作業成本法與高校成本核算體系探討

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摘要:“十四五”規劃提出了“建設高質量教育體系”的新要求，為此，高校必須樹立高質量發展的理念，在當前的“緊日子”背景下，高校如何完成支撐人才培養、教學科研與社會服務三大使命，考驗著我國高校管理者的治理能力，也考驗著一所高校的整體治理效能．因此，高校設置一套符合現行政府會計制度的成本核算體系，挖掘降低公共運行成本潛能，提高資源優化配置至關重要．

關鍵詞:作業成本法;作業動因;資源動因

2015年8月，國務院《統籌推進世界一流大學和一流學科建設總體方案》，是黨中央、國務院作出的重要戰略決策，旨在新的歷史時期提升我國教育發展水平，增強國家核心競爭力．隨著“雙一流”建設的推進，高校正經歷著種種機遇和挑戰，高校成本問題一直以來備受政府部門、學校管理者、學生、家長等利益相關者的關注，明確高校成本概念，規范成本核算，構建成本管理模式，是高校提升財務治理能力，實現科學化管理的首要條件．

1高校成本核算的必要性

1．1政府會計改革的需要

高校按照國家規定自2019年1月1日起實行政府會計制度，會計核算體系發生了巨大變化．政府會計制度要求單位會計核算應具備財務會計與預算會計雙重功能，單位財務會計核算實行權責發生制，單位預算會計核算實行收付實現制．權責發生制度的引入，給高校開展收入和成本配比提供了可能性，同時在《政府會計制度》中財務會計通過資產、負債、凈資產、收入和費用5個要素進行核算，費用要素的增加為成本費用的耗費和發生對象之間建立了有效的鏈接，為高校會計成本核算提供了更為準確的數據支持．《政府會計制度》的出臺解決了高校收付實現制和權責發生制的長期矛盾，為高校財務開展成本核算和管理奠定了堅實的制度基礎．

1．2為國家制定高校撥款標準提供科學依據

我國高校絕大多數屬于公辦教育，高校所需經費主要依賴于國家財政撥款．1988年頒布的《中華人民共和國教育法》規定:“國務院教育行政部門會同國務院其他有關部門根據在校學生人均教育培養成本，規定高等學校年經費開支標準和籌措的基本原則”．可見，高校教育培養核算在一定程度上直接影響了高校所獲得的國家財政撥款的多少．通過高校成本核算，提供準確的高校實際辦學成本數據，是分析判斷高校辦校成本規律的前提，可以克服政府撥款的盲目性與隨意性，為國家財政科學合理撥款提供依據．

1．3為科學確定收費標準提供支撐

原國家教委1996年頒布的《高等學校收費管理暫行辦法》規定:“高等學校學費占年生均教育培養成本的比例最高不得超過25%，各省區市政府根據國家有關規定制定學生年生均教育培養成本等確定學費標準”．可見，高校生均教育培養成本是高校收費標準重要指標依據．2007年國家明確要求高校學費在2012年以前不得調整，直到現在我國公立高校學費和住宿費收費標準仍然變化不大．近幾年，由于社會收入水平、物價水平等都發生了巨大變化，高校所承擔的人力資源成本、配套設施建設成本等不斷增加，不僅使高校承擔了極大的財政壓力，而且不符合“成本分擔論”及“誰受益誰負擔”的高等教育發展原則．高校想要提高學費標準，就必須提供詳實準確的教育成本數據，教育成本數據是科學確定學費標準的基礎和重要依據．

1．4優化資源配置，提高辦學效益

高校成本核算既有利于對學校管理水平、財務運行情況等工作的開展，又可以通過成本的橫向對比查找差距、分析差異原因，找到降低成本根本途徑，建立完善的成本評估考核機制，在高校資源增量有限的情況下，達到降低成本，優化資源配置、提高辦校效益的目的．

2作業成本法下高校教育培養成本核算體系框架

作業成本法將所有業務活動進行動態追蹤，計量作業和成本對象的成本費用，評價作業業績和資源管理的成本計算和管理方式［1］．作業成本法核算的核心流程是將具體資源條件核算出資源費用，通過資源動因分配到作業中，通過作業動因將作業成本歸集到產品上．通過作業成本將成本所耗費的資源與所要完成的工作建立起直觀的聯系，即“資源被作業消耗，作業被產品消耗”［2］，在此基礎上分辨增值作業與非增值作業，達到較少資源浪費的目的(如圖1所示)．

