行為，由此產生了審計主體的道德問題。但是，傳統的審計模型無法描述由于不道德行為所產生的風險，包括：企業與審計主體串通舞弊，出具不恰當的審計報告；審計主體接受賄賂；審計主體為了經濟利益壓低價格有損同業等。

1.4對審計風險的表述不完整隨著審計風險含義的擴大，審計風險控制就不能只局限于審計過程和所審計的對象，必須把審計風險的控制放在一個系統中全面把握，還應考慮審計環境影響、人員因素及后果等。審計風險范圍也應擴大為審計主體風險、會計師事務所風險和會計行業風險，還包括審計結論利用中產生的法律風險以及賠償風險。

2現代審計風險模型的發展

現代審計風險模型在傳統審計風險模型的基礎上進行了改進，形式上有所簡化，但審計風險的內涵和外延卻擴大了。

2.1認定層次風險認定層次風險指交易類別、賬戶余額、披露和其他相關具體認定層次的風險，包括傳統的固有風險和控制風險。認定層次的錯報主要指經濟交易的事項本身的性質和復雜程度發生的錯報，企業管理當局由于本身的認識和技術水平造成的錯報，以及企業管理當局局部和個別人員舞弊和造假造成的錯報。

2.2會計報表整體層次風險會計報表整體層次風險主要指戰略經營風險（簡稱戰略風險）。把戰略風險融入現代審計模型，可建立一個更全面的審計風險分析框架。

2.2.1從戰略風險的定義來看：戰略風險是審計風險的一個高層次構成要素，是會計報表整體不能反映企業經營實際情況的風險。這種風險源自于企業客觀的經營風險或企業高層通同舞弊、虛構交易。傳統審計風險模型解決的是企業的交易和事項在本身真實的基礎上，怎樣發現會計報表存在的錯報，將審計重點放在各類交易和賬戶余額層次，而不從宏觀層面考慮會計報表可能存在的重大錯報風險，這很可能只發現企業小的錯誤，卻忽略大的問題；現代審計風險模型解決的是企業經營過程中管理層通同舞弊、虛構交易或事項而導致會計報表存在錯報怎樣進行審計的問題。

2.2.2從審計戰略來看：現代審計風險模型是在系統論和戰略管理理論基礎上的重大創新。從戰略角度入手，通過經營環境—經營產品—經營模式—剩余風險分析的基本思路，可將會計報表錯報風險從戰略上與企業的經營環境、經營模式緊密聯系起來，從而在源頭上和宏觀上分析和發現會計報表錯報，把握審計風險。而將環境變量引入模型的同時，也將審計引入并創立了戰略審計觀。

2.2.3從審計的方法程序來看：現代審計風險模型注重運用分析性程序，既包括財務數據分析，也包括非財務數據的分析；且分析工具多樣化，如戰略分析、績效分析等。例如畢馬威國際（KPMG）為應用現代審計風險模型的理念與方法，研究制定了經營計量程序（BusinessMeasurementProcess，BMP），專門分析企業在復雜的市場環境和產業環境下的經營情況，以確定關鍵經營風險如何影響財務結果。BMP提供了一個審查影響財務信息和非財務信息流的分析框架。

2.2.4從審計的目標來看：現代審計是為了消除會計報表的重大錯報，增強會計報表的可信性。為達到此目標，注冊會計師應當假定會計報表整體是不可信的，從而引進全方位的職業懷疑態度，在審計過程中把質疑一一排除。而該模型充分體現了這種觀念。

3現代審計風險模型的分析應用框架

3.1確定總體審計風險概率審計風險可按其發生的可能性大小分為基本確定、很可能、可能和極小可能。可能性一般按概率來進行表述，如極小可能的概率為大于0但小于或等于5％。

社會公眾對注冊會計師的期望值很高，獨立審計存在的價值就在于消除會計報表的錯誤和不確定性；縮小或消除社會公眾合理的期望差距。獨立性原則的要旨是使注冊會計師免于利益沖突，從而奠定正直與客觀的執業基礎，但獨立性最終體現在注冊會計師獨立承擔審計風險責任方面，因而降低審計風險是注冊會計師的“靈魂”。審計風險就是審計失敗的可能性，它只能控制在極小可能程度以下，用數學概率表示應不超過5％。

3.2分析戰略風險在確立了總體審計風險概率應該控制在5％以下之后，應全面分析戰略風險。以企業的經營模式為核心，以自上而下和自下而上相結合的方式了解企業的內外部經營環境、經營產品，并在此基礎上分析確定企業經營有效性和會計報表的關鍵認定是否合理、合法。新的國際審計準則列舉了28種可能暗示存在舞弊風險的環境和事項（IAASB，2003）。

3.3分配剩余審計風險評估完戰略風險概率后，可按照傳統的方法分析認定層次的風險概率，兩者結合起來考慮就是重大錯報風險概率。最后根據確定的總體審計風險概率和評估的重大錯報風險概率，得出關于剩余審計風險也就是檢查風險的概率，據此確定實質性測試的性質和范圍，即可將審計風險減少到滿意程度。

