金融企業的會計制度范文

導語：如何才能寫好一篇金融企業的會計制度，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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    1、新制度在會計確認、計量方面有所突破 

    其表現在:(1)明確了金融企業會計核算的基本假設和一般原則。會計假設和一般原則是會計確認和計量的前提條件,比如權責發生制原則、配比原則、劃分收益性支出和資本性支出原則等是企業確認費用的前提條件,歷史成本原則是企業對資產、負債進行計價的前提條件。(2)對資產、負債、收入等概念進行了重新定義。概念框架的重構是進行會計確認和計量的基礎,比如新制度對資產的重新定義,成為將開辦費用、待處理財產損失、資產減值等不能給企業帶來經濟利益的項目排除在企業資產之外的理論依據。事實上縱觀通篇新制度,大多數的條款是關于如何進行會計確認、計量的規定,其次是關于如何對外進行信息披露的規定,而對會計記錄方面的規定則基本沒有涉及。會計記錄方面的規定留待與會計制度配套的分行業會計核算辦法來解決。 

    2、新制度采取了更加穩健的會計政策 

    (1)對朝末資產的計價采用成本與市價孰低法,要求對不實資產計提減值準備。新制度第四十五條規定:"金融企業應該定期或者至少每年年度終了對各項資產進行檢查,根據謹慎性原則,合理地預計各項資產可能發生的損失,對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備。"應為之計提減值準備的資產包括:短期投資、應收款項、各項貸款、抵債資產、長期投資、在建工程、固定資產、無形資產等,涉及金融企業的各種主要資產。提前確認可能發生的資產減值損失,充分體現了穩健主義思想。 

    (2)對與或有事項相關的或有損失和預計負債予以確認并充分披露,而對或有資產一般不予確認。根據會計的實現原則,當期沒有實現的業務或事項就不能在當期確認。按此原則,各種擔保業務、未決訴訟、貸款承諾、銀行承兌匯票等依賴未來事項證明的或有事項,以及未履行或處于履行過程中的衍生金融工具,都不具備確認條件,因而都屬于表外業務。表外業務雖然尚未實現,但給企業帶來極大的潛在風險,特別是衍生金融工具,由于通常只需要5%-20%的保證金就能完成交易,其風險放大作用就更加明顯,英國巴林銀行的倒閉即是一個明證。"以衍生金融工具為代表的表外業務是一把'雙刃劍',經營得好會帶來較高收益,否則會蒙受巨額損失。"(劉玉廷,2001)因此,對與或有事項相關的或有損失和預計負債予以確認和披露,是金融企業預防風險的一項重要措施,有關規定在第一百二十五至一百三十一條中得到了充分體現。 

    (3)對收入確認采取更嚴格的標準。第八十四條規定:"金融企業提供金融產品服務取得收入,應當在以下條件均能滿足時予以確認:①與交易相關的經濟利益能夠流入企業;②收入的金融能夠可靠地計量"。這一條說明,如果有證據表明與交易相關的經濟利益不能流人企業或者收入的金額不能可靠地計量,企業就不能在當期確認該項收入。因此,第八十五條進一步規定:"(金融企業)發放貸款到期90天后尚未收回的,其應計利息停止計人當期利息收入,納入表外核算;已計提的貸款應收利息,在貸款到期90天后仍未收回的,或在應收利息逾期90天后仍未收到的,沖減原已計人損益的利息收入,轉作表外核算。"

    (4)允許企業自主決定計提壞賬準備和貸款損失準備的范圍、方法、比例,簡化環賬(呆賬)核銷的審批程序,解決了準備金不足、壞賬(呆賬)長期掛賬、資產不實的問題。壞賬準備、貸款損失準備的提取和環賬、呆賬的核銷是金融企業會計制度改革的核心問題之一,新制度對此作了改進。第四十七條規定:"金融企業應當在期末分析各項應收款項的可回收性,并預計可能產生的壞賬損失,計提壞賬準備。計提壞賬準備的方法由金融企業自行決定。金融企業應當制定計提壞帳準備的政策,明確計提準備的范圍、計提方法、賬齡的劃分和提取比例。"第五十九條規定:"對有確鑿的證據表明確實無法收回的應收賬款、貸款、長期投資等,根據金融企業的管理權限,經股東大會或董事會,或行長會議或類似機構批準作為資產損失,沖銷已提取的相關資產減值準備。"

    (5)借款費用資本化的處理體現了穩健性原則。第六十九條規定:"如果某項固定資產的購建發生非正常中斷,并且中斷時間超過3個月,應當暫停借款費用的資本化,其中斷期間發生的借款費用,不計入所構建的固定資產成本,將其直接計入當期損益。"

    此外,允許企業對固定資產采用加速折舊法,將無形資產在研究與開發過程中發生的材料費用、工資、借款費用等直接計入當期損益,長期股權投資差額攤銷期限的選擇等方面的規定,都是穩健性原則的具體運用。

    3、新制度體現了統一性與靈活性的結合

    新制度的統一性表現在兩個方面:一是與《企業會計制度》統一。兩個制度在基本原則、基本概念等方面是完全一致的,對多數業務的核算原理也基本相同。二是在金融企業之間的統一。新制度不再區分銀行、保險公司、證券公司、期貨公司等制定不同的會計制度,而是制定統一的制度框架,對各類金融企業的會計核算和報告都有規范作用。

    在努力實現統一性的同時,新制度保持了必要的靈活性。從橫向上看,考慮到金融企業同一般企業在經營性質上的差異,新制度沒有照搬《企業會計制度》,而是吸取了其原則、概念、基本體系等可取內容,并結合金融企業的業務特點重新制定了有關規定;考慮到不同金融企業之間經營性質上的差異,新制度針對各類金融企業有不同的規定。如第七十八條規定:"金融企業的所有者權益,主要包括實收資本(或股本)、資本公積、盈余公積和未分配利潤等。從事存貸款業務的金融企業計提的一般準備、從事保險業務的金融企業計提的總準備金、從事證券業務的金融企業計提的一般風險準備、以及從事信托業務的金融企業計提的信托賠償準備也是所有者權益的組成部分。"這一規定既指明了金融企業同一般企業在所有者權益構成方面的相同和不同之處,也表明不同金融企業在所有者權益構成方面的不同。從縱向上看,新制度的許多規定比老制度靈活,增加了企業自主權。比如環賬(呆賬)政策、固定資產折舊政策、所得稅政策等首由企業自行確定。

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隨著市場經濟的不斷發展壯大，金融市場的國際化趨勢越來越明顯，而作為會計體系中重要組成部分，金融會計可以被看作是一項特定的行業會計，它主要是借助于會計的基本原來工作，為企業經營者在企業經營活動的決策過程中提供一定的財務狀況分析和信息，發揮會計財務分析的作用。指導經營決策。金融市場發展越快，會計制度越重要，主要體現在：1.可以通過會計發現問題、反映問題，起到監督的作用，2.通過會計財務數據的準確性真實的反應經營活動的狀態，3.會計一個重要的作用就是控制作用，通過會計財務數據的分析，可以對資金進行優化配置，降低財務風險，維護金額市場的穩定，4.隨著國際資本的飛速發展，對會計制度、會計準則的要求越來越高，加快金融會計制度可以促進企業管理的不斷完善，增強市場的競爭力。

二、加強金融會計制度的難點與對策探討

1.統一中的特殊性

目前來來，傳統的會計制度的制定并沒有對行業做具體的區分尤其是對金融行業，這就造成了金融會計制度的建設及完善需要考慮統一中的特殊性。要區分對待，認識到金融行業業務的特殊性，對會計制度進行補充和完善。

2.加強業務處理的嚴謹性

由于會計制度不完善，導致工作人員在處理和操作時無依據可循，從而造成了操作的隨意性。因此，在業務處理的時候要加強工作的嚴謹性。

3.現實與制度對比下缺乏前瞻性

制度的制定往往會經歷漫長的過程，而現如今隨著市場經濟的飛速發展，金融市場每天都會有不同的變化。因此會出現之前制定的制度與現實已經存在差距，也就是制度在制定的過程中缺乏前瞻性，往往造成對現實沒有實際的指導意義，這種情況下，我們就要運用科學技術的力量及信息技術的發展，向發達國家學習，引進先進的理念，加強制度制定的前瞻性，尤其是針對一些新興的業務，要用于創新、開放思想大膽實踐。并與實際工作緊密結合及時調整偏差，從而保證制度對現實指導的科學意義。

4.制度的制定不斷細化

不論是傳統的制度還是新興的制度都存在著會計制度與會計核算制度難以細化的問題，會計的核算制度、操作規范不僅僅要符合現實具有前瞻性更要符合國家法律政策。達到這三個層次的統一并不是非常簡單的事情，尤其是會計制度存在于各行業之中，需要平衡各行業存在的問題，并且對特殊的行業區分對待，這一工作要求必須做到不斷細化。因此在金融會計制度的建設過程中，我們要根據各行業各企業的現實情況，在不違背法律規范的前提下以會計制度與本行業實際相結合的原則，制定適合本行業、本企業的會計制度準則。

5.傳統制度與會計電算化難以適應

現代的金融會計制度是以傳統的手工記賬方式而制定的，隨著計算機的普及，我們在滿足計算機給我們帶來方便快捷功能的同時也發現會計電算化使我們傳統的操作手段、核算方式都發生了巨大的變革，在日常的工作中我們不僅要遵循傳統的會計制度還要盡量的滿足會計電算化的要求，這就給工作造成了一定的不適應，從而影響到數據統計的準確性。因此，我們在加強金融會計制度建設的過程中要充分考慮兩者的適應性，尤其是在會計電算化日益發展的今天，要充分考慮會計電算化方便、快捷的功能特點，認識到信息化對會計制度的推動作用，加強會計制度的不斷完善.

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從1993年基本會計準則實施至今，財政部已完成了1項基本會計準則和38項具體會計準則的制定和修訂工作。至此，我國已經形成了一個在數量和質量上均與國際會計準則看齊的準則體系。新會計準則將于2007年1月1日首先在上市公司中推行，以后會逐步向非上市公司推行。

在1992年底我國財政部陸續頒發了“企業財務準則”和與之相配套的行業會計制度。“企業財務準則”是在1993年7月1日實施，以后又相繼制定和修訂了38項具體會計準則，而行業會計制度又演變為三大體系的會計制度。那么，企業會計準則和會計制度之間到底是什么關系呢?