2．1明確高校資源項目庫

高校消耗的資源項目主要為人力資源、物力資源和資本性資源．人力資源主要包括基本工資、津貼補貼、獎金、基本養老保險繳費、職工基本醫療保險繳費、其他社會保障繳費、住房公積金等;物力資源主要包括辦公費、印刷費、咨詢費、手續費、郵電費等;資本性資源主要包括房屋建筑物購建、辦公設備購置、專用設備購置、信息網絡及軟件購置更新等．高校資源項目庫見表1．

2．2確定高校作業，建立作業中心

高校作業是指為實現高校目標和任務所實施的所有的工作流程，確定作業要從高校組織機構職能入手，按照管理目標確定成本控制的重點．同時高校的主要任務是人才培養，人才是高校最終的“產品”，而人才又是多層次、多樣化的，各個專業的人才培養具有特殊性和個性化，培養過程中執行的作業各不相同，結合我國高校實際情況，為了高校管理方便，也為了成本計算的準確，將具有相同作業動因和資源動因的作業建立作業中心見表2．

2．3分析資源動因，歸集資源費用

根據作業成本法“作業消耗資源，產品消耗作業”的基本原理，按照資源動因將高校所消耗的資源進行資源歸集，合理確定資源動因是運用作業成本法的關鍵．高校的資源動因可以分為特定作業的資源動因和混合作業的資源動因［3］．特定作業的資源動因直接追溯到具體作業，混合作業動因需要按照一定的分配原則分配到相關作業中(如圖2，表3所示)．其中，資源動因分配率=某作業耗費的該資源動因量/所有作業耗費的該資源動因量之和．

2．4確定成本動因，計算作業成本

成本動因的選擇是作業成本法成功與否的關鍵，選擇成本動因遵循兩個原則:一是成本動因數據的可獲得性，在成本效益的原則下選擇適當的成本動因;二是作業實際消耗量與成本動因分配消耗量之間的相關程度，相關程度越高，核算結果越精確，越能還原真實成本［4］，見表4．

2．5匯總作業成本，計算培養成本

通過上述計算，得出各作業中心的作業成本，匯總形成各作業成本，計算出高校教育培養成本．

3有效實施成本核算管理需完善的基礎工作

(1)充分考慮成本效益原則，加強精細化管理．高校的成本核算涉及業務范圍廣、數據量大、準確率要求高，這樣的成本核算數據才能真實反映學生培養成本，建立在成本數據基礎上的績效分析評價才有意義，才能在充分考慮成本效益的基礎上精確有效地進行成本計算，推進精細化管理，促進學校資源優化配置．(2)加強會計信息系統的建設．由于作業成本法開展的“核心”是“資源－作業－產品”，從開始到分配這一過程十分繁雜，需要充足的數據作基礎，這就對會計信息系統提出了更高的要求．因此，高校應加強會計信息系統的建設，提高對技術軟件的研發應用，并嘗試將統計技術、計算機信息系統進行整合，提高數據的及時性和準確性，降低作業成本法在高校實施應用的難度．(3)加強對專業人員的教育和培訓．“十四五”規劃提出了“建設高質量教育體系”的新要求，高素質的專業人才是高校財務管理的關鍵，也是作業成本法能否發揮效益的關鍵．高校必須樹立高質量財務管理的理念，應進一步提高財務人員的專業素養及專業技能，采取崗前培訓指導和定期培訓的方式，為作業成本法的實施提供保障．

4結語

高校構建成本核算體系是加快建設中國特色、世界一流大學，進一步提升管理水平的必然選擇，通過全面、真實、準確反映高校運營過程中所有成本信息，強化高校各單位成本意識，通過成本數據，實現資源統籌，優化資源配置．

參考文獻

［1］駱笑紅．基于作業成本法構建高校成本管控的研究［J］．財政監督，2020(18)9:8－104．

［2］邵勝華，胡珍薇．從作業成本法看高校的教育成本核算［J］．會計之友，2018(7):146－148．

［3］黃青山，郭瑞．政府會計制度下的高校教育成本核算［J］．會計之友，2019(5):91－94．

［4］陶其高．戴琛煌．對高校成本核算若干問題的探討［J］．教育財會研究，2016，27(5):38－42．

作者：姜璐 單位：吉林大學財務處