篇6

【關鍵詞】 煤炭企業;環境審計;未確知測度

一、引言

隨著我國經濟新一輪的飛速發展,煤炭能源再次成為我國經濟發展的瓶頸,其需求量在逐漸增加,而煤炭是一種不可再生性資源,同時煤炭企業又是高污染行業。雖然從建國初期的小井開采到現在的集團化、機械化作業,在一定程度上緩解了對環境的壓力,但近年來煤炭行業對資源的破壞、環境的污染仍值得去關注。為了保證煤炭資源及環保資金的高效利用,減少環境污染,環境審計工作應做出應有的貢獻。

近幾年,盡管準則針對高污染企業的環境信息核算和披露有相關的規定,但由于種種原因,致使很多煤炭企業為了自身利益,而隱瞞部分環境信息。對會計師事務所來說,由于煤炭企業和事務所的諸多原因便產生了環境審計風險。作好審計風險的量化分析有助于合理地確定和規劃環境審計業務范圍,計量環境審計業務的成本費用、制訂計劃,以及業務的具體實施,最終將環境審計風險降低至可接受的水平是至關重要的。針對這個問題可以進行定性和定量研究。相比而言,進行定量研究的很少,本文采用未確知測度為分析工具進行研究。

二、環境審計風險模型

筆者認為,環境審計風險是指會計師事務所在開展環境審計過程中由于被審計單位以及事務所的原因所導致的損失或出現不期望結果的可能性。借鑒一般風險導向審計模型,它可包括重大錯報環境審計風險和環境檢查風險兩個要素。其模型可表達為:

環境審計風險=重大錯報環境審計風險×環境檢查風險

其中,重大錯報環境審計風險是指被審計單位的環境會計資料及報表在環境審計前就存在有重大錯報的可能性,這類風險是由被審計單位的環境內部控制的合理性、環境會計核算情況、環境觀念、領導利益驅動等原因所導致的,需要審計人員去評估。環境檢查風險是指環境會計資料及報表本身存在重大錯報,但是審計人員在合理遵循環境審計準則的前提下未能發現的可能性。這類風險取決于環境審計程序設計的合理性和執行的有效性,是由審計人員所導致的。

三、煤炭企業環境審計風險計量思路

首先,對于煤炭企業環境審計風險因素的識別是進行審計風險定量分析的第一步,它可以指導注冊會計師從事環境審計業務,并對審計風險進行合理的控制。其次,選擇合適的環境審計風險計量方法。不少學者對風險的計量采用層次分析法、模糊評價法等,本文采用未確知測度進行計量。在我國,未確知數學是王光遠根據建筑工程理論研究的需要而首先引入的。王光遠在1990年發表了《論未確知信息及其數學處理》揭開了我國未確知性研究的第一頁,經有關專家和學者如葛琦、 王光遠、王麗萍等人的研究,逐步形成了“未確知數學”理論。未確知測度是未確知數學的一個部分,它是一種間接計量方法。

四、用未確知測度計量煤炭企業環境審計風險

首先,以模型中的重大錯報環境審計風險、環境檢查風險為審計風險二要素,建立評價指標和指標空間,對環境審計風險要素中風險程度進行劃分;其次,計算每個指標對評價空間中評價值的隸屬度;最后,計算環境審計風險評價值。

以環境審計風險二要素作為評價指標,建立指標空間記作I,則I為:

I={I1,I2 }={重大錯報環境審計風險,環境檢查風險}

再建立評價空間U,

U=(0.1 0.20.30.40.50.60.70.80.9 1)

要評價Ii,需要測量出m個指標值x1,x2,… xm,若xij表示i為一個m維向量,則xij=(xi1,xi2,… xim)

對于重大錯報環境審計風險I1,可將其分解為環境內部控制的合理性、環境會計核算情況、環境觀念、領導利益驅動四個二級指標,計算出各二級單指標測度向量,再根據四個影響因素在重大錯報環境審計風險中的權重,計算出重大錯報環境審計風險的多指標綜合測度向量。對于環境檢查風險I2的思路同I1。關于重大錯報環境審計風險和環境檢查風險的影響因素,在實際審計過程中可結合本單位的具體情況來確定其影響因素。

根據環境審計風險模型,由重大錯報環境審計風險的多指標綜合測度向量I1、環境檢查風險的多指標綜合測度向量I2,得出審計風險μ。

例如,某煤炭企業和同行業企業相比,屬于中型企業。以重大錯報環境審計風險為例,其影響因素主要有以上提到的四個指標。對于該企業環境內部控制的合理性,以控制環境、風險評估過程、信息系統與溝通、控制活動和對控制的監督為評價指標,將控制環境分為大、中、小企業,設中型企業評價上限值為2分,下限為1分,家對企業控制環境實際打分如表1所示。

內部控制的合理性評價值

將x=0.1968代入方程,得y=0.1441。即控制環境屬于風險為0.2的隸屬度為0.1441,則由“歸一性”可知,其屬于控制環境為0.1的隸屬度為0.8559,從而得到控制環境單指標測度向量:(0.85590.144100000000)

同理,假設風險評估過程的測度向量為(0.32730.298700000000);信息系統與溝通的測度向量為(0.51370.429800000000);控制活動的測度向量為(0.69820.498700000000);對控制的監督的測度向量為(0.50870.432700000000)。

如果這五個指標在企業經營狀況中權重向量為(0.2 0.2 0.1 0.2 0.3),由此可得煤炭企業環境內部控制的合理性多指標綜合測度為:

I11=(0.20.20.10.20.3)