會計準則是以一套邏輯嚴密的概念體系為支撐的規范的會計工作系統，是對會計要素或業務所涉及的定義、特征、確認、計量和披露要求所進行的闡述，會計準則是由基本準則和一系列具體會計準則組成的?！镀髽I會計準則－基本準則》于1992年11月30日，1993年7月1日起執行。第一個具體會計準則是《企業會計準則－關聯方關系及其交易的披露》，于1997年5月22日，自1998年1月1日起執行，第二個《企業會計準則－現金流量表》，于1998年5月12日，2001年1月18日修訂，自2001年1月1日起執行，第三個《企業會計準則－資產負債表日后事項》，1998年5月12日，2003年4月14日修訂，自2003年7月1日起執行……

會計制度是有關會計記錄環節的規定，目的是幫助企業設置會計科目和建立會計核算體系，并不象會計準則那樣直接影響會計信息的質量。企業會計制度主要由三大體系構成，即企業會計制度、金融企業會計制度和小企業會計制度。企業會計制度是2000年12月29日，自2001年1月1日起執行，適用于除執行小企業會計制度和金融企業會計制度以外的所有企業；金融企業會計制度是2001年11月27日，自2002年1月1日起暫在上市的金融企業范圍內實施；《小企業會計制度》呈2004年4月27日，自2005年1月1日起在小企業范圍內執行。

我國統一的會計核算制度主要包括會計準則和會計制度。因此，會計準則與會計制度實際上是會計規范本身的結構問題，廣義上講，會計準則是會計制度的一種形式，就象會計制度以外還有會計規章、會計規則、會計規定等多種法規體例一樣。

實際上會計準則與會計制度有一個發展和演變的過程。在1993年以前我國企業會計核算制度只有會計制度，從1993年《企業會計準則－基本準則》出臺開始，是會計準則和會計制度并存，是實施“兩則兩制”時期。1997年后陸續出臺了具體會計準則，是基本會計準則指導下的具體會計準則在部分企業和上市公司實施，其他企業依然是會計準則和行業會計制度并存。2001年起逐漸將13個行業計制度規范成為企業會計制度、金融企業會計制度和小企業會計制度這三大會計制度，筆者理解為這個過程應概括為：我國首先是建立起了基本的會計準則，在此基礎上逐漸形成一整套的會計準則體系，而這又是一個比較緩慢的過程，在這一過程中必須是會計準則和會計制度并存，因為會計制度較準則在會計實務中具有更強的操作性(指就我國目前會計人員的會計業務水平而言)。因此，會計準則和會計制度并存仍將持續一定時期。

我國上世紀80年代末財政部就已提出了建立包括基本準則與具體準則在內的會計準則體系的設想。當時，按行業和所有制制定的國營工業企業會計制度、國營商業企業會計制度等基本上是以會計科目和會計報表格式為框架的。但是，1985年的《中外合作經營企業會計制度》以及1992年初的《股份制試點企業會計制度》，除了傳統的會計科目和會計報表方面的內容外，也規定了一些資產計價和收益確定政策。而實施“兩則兩制”時，因為《企業會計準則》只有一個基本準則，不能滿足具體指導企業會計實務的需要，所以根據基本準則按行業制定了13個會計制度。這些行業會計制度也相應地充實了一些會計政策的內容，即資產計價和收益確定方面的內容。因此，隨著具體準則陸續出臺，會計準則與會計制度的重疊之處也越來越多。

而分會計要素、分經濟業務制定會計準則，可以將會計要素或業務所涉及的定義、特征、確認、計量和披露要求闡述得比較全面清楚和邏輯嚴密，這已成為國際公認的規范形式；會計制度是按會計科目組織邏輯結構，其核心是賬戶設置、記錄內容和借貸規則，它不可能象會計準則那樣根據特定要素或業務的需要靈活組織其結構和內容。因此，會計準則與會計制度關系的模式可以概括為，會計準則主要規定確認、計量和披露標準，而會計制度則主要提供會計記錄指南。

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一、新準則的頒布

隨著中國改革開放進程的加快，諸多中國企業開始在國際市場上嶄露頭角并逐步搶占市場。與此同時，我國的會計準則體系也開始逐步建立，至2001年已經頒布了16個會計準則。但另一方面，我國曾長期奉行的“會計準則與會計制度并行”模式，與國際慣例并不相符，使得廣大海外上市公司投資者們在閱讀企業報表時存在諸多不便，“我國會計準則要盡快與國際趨同”的呼聲越來越高。在這種情況下，財政部頒布了一項基本準則和38項具體準則在內的企業會計準則體系。

新會計準則的頒布實現了與國際慣例的趨同，然而這僅僅是從理論上做到與國際趨同，這一趨同與中國已經進行了近30年的改革開放比較已經遠遠落后，作為準則直接影響的中國企業，要真正做到與國際趨同，應極力縮短適應新會計準則的時間。而如何縮短這一跨度時間，至少要從以下幾個方面著手：首先，無論是上市企業還是非上市企業，均應加強其財務人員對新會計準則的學習和領悟。企業財務人員是財務報表的直接編制者，因此其對新會計準則的理解程度如何，直接關系到財務報表的編制是否符合新會計準則的各項要求。其次，要充分借鑒他國在本國會計準則與國際趨同上的優秀經驗。澳大利亞會計曾深受英國會計模式的影響，也因此使得澳大利亞會計界在經歷了深刻的改革以后，基本確立了國際會計準則在本國的地位，同時準則的制定程序、制定機構和人員構成均在較短時間內獲得完善。

二、新會計準則頒布將產生的重要影響

（一）公允價值成亮點

在會計基本原則和會計要素的計量這兩個方面，新基本準則出現了較大變化。新基本準則中的會計基本原則，繼續保留了重要性原則、謹慎原則、實質重于形式原則等，也強調了可比性、一致性、明晰性等原則。但權責發生制和歷史成本不再作為會計核算的基本原則。由于公允價值的應用，計量成為此次準則修改中的一大亮點。美國會計準則和國際財務報告準則比較側重公允價值的應用，以體現會計信息的相關性。據悉，財政部為此多次與國際會計準則理事會討論相關問題?？紤]到中國市場發展的現狀，此次準則體系中主要在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣易等方面采用了公允價值?？傮w上說，新會計準則體系對公允價值的運用還是比較謹慎的。

（二）利潤調節受限

主要體現在存貨管理辦法等變革中。

1.存貨管理辦法變革。新存貨準則下，取消了“后進先出”法，一律使用“先進先出”法記賬，這對生產周期較長的公司將產生一定影響。原先采用“后進先出”法、存貨較多、周轉率較低的公司，采用新的存貨記賬方法后，其毛利率和利潤將出現不正常的波動。例如，采用“后進先出”法的家電上市公司，在顯像管價格不斷下跌過程中，一旦變革為“先進先出”法，后果將是成本大幅上升，毛利率快速下滑，當期利潤下降。

2.資產減值準備計提變革。針對借減值準備的計提和轉回操縱利潤的問題，新資產減值準則明確規定，計提的減值準備不得轉回，這也是新會計準則與國際財務報告準則的實質性差異之一。值得關注的是，一些利用大幅計提減值準備進行利潤調節的公司，有可能在2006年將減值準備沖回，否則2007年執行新會計準則后，這些“隱藏利潤”將再也沒有機會浮出水面。從上市公司實際計提的減值準備來看，一些公司的減值準備甚至超過了當期凈利潤。這些公司若在2006年年度報告中轉回部分減值準備，其利潤將大受影響。

3.債務重組方法變革。新債務重組準則改變了“一刀切”的規定，將原先因債權人讓步而導致債務人豁免或者少償還的負債計入資本公積的做法，改為將債務重組收益計入營業外收入，對于實物抵債業務，引進公允價值作為計量屬性。按新規定，一些無力清償債務的公司，一旦獲得債務全部或者部分豁免，其收益將直接反映在當期利潤表中，可能極大地提升其每股收益水平。因此，那些負債金額較高又有可能獲得債務豁免的公司，值得投資者關注。

（三）企業合并會計處理方法等也發生了變革

1.企業合并會計處理方法的變革。目前中國的企業合并大部分是同一控制下的企業合并，這不一定是合并方和被合并方雙方完全出于自愿的交易行為，合并對價也不是雙方討價還價的結果，不代表公允價值，因此以賬面價值作為會計處理的基礎，以避免利潤操縱。非同一控制下的企業合并(包括吸收合并和新設合并)可以有雙方的討價還價，是雙方自愿交易的結果，因此有雙方認可的公允價值，并可確認購買商譽。

2.合并報表基本理論的變革。與《合并會計報表暫行規定》相比，新的合并財務報表準則所依據的基本合并理論已發生變化，從側重母公司理論轉為側重實體理論。合并報表范圍的確定更關注實質性控制，母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權比例。所有者權益為負數的子公司，只要是持續經營的，也應納入合并范圍。這一變革，對上市公司合并報表利潤將產生較大影響。

（四）金融企業首當其沖

關于金融工具的4項具體會計準則主要適用于金融企業，這些準則對金融企業的影響是廣泛而深刻的，上市或擬上市的金融機構則首當其沖。例如，準則規定衍生金融工具一律以公允價值計量，并從表外移到表內反映。這就要求上市銀行和證券公司善用衍生工具這把“雙刃劍”，因為表內化將對企業利用衍生金融工具進行風險管理的行為產生重大影響，企業不但要考慮現金流等經濟因素，還要考慮衍生金融工具對報表的影響，以避免給報表帶來過大的波動。

三、《企業會計制度》和會計準則的關系

《企業會計制度》和會計準則都是《會計法》中提到的國家統一會計核算制度的組成部分?！稌嫹ā返谖迨畻l規定：“國家統一的會計制度，是指國務院財政部門根據本法制定的關于會計核算、會計監督、會計機構和會計人員以及會計工作管理的制度?！睍嫼怂阒贫葍H僅是統一會計制度的一部分，會計核算制度包括會計準則和企業會計制度。

《企業會計制度》的實施是我國會計核算制度改革總體思路的重要組成部分。改革的總體思路是：（1）打破行業、所有制、組織方式和經營方式的界限，建立統一的企業會計制度，適用于除金融保險企業以外的大、中型企業，并在此基礎上對各個行業、企業的個性業務，擬定各個專業核算辦法。（2）針對小規模企業的特點，制定小企業會計制度。（3）考慮到金融保險企業經營的特殊性，制定金融保險企業會計制度。

已經的《企業會計制度》不是對現有行業會計制度的簡單相加，而是以《股份有限公司會計制度》及其補充規定和具體會計準則為基礎加以制定的。目前，財政部正準備起草特殊業務的專業核算辦法，比如，工交企業成本核算辦法、商品購銷存核算辦法、進出口業務核算辦法、房地產商品開發業務核算辦法，等等。這些特殊業務的專業核算辦法也將作為《企業會計制度》的統一整體。

目前，會計制度和會計準則在我國是并行的。對于會計制度和會計準則在我國長期并存的必要性，已有許多學者進行了探討，主要是因為我國傳統的管理習慣、轉軌時期的經濟環境及改革開放與國際接軌的需要，在此不贅述。筆者主要著眼于會計制度與會計準則并行的現狀及發展方面進行探討：

（一）會計制度與會計準則內容的不一致與并行建設的不同步

會計制度與會計準則都是由財政部根據會計法制定的，都屬于同一層次的法規，具有同等的法律效力。兩者的基本目的也是一致的，即對企業會計核算進行規范。從這個意義上而言，會計制度與會計準則的基本內容應該是一致的，這樣才不致造成執行過程中對兩者的無所適從。但從新企業會計制度與會計準則的比較中發現，新企業會計制度與會計準則在基本內容上顯然有其不一致之處?？梢姇嬛贫权D―會計準則并存，所要規范的對象一樣，但內容不一致，建設不同步，是存在執行問題及影響規范所要達到的效果的。

