房地產開發企業成本與項目成本核算

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摘要：本文首先介紹房地產開發企業項目成本構成及其核算過程，然后分析當前房地產開發企業成本核算存在的問題，并就問題給出相應的解決策略。從成本核算對象、成本費用歸集、成本控制體系以及成本信息化發展等方面提出具體的問題優化的對策，希望能為房地產開發企業的財務管理人員提供一定的啟發和思考。

關鍵詞：房地產開發企業；成本對象設置；項目成本核算

一、房地產開發企業項目成本構成及其核算過程

房地產開發企業的成本計算是依據不同的成本對象將成本費用計入不同的開發成本項目[1]，按照成本與項目開發的關系將其分為開發成本和期間費用兩大類。開發成本可細分為土地成本、土地開發成本、前期工程費用、基礎設施建設費用、建筑安裝工程費用、公共設施配套費用、開發間接費用等類型，期間費用一般包括財務管理以及營業費用等。房地產開發企業項目成本核算主要分為以下五個步驟：一是各部門為財務人員提供成本核算資料，完成工程任務交接；二是結合企業的成本管理特點確定成本核算對象，并設置相應的成本核算一級科目以及明細科目分類；三是進行成本分配核算，費用分配類別包括工程費用和公共費用兩類；四是對企業的所有成本進行匯總統計；五是對成本核算結果進行分析，并以此為依據為企業的管理者提供成本決策依據。

二、房地產開發企業成本核算存在的問題

(一)成本核算對象問題

房地產企業為了吸引更多購房客戶，在進行項目開發時傾向于設計多種住宅類型，而且為了能最大程度上擴大企業在售房源，通常以分期分片開發的形式開展項目活動，在一定程度上加大了企業的成本核算難度。再加上當前的企業會計準則中并未對成本核算對象做出詳細規定，如車庫成本核算、內部配套設施成本核算等均缺乏明確的核算依據。相關的成本核算政策也比較復雜[2]，各房地產開發企業在確定成本對象時標準不統一，對象選取不一致，難以進行縱橫比較，非常不利于企業財務人員成本核算活動的開展。

(二)成本費用歸集問題

房地產企業的成本費用歸集有以下兩種情況：第一，對于能夠確認企業的成本核算對象的開發成本，將其直接計入該成本對象的明細科目賬戶，這種開發成本大多屬于企業生產過程中產生的直接費用，因此將其納入產品成本范圍；第二，對于無法區分成本核算對象，如果該項開發成本涉及多重產品或多個流程，則將其先計入公共費用，按照過渡性成本項目歸集，歸集過程要滿足一定的成本原則，以便后期進行成本分配。目前最大的問題是在第一種情況下企業內部財務人員對成本對象的界定不清晰，劃分標準不一致。而第二種情況下成本歸集流程復雜，尤其是在核算間接成本時涉及到項目融資、配套設施等費用類型，而目前企業對這方面的費用尚未找到合適的歸集辦法，使企業的成本費用歸集流程混亂，成本核算水平難以提升。

(三)成本虛增問題

房地產企業成本核算涉及的費用類型較多，核算過程相對復雜，因此可能出現費用計算錯誤，產生核算偏差。而且隨著房產稅收政策改革，企業的稅繳壓力逐漸增大，為了降低其應繳稅額，一些企業虛增市政、土建費用[3]，以此降低其利潤指標，達到漏稅目的，使企業的成本核算形成了錯誤的目標導向，無法真實地反映企業的成本消耗情況，更無法為企業的管理者提供準確的成本決策信息，成本核算管理對企業的經營指導作用難以得到充分發揮。

(四)尾工預提問題

在房地產開發進入尾聲階段，個別配套設施無法及時完工會對開發項目的整體建成產生影響。但為了滿足企業的銷售需要，應及時進行成本核算，因此通過設置相應的預提費用科目解決這個問題，將尚未完工的工程項目預算通過預提的方式進行成本核算，在后期工程結束后再按該項工程的實際支出進行項目成本調整。一般來說該部分成本費用占企業總投資的比例較小，因此不會對項目的成本核算產生較大影響。但仍需注意的是，一些項目工程的后續施工存在諸多不確定性因素，如出現項目質量問題、一些成本費用的補交問題等，可能超出企業的預提費用范圍，對企業的成本核算產生不良影響。

(五)成本核算信息化問題

目前，大部分房地產開發企業都未專門開發企業的成本核算管理軟件系統，內部管理信息化程度不足，在施工設計及營銷工作的安排上并未結合企業的實際情況事先設定其成本核算框架，加大了后期成本核算管理的難度。而且企業的成本核算進程相較于工程管理來說存在一定的滯后性，成本的核算結果也未及時錄入信息系統，導致成本反饋功能受限[4]，無法較好地指導企業成本控制管理，直接影響了企業成本核算活動的高效開展。另外，各項目管理人員成本信息化技術應用水平不高也是制約企業成本核算效率的一大重要原因，企業管理人員綜合素質有待提升。以工程監察崗位為例，這個崗位的人員雖然主要負責工程質量、工程進度以及工程人員的監督管理工作，但在企業全面成本管理的大背景下，需要其加深成本控制理論的學習，并借助信息化的技術手段為企業的成本管理人員提供詳細準確的工程成本信息。就目前房地產企業的管理現狀來看，該崗位人員普遍專業知識水平不高，信息化技術使用能力更是嚴重不足，極大地制約了房地產企業項目成本核算信息化發展的步伐。