0.85590.144100000000

0.32730.298700000000

0.51370.429800000000

0.69820.498700000000

0.50870.432700000000

=(0.58030.361100000000)

同理,可求得環境會計核算情況的多指標綜合測度假設為

I12=(0.63070.328700000000)

環境觀念的多指標綜合測度向量為

I13=(0.50820.609100000000)

領導利益驅動的多指標綜合測度向量為

I14=(0.60070.698200000000)。

若以上四個指標的權重向量為(0.4 0.3 0.2 0.3),則可得企業重大錯報風險的多指標綜合測度為:

I1=(0.40.30.2 0.3)

0.58030.361100000000

0.63070.328700000000

0.50820.609100000000

0.60070.698200000000

=(0.70320.574300000000)

同理,假設求得檢查風險的多指標綜合測度為

I2=(0.73280.698700000000)

據公式可求得

μ=I1× A×UT

=(0.70320.574300000000)

0.73280.6987 000 00 00 0

(0.1 0.2 0.30.4 0.5 0.6 0.7 0.8 0.91)T

=0.1318

以上結果計算出的煤炭企業環境審計風險,1為完全風險, 0為沒有風險,0.7~1為高風險,0.4~0.7為中度風險,0~0.4為低風險。

五、結語

通過以上論述,可知道煤炭企業環境審計風險是使事務所乃至社會遭受損失的根源,所以審計人員應該嚴格控制環境檢查風險將其降低至可接受的水平。本文主要是在建立環境審計風險模型的基礎上用未確知測度進行定量研究。需要說明的是,以上計算過程是根據一些假設數據模擬計算出審計風險,實際操作過程中各事務所應根據被審計煤炭企業的實際情況,充分考慮各種風險影響因素,按照以上方法精確計算環境審計風險,以期對環境審計風險有一個量化的評估值,從而更好地指導審計,并將環境審計資源投入到高風險的審計領域。目前,在實務工作中對煤炭企業環境審計風險進行量化還不多見,希望本文能起到拋磚引玉的作用,在實踐中得到檢驗并不斷完善。

【參考文獻】

[1] 李永臣.環境審計理論與實務研究[M].北京:化學工業出版社,2007.

[2] 劉長翠等.環境審計風險的理論定位:一個全新的視角[J].審計與經濟研究,2005(11) .

篇7

1.含義與特點

我們首先來了解一下什么是審計風險。審計風險,是有兩個名詞組成,審計和風險。所謂風險,顧名思義就是指難以預料的一種不平常的危險,由此,審計風險可理解為審計領域中存在的一種不可預料的危險。審計風險是審計機關對被審單位進行審計后,由于所提出的審計意見或做出的審計決定不恰當或不正確,而給審計機關帶來某種損失的可能性。審計風險的含義看似復雜,其實很容易理解,就是審計過程中給審計機關帶來的危險。這些危險將會產生其他的更為嚴重的后果,所以一定要努力的降低審計的風險。想要解決某個問題,我們就一定要透徹的了解它,就是古語講的“知己知彼百戰百勝”,接下來我們來了解一下審計風險的特點。那么審計風險有什么特點呢?審計風險具有客觀性、普遍性、隱蔽性、偶然性、可控性等這幾大特點。也就是說審計風險的發生的機會是非常大的,但是人們可以通過人為的操控來減少審計風險發生的幾率或降低審計風險的危害。這就需要我們建立一個更加合理完善的審計風險模型,建立一個更加科學的審計風險體系。

2.成因與分析

萬物的發生都有它的原因,那么審計風險又是由什么原因引起的呢?只有找到了審計風險的誘因,才能從根本上降低審計風險的發生幾率。在計劃經濟體制下,審計人員往往按上級的意圖行事,對審計人員構成責任或損失的事件幾乎不可能發生,也就談不上有什么審計風險,隨著社會主義市場經濟的深入發展和經濟生活的日益規范化,審計風險已不再是一個只適用于西方國家的概念,它已經作為一種客觀存在,明確地擺到了審計組織和審計人員的面前。所以我們對待審計風險問題一定不能含糊,為了避免審計風險給我們的日常生活、社會穩定、或者是國家的層面造成更大的影響,我們一定要認真分析這個問題,早日找到合適的解決辦法。

3.構成要素

想要解決審計風險這一問題,我們就要對其進行各種具體的分析,早在幾十年前,西方國家就有人意識到審計風險這一問題,并對其進行了一些分析,并且被沿用至今:最具權威最有影響的是美國注冊會計師協會1983年在審計準則說明第47號中提出的審計風險模型,我們可以將之稱為傳統審計風險模型:審計風險=固有風險x控制風險x檢查風險。當初的這個模型受到了廣泛的關注,并得到了大多數人的認可,很快在全球都得到了廣泛的應用。但是隨著社會的發展,很多的外界條件已經發生變化,這使得原來的審計風險模型已經不能準確的描述現如今的審計風險問題,這就需要我們研究出更加符合的審計風險模型來幫助降低審計風險。

二、審計風險現狀分析

我國的審計體系和其他國家的并不相同。目前,我國現行的行政型國家審計有較濃厚的政府內部監督色彩,獨立性不強。國家審計機關作為政府的一個組成部門,根據國家賦予的權限,對政府及其所屬的各部門、各單位的財政預算和財務收支進行審計,直接對政府負責。由于其這種工作現狀,就決定了我國的審計機關在工作的時候回發生很多的問題,所以想要解決這一問題,我們就需要構建一個更加符合我國國情的審計模型,完善我國的審計機關的工作方式。