（二）會計制度與會計準則應并行建設并凸顯重點

二者并存必有其重。兩個同等內容、同等效力的規范長期并存，是轉軌時期的一種過渡現象。無論這種現象存在時間多長，在兩者并存時都必須明確三個問題：一是執行過程中，以執行何者為主的問題；二是當兩者存在差異時又應以何者為重的問題；三是長期的并存建設中，以何者為未來的發展和建設重點，其建設的內容及特色又應是什么的問題。這三個問題實際涉及的研究內容只有兩個，即當前的執行問題及所要奠定的發展格局的基礎問題。

討論此三個問題必須先明確我國會計規范的最終發展方向。

1.從會計制度與會計準則的區別上來討論兩者對我國會計規范最終發展方向的影響。

會計準則和會計制度本質上都是一種規范，都是會計標準的表現形式，這是已達成的共識。如果說會計準則與會計制度存在差別，那么這個差別就是會計準則和會計制度在習慣上形成的表達形式與表達結構上的差異。西方國家建立的會計準則是分要素、分經濟事項制定的，而會計制度是按照會計報表的結構，或者說是按會計科目的組織邏輯來制定的。許多學者就此撰文對兩者進行探討，并以此為出發點討論我國究竟是以會計制度抑或以會計準則作為會計規范的主要形式。簡單地總結，會計準則的優點是分會計要素、分經濟業務制定，可以將該要素或該業務涉及的定義、特征及計量、披露等闡述得更全面更清楚，邏輯更嚴密。而且當某一經濟業務隨經濟環境有所改變時，能夠直接修改某一具體準則，用新的具體準則代替之而不影響對其他經濟業務的規定，較具靈活性。而會計制度的優點則在于按會計報表的結構來制定，以賬戶設置、記錄內容和借貸內容為核心內容，不僅具體而且易操作。當前持以會計制度為主要會計規范形式的觀點，正是以會計制度的優點與我國會計人員的水平、我國長期以來以會計制度作為會計規范形成的習慣相適應作為基礎的。

這里可以明確的是，會計制度與會計準則對我國會計規范發展的影響僅在于兩者間唯一的區別，即表達方式上何者更適合的問題。但實質上對會計規范的發展而言，更重要的是內容建設，內容的建設無論是采取會計制度還是會計準則，都只是形式的差異。

2.從會計環境來看會計規范的發展趨勢。

經濟全球化已是必然的趨勢。經濟全球化不僅使各個國家利益與共，而且也給各國提出了市場規則、法制規范的同一化問題。會計的發展是隨著經濟環境的變化而變化的，會計規范亦然。中國已加入WTO，發展中國未來經濟是不能忽視經濟全球化對中國的影響的。在此經濟環境中，中國會計規范國際化也是必然的。

對原以會計制度為規范形式的國家，會計規范在形式上轉變的關鍵問題在于，如何實現轉變過程中使用習慣的過渡；實現國際化與國家化的協調；在實現了以會計準則作為會計規范的形式之后，是否要完全地摒棄會計制度這一形式。

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關鍵詞：會計準則；會計制度；公認會計原則

本人經常到各類企業進行審計工作，與企業會計人員有較多交流，發現很多企業會計人員對會計準則與會計制度的概念模糊，交叉使用會計準則和會計制度，或只使用會計制度，或只使用會計準則而全盤否認會計制度。那么，會計準則體系建立后，會計制度是否還在執行？在執行范圍上有哪些規定？本文針對這些實際問題進行詳細闡述，以期對會計人員有所幫助。

一、 會計準則和會計制度的含義

（一） 會計準則的含義

會計準則有廣義和狹義之分。廣義會計準則是指從會計理論到會計實務的一種指導方針，涵蓋面較廣，比如從理論性闡述到具體的方法、規則和程序等規范都屬于廣義的會計準則；狹義會計準則一般是指那些具體的準則文件，如國際會計準則委員會的《國際會計準則》(IAS)、我國財政部的《企業會計準則》和《小企業會計準則》等等。

會計準則實際上也就是會計原則，比如國際上稱其為公認會計原則。美國的會計準則委員會將其定義為：如何確認、計量和記錄以及揭示資產、負債變動的一致性意見。我國制定的會計準則分為基本準則和具體準則?；緶蕜t在明確了會計目標的前提下，主要規范了以下內容：

1.會計核算基礎；2.會計信息質量要求；3.會計要素；4.會計計量；5.財務會計報告等。具體會計準則是依據基本準則的要求，對經濟業務或會計事項的會計處理方法及程序作出具體規定。

（二） 會計制度含義

會計制度也有廣義和狹義之分。從廣義上理解，會計制度應包括國家制定的組織和從事會計工作必須遵循的法律、規則、方法、準則、程序及單位內部會計制度。也就是說，會計制度不僅包括了所有的涉及會計工作的會計準則、會計法律法規和會計核算制度等，而且也包括企業內部會計制度。

我國《會計法》規定：國家實行統一的會計制度。國家統一的會計制度由國務院財政部門根據本法制定并公布。這里所稱統一的會計制度是指廣義上的會計制度，包括會計規章和一系列規范性文件。必須明確的是，在我國實務界，人們習慣上所稱的會計制度往往是指狹義的會計制度。狹義的會計制度是指財政部門制定的企業會計制度。比如，已經廢止的工業企業會計制度、商品流通企業會計制度、房地產開發企業會計制度等十三個行業的會計制度，還有2000 年 12 月頒布的《企業會計制度》、2004 年 4月頒布的《小企業會計制度》（已廢止）、《金融企業會計制度》（已廢止），這些會計制度主要就會計科目應該如何設置和使用、會計報表有哪些格式，以及會計報表各項目應如何編制進行了詳細規范。它是以基本會計準則為依據，按會計法的要求而制定的。

可見，廣義上的會計制度，不僅涉及會計核算制度，而且還應涉及會計組織和會計管理制度等內容。因此，會計核算制度不等于會計制度，也不等于財政部頒發的行業會計制度。我們可以這樣理解，會計核算制度包括三個層次，一是財政部頒布的企業會計準則，二是財政部頒布的行業會計制度，三是企業內部會計制度。

二、 會計準則與會計制度的關系

首先，應該理清準則與制度的區別?！掇o?！穼χ贫扔腥缦陆忉專阂皇侵冈谝欢v史條件下形成的法令、禮俗等規范；二是指管理者制定的法規；三是指管理者做出的規定；四是指規定品級的服飾；五是制作；六是制作方法；七是規模、樣式。而《辭?！穼蕜t的解釋是：人們言行等所依據的原則；可見制度與準則相比，區別還是比較大的，制度更具剛性，準則只是原則。

其次，我們分析財政部頒布的會計準則與行業會計制度的關系。其一，二者都是由財政部根據《會計法》制定的，都是用來規范企業會計核算行為的會計標準，其目的都在于確保企業會計核算能有序地進行，為會計信息使用者或利益相關人提供真實可靠的會計信息。其二，會計準則與會計制度的區別也是明顯的。要想弄清二者的差別，必須分析一下會計的確認、計量、記錄和報告在會計行為中各自所發揮的功能。

（一） 會計的確認、計量、記錄和報告在會計行為中的功能

概括地說，會計核算程序是由確認、計量、記錄和報告等四個基本環節構成的。首先，確認要解決的問題是判斷一個經濟事項是否進入會計系統、何時進入會計系統、以何種會計要素進入會計系統?？梢?，會計確認就是會計人員根據會計法律法規、準則規定，結合企業所發生的經濟交易事項進行職業判斷的會計決策過程，它貫穿于會計核算的始終。計量則是在確認之后的具體行動，通過計量將交易或事項等內容進行量化。由于確認與計量是會計人員對經濟交易事項進行職業判斷的決策過程，所以有的學者把確認和計量的過程稱之為會計決策過程。

什么是記錄和報告呢？記錄是完成確認和計量這兩個程序后，對日常發生的交易和事項采用專門的方法在賬簿中進行記錄、計算的過程。報告是指會計人員以會計賬簿記錄為主要依據，采取一定的方式將會計數據和信息進行列報。從這兩個概念可以看出，記錄和報告就是將會計決策付諸行動的過程。具體表現就是如何設置和使用會計科目，如何設置和填制會計憑證，如何設置和登記會計賬簿，以及如何設置報表格式和如何編制會計報表。會計決策是會計行動的前導，并引導著記錄與報告，所以有的學者把記錄和報告過程稱之為會計行動過程。

通過上面的分析，我們明確了會計的確認、計量、記錄和報告在會計行為中各自所發揮的功能，在此基礎上再接著分析會計準則與會計制度的差別。

（二）會計準則與會計制度的規范內容及側重點

無論是會計準則還是會計制度，其所規范的內容都離不開會計確認、計量、記錄和報告這四個環節。但二者所規范的內容及其側重點是不同的。會計準則是對會計確認、計量和報告三個環節進行規范，而在報告環節上只側重在規范會計主體應當披露哪些方面的信息。可見，會計準則重點是規范會計決策的過程。而會計制度側重于會計記錄和報告這兩個環節上，比如會計科目的設置與運用、會計報表的格式及其編制方法等。

在指導思想上，會計準則的制定以基本原理、原則、概念為導向，其指導思想傾向于指導性，給會計人員一定的靈活空間；會計制度的制定則是籍以規則、規范，形成指令性的制度。另外，會計準則還有一個顯著的特點是在會計要素的確認、計量方面的規定相對比較抽象，較為原則化，運用時需要一定的職業判斷；而會計制度在記錄和報告方面的規定比較具體，容易理解和操作，是一種技術性規范。

三、 會計準則取代會計制度是必然的趨勢

從 2000 年開始，我國建立了三大會計制度，即《企業會計制度》、《金融企業會計制度》（已廢止）和《小企業會計制度》（已廢止）。為順應國際會計準則的變化，實現國際趨同化，從 2006 年我國陸續建立健全了會計準則體系，包括 1 項基本會計準則、38 項具體會計準則，以及會計準則應用指南。其中，基本準則適用于所有企業（包括小企業），而具體會計準則和會計準則應用指南則在上市公司內施行，鼓勵其他企業執行。并同時指出，執行《企業會計準則》的企業，不再執行《企業會計制度》和《金融企業會計制度》。2014 年后增加了 3 個具體準則，修訂了 5個具體準則 ；2011 年 10 月頒布了《小企業會計準則》，并指出《小企業會計準則》的執行范圍僅限于小企業，同時廢止《小企業會計制度》；2008年銀行業金融機構全面執行新會計準則，同時廢止《金融企業會計制度》。

可見，準則制定的當初，規定強制執行的只是上市公司，而其他企業則是選擇執行，并非是強制執行，目前一些大中型企業也都在執行新會計準則。但是目前的情況又什么樣呢？是不是所有的大中型企業都強制執行新的會計準則而不再執行會計制度了？還有哪些企業仍在執行會計制度？對于這些問題，目前尚沒有見到有關部門對此有明確的規定或說法，也沒有見到權威的統計數字。本人在進行審計時發現，有的企業在執行新會計準則，有的企業在執行《企業會計制度》。通過對這些執行會計制度的企業的調查發現，會計人員在實際工作中也比較模糊，有的會計人員不知道本企業到底是執行會計準則還是執行會計制度。