三、房地產開發企業成本核算問題解決對策

(一)明確成本核算對象

1.成本核算對象的選擇思路成本對象的選擇通常依據項目的工程內容和工程進度進行確定，一些工程量較大的項目可選擇按照房產開發周期進行分塊的成本核算[5]，以便后期成本歸集工作的展開。而對于小規模房產開發，可將開發量作為其成本核算對象。需要特別說明的是，針對大規模房產開發，成本核算不宜過細，否則導致企業的房產開發項目成本核算變得復雜繁瑣，不僅加大了成本核算人員的工作量，也不利于成本分析等工作的展開。2.成本核算對象的明確對策可通過項目周期長短、規模大小選擇某一單項作為成本核算對象，也可結合項目成本中的某一特性因素進行項目類別劃分，將項目細化成多個部分，對各個部分展開分開核算，從而更加全面的反映企業的項目成本信息，也為企業后期的項目結算提供更為詳細的成本數據。面對同期存在多個項目開展的情況，可找出所開發項目的共同特征。通過關鍵要素合并對成本核算進行整合，確定統一的成本核算對象，減輕成本核算人員的工作負擔，提升企業的成本核算效率和成本核算質量。3.成本核算對象的確定要求(1)與利潤等經營指標結合成本核算對象的確定要綜合考慮各種因素，首先就是要符合企業的戰略發展目標，滿足企業的年度利潤計劃以及相關經營指標，成本核算對象選擇的合適與否直接影響企業長期的運營發展，因此必須慎重對待[6]。以某一房產開發項目為例，該項目具有住宅、商業等多種開發業態，在進行成本核算時，成本對象并不明顯，此時如果簡單將其納入一個成本對象進行核算，則導致成本核算混亂。就住宅和商業這兩種業態來說，二者分開進行成本核算與合并成本核算的毛利率是不同的，此時成本核算對象的選擇直接影響企業年度利潤計劃的實現。因此，企業要結合其相關經營指標制定科學的年度利潤計劃，嚴格控制預算編制及執行管理，對各項工程信息進行詳細記錄，以便企業更好地核算開發成本，減輕成本核算人員的工作壓力，也為下一周期的成本核算提供借鑒和參考。(2)符合相關稅法政策規定企業在進行成本核算時必須符合相關稅法政策的規定，成本對象的設置實際上與企業的計稅成本緊密相關，企業在選擇成本對象后要進行稅收測算，結合企業的項目經營情況組織集體討論，研究成本對象的設置，要符合相關的成本核算原則，使成本對象與各項成本費用一一對應。如某房地產企業在進行普通住宅的項目成本核算時要提前進行土增稅的測算，根據土增稅增值率確定其是否享受免稅政策。由于該企業具有增值率不同的多種業態，因此可按增值率的高低設置成本對象。(3)滿足招標以及合同管理設置成本對象要滿足招標以及合同管理，其主要原因是成本對象的設置對企業招標及合同部門后續工作內容產生較大影響，因此企業的招標及合同部門乃至預算管理等部門要積極地參與到成本對象設置的過程中，與企業的財務部門加強成本溝通，使其能夠全面的掌握本部門的成本管理情況，幫助其結合各部門實際情況科學的設置成本核算對象，各部門也以該成本對象作為部門各項管理活動的開展依據。比如，合同管理的細節處理、預算管理的材料選擇都與企業的成本核算對象的設置有關。(4)及時向稅務等機關備案企業在確定成本核算對象后要及時向稅務機關備案，并且要在項目開發前向其提供《成本對象情況備案表》，項目成本對象一旦確定就不允許隨意更改。如由于企業經營環境發生較大變化必須進行更改，要向稅務機構申請并取得統一后方可修改，以此保障企業經營的合法性。在項目完工后，企業要按規定清繳所得稅，并向稅務機構提交《成本對象完工情況表》。在實際的項目開發過程中，企業的各項生產經營活動都要嚴格按照向稅務機構提供的報備方案執行。(5)考慮到項目建成及轉讓企業在開發房產項目時，應從成本預算的角度對其將來的處置方式做出規劃，若企業追求資金的快速回籠，則可選擇銷售整體房產，以便利用回籠的資金開展其他投資項目。若企業出于風險防范考慮，可將房產整體出租，從而定期獲得租金保障經營穩定。但如果企業既有房產出售打算又有租賃計劃，此時成本對象的選擇對其經營利潤產生較大影響。因此，企業必須平衡好長期利潤與短期利潤的選擇關系，同時做好稅務籌劃工作，以此綜合確定企業的生產成本核算對象。