三、建立防范與監管模型

在上文的審計風險的構成要素中我們提到,如今應用的審計風險分析的模型還是三十年前的研究結果。這就有一個非常明顯的問題,那就是三十年都過去了,世界發生了很多變化,經濟的飛速發展,社會結構的變化,人們觀念的變化,經濟發展模式的變化,以及政府工作內容的變化,未來道路的變化,這一切的一切都將對審計風險的模型的分析結果的準確性造成影響。上文中我們也已經提到,在當今社會,再使用那么古老的審計風險分析模型會造成很大的分析的偏差,不僅不能降低審計的風險,還會因為分析結果的不準確造成更大的審計風險。這種模型應用在當今社會就顯得其設計不夠科學、不符合系統理論、審計資源分配不合理。所以面對如此多的問題,我們就要建立新的審計風險模型,防范與監管審計風險。

四、建立管理與保障機制

上文介紹的建立行的審計風險模型只是降低審計風險的一部分措施,當理論基礎已經有了的時候,我們就可以在其基礎上搭建更加復雜的上層建筑了。上層建筑的搭建我們將從兩個部分著手,制度上和管理上。雖然我們國家在制度方面已經建立了各種大大小小的制度,并且在繼續完善,但是不得不承認還是不夠充分,所以我們要繼續完善相關制度。在管理上要加大管理的力度和嚴格程度,這樣才能保證工作人員對于審計風險防范和監管的力度,達到良好的效果。

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關鍵詞：審計風險 審計風險模型 文獻綜述

一、國外審計風險研究文獻綜述

（一）關于審計風險涵義的研究

K.stringer在1961年指出，“精確度和可靠度”與“注冊會計師可能出具不恰當審計意見的風險”之間存在著聯系。這可能是有據可查的關于審計風險研究的開端。1973 年，美國會計協會（AAA）發表“基本審計概念公告”，也使用“可靠度”一詞，并對“可靠度”進行解釋：“某一認定或聲明是真實或有效的可能性”。隨后，國外審計職業團體對審計風險的概念作了進一步探索，并各自給出了不同的定義。如美國審計準則（1983）第47號認為：“審計風險是審計人員無意地對含有重要錯報的財務報表沒有適當修正審計意見的風險”。國際審計準則（2004）將審計風險定義為“當財務報表存在重大錯報而審計師發表不恰當審計意見的可能性”。加拿大特許會計師協會認為：“審計風險是審計程序未能察覺出重大錯誤的風險”。此外，還有一些學者也試圖對審計風險作出定義，如A?A阿倫斯等（1994）認為：“審計風險是在財務報表事實上有重大錯誤時，審計師認為財務報表公允表達，并因此提出無保留意見的風險”。

（二）關于審計風險模型的研究

20世紀70年代，審計風險控制模型開始在審計實務中被陸續采用，D.H.羅伯茲（1978）提出了審計終極風險模型：終極審計風險=固有風險×控制風險×分析性檢查風險×（抽樣風險+非抽樣風險）。在歸納、總結實務工作的基礎上，美國審計準則委員會（AICPA）于1981年第39 號《審計準則公告》，認為審計風險是由固有風險、控制風險、分析性檢查風險和詳細測試風險組成。時隔兩年，AICPA在其的第47號審計準則中把審計風險模型重新表達為：審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險。這個模型具有重要的意義，它將審計風險分解為三個獨立的風險因子，并以乘積的形式出現，從理論上解決了注冊會計師以制度為基礎采用抽樣審計的隨意性，又解決了審計資源的分配問題，要求注冊會計師將審計資源分配到最容易導致會計報表出現重大錯報的領域（陳毓圭 2004）。由于這個審計模型的可操作性和適用性，該模型得到了極大的應用，成為傳統風險導向審計的一個標志。隨后，有許多學者對此模型進行了研究，Lesile（1984）認為固有風險是不存在內部控制的情況下，會計報表或賬戶層次存在重要錯報的風險。Dirsmith 和 Haskins（1991）等也都持有相同觀點。Fieldset.al（1989）以及Brown和Solomon（1990）認為控制風險是審計人員對內部控制結構進行評估后不能阻止和檢查出存在的重要錯報風險。審計風險模型假定，審計風險各因素相互獨立，Peters（1990）、Brown 和Solomon（1990）認為現實中不可能做到。Dusenbury等（2000）考察了審計風險模型各要素之間的相互關系，研究發現，審計風險模型中各要素之間是有條件的相互依存。Eilifsen等（2000）則認為審計人員經?；旌狭藢逃酗L險和檢查風險的評估。

然而，這個模型存在著固有的缺陷，原因在于固有風險很難評估，注冊會計師在實際執業時，往往簡單的將固有風險評價為高水平，而將審計資源投向控制測試（如果必要）和實質性測試。由于忽略對固有風險的評估，注冊會計師往往不注重從宏觀層面上了解企業及其環境，從而無法全面了解企業面臨的風險。為了規避審計風險，從20世紀90年代開始，以國際四大（當時為五大）為代表，審計職業界試圖開發出新的審計方法，如畢馬威提出了BMP審計模式；安永形成了全球審計方法；安達信會計師事務所開發出了以“經營審計”為名的現代風險導向審計技術；普華永道會計師事務所開發出了以“普華永道審計方法”為名的現代風險導向審計方法；德勤會計師事務所開發出了以“AS/2”為名的現代風險導向審計方法。為了適應新的審計方法，2004年，國際審計準則進行修訂后提出了一個新的審計風險模型：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。新的審計模型解決了原有模型不能從整體上把握風險的缺陷，強調注冊會計師在進行風險評估時，更加注重企業面臨的整體風險。