在會計理論界，會計準則與會計制度是并存觀、融合觀、替代觀的爭論一直存在。本人傾向于后者。首先，在經濟全球化的環境下，投資主體多元化，交易向自由化和多樣化發展，使企業新業務層出不窮。如果在實際工作中遇到了一些會計規范尚沒有涵蓋到的經濟業務時，會計人員可以根據會計準則的指導思想進行恰當的處理，而這些新型問題靠會計制度的剛性規定是難以應付的。其次，隨著我國經濟改革的全面深化，市場經濟突破了所有制、行業、部門的界限，企業的自主性愈來愈強，為了最恰當地反映企業相關的會計信息，企業會計人員在對經濟業務事項進行會計處理時，需要根據會計準則的指導思想靈活地進行職業判斷，在不同的會計處理方法之間進行選擇。比如，從會計政策選擇上看，當同一經濟業務允許采用不同的會計原則和具體處理方法時，企業就面臨著會計政策的選擇問題，企業要積極運用會計準則的靈活性特征，依照企業自身的經營特點和決策理念來選擇適合本企業要求的會計政策，并以此去處理復雜多樣的會計實務問題。而會計政策選擇的自主性和靈活性，靠會計制度的指令性是無法做到的。

四、 結束語

總之，隨著全球經濟一體化發展，采用會計準則已經成為國際上通行的做法。盡管目前我國會計準則與會計制度并存的現象仍有其存在的合理性，但隨著會計準則體系的不斷改革和完善，會計準則的作用和地位將不斷地被強化，會計準則必將完全取代會計制度。

參考文獻

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篇6

［關鍵詞］ 保險會計；會計準則；保險監管

隨著我國社會主義市場體制的建設日趨深入，我國保險市場已完全處于開放狀態，保險經營國際化趨勢加劇，資本市場準入條件放寬使得保險公司有機會進入國際、國內資本市場，保險監管正從市場行為監管向償付能力監管、資本充足度監管過渡。因此，完善保險會計制度規范，更為準確、及時地反映保險業的經營成果和承擔的風險，防止行業性的風險積累應是當務之急。

一、我國保險會計制度的改革發展

（一）《中國人民保險公司會計制度》時期（1982-1993年）

1982年中國人民保險公司成立，并在1984年2月頒布了《中國人民保險公司會計制度》。這個時期的會計制度體現了計劃經濟的特色，以簡單的資金平衡理論作為會計恒等式，記賬方法以資金收付記賬法為主，也可以選用借貸記賬法。

（二）《保險企業會計制度》時期（1993-1998年）

1993年，財政部結合保險行業經營特點及管理要求，在《企業會計準則》的基礎上頒布了《保險企業會計制度》，于1993年7月1日起施行，其重點主要體現在確立了資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤會計要素體系，實行了權責發生制的核算原則，采用了國際通用的借貸記賬法和國際通行的會計報表體系。

（三）《保險公司會計制度》時期（1998- 2001年）

隨著《保險法》實施和保險監督管理委員會的成立，國內保險市場發生了重大的變化，在客觀上要求會計制度與之相適應，做出新的規范。因此，1998年12月8日，財政部對原制度進行了修改，頒布了《保險公司會計制度》，于1999年1月1日起施行。這次改革的主要內容有：重新定義保險業務分類、分險核算；對各類損益類科目的會計處理進行了確認原則和處理規定；進一步規范了會計報表體系。

（四）《金融企業會計制度》時期（2001－2006年）

200l年11月27日，財政部頒布了《金融企業會計制度》，于2002年1月1日起施行。這次改革是提高會計信息質量的又一重大舉措，主要體現在實現了會計要素的重新界定以及相關的確認和計量；采用國際上普遍遵循的實質重于形式原則；在某些會計原則和會計處理方法上實現了與國際會計慣例相協調；增加了對外提供的會計報表，完善了會計信息披露，等等。

（五）《企業會計準則》時期（2006至今年）

2006年2月15日，財政部頒布了包括1項基本準則和38項具體會計準則在內的企業會計準則體系，于2007年1月1日在上市公司實行。新準則第一次確認了有關保險行業的會計準則，包括《企業會計準則第25號——原保險合同》和《企業會計準則第26號——再保險合同》，意味著我國保險會計制度向準則導向的方向發展。新準則重新嚴格界定和明確了各會計要素的定義和確認條件；改變了投資的分類方法和計量原則；有條件地引入公允價值計量；規范了資產減值的提?。惶岢隽烁鼑栏竦呐兑?。

至此，保險會計制度實現了國際慣例的趨同性與中國特色的創新性相結合，有助于提升我國保險行業的國際競爭力，促進經濟發展。

二、保險會計制度的國際比較

（一）國際會計準則理事會（iasb）

國際會計準則理事會（iasb）于2002年5月決定分兩個階段對與保險相關的會計問題建立相應的會計框架。第一階段包括國際財務報告標準4（ifrs 4），以及廣義上的國際會計準則32（ias 32）與國際會計準則39（ias 39），分別給予財務工具的披露與引進它們的認可與測定以一定的指導。第二階段將會注重于測量保險負債這個具有高度爭議性的問題。

根據iasb編報財務報表的框架，iasb所制定的準則是為編報通用目的財務報表（general purpose statements）服務的。因此，保險會計準則同樣應限定于通用目的的財務報告，而不是法定的財務報告，以確保保險行業會計和其他行業會計處理的一致性和可比性。

（二）美國

美國保險會計準則的發展經歷了兩個階段：第一階段是1982年6月以前，保險企業主要遵守法定保險會計準則；第二階段是從1982年6月至今，保險法定會計sap與保險公認會計準則gaap并存的雙重規范雙重財務報告的階段。

1982年6月，美國財務會計準則委員會（financial accounting standards board， fasb）了第60號財務會計準則（sfas，no.60）“保險企業會計核算與財務報告”，從而誕生了保險業的公認會計準則。從此以后，保險公司一方面要遵循由美國財務會計準則委員會（fasb）所制定的一般會計準則（gaap ），編制基于通常目的的財務報告，以提供給企業的外部財務信息用戶；另一方面還要按法定會計準則編制法定會計報表，以提供給保險監管當局用以評價企業的償付能力。

（三）英國

英國并無專門的保險會計準則，因而其財務報告主要遵循由英國會計準則委員會的標準會計實務公告（statement of standard accounting practice， ssap）的相關規定，并參考英國保險協會（association of british insurers， abi）推薦的會計處理公告（statement of recommended practice， sorp），同時其對外信息披露還必須遵循英國1985年頒布實施的《公司法》。

（四）德國

德國沒有單獨的會計準則，其對會計核算的一般規定存在于《商法》，而對保險行業的規范皆出于《保險業監督法》。

德國會計規范的一大重要特點就是稅務會計對財務報告信息披露的深遠影響，法律規定了財務會計對稅務會計的決定性原則，也就是稅務會計要盡量順從財務會計的方法，同時又規定了稅務會計對財務會計的反作用原則，以保持稅務會計和財務會計在處理上的一致性。

三、啟示與建議

通過上述對我國保險會計制度的改革發展以及國外主要發達國家保險會計制度的現狀進行縱向和橫向的分析，本文對進一步完善我國保險會計制度規范建議如下：

（一）與國際慣例接軌，實現保險會計制度規范的系統性

國際上，主要發達國家對保險會計規范的系統性要求非常高。而我國保險業多年來依據的是行業會計制度和中國保監會制定的行業文件。我國保險業在會計規范方面，于1993年頒布《保險企業會計制度》、1995年頒布并實施《保險法》、1999年頒布了《保險公司會計制度》、2001年實施了《金融企業會計制度》、2006年頒布了《企業會計準則第25號——原保險合同》和《企業會計準則第26號——再保險合同》，這些會計規范都是針對政府部門對保險業的監督而制定的，在部門規章和法律條文中存在重疊，沒有系統性實施細則。因此必須加快保險會計制度向準則導向的發展步伐，盡快根據保險業行業特點進一步完善保險會計制度規范。

      （二）區別會計目標和監管目標，實現保險會計規定與監管規定分離

會計目標是企業財務會計確認、計量和報告的基本出發點，我國會計準則規范的目標將受托責任觀和決策有用觀實現了有機結合，并且與iasb以及美國等主要市場經濟主體會計準則的相關規定保持一致，其核心是真實、公允，滿足投資者等決策需要。而監管目標與會計目標并不一致，其主要是防范和控制金融風險，維護金融安全與穩定。

會計目標與監管目標之間存在差異，勢必影響到相關會計規定或者監管規定。例如我國保險公司過去一直是按照保險監管部門的法定精算規定計提保險合同準備金的，由于法定精算規定是根據保險審慎監管要求設計的，因此保險公司據此計提的準備金一般都遠遠超出其實際應承擔的保險負債。正如美國fasb主席羅伯特·赫茲等人指出：會計準則制定應當保持獨立性，不應逢迎準則規定可能帶來的政策影響，那種希望修改會計準則以美化企業財務報告結果進而促進金融穩定的想法，只會干擾會計準則制定，并導致投資者無法獲得投資決策所需的會計信息，反而有損于金融穩定和有效監管。由此可見，只有會計規定與監管規定分離，才能同時兼顧會計目標和監管目標，才能既維護投資者利益，又實現監管目標。

（三）以具體規則而不是以原則為基礎，提高保險會計制度規范的可操作性

從會計準則的結構來看，ias、sfas、ssap都是按每個專題分別制定，不分層次結構的，制度的設計以具體規則為基礎，具較強的可操作性。而我國會計準則從縱向上分為兩個層次，即基本準則（企業會計準則）和應用準則（具體會計準則），具體會計準則又分為通用業務會計準則、財務報表會計準則、特殊業務會計準則和特殊行業會計準則，制度設計以基本原則為基礎，可操作性不強，難以掌握尺度。如《金融企業會計制度》中明確規定：在不違反本制度的前提下，可結合本企業的具體情況，制定適合于本企業的會計核算方法。事實上，保險業有其特殊性，其相當多的確認計量（如保險負債）依賴會計假設，若不制定具體的操作規范，極易成為盈余管理的手段。

因此，要實現準則和制度相互補充、各有側重的互動關系。以準則確立原則，以制度規定具體操作；準則要相對穩定，制度及其補充規定要相對靈活；準則和制度中相同內容的規定必須一致。

主要參考文獻

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金融企業，是指執行業務需要取得金融監管部門授予的金融業務許可證的企業，包括執業需取得銀行業務許可證的政策性銀行、郵政儲蓄銀行、國有商業銀行、股份制商業銀行、信托投資公司、金融資產管理公司、金融租賃公司和財務公司等;執業需取得證券業務許可證的證券公司、期貨公司和基金管理公司等;執業需取得保險業務許可證的各類保險公司等。