(二)合理歸集成本費用

1.成本費用歸集思路針對一些難以歸集的公共、間接成本費用，可按照收益原則進行成本區分，如可根據費用的收益對象確定成本核算對象等。對于一些尚未完工的成本項目類別，在前期無法實現成本對象劃分，可先進行費用歸集，全部計入公共費用科目類別，確保成本核算工作的正常推進。然后在項目完工后按照一定的成本分攤比例進行成本分配，通過先歸集再分配的成本核算方法，提高成本費用劃分的準確性、合理性。2.成本歸集與分配方法根據《房地產開發企業經營業務所得稅處理辦法》，對成本分配做出如下規定：土地成本通常按照占地面積法進行分配，公共配套設施成本若以過渡性成本對象進行核算則按照建筑面積比例法進行成本分配等。結合最新頒布的《企業產品成本核算制度(試行)》的相關規定，企業要結合其生產能力水平和資源消耗方式確定符合企業發展需求的成本分配標準。對房地產企業而言，能夠明確成本核算對象的計入該成本對象的直接費用成本，存在多個成本核算對象的利用直接成本法、占地面積比例法、建筑面積比例法、預算造價法等成本分配方法，按照一定的成本分配原則將成本費用分配計入各個成本核算對象。目前，各項稅法條例與會計規定在計稅成本的分配方法是基本一致的，只是在具體應用上有更詳細的要求。另外還需特別說明的是，成本費用的分配原則主要包括以下三個方面：首先，土地成本分攤原則。通常有按面積分攤和區塊分攤兩種方式，面積分攤是一種按照土地面積比例劃分的無差別的分攤方式，而區塊分攤則要在此基礎上考慮用地差異，合理的進行區塊邊界劃分，科學的分配成本費用；其次，工程費用分攤。對于直接隸屬于某成本對象的成本費用，直接將其全部進入該成本對象即可，如住宅樓內部設施直接計入該住宅樓核算對象。而對于一些公共設施，如消防控制室、配電房等要遵循“先局部剔除，后整體分配”的原則，通過加強工程人員與財務管理人員的交流協作，事先剔除一部分公共成本費用，簡化分配流程，提高成本核算的科學性；最后，公共費用分攤。大部分公共成本費用均可按照一定比例分配到與之相關的各個成本對象中，包括同樣為各個成本對象服務的非工程費用，如設計費等費用類型。但是有些成本費用只專用于某個成本核算對象，此時就只能按照使用該費用的流程環節進行分攤，或者對于一些無法按面積進行分攤的成本費用，如塔吊費用、支護工程費用等只能根據實際的成本費用發生額按照具體成本服務對象進行分配，以此保障成本分配的合理性，真實地反映企業的各項成本構成。

(三)構建成本控制體系

首先，企業要建立專門的成本控制部門或成本管理小組全權負責企業的成本核算工作的開展，并做好與各部門的成本溝通協調。通過制定嚴格的成本預算計劃，加強成本制度約束，同時加強成本費用的監督審查，避免出現成本虛增、成本資金占比過大等不良現象。其次，要基于企業的成本控制要素構建多層次成本控制體系，以工程造價作為一級成本控制要素，強化企業內外監管，提高信息的準確度，加強人員配合協調，保障成本核算質量；以土地費用作為二級成本控制要素，土地費用在企業的總開發費用中占比相對較大，因此企業必須加強對其的控制管理；以利息費用作為三級成本控制因素，這是基于房地產開發企業耗資多、項目流動性大、高風險性的經營特點所決定的。企業必須通過加強成本控制管理，合理籌劃企業的資金管理，降低資源的占用率，有效控制各項貸款利息支出，防范企業經營財務風險。

(四)加快信息建設步伐

房地產企業要提高市場環境變化的應對能力，提升市場敏感性，利用多元的信息技術手段發展房地產行業，提升企業財務信息管理水平。例如，可借助電子商務發展房地產，打破時空局限性，暢通信息傳遞渠道，加強企業與客戶的交流溝通，也在一定程度上塑造了良好的企業形象。成本核算信息化的建設能夠幫助企業實行精細化成本對象管理、電商平臺能夠使企業及時高效地獲取各項成本信息，還能助力企業的宣傳推廣。通過互聯網打通房產銷售渠道，同時還能依法享受國家互聯網房產銷售優惠政策。信息化背景下，消費者掌握的房產信息更為全面、真實，因此企業必須重視其主體地位，制定有效的房產營銷策略，并通過各種信息化手段對各項房產銷售行為進行實時監督，實現企業成本利潤的最大化。另外，企業還需搭建房地產企業內部信息管理平臺，加強對企業財務管理人員的信息化技術應用培訓，提高其綜合成本管理能力，全面的提升企業的成本核算水平。

作者:樊迪 單位:中房京貿房地產開發有限公司