（三）關于訴訟風險以及法律環境的研究

Palmrose（1994）分析了美國審計訴訟中法庭的判決依據對審計風險的影響，發現法庭傾向于降低審計準則與審計方法在訴訟判決中的作用。Watts等（1994）對1955年至1994年153個審計訴訟案例的研究表明，審計師的獨立性低以及被審計報表中較多的收益增長型應計項目與高審計訴訟風險之間顯著相關。Latham等（1998）指出客戶特征、特定的行業與審計訴訟顯著相關。而公司破產與訴訟的正相關更可能在發生舞弊的公司中出現，審計師出具的保留意見則降低了該種相關性。一般來說，“五大”審計師具有更低的審計訴訟風險。

（四）關于審計風險評估與控制的研究

在風險評估方面，Waller（1993）實地考察了審計師對固有風險與控制風險的評估情況。Kida等（1993）對環境風險因素對審計決策結構的影響進行了研究。Messier等（2000）考察了審計師對固有風險與控制風險的評估情況。Low（2004）研究了行業專長對審計風險評估與審計計劃決策的影響。

在控制風險方面，Simunic等（1990）認為由一家事務所用組合審計方法審計某一行業的所有公司，可能是降低審計風險的最佳選擇。Hogan等（1999）得出的結論是在1976年到1993年期間，同一行業的大部分公司主要由三家或更少的審計公司進行審計，審計公司這樣更能對特定行業提供更專業的服務。

二、國內審計風險研究文獻綜述

（一）有關審計風險內涵的研究

從20世紀90年代開始，我國學者就試圖給審計風險一個定義，基本上形成了三種觀點。

1.審計風險是審計過程中的不確定因素引起的技術性風險。這種觀點最為狹義。陳正林（2006）詳細地區分了審計風險與審計師風險，認為前者是審計過程中不確定性因素引起的技術性風險，后者則是由于審計結論與事實的背離而導致審計師受損。

2.審計風險是審計結論不恰當的可能性。持這種觀點的主要是中國注冊會計師協會，其在2006年的準則中將審計風險描述為：“財務報表存在重大錯報而注冊會計師發表不恰當審計意見的可能性”。

3.審計風險是審計主體損失的可能性。這種觀點通常被稱作廣義的審計風險觀，持這種觀點的人很多，如謝志華（1990）、吳聯生（1995）、劉力云（1999）認為審計風險是審計組織損失的可能性。王廣明（2001）對審計風險定義為：由于審計意見是否恰當的不確定導致的承擔法律責任（遭受損失）的可能性。謝榮（2003）認為審計風險是對財務報表的公允性發表了不恰當的審計意見而可能導致的行政責任、民事責任和刑事責任。

（二）有關審計風險模型的研究

2004年，國際審計準則進行了修訂，我國的一些專家學者對新的審計準則陸續進行了介紹，并分析了新的審計風險模型的優劣之處。如陳毓圭（2004）介紹了當時國際審計風險準則的最新進展，并提出我國獨立審計風險新準則的制定思路及其對注冊會計師的影響。謝榮、吳建友（2004）指出現代風險導向審計是一種新的審計基本方法，并介紹了國際審計準則和英美等國審計準則所作的大量相應修訂。張龍平等（2005）重點論述新審計風險模型的重大實質性變化，以及在實務中如何正確理解與運用該模型的問題。郭莉（2006）則介紹了我國現行審計風險準則修訂的情況。

一些專家學者通過對審計風險模型的分析，指出其不足之處，并試圖對審計風險模型進行修訂。如張仁壽（2003）認為，現行審計風險模型的三個風險因素之間不是相互獨立關系，并對模型進行了修改，即：審計風險=固有風險+控制風險×檢查風險。呂博（2005）將隨機擾動因素引入審計風險模型，構建了一個新的審計風險模型，即：審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險+隨機擾動項。陳志強（2005）提出一個改進的模型：審計風險=管理當局舞弊風險×檢查風險+員工舞弊風險×檢查風險+錯報風險×檢查風險。

（三）有關審計風險評估與控制的研究

胡繼榮和張麒（2000）對審計風險的評估進行綜合性分析，他們描述了一個審計風險評價的總體過程。張廣才（2004）提出在審計風險評估機制中加入公司治理層面控制風險的因素，構建一種基于公司治理的審計風險評估機制。顧曉安（2006）提出了首先通過業務循環來進行風險因素的識別、篩選和初步風險評估，再將業務循環的風險同報表認定層次相對應的兩階段風險評估法。張萍（2010）、王會金（2011）則試圖采用模糊綜合評價法，建立審計風險綜合評價模型，來評估風險。