二、目前金融企業的會計概況及問題

金融企業上市，將構造一個市場舉足輕重的藍籌板塊。由于行業的特性，金融企業比一般企業資產規模大、收益穩定，更由于行業本身在國民經濟中的特殊地位，金融企業對整體經濟的影響力大。與此相應的是金融企業在證券市場的特殊地位。在海外證券市場中，金融股以其回報穩定、股本規模大等特點，成為市場穩定的重要力量。無論是美國的JP摩根，日本的富士銀行，還是香港的匯豐控股，對推動資本市場發展和穩定具有舉足輕重的作用。在香港，匯豐控股的股價漲跌，直接影響到港股的人氣。金融類上市公司與非金融類上市公司相比具有規模大、服務內容特殊、負債比率高、運作的金融資產風險大、經營區域分散、電算化程度高、大量涉及普通居民的切身利益等特點。與國際金融類上市公司相比，我國金融類上市公司還存在著法規不健全、資本充足率過低、內部控制薄弱等問題。同時，我國的會計、審計有關制度呆壞帳分類不細，準備金率不高，致使我國金融企業在動作中存在著不良資產得不到及時化解、審計準則不健全、注冊會計師的技術和職業道德水準不高、提供的審計報告可信度不強、各種風險不能充分揭示等問題。現行會計、審計和信息披露制度尚不能充分反映金融上市公司的財務狀況和經營成果，投資者難以據此正確判斷投資風險，因此投資金融類上市公司有著特殊的風險。為了從金融機構的復雜性出發，強調金融企業上市信息披露的準確、完整和充分，特別是對資產質量、內控機制和一些與一般上市公司不一樣的會計科目加強了解。

三、我國正對金融企業會計問題的解決方法

目前，中國證監會已經制定了公開發行證券公司信息披露編報規則1-6號，主要的披露內容包括以下三個方面： （1）資產質量狀況和對不良資產的處置。資產質量是衡量一家企業經營狀況的重要依據之一。對于申請發行上市的金融企業，首先要按照國家有關政策法令的一般性要求，進行信息披露。如此，所有的企業都要按照財政部《企業會計制度》及其他規定的要求，對各項資產的可能損失，提足各項損失準備，即應收款壞帳準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備、短期投資跌價準備等。對金融企業來說，還要嚴格按照各監管部門的要求進行信息披露。 （2）敏感性會計信息。金融企業的敏感性會計科目，主要是指那些能夠反映公司資產質量與經營狀況、揭示潛在風險的科目。這些科目的內容對投資者的判斷和投資決策都是至關重要的。 （3）內控機制的建立。一個健全的金融企業內控機制，涉及其穩健經營和防范風險，關系到企業的興衰成敗。以往我國許多金融企業出現這樣或那樣的問題，在很大程度上都與內控機制不健全有關。金融企業申請發行上市，應該向投資者披露內控機制的建立健全狀況。如，以往產生許多問題的制度性原因是否已經改變，違規操作能否得到有效控制，當年公司盈利性如何，以及如果保證盈利等。只有把這些都向投資者進行充分披露，才能樹立起投資者的信心。 為了保證申請上市的金融企業很好的遵守上述重要內容的信息披露，除要求金融企業自覺履行相應義務外，還要有會計師事務所出具審計報告。在一段時間內，還可以考慮是否有必要讓企業聘請境外中介機構，出示驗證報告，以做備考。投資者在對金融類上市公司尤其是其中的商業銀行進行投資決策時，應同時關注收益性及其成長性、安全性和流動性等各個方面。銀行發行上市所公布的招股說明書，是投資者是可靠和最全面的資料來源，投資者應重點關注，對此進行有針對性的解析，以考察該銀行的投資價值所在。主要分析以下要點。 （1）收益及其增長情況。首先根據公布的財務數據看銀行的收益情況，如每股收益，凈資產收益率等。 （2）安全性狀況，主要是銀行的資產狀況。由于商業銀行目前仍然以信貸業務為主，因此，商業銀行的信貸資產的狀況基本上決定了銀行的經營風險，這也是我國所有商業銀行所面臨的主要問題。 （3）流動性狀況。一般情況下，銀行不會發生流動性危機。但流動性危機一旦發生，則可能引發擠兌，造成商業銀行信譽受損。因此，銀行總是把流動性管理作為經營管理中的一項重要內容。

在現代信用經濟條件下，經濟發展對金融服務的需求量日趨擴大，需求層次不斷提高。在這種情況下，金融體系日趨復雜，金融活動不僅滲透到社會經濟的各個領域，而且開始在某種程度上脫離實體經濟而獨立運行，金融因素成為與土地、資本、勞動同等重要的經濟增長因素。金融的發展對會計所產生的直接需求，有力地推動著會計的發展。經濟和金融越發展，會計越重要。金融企業會計作為金融企業部門的一項基礎性工作，通過對金融企業經營活動的反映、經濟業績的評價、經營過程的控制、金融業務發展前景的預測以及參與企業金融決策等職能的發揮，促使金融企業加強經營管理，提高經濟效益，從而保證其健康、持續、穩定地發展。

四、國際貿易給企業會計的啟示

交易和貿易的經?；?、跨國公司的不斷發展和規模的不斷擴大使得市場、消費、生產、投資國際化，進而不可避免地導致資本和金融的國際化，這又使得世界性的會計標準化成為歷史的必然。會計國際化的基本特征是趨同化，在趨同化的過程中，必然地要經歷比較、借鑒、協調到標準化進而進一步趨同的幾個過程。

我國1992年《企業會計準則》、《企業財務通則》所掀起的會計改革，在會計確認、計量、記錄、報告等相關方面實現了與國際接軌，但中國會計標準與國際準則存在較多差異，并且形式上也是以會計制度為主，而不是國際上通用的會計準則形式。在新的金融企業會計準則體系建立以前，中國銀行業的會計業務遵循著三種不同的會計規范：《金融企業會計制度》（1993年版）、《金融企業會計制度》（2001年版）以及國際財務報告準則。1993年-2000年，商業銀行會計業務主要遵循1993年的《金融企業會計制度》;2001年-2003年，2001版《金融企業會計制度》在上市股份制商業銀行開始采用;2004年，財務重組之后的中行和建行也采用了2001版《金融企業會計制度》，股份制商業銀行中，除中信、光大、廣發行外，其他行都采用了2001年《金融企業會計制度》。從2005年起，我國商業銀行全面采用2001年《金融企業會計制度》。并且，已經上市的五家銀行，還需要根據證監會要求，按照國際會計準則進行調整;同時，在海外上市或準備上市的商業銀行，已經全面采用國際財務報告準則編制年報。

然而在舊會計準則下，銀行會計政策有很多缺陷，其主要缺陷有：銀行業金融機構備抵科目設置較少，可能導致虛增資產，影響投資者和監管部門對其資產質量狀況的準確判斷;銀行業金融機構未及時如實預計或有事項損失，可能虛增利潤，影響投資者和監管部門對其盈利能力的判斷;銀行業金融機構不編制反映重大事項的會計報表附注，影響中小投資者和監管部門對其未來發展趨勢的判斷。

針對這些缺陷，新頒布的會計準則做了合理的調整。新準則在金融工具的確認、計量、披露等方面的變革具有深遠意義，與銀行業務發展息息相關。其中與銀行業務關系最緊密、影響最大的有四項準則：《22號――金融工具確認和計量》、《23號――金融資產轉移》、《24號――套期保值》、《37號――金融工具列報》。其他準則，如《資產減值》、《所得稅》、《或有事項》等涉及金融資產方面都與現行準則和制度有較大的變化。與現行的《金融企業會計制度》比較，新會計準則在資產、負債、權益項目的定義、分類、確認和計量等方面存在較多差異。新準則不僅給銀行的會計核算帶來重大變化，還將對商業銀行的風險控制、信息披露、信息系統乃至公司治理產生深遠的影響。新會計準則的主要變化為切入點，首先介紹了新會計準則出臺的國際背景和我國金融企業會計準則體系演變過程，對新金融工具會計準則對我國商業銀行的影響和挑戰進行分析，并提出相關對策，以期對我國銀行會計標準順利過渡的實踐有所裨益。

2006年2月15日，我國財政部還正式了由1項會計基本準則和38項具體會計準則組成的一整套新會計準則體系，規定自2007年1月1日起在上市公司范圍內施行，鼓勵其他企業執行。對于銀行業來講，這次會計制度改革的深度和寬度遠遠超過1992年的“兩則”、“兩制”，向商業銀行會計標準的國際化邁出了重要的步伐，對我國銀行業的經濟管理將產生深遠影響。

當前，我國金融企業在會計國際化進程中，面臨著諸多的挑戰，我們既要積極主動地適應、融合、接軌“國際慣例”，又不能不顧自身實際一味盲從，而是要認真研究、采取妥當的應對之策。

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篇8

關鍵詞：期貨;會計處理;會計準則

隨著我國對商品領域的全面開放，市場經濟發展的道路不可逆轉，企業如何在市場經濟中發展自己，規避風險已成為各個企業面臨的一個重要問題。目前大多數企業進行的交易都是現貨交易，很多企業可能根本就不知道什么是期貨交易。那么什么是期貨交易呢？期貨交易就是與現貨交易相對應的，在現貨交易的基礎上發展起來的，通過期貨交易所買賣標準化的期貨合約而進行的一種有組織的交易方式，其交易的對象并不是商品本身，而是商品的標準化的遠期合約。期貨交易在實際中具有兩大目的，即規避現貨市場價格波動風險（即套期保值），以及利用期貨市場價格波動獲得收益（即期貨投機）。實踐證明期貨交易正在為越來越多的企業所接受，目前有部分企業已經通過期貨市場達到規避市場價格風險和獲取投資收益的目的。因期貨交易實行保證金制度以及雙向交易等獨有的特性，故它又與現貨交易、證券交易在會計處理上有著截然不同的特點。如何基于現行準則規范企業期貨投資的會計處理問題成為了廣大企業一個亟待解決的問題，我們將從以下方面對企業的期貨投資財務處理方式進行探討。

一、利用期貨市場價格波動獲得收益（即期貨投機）為目的的期貨投資的會計處理

我國目前現行的主要會計制度有：2001年1月1日執行的《企業會計制度》（2012年12月31日前仍然有效）、2007年1月1日起上市公司、國有大中型企業必須執行《企業會計準則》以及2013年1月1日起在小企業范圍內執行的《小企業會計準則》。

1、執行《企業會計制度》的企業期貨投資的會計處理

《企業會計制度》第十一條第十款：“企業的各項財產在取得時應當按照實際成本計量。其后，各項財產如果發生減值，應當按照本制度規定計提相應的減值準備。除法律、行政法規和國家統一的會計制度另有規定者外，企業一律不得自行調整其賬面價值反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量”，根據以上規定，企業期貨投資初始投資金額按照實際成本記入“短期投資”科目；期末對短期投資按成本與市價孰低計量，對市價低于成本的差額，計提并記入“短期投資跌價準備”科目；在處置短期投資時，將短期投資的賬面價值（減去其跌價準備后的凈額）與實際取得價款的差額，作為當期投資損益，記入“投資收益”科目。

2、執行《小企業會計準則》的企業期貨投資的會計處理

執行《小企業會計準則》的企業除了期末對短期投資不再計提短期投資跌價準備外，其余的財務處理與執行《企業會計制度》企業的期貨投資財務會計相同。

3、執行《企業會計準則》的企業期貨投資的會計處理

《企業會計準則》因與《企業會計制度》在規范的目標、適用的范圍、規范的具體內容和可操作性強弱、對會計人員的素質要求、會計規范體系中的層次等方面諸多的不同，故執行《企業會計準則》與執行《企業會計制度》的企業在進行期貨投資會計處理時也有眾多的不同之處：

(1)、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或負債

1.交易性金融資產或負債

企業為了近期內出售而持有的金融資產或近期內回購而承擔的金融負債，均在交易性金融資產或負債中核算。

企業按照取得時的公允價值作為初始確認金額，記入“交易性金融資產”科目，相關的交易費用在發生時計入當期損益，記入“投資收益”科目。資產負債表日，企業應將公允價值變動計入當期損益，記入“公允價值變動損益”科目。處置該金融資產或負債時，其公允價值與初始入賬金額之間的差額應確認為“投資收益”，同時調整“公允價值變動損益”科目。

2.直接指定為以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產或負債

企業基于風險管理、戰略投資等需要運用某項衍生工具對采用攤余成本進行后續計量的金融資產進行套期保值時，而套期工具和被套期項目實際抵銷結果達不到80%或超過125%時，應直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債，其會計處理方法與交易性金融資產或負債相同；當實際抵銷結果在80%至125%的范圍內時，企業則采用套期會計方法進行會計處理，我們會在后文的套期保值會計處理中了解相應的處理方法。

(2)、持有至到期投資

持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。因期貨合約屬于衍生金融資產，所以期貨投資不適用該規定。

(3)、可供出售金融資產

對于在活躍市場有報價的金融資產，企業即可以將其劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產也可以劃分為可供出售金融資產如何分類是管理層管理目的的真實體現，企業最終把金融資產劃分為哪一類，主要取決于企業管理層的風險管理和投資決策等因素。如果管理層將企業期貨投資劃分為可供出售金融資產，會計處理時則應當按取得該金融資產的公允價值和相關交易費用之和作為初始確認金額，記入“可供出售金融資產”科目；資產負債表日，可供出售金融資產應當以公允價值計量，且公允價值變動記入“資本公積－其他資本公積”科目單列項目反映；可供出售金融資產發生減值的，如期貨保證金不足時強行平倉所產生的損失，則應將原直接計入所有者權益的公允價值下降形成的累計損失與該減值損失一并轉出，計入減值損失，記入”可供出售金融資產減值損失“科目；處置時，應將取得的價款與該金融資產賬面價值之間的差額，計入當期損益，記入“投資收益”科目；同時，將原直接計入所有者權益的公允價值變動累計額對應處置部分的金額轉出，記入“投資收益”科目。

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關鍵詞：實施；新會計準則；會計準則；會計制度

Abstract:inFebruary,2006,MinistryofFinancehadissued1itemofbasicaccountingstandardsand38itemofconcreteaccountingstandards,symbolizeadaptsourcountrymarketeconomydevelopmentrequest,hastenswiththeinternationalconventionwithbusinessaccountingthecriterionsystemofficialestablishment.Ourcountrysooncarriesoutwhetherthenewaccountingstandardssystemdoesmeanbusinessaccountingthesystemsooncompletesthehistoricalmission?Thisarticlewillanalyzeourcountrynewaccountingstandardssystemfromseveralaspectsthequestionwhichpossiblymeetsintheimplementationprocessandproposedthatsolvesthequestionmentality.

keyword:Implementation;Newaccountingstandards;Accountingstandards;Accountingsystem

一、我國新會計準則體系出臺的背景介紹

90年代初，財政部提出了建立中國會計準則體系這一會計核算制度改革的總體目標，并制定了實現總體目標兩步走的戰略。1993年7月1日開始，我國施行《企業會計準則——基本準則》以及與其相配套的行業會計制度，標志著第一步戰略目標的實現。同時，具體準則的研究草擬工作也逐步推進。到1996年初，財政部共了30多項具體準則征求意見稿，并從1997年開始陸續定稿，截止2001年底，共了具體會計準則16項。2005年，我國會計準則的制定和修訂工作步入快車道，1項基本會計準則和38項具體會計準則的制定或修訂工作都在此年內完成。2006年2月15日，財政部在京舉行會計審計準則體系會，了39項企業會計準則和48項注冊會計師審計準則，標志著適應我國市場經濟發展要求、與國際慣例趨同的企業會計準則體系和注冊會計師審計準則體系正式建立，同時也意味著我國會計核算制度改革的總體目標有望得以實現。

然而，我國一直是會計制度與會計準則兩個會計核算標準共存的局面，前者以規則為基礎，后者以原則為基礎。理論界一直存在以會計準則取代會計制度的看法。實際上，兩種會計核算標準所規范的內容既有區別也有聯系。會計準則主要規定確認、計量和披露標準，而會計制度則主要提供會計記錄指南（陳毓圭，1999）。通常情況下，記錄以確認和計量為前提，而披露又以記錄為基礎。從新頒布的準則內容和形式看，我國的新會計準則已盡可能地把制度的優點結合在一起，揚長避短。但在具體操作過程中，我們還必須清醒地看到實際中存在的問題，切實地解決好它們。

二、實施新會計準則體系將給會計工作帶來的問題

我國財政部2000年12月的《企業會計制度》，不僅對會計核算做出了總體規定，還就有關會計要素和一些特殊會計領域的會計確認、計量、記錄和報告做出了具體規定，《企業會計制度》于2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內實施，2005年在工業企業全面實施。而財政部本次的會計準則，大多是針對《企業會計制度》中沒有處理的問題所做出的具體規范，如企業合并、合并企業報表、企業年金、職工薪酬、保險合同等。因此，我國的新會計準則體系的出臺是否意味著企業會計制度即將完成歷史使命？新會計準則的實施將給會計實務工作帶來哪些問題和困難？筆者將從以下幾個方面進行分析：

（一）新會計準則的運用仍然具有較大的局限性，會計信息的橫向可比性可能進一步降低

財政部在會上稱新會計準則將于2007年1月1日起在上市公司中執行，其他企業鼓勵執行。換言之，除了上市公司必須執行新會計準則外，對于新會計準則和會計制度中存在差異的地方，其他企業仍然有較大的選擇空間。由此可見，新會計準則的運用僅限于上市公司，與同行業的非上市公司相比較，二者提供的會計信息可能基于不同的核算標準，導致其可比性進一步降低。如《金融企業會計制度》已于2001年11月27日，自2002年1月1日起暫在上市的金融企業范圍內實施，而與金融工具有關的金融資產確認與計量、金融資產轉移、套期保值和金融工具的列報與披露等數項會計準則后，上市金融企業2007年1月1日起必須采用新準則。上市金融企業在采用新準則的同時，非上市金融企業仍然可以沿用原來的《金融企業會計制度》，同樣作為指導金融企業的會計核算標準，二者所導致的會計信息質量與數量差距增大，會計信息的橫向可比性可能進一步降低。

（二）新會計準則的實施導致會計的監管成本提高

不難看出，強化和規范企業信息披露是本次會計準則改革的重要目標之一，然而如何強化和規范企業信息披露又是會計工作的難點。目前我國在準則的執行方面存在著不少問題：除了限于本身的專業水準，對準則本身理解不夠外，有的是出于自身動機的需要，甚至某些政府部門出于自身的利益，也會指使企業做一些違反會計準則的處理。由于新會計準則賦予企業在會計處理上更多的職業判斷，相應地會計監督的水平也必須相應提高，財政部同時48項注冊會計師審計準則的目的不言而喻：為提高事務所審計質量，進一步強化專業監督提供有力支持。然而，由于新會計準則給予企業更多的“會計空間”，提高會計監督水平必然要求更多的人力和物力的投入，監督成本相應也會增加。此外，中國證監會宣稱已開始著手研究和制定相應的措施，近期將選擇部分上市公司進行現場調查，測算實施企業會計和審計準則體系可能對資本市場產生的影響，研究制定切實可行的銜接辦法。因此，會計準則的高效運用還必須有其他相關部門的監督和配和，這樣一來無疑會進一步提高監管成本。

（三）新會計準則的實施對會計信息質量提出了更高的要求，會計人員的素質和工作能力將面臨極大挑戰

由于社會發展的大量需要，我國在過去的十幾年中培養了數量眾多的會計人員，目前全國有1000萬會計人員。新會計準則強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念（樓繼偉，2006），然而我國會計人員由于素質參差不齊，對準則和制度理解上的差異以及不同的會計職業判斷能力，在一定程度上制約著會計信息質量的提高和會計準則的運用效果。一個廣為流傳的例子是對南方證券的投資，首創股份提取了15％的減值準備，邯鄲鋼鐵提取的比例為62％，路橋建設提取的比例是20％，上海汽車則提取了100％。如果不計提該項減值準備，上海汽車的利潤增長率將從該年的42％提高到79％，同樣是職業判斷，究竟哪一個企業計提的比例是適當的呢？每個企業都會找出理由來論證自己的職業判斷是正確的（聶興凱；高永國，2004）。但是，計提比例的差別竟有如此之大，也會令人對會計準則能否提高會計信息質量產生疑慮。

因此，會計人員是否具有較高水平的職業操守和恰當的職業判斷成為企業和會計信息使用者極為關心的問題。因為會計目標的實質就是要客觀地反映經濟現實，會計準則本身不可能提供具體答案，對于如何確認、計量、會計信息是否披露等問題都需要會計師自己進行職業判斷，這使得會計人員的素質和工作能力面臨極大挑戰。

（四）會計準則的學習成本增加，會計教育的浪費與不足并存

我國會計準則自90年布以來，已經成為會計專業學生的必修內容，此次發行新準則，學生又需要花費大量的時間精力學習，會計的學習成本明顯增加。但在實際工作中，為中小企業服務的會計人員占了絕大多數。目前，我國中小企業的數量已占全國企業總量的99.3%，我國GDP的55.6%、工業新增產值的74.7%、社會銷售額的58.9%、稅收的46.2%以及出口總額的62.3%均是由中小企業創造的，而且，全國75%左右的城鎮就業崗位也是由中小企業提供的。（2005年中國成長型中小企業發展報告，國家發展改革委中小企業司）

由于新會計準則并非面向全部企業，中小企業仍然適用《小企業會計制度》（2004年4月27日，自2005年1月1日起在小企業范圍內執行）。因此，一方面絕大多數會計人員在進行業務處理時不需要使用新準則，工作一段時間之后，所學知識大多被遺忘，造成會計教育的浪費；另一方面，現有的會計人員在實際工作中缺乏后續教育，對于一部分想要提高專業水準的會計人員來說，如果無法系統學習新會計準則，很難提升他們的會計專業水平，也無法適應未來自身職業發展的需要。

綜上所述，我國新會計準則體系雖已出臺，但在實施過程中還會遇到很多困難。同時也并不意味著企業會計制度已經完成歷史使命，企業會計制度仍將在一定時期一定范圍內發揮作用。

三、有效執行新會計準則的對策思考

一個制定得再完美的會計標準，如果難以執行或者得不到有效執行，那就是形同虛設。因此，我們要積極做好新會計準則實施的有關配套和完善工作。

（一）完善新會計準則的各項配套

1、準則與制度的配套

據介紹，新會計準則體系主要包括：1項基本準則、38項具體會計準則和相關應用指南。準則的配套不僅僅是足夠的會計準則，還必須對準則有權威的解釋。2006年8月的會計準則應用指南和相關解釋即是新會計準則運用最好的注解。此外，從現階段來看，我國暫時還無法取消企業會計制度，絕大多數的企業仍將在一定時期內實施會計制度。為了避免準則與制度中存在的矛盾和沖突，還應加快修訂《企業會計制度》、和《小企業會計制度》，使之部分內容與會計準則盡可能匹配。