在審計風險的控制上，姜玉泉（2002）提出了會計電算化系統的審計風險防范及對策。謝榮（2003）建議采取謹慎接受審計客戶、采用風險導向審計方法等措施來改進對審計風險的控制。余玉苗（2004）指出事務所應從充分調查客戶的行業背景和狀況、優化審計人員的結構、培育行業審計專才、積極利用專家意見四個方面來提高審計師行業專長與控制審計風險。秦榮生（2005）認為，審計風險主要由信息不對稱所造成的，并提出完善公司治理機制、徹底解決信息不對稱、從源頭上降低審計風險、保持應有的職業懷疑態度、加強審計計劃工作等五項措施。

（四）有關審計風險的實證研究

李爽、吳溪（2004）以客戶的盈余管理程度來替代審計風險，發現客戶盈余管理跡象與審計定價負相關。宋衍蘅、殷德全（2005）也發現，對于盈余管理動機強烈的公司，繼任注冊會計師傾向于以公司的盈余管理幅度來衡量審計風險，并為此要求了較高的回報。張繼勛等（2005）則以公司對外擔保額與應收賬款占總資產的比率來衡量審計風險，發現事務所的審計收費與審計風險正相關。

廖義剛等（2009）對審計風險與法律責任之間的關系進行了研究，他們發現隨著注冊會計師法律責任制度的日臻完善，大型會計師事務所為規避審計風險、維護自身聲譽，傾向于選擇低風險的審計客戶。

也有學者對審計風險與審計質量之間的關系進行了實證研究，翟華云等（2011）通過實證認為：高投資機會公司的注冊會計師面臨著更高的審計風險；而注冊會計師為了降低審計風險和被訴訟的風險，有動機提高自身的審計質量，遏制被審計單位的可操控性。宋衍蘅等（2012）通過考察監管風險與審計質量之間的關系，得出在法律環境相對薄弱的情況下，加強監管是促使會計師事務所提供高質量審計服務的有效機制的結論。

三、總結與展望

通過對國內外相關文獻的梳理分析，可見我國對審計風險的研究方式仍以規范為主，且內容以對國外理論成果的介紹居多，或者是完全照搬國外的理論、方法來研究國內相關的問題。此外，我國對審計風險的界定還莫衷一是，存在著所謂的狹義審計風險概念和廣義審計風險概念。正因為如此，才有很多學者對審計風險模型該包含哪些因素存在著爭議。因此，或許以后的研究可以關注以下幾點：一是在研究范式上，更多的采用實地研究、實驗研究等方式。二是注重在中國特色的背景下，結合社會環境進行研究。如我國審計職業界這幾十年的發展、演變，以及相關的特色。三是厘清審計風險的內涵，并對與審計風險相關的基本概念進行研究，如審計范圍界定等。

參考文獻：

篇9

    1進行崗位分解,分析工作任務

    在確定學生的就業崗位之后,通過對審計崗位的具體任務進行分析,來掌握該崗位的具體的工作內容,列出該崗位所需的相關專業知識、技能和工作規范,從而確定《審計》課程的學習領域,設計出相應的學習情境來培養學生的崗位職業能力。以助理審計崗位為例,該崗位的工作任務是按獨立審計準則的要求開設和整理審計工作底稿;負責收集、檢查和復核審計證據;能完成項目主審交辦的其他工作。

    2工作過程導向在《審計》課程的實施

    2012-2013學年第一學期,對江蘇農林職業技術學院財務管理專業10財務管理1班的《審計》課程進行改革,采用以工作過程為導向的教學模式,我們以組織學生審計某個企業年度會計報表為例,按照審計工作流程將審計教學分為五個工作任務:審計業務承接階段、審計計劃階段、風險評估階段、實施實質性程序階段、審計完成階段。以工作任務三風險評估階段為例介紹工作過程導向教學模式在審計課程的具體運用。江蘇天成公司風險評估階段審計:(1)能力目標設計:①具備進行重要性評估,確定重要性水平和控制審計風險的能力;②具備對內部控制制度進行測試和評審的能力;③具備熟練運用審計抽樣技術的能力;④能合理進行風險評估,并制定出有效的風險應對措施。(2)知識目標設計:①審計重要性含義及重要性水平的評估,審計風險的構成要素及審計風險模型;②內部控制的涵義及構成要素,內部控制的描述,內部控制的評價及測試;③審計抽樣的相關概念及方法,固定樣本量的抽樣技術與均值估計變量抽樣技術的運用。(3)工作任務設計:①了解被審計單位基本情況;②評價內部控制;③確定重要性水平;④進行審計抽樣,確定審計風險。(4)教學過程設計:第一階段:任務描述風險評估階段審計是審計計劃階段的前奏。民間審計組織在制定審計計劃之前,應對被審計單位的基本情況作初步的了解,然后初步評價被審計單位的內部控制系統,確定其重要性水平,分析審計風險,否則,極易造成審計任務失敗。第二階段:知識學習以江蘇天成公司相關資料作為實訓平臺,教師引導學生掌握什么是內部控制,如何去評價內部控制,重要性水平如何確定,什么是審計風險,怎樣進行審計抽樣來確定審計風險。第三階段:布置工作任務首先對被審計單位的情況及其所處的環境進行調查,在此基礎上對被審計單位的內部控制進行評價和控制測試,接著確定重要性水平,把重要性水平分配到各個賬戶中,然后使審計風險保持在可以接受的水平,根據之前所確定指標和相關要求,進行有關數據的計算,最后根據審閱及計算結果進行分析判斷,確定重要性賬戶,完成分析性測試備忘錄。第四階段:學生活動與問題討論根據給定工作任務,學生查閱資料,各小組進行風險評估。評估過程中,分組討論審計風險水平確定的合理性、可行性。第五階段:分組展示成果及學生互評每小組成員派一名代表講解風險水平評估確定過程及合理性,并組織其他各組學生對其成果進行相互評定。第六階段:教師點評及小結對每個小組的成果做出評定,強調風險評估的注意事項,肯定成績,指出不足。在整個學期《審計》課程教學過程中,每一節課給學生布置一項具體的審計工作任務,學生進行仿真訓練,加上實物的展示,對學習成果的演示和分析,可以使學生真正體驗了審計職業崗位的快樂,同時也掌握了審計理論及審計方法,并且取得了較好的教學效果。