2、法律配套

我國當前尚缺乏有效地使用以原則為基礎的會計準則氛圍，更加不能奢望會計準則可從技術上徹底禁絕各類舞弊造假行為。因此，必須進一步健全和完善相關的法律法規制度，加強市場環境和市場秩序的治理與整頓，既保持會計準則良好的靈活性，又防止會計政策被濫用。相關的法律配套可使我國制定的會計準則具有更高層次的公正性和可操作性。

（二）完善會計專業技能教育和職業道德教育

1、會計人員的后續專業技能教育

會計人員的職業判斷不僅僅依靠在學校的專業學習，更多的是在實際工作中逐步確立起來的。因此，需要建立體系完整的會計人員素質和后續專業技能教育機制，并使這一機制更加有效地運行。如針對上市公司、本文來自范文中國網。股份有限公司、有限責任公司、合伙企業、獨資企業會計的不同核算要求，提供相應對口的后續教育，并將后續教育成為一種職業的終身化教育，使得會計人員的職業素質和水平能夠持續有效地提高。

2、會計人員的職業道德教育

盡管專業技能教育是對會計準則高效率實施的有力保證，但是職業道德教育同樣不容忽視。由于我國會計職業界的法律風險相對較低，導致會計人員的職業道德水平也較低。因此需要強化職業道德觀念和行業自律意識，嚴格執行與遵守有關規范。職業道德教育應盡早開始，并和專業教育同時開展。

總之，頒布新的準則體系只是會計改革重要的一步，如果僅僅片面追求與國際會計準則的一致性，出現與我國會計環境不相適應的情況，導致會計信息的混亂或失控，由此產生的成本和風險都是巨大的。目前當務之急就是盡快切實理解新會計準則的內涵，發揮新會計準則對會計工作的規范作用，進而提高會計職業界的整體實務水平，增強會計信息的透明度和公信力。

（三）加快建設運用會計準則的內外部環境

1、加強企業的內部控制

從某種意義上說，建立健全企業的內部控制是貫徹會計法律法規，加強會計核算，提高會計信息質量的必然要求，也是從源頭上遏制企業會計造假的最好辦法。加強企業的內部監控主要包括：加快現代企業產權制度改革，建立優化的組織結構和高效的運作程序；建立先進可靠的管理信息系統，使獲取實時信息成為可能，提高企業的快速反應能力；加強內部控制的監督與評審，確保內控制度被切實地執行且執行的效果良好。

2、加強企業外部監管

企業行為的不規范，市場交易的不真實，都給會計信息失真創造生存的土壤。會計準則執行中的問題有一部分是由于外部監管不力造成的，解決這些問題需要多管齊下：如加強證券監管的程序化、規范化和公開化，對企業信息披露加強管理與監督；加強外部審計監督，提高審計質量；對于企業不軌行為加大處罰力度，要讓任何人都清楚地意識到被懲罰的后果將超出自己的承受能力。

參考文獻

[1]陳毓圭.論財務制度、會計準則、會計制度和稅法諸關系[J].會計研究，1999，（2）

[2]陳毓圭.原則導向還是規則導向—關于會計準則制定方法的思考[J].中國注冊會計師，2005，（6）

[3]聶興凱，高永國.對執行具體會計準則若干問題的探討[J].財會月刊（A會計），2004，（12）

[4]王君彩，余應敏.會計準則制定基礎研究[J].財會月刊（A會計），2004，（6）

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關鍵詞：我國保險；保險會計制度；改革；會計準則

Inwantstheabstract:Ourcountryinsuredtheaccountingsystemtopassthroughinthepast''''stwoseveralyearsfromtheseriestotheminute,fromtheminutetotheseriesprocess,hasexperienced"People''''sInsuranceCompanyAccountingsystem","InsuranceBusinessaccountingSystem","InsurancecompanyAccountingsystem"and"FinanceBusinessaccountingSystem"4times.Eachtime''''saccountingsystemhasitsuniqueindividualityandconsummatesdaybyday.Now,insurestheaccountingsystemreformtheinevitabletrendistheestablishmentinsurestheaccountingstandards.

keyword:Ourcountryinsurance;Insurestheaccountingsystem;Reform;Accountingstandards

前言

2001年11月27日，財政部頒布了《金融企業會計制度》，規定于2002年1月1日起在股份制上市企業施行。2003年，中國人民保險公司和中國人壽保險公司順利地拉開了在海外股份上市的序幕，新《金融企業會計制度》正式開始實行。本文通過不同時期的不同會計制度的比較與分析，以求對我國的保險會計制度研究有所啟示，進而為建立保險會計準則提供參考。

一、《中國人民保險公司會計制度》時期（1982～1993）

1978年以前，我國的金融體系基本上是中國人民銀行一統天下的格局，1982年中國人民保險公司獨立出來，相繼在1984年2月頒布了《中國人民保險公司會計制度》，由于當時我國的經濟體制還是計劃體制，而且保險公司發展還處于“拓荒”階段，許多保險企業獨有的特性尚未發揮出來，財會制度上缺乏相應細化的規定。因此，1989年12月中國人民保險總公司對此制度進行了修訂，重新頒布了《中國人民保險公司會計制度》，并于1990年1月1日起施行。修訂后的會計制度，其實用性和規范性均增強了。從總的來看，這個時期的會計制度有以下幾個特點：

1財務管理實行計劃管理原則。由于計劃經濟的影響，保險公司在財務會計制度上實行統一計劃、分戶經營、以收抵支、按盈提獎的財務管理體制。突出財務計劃的作用，利用定額進行財務計劃的編制，用以評價企業財務活動；公司收人大部分上交國家財政，成本開支范圍由國家規定，盈利全部上交國家，虧損由國家彌補；資金管理實行?？顚Ｓ弥贫?，將資金劃分為固定資金、流動資金和專項資金。資金主要由國家有計劃地劃撥，僅以專用基金形式給予企業一點財務權力。

2會計制度實行“統一領導，分級管理”的原則。為了保證會計制度的統一性，中國人民保險公司的會計制度由總公司統一制定，各級保險公司都必須嚴格遵照執行，各級公司不得自行變更或修訂制度，但可將執行中發現的問題，及時反映給總公司，由總公司負責修訂。

3在核算體制上按照不同性質的保險業務，分別確定會計核算體制，如按國內財產險、涉外財產險、出口信用險和人壽保險業務分別單獨核算。其中國內財產險業務、人壽保險業務一般由各級公司獨立建帳、獨立核算、分級管理、自計盈虧或自負盈虧；涉外財產險與出口信用險一般由總、分公司以下單獨建帳、分級管理，總公司統一核算盈虧，分公司自計盈虧。

4會計恒等式采用“資金平衡理論”，即“資金占用總額=資金來源總額”。保險企業的資金，從占用的角度看可分為固定資金、流動資金。固定資金是指占用在企業固定資產上的資金，它包括辦公用房、職工宿舍、機具設備、交通工具等，流動資金是指占用在流動資產上的資金，它包括貨幣資金、結算資金（如應收及暫付款、預付賠款等）、各項支出（如賠款支出、手續費支出、業務費等）。保險企業的資金來源，按不同渠道分為自有及內部形成的資金（比如國家撥給的資本金、固定基金、內部形成且有專門用途的準備金、專用基金）、借入資金、結算資金（如應付及暫收款、應付手續費等）、業務經營收入（如保費收入、利息收入、迫償款收入及投資收入等）。

5會計科目分為資產類、負債類、資產負債共同類和損益類。另外，鑒于當時的核算體制是按四大險種分別核算，因此，設置國內、涉外、信用、壽險四套會計科目，分別核算不同險種的業務。由于四類業務的財務活動有很多共同之處，也有不同之處，因此四套科目中大部分科目是四類業務通用的，少部分是專用的。

6記帳方法允許從資金收付記帳法、借貸記帳法中任選一種。

7在貨幣計價上國內業務（包括財產險與壽險業務）以人民幣為記帳符號；涉外財產險、信用險業務則采用外幣分帳制，直接以原幣入帳，年終時將外幣業務損益按決算日牌價折算為人民幣核算。

二、《保險企業會計制度》時期（1993～1998）

隨著黨的“十四大”召開，以上這種計劃體制下會計制度已不能適應黨的“十四大”報告中提出的“我國經濟體制改革的目標是建立社會主義市場經濟”的改革新要求。因此，1993年，財政部根據社會主義市場經濟的總體要求，對我國所有的會計制度進行了全面而徹底的改革，財務會計改革進行了模式性的轉換。1993年2月24日，財政部結合保險行業經營特點及管理要求，在《企業會計準則》的基礎上頒布了《保險企業會計制度》，于1993年7月1日起施行。這次改革是一項重大的舉措，其重點主要體現在以下幾個方面：

1首次確立了資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤會計要素體系，并對會計要素的記錄和報告作出了基本規定，規范了會計核算的基本前提和基本原則，實行了權責發生制的核算原則，提高了企業財務核算的真實性和準確性。

2在核算體制上將非人身險業務與人身險業務分別進行會計核算，即分別建帳、分別核算損益。非人身險業務可分為財產保險、貨物運輸保險、農村種植業和養殖業保險、責任保險、信用保險、人身意外傷害保險等；人身險業務分為人壽保險、養老保險、健康保險等。

企業經營的再保險業務，可區別為分入業務與分出業務進行核算，也可將分出業務并入直接業務核算。信用險業務可實行三年結算損益的核算辦法。

3建立了資本金核算體系。制度拋棄了與計劃經濟體制相適應的“資金來源總額=資金占用總額”的平衡公式，采用了與市場經濟體制相適應的“資產=負債+所有者權益”的會計恒等式，明確了產權關系，并在此基礎上建立了一套資本金核算體系。

4建立了資本金制度，實行資本保全原則。企業籌集的資本金，在企業經營期內，投資者除依法轉讓外，不得以任何方式抽走；按照資本保全原則，企業固定資產盤盈、盤虧、轉讓、報廢、毀損發生的凈損益以及計提折舊不再增減資本金，而是直接計人當期損益。這與以前企業收入中大部分上交國家財政、資金隨意增減相比有利于企業的自我積累和發展壯大。另外，改革了資金管理辦法，取消了?？顚Ｓ弥贫?。實行企業資金統一管理和統籌運用，以促進企業提高資金運用效益。

5會計科目分為資產類、負債類、所有者權益和損益類，并分別對保險企業會計科目及使用說明作出了明確規定，規范了各類科目的設計，并從保險企業“安全性”、“流動性”和“盈利性”角度出發，細化了資產流動程度、風險程度和財務損益的科目。

6擴大了保險企業使用會計科目和會計報表的自。制度規定“在不影響會計核算要求和會計報表指標匯總、以及對外提供統一的會計報表格式的前提下，可以根據實際情況增減、合并某些會計科目”?！捌髽I向外報送的會計報表的具體格式和編制說明，由本制度規定，企業內部管理需要的會計報表由企業自行決定”。

7采用了國際通用的借貸記帳法和國際通行的會計報表體系。制度根據《企業會計準則》的要求，規定保險企業對外報表為資產負債表、損益表、財務狀況變動表和利潤分配表，并對這些報表的作用、報表項目的內容和填列方法作了具體說明，使財務信息成為國際通用商業語言。