篇10

關鍵詞：傳統風險導向審計；現代風險導向審計

中圖分類號：F23文獻標識碼：A

一、兩者的定義

戰略風險是審計風險的一個高層次構成要素，是財務報表整體不能反映企業經營實際情況的風險。這種風險來源于客觀的經營風險或企業高層通同舞弊、虛構交易?，F代審計風險模型解決的是企業經營過程中管理層串通舞弊、虛構交易或事項而導致財務報表存在錯報怎樣進行審計的問題。

傳統審計風險模型解決的是企業的交易和事項在本身真實的基礎上，怎樣發現財務報表存在的錯報，將審計重點放在各類交易和賬戶余額層次，而不從宏觀層面考慮財務報表可能存在的重大錯報風險，這很可能只發現企業小的錯誤，卻忽略大的問題。

二、傳統審計風險模型的局限性

傳統風險導向審計主要是通過對會計報表固有風險和控制風險的定量評估，從而確定檢查風險，進而確定實質性測試的性質、時間和范圍。傳統風險導向審計實質上是制度基礎審計方法的發展，它還不是一種新的審計基本方法。雖然它使審計效率與效果有了實質性的提高，但它在理論與實務兩方面都存在固有的缺陷。

（一）從理論層面分析。傳統風險導向審計采用的依然是簡化主義，認為審計師通過對管理層關于會計報表賬戶層面各個不同認定的審計，就可以自下而上地為審計師對整個會計報表發表意見提供充分、適當的證據。這就要求審計師以系統的整體觀點，結合簡化、分析、綜合，并進行適當的平衡，才能夠對被審計單位取得深入的理解。雖然傳統風險導向審計的理論與實務已經在一定程度上認識到自下而上、由點到面審計思路的缺陷，要求審計師對企業經營環境做一定程度的了解，但它僅作為一種參考，沒有將會計報表錯報風險與經營風險緊密聯系起來。20世紀八十年代后，隨著企業與內外部環境之間的聯系以及企業內部組成部分之間的聯系越來越緊密，傳統風險導向審計簡化主義的缺陷越來越明顯。

（二）從實務層面分析。傳統風險導向審計因為采用簡化主義的觀點，假設審計師通過對各個賬戶層面的認定進行審計就可以獲得充分、適當的證據，所以審計師只需要關注企業的內部控制。因此，在傳統風險導向審計模式下，一般認為審計師發現不了上下串通的蓄意造假。也就是說，在這種情況下發現重要錯報的概率等于零。這樣，審計的價值也就大打折扣，客觀上削弱了審計在社會公眾心目中的價值。

審計風險（AR）=固有風險（IR）×控制風險（CR）×檢查風險（DR）

經深入研究發現，上述審計風險定義及審計風險模型存在許多不足：第一，該定義認為審計風險是注冊會計師對于存在重大錯誤的財務報表未能適當地發表審計意見的風險。它忽略了這樣一個事實：即使財務報表沒有重大錯誤，注冊會計師也會因各種原因而發表不恰當的審計意見的可能性；第二，傳統審計風險模型僅從審計的過程上把審計風險劃分成固有風險、控制風險、檢查風險三個因素，未能從審計過程之外分析審計風險產生的深層次社會原因。而實際上，審計風險是審計內環境與審計外環境綜合作用的結果；第三，傳統審計風險定義及審計風險模型不能夠解釋如下矛盾的現象：一方面審計實務界普遍認為，審計風險在明顯增加；另一方面審計理論界普遍認為，審計質量在普遍提高。

同時，運用傳統審計風險模型進行審計所依據的審計手法是以“以證實性為主”，無法將“應有的職業懷疑”觀念落到實處。

從制度基礎審計到20世紀八十年代西方國家建立起來的風險導向審計，審計的手法一直都是以證實性為主。審計人員所進行的控制測試是為了減少實質性測試的工作量。雖然我們在一些準則中也強調“注冊會計師應當根據獨立審計準則的要求，充分考慮審計風險，實施適當的審計程序，以合理確信能夠發現可能導致會計報表嚴重失實的錯誤與舞弊”。但同時我們的準則也強調“注冊會計師對會計報表的審計，并非專為發現錯誤或舞弊”。因此，迄今為止，包括傳統的風險導向審計在內的審計手法還都是在“以證實性為主”，奉行的是“無反證假設”和“無錯推定”，只不過要求注冊會計師在實施證實性審計的過程中去關注可能導致會計報表嚴重失實的錯誤與舞弊。這樣的模式是與傳統的審計風險模型相吻合的，但其不足之處也是很明顯的。一方面這種模式不利于縮小審計期望差；另一方面“應有的職業懷疑”在這種模式下難以落到實處，很容易成為一句空話。