8規范了保險企業基本業務的會計核算標準和損益的計算。制度對資金的籌集與積累、非人身險業務、人身險業務、再保險業務、拆借、貸款和投資業務、固定資產、貨幣資金及結算款項、費用、營業外收支、利潤及利潤分配等業務的會計核算作出了明確的規定。

9體現了一定程度的會計穩健原則。制度規定保險企業應根據國家有關規定計提壞帳準備、貸款呆賬準備、投資風險準備，允許企業采用加速折舊法。

10對有外匯業務的企業規定即可采用外匯分帳制，也可采用外匯統帳制。采用外匯分帳制的企業，應設置“外幣兌換”科目。各種貨幣之間的兌換及帳務間的聯系均通過“外幣兌換”科目。

三、《保險公司會計制度》時期（1998～2001）

1993年制定的《保險企業會計制度》執行了6年，它對于促進保險企業的發展，促進企業間有序競爭，起到了積極的作用。但是，隨著我國社會主義市場經濟體制的不斷完善，國內保險市場不斷發展和壯大，保險行業發生了許多新變化，特別是1995年10月，我國頒布實施了《保險法》，國家加大了對保險行業的監管力度，并于1998年成立了保險監督管理委員會，此后，保險監管部門出臺了《保險管理暫行規定》等配套的政策法規，保險公司管理體制發生了重大變化，保險公司的保險業務由多業經營轉向分業經營；另外，保險公司保險資金運用發生了重大轉變，改變了過去放開經營的做法。這些新變化和新情況客觀上要求會計制度與之相適應，作出新的規范。因此，1998年12月8日，財政部對原制度進行了修改，頒布了《保險公司會計制度》，于1999年1月1日起施行，這次改革的主要內容有：

1改變了會計制度名稱。制度考慮到當時保險企業都已是公司制企業，因此將《保險企業會計制度》改名為《保險公司會計制度》，這樣更加符合我國保險公司實際情況。

2完善了保險業務損益結算辦法。制度規定除長期工程險、再保險業務按業務年度結算損益外，其他各類保險應按會計年度結算損益。與原制度比較，本制度作了如下調整：（1）原制度只明確了信用險按業務年度結算損益，本制度明確了長期工程險等長期性財產保險業務以及再保險業務按業務年度結算損益；（2）前者規定業務年度為三年，后者沒有規定業務年度的具體年限，其具體年限由保險公司根據保險業務性質確定。

3重新確定了保險業務的分類，并實行按險種分類核算。制度根據保險分業經營的原則，對保險業務的分類進行了調整，將保險業務分為財產保險公司的業務、人壽保險公司的業務和再保險公司的業務三大類。財產保險公司的業務分為財產損失保險、責任保險等；人壽保險公司的業務分為普通人壽保險、年金保險、意外傷害保險和健康保險等；再保險公司的業務分為分入保險業務和分出保險業務。在具體業務分類上，修改了原制度在具體業務劃分上存在的交叉情況，明確規定財產保險公司不得再經營人身意外傷害保險業務，將人身意外傷害保險業務劃入人壽保險公司的業務。另外，公司可根據具體情況和有關部門的要求，對保險業務進一步分類核算。

4增加了確認保費收入的原則。關于保費收入的確認，我國原制度規定，非人身保險業務、人身保險業務和分保業務規定保費的收入入帳時點，確認原則不統一，也不盡合理。本制度對保險業務規定了統一的保費收入確認原則，明確規定應同時滿足三個條件：第一，保險合同成立并承擔相應保險責任；第二，與保險合同相關的經濟利益能夠流入公司；第三，與保險合同相關的收入能夠可靠地計量。

5調整了貸款和股權投資業務的會計處理。按照《保險法》及其他有關保險監管法規規定，保險公司不得從事除保戶質押貸款以外的其他貸款業務，不得買賣股票和進行股權投資。根據上述規定，新會計制度相應取消了除保戶質押貸款以外的其他各類貸款業務的會計處理，取消了股票投資及其他股權投資業務的會計處理。

6增加了存出資本保證金和提取保險保障基金的會計處理。按《保險法》規定，保險公司成立后，應按其注冊資本總額的20%提取保證金，存入保險監督管理部門指定的銀行，除保險公司清算時用于清償債務外，不得動用。根據該規定，本制度相應增加了存出資本保證金的會計處理；另外，《保險法》規定，為了保障被保險人的利益，支持保險公司穩健經營，保險公司應當對財產保險、意外傷害保險和短期健康保險按當年自留保費的1%提取保險保障基金。根據該規定，本制度相應增加了提存保險保障基金的會計處理。

7增加了抵債物資的會計處理，修改了長期待攤費用的會計處理。制度將原“遞延資產”科目改為“長期待攤費用”科目。這是因為“遞延資產”實際上是不能全部計人當期損益而在以后會計年度分期攤銷的待攤費用。它并不能為公司帶來經濟利益，不符合資產的定義，不能作為一項資產。

8規范了會計報表體系。本制度將原“損益表”名稱改為“利潤表”，將原按保險業務設置的損益表改為按保險公司設置利潤表，并對各報表的指標項目作了相應調整；用現金流量表取代財務狀況變動表，確立了現金流量表在保險財務報表中至尊的地位。

四、《金融企業會計制度》時期（2001至今）

2001年，繼新《會計法》和《企業財務會計報告條例》頒布實施之后，財政部又了《企業會計制度》，保險公司又面臨一次重大變革。因此，2001年11月27日，財政部頒布了《金融企業會計制度》，于2002年1月1日起施行。該制度以《企業會計制度》為基礎，借鑒國際會計慣例，充分考慮了股份制改革的必然趨勢特別是上市企業的基本要求，集銀行、證券、保險等會計制度于一體，分別對6個會計要素以及有關金融業務和財務會計報告作出全面系統的規定。這次改革是提高會計信息質量的又一重大舉措，其主要內容有：

1實現了會計要素的重新界定以及相關的確認和計量。會計要素是企業對外提供財務信息的基本框架，雖然1993年會計制度改革對會計要素作出了基本規定，但是，仍然只規定會計記錄和報告，并沒有完全解決會計要素的確認和計量問題，這種會計制度本質上是規范簿記的內容。這次新制度對6個會計要素進行了嚴格界定，并對其確認、計量、記錄和報告全過程作出規定，和原制度相比較，更加全面、嚴謹、規范，使其反映的會計信息更加符合事實。

2在某些會計原則和會計處理方法上實現了與國際會計慣例相協調。隨著我國加入WTO，外資保險公司紛紛進入中國保險市場，它要求國內保險公司的會計標準要與國際慣例相協調，采用國際保險業的通行做法。這次新制度所規定的會計政策和會計確認、計量標準，與國際會計準則中所規定的基本相同。比如，各項準備金的提取采取了國際通用的辦法；短期投資期末計價采用成本與市價孰低法；在固定資產折舊政策上，允許企業按照資產的使用情況計提折舊。

3首次將國際上普遍遵循的實質重于形式原則納入新制度。實質重于形式是指經濟實質重于具體表現形式，它要求“企業應當按照交易或事項的經濟實質進行會計核算，而不應當按照它們的法律形式作為會計核算的依據”。例如，對于保費收入的確認，強調的是“保險合同成立并承擔相應的保險責任”這一經濟實質，并不以“保險合同成立”這一法律形式作為唯一標準。遵循實質重于形式原則，體現了對經濟實質的尊重，能夠保證會計核算信息與客觀經濟事實相符。

4謹慎性原則體現更充分。保險公司是經營風險的特殊行業，它本身屬于一種負債經營，其業務對象具有廣泛的社會性，從而也就決定了保險行業在處理會計信息的方法上必須更加穩健保守。這次新制度無論是會計要素的確認，還是會計方法的處理以及會計信息的披露，可以說將謹慎性原則體現得淋漓盡致。比如，新制度將虛擬資產排除在資產負債表之外，明確規定開辦費不得列入資產，待處理財產損溢在期末結帳前處理完畢；注重資產質量，要求計提資產減值準備，它包括壞帳準備、貸款損失準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備、固定資產減值準備、無形資產減值準備、在建工程減值準備、抵債資產減值準備等八項準備；此外，對利息收入明確規定了嚴格的確認條件，對于逾期貸款，縮短了應收利息轉表外核算的天數，由一年縮短為90天。

5增加了對外提供的會計報表，完善了會計信息披露。新制度在原來提供的資產負債表、利潤表、現金流量表和利潤分配表的基礎上增加了所有者權益變動表，充分考慮了上市公司投資者日益增長的信息需求。此外。對會計報表附注進行了詳細、嚴密的規范，提高了財務會計報告的信息含量和可理解性。

6明確了新業務和疑難問題的處理方法。隨著財務會計與稅務會計的分離，所得稅會計的重要性日漸突出，過去保險公司會計制度很少涉及，在所得稅的會計處理上，也只局限于應付稅款法。而這次新制度在所得稅的會計處理上分別確定可采用應付稅款法和納稅影響會計法，并詳細地列示了其計算方法。此外，新制度對于實務工作中新出現、以及在以往會計制度尚未規范的一些疑難業務比如或有事項、會計調整、關聯方關系以及交易、證券投資基金等都作出了明確的規定。

7明確了會計政策的審批權限。新制度規定，在遵循國家統一會計制度的前提下，保險公司采用的會計政策、會計估計、財產損失處理的批準權限為股東大會或董事會，或經理會議或類似機構。不再經過政府有關部門規定和批準，改變了過去會計政策和稅收政策批準權限混淆不清的現象，賦予了保險公司更大的自。

綜上所述，我國的保險會計制度隨著保險業的發展，保險市場的開放以及現代企業制度的建立在不斷完善，但是同時也要看到，任何一種建立完備制度的企業都是不可能存在的。因為基礎的不嚴密性，其體系就不可能完備，加之外部環境的變化，會計制度本身當然也是不可能完全沒有漏洞。雖然，新制度的頒布和舊制度相比，更加注重了保險企業的風險問題，謹慎性原則得到了較多的運用。但是，新制度只就保險公司財務會計事項做了原則性規定，財會制度相關內容不全并過于寬泛，而且，新制度集銀行、證券、保險等會計制度于一體，沒有體現保險行業的特色。此外，2002年，為了履行我國入市承諾，加強保險監管，新《保險法》又重新頒布，保險公司業務范圍、保險資金運用形式、保險公司組織形式、保險條款費率監管等方面又發生新的變化，比如，在財壽險分業經營上新《保險法》規定，財產保險公司和人壽保險公司可以同時經營意外傷害保險和短期健康保險，因而保險會計制度又面臨新的調整。筆者認為，保險公司作為一個特殊的行業，需要單獨有一個統一的、科學合理的會計準則，制定保險會計準則是符合保險會計規范的發展趨勢，它不是保險企業會計制度細枝末節的修改，而是在系統地把握保險會計個性、保險會計規范發展與變革趨勢以及我國保險業發展的實際情況的基礎上制定出來的。因此，當務之急，財政部應在現有的新制度基礎上盡快出臺保險行業會計準則。

參考文獻：

[1]財政部。保險企業會計制度[M].北京：經濟科學出版社。1993.

[2]財政部。保險公司會計制度[M].北京：經濟科學出版社。1999.