三、現代審計風險模型的具體優勢

考慮到傳統風險導向審計模式的局限性，現代審計風險模型：審計風險=重大錯報風險×檢查風險，重大錯報風險評估是通過“了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險”來實現的。這一思想將風險評估的范圍拓展了，要求將被審單位的各種風險，包括控制風險、賬戶及交易層次風險以及其他如經營風險、行業風險、舞弊風險等都考慮進去?？傮w來說，現代風險導向審計是一種新的審計基本方法，它以被審計單位的經營風險分析為導向，以審計理論、系統理論和戰略管理理論為指導，通過自上而下和自下而上相結合的審計思路完成審計工作。其具體優勢體現在以下方面：

第一，運用現代審計風險模型進行審計可以更有效地發現經營風險和舞弊風險?，F代審計風險模型將固有風險與控制風險綜合為重大錯報風險，審計人員在審計過程中通過風險評估程序，對重大錯報風險存在的可能性進行評估，不僅評估被審計單位的內部控制，同時對企業經營環境、經營戰略以及管理層是否誠信等做出風險評估，根據評估結果和可接受的審計風險，進而確定檢查風險，確定實質性測試的時間、性質和范圍，并且對于各類重大交易、重要賬戶余額和重要披露，無論內部控制是否存在及有效，必須進行詳細審計，這是對傳統風險導向審計方法的重大改進。

第二，運用現代審計風險模型進行審計采用的是一種全新審計技術。其基本程序包括：戰略風險分析、經營環節問題分析、經營業績評價、剩余風險評估、實質性審計測試時間、性質和范圍的確定。

第三，現代風險導向審計模式是一種“自上而下”的審計模式。獨立審計師可以在合理評估剩余風險的基礎上有效實施實質性測試程序，然后采用“自下而上”的審計模式，匯總審計情況，最后在評價被審計客戶會計報表中的整體錯報水平的基礎上發表恰當的審計意見。因此，現代風險導向審計程序是一種科學化的系統分析過程。這種模式的優勢在于它既可以從整體上把握審計風險因素，簡化審計手續，提高審計效率，又可以合理整合審計資源，抓住主要矛盾，提高審計效果。

第四，運用現代審計風險模型進行審計是實施“以偵察性為先導、以證實性為補充”的審計戰略。現代企業的特點是規模大、業務繁雜、會計普遍實現電算化、內部控制比較健全。企業會計電算化的普及大大減少了會計上一般錯誤發生的可能性，管理當局舞弊成為當前會計報表審計中最主要的矛盾。在這種情況下，實施“以偵察性為先導，以證實性為補充”的審計戰略可以有效地降低審計風險，并能將“應有的職業懷疑”從一開始就落到實處，從而有效地減少審計期望差。將主要精力轉移到關注和控制管理當局舞弊風險，必然要求由原來對管理當局“中性”的看法轉變到對管理當局實行“有錯推定”，使“應有的職業懷疑”不再是一句空話。舞弊是現代注冊會計師進行審計時所面臨的主要矛盾，而管理當局舞弊又是矛盾的主要方面，風險導向審計將戰略調整到將主要精力轉向關注管理當局舞弊風險，充分體現了注冊會計師在審計中抓主要矛盾，抓矛盾的主要方面這樣一種哲學思想。

總之，現代審計風險模型解決的是企業經營過程中管理層通同舞弊、虛構交易或事項而導致會計報表存在錯報怎樣進行審計的問題。相應的，現代風險導向審計按照戰略管理論和系統論，將由于企業的整體經營風險、戰略經營風險所帶來的重大錯報風險作為審計風險的一個重要構成要素進行評估，是評估審計風險觀念范圍的擴大與延伸，是傳統風險導向審計的繼承和發展。

四、現代風險導向審計模型的作用

在現代風險導向審計中運用修訂后的審計風險模型，克服了原模型的局限性，強化了審計風險管理。在現階段，審計人員是用測試和抽查的方法進行審計取證的，所以審計風險無可避免。隨著審計結果使用者日益注重維權，一旦不當的審計意見對會計報表使用者造成損失，審計人員就有可能承擔賠償等審計責任，在固有風險與控制風險不易區分的情況下，重大錯報風險能更綜合地反映被審計單位的風險情況，從而讓審計人員有章可循，并在涉及訴訟的時候處于有利的申辯位置。從理論上分析，重大錯報風險與固有風險和控制風險乘積差別不應很大，在實際操作中外部風險較容易被認識，而潛在風險具有很大的隱蔽性；單純的風險容易發現，多種因素交織而成的風險具有復雜性，如國際經濟影響，外匯匯率變動，國內經濟波動，政治、戰爭因素的影響，由于新模型將風險因素歸為重大錯報風險，因此新模型的可操作性比原模型要強得多。同時，新模型的出臺對審計人員的理念將會產生重大影響，審計將始終針對重大錯報風險的識別與評估；對于審計人員所需承擔的責任，也能以對重大錯報風險評估結果和審計人員工作形成記錄的基礎上，再評估為檢查標準。

（作者單位：安徽財貿職業學院大位會計學院）

主要參考文獻：

[1]馬春靜.新編審計原理與實務（第三版）[M].大連理工大學出版社，2008.