公立高校內部控制論文

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一、公立高校內部控制失效問題的表現

（一）內部控制主體的認識不深

內部控制主體包括公立高校領導、眾多中層負責人，特別是執行內部控制的部門負責人以及廣大教職員工。他們作為內部控制的主體對內部控制的認識程度，決定了學校內部控制的行為以及成效。但毋庸諱言的是，他們中除了內部控制執行部門外，其他人群對內部控制的認識相當浮淺，甚至是誤解，由此引發思想與行為上的不重視，導致公立高校內部控制失去了最為有效的主體保障。

1.高校領導缺乏全面理解正確認識，失去了率先垂范的引領作用

高校領導包括所有校級班子成員，特別是書記與校長作為學校的主要負責人，他們對內部控制的認識必然在學校內部產生深刻的示范效應。令人遺憾的是絕大多數學校內部一直沒有看到期望的高校領導特別是書記與校長對內部控制正確、系統、全面認識的出現。主要表現在以下方面：一是不了解內部控制為何物。對內部控制的概念不清、作用不明，對所控何事、經過程序等缺乏必要必須的了解，導致對高校內部控制的認識不確切與全面。二是片面理解內部控制。如認為內部控制是財務與審計部門的工作，忽略了內部各部門都是內部控制主體的客觀現實，只有共同參與，才能構成高校內部控制的整體性、全面性與全程性；認為內部控制就是建立健全各種制度，忽略了內部控制需要的環境營造、有效執行、全員參與的系統性；簡單將財務預算管理體系等同于內部會計控制體系，等等。三是內部控制形式化、隨意化、簡約化。即形式上表現為已建立了內部控制制度，執行上卻表現為有選擇地加以運用，時有時無，時緊時松，因人因事而異地隨意執行；嫌內容繁瑣、程序復雜、操作受限等而將其簡約化。四是沒有建立起黨政共管的內部控制機制，缺乏現代高校法人治理結構，無法真正履行內部控制的責任，從而導致公立高校內部控制的系統性、全面性與整體性都比較薄弱。

2.學校眾多部門及其負責人不能正確認識、主動參與內部控制活動

這里的眾多部門，既包括學校內部控制規劃與設計的財務、審計部門，也包括參與學校內部控制的所有部門。前者影響學校內部控制質量的因素既有多一事不如少一事的不負責、不作為的行為，也有業務素質不高難以勝任的原因；后者之所以不重視學校內部控制工作，一方面是狹隘地理解內部控制的內容、范圍與職責，另一方面則是錯誤地認為內部控制是對自己業務工作的干涉，甚至是對其部門乃至本人的不相信。因此，高校在實施內部控制時，也就失去了多部門、多環節的主動及全面參與，其有效性勢必大受影響。

3.廣大教職員工認為與己無關，失去了內部控制的群眾基礎

高校內部控制是一項需要全員參與的工作，決定了廣大教職員工必須對學校內部控制的內容、程序、標準、權限等有所了解與正確執行。但一方面由于宣傳不夠，導致絕大多數教職員工不清楚內部控制為何物；另一方面在事不關己高高掛起思想的支配下，普遍認為內部控制是學校領導及財務、審計部門的職責，自己不在其位，與己無關。而高校內部控制在沒有群眾積極主動參與的基礎與環境下，單純依賴幾個職能部門及其工作人員是難以保證其有效性的。

（二）缺乏應有的內部控制標準

標準是為了在一定的范圍內共同使用的和重復使用的一種規范性文件。標準實施包括直接采用上級標準、壓縮選用上級標準、對上級標準內容做補充后實施、制定并實施配套標準、制定并實施嚴于上級標準的標準等。但是，目前高校內部控制缺乏相應標準，致使高校內部控制評價無據可依。主要表現：一是定性標準多，容易陷入人為評判難以服人的困境。二是重經費開支活動，輕業務流程控制。前者包括經費開支的范圍、程序及權限，對此有明確的內部控制路徑，但對后者的內部控制卻不夠認真與嚴肅，如實驗室建設及重大儀器設備購置前必須經過科學論證后才能送交校長辦公會審批，而此環節除了設備部門外，往往被其他部門忽視。三是事前不定標準，事后評價無據。仍以實驗室建設及重大儀器設備使用為例，由于事前缺乏應有的量化指標，所以事后評價時便無據可依，只好主觀評價，結果難以服人。四是定量標準過少。這是目前高校內部控制最大的問題。如由于對校辦產業負責人沒有定量考核指標，所以內審部門無據可審。與此同時，對各部門的考核也由于量化指標太少，甚至完全沒有量化指標，導致眾說各理，難以評價，矛盾迭出。

（三）財務預算控制不科學

1.預算編制部門化

盡管預算編制應由財務部門牽頭，并發揮重要作用，但由于預算涉及到所有部門，必須有他們的主動參與，才能增加預算編制的科學性。然而，實際情況卻并非完全如此。一些高校財務部門在編制預算時，以財務部門代替其他部門，用主觀臆斷代替客觀現實，以領導意見代替部門溝通等，致使編制的預算缺乏客觀基礎，執行時頻繁變更，基本起不到預算控制的作用。

2.預算約束嚴重弱化

《中華人民共和國預算法》第十條規定：“各級預算應當遵循統籌兼顧、勤儉節約、量力而行、講求績效和收支平衡的原則?！钡聦嵣细咝s是重發展、輕風險，超過財力巨額負債，赤字運行。這種嚴重弱化預算約束的行為，使高校財務面臨著總體失衡的風險，已經成為急需防范的重點。

3.預算執行難評價

由于沒有制定預算執行協商、跟蹤、分析與評價制度，同時，只是籠統及寬泛地對預算執行進行總結性分析，所以，無法對各部門使用的經費作出具體詳細、真實準確、全面完整的評價。

（四）內部控制程序不合理

1.經費開支審核審批程序倒置

經費開支可分為財務部門先審核學校領導后審批與學校領導先審批財務部門后審核兩種方式。理論上應當采用前者，但實際上，由于高校管理理念、人員素質、領導權欲等方面的影響，實行起來十分困難。因此，在高校內部經費開支中更多地采用了后者，孰不知這種審核審批程序本身就是內部控制所不允許的。

2.控制流程不全面

控制流程包括事前控制、事中控制、事后控制三個環節。首先是事前控制。事前控制行為發生在執行計劃之前，或盡管計劃已經執行，但控制行為發生在問題出現之前。但事實上是很多計劃、方案、開支及項目實施效果在事前沒有充分論證，即事前就缺乏控制依據。其次是事中控制。其重點是對經費開支中的不足與偏差及時提出調整建議，以確保使用的合規化和資金效益的最大化。但如上分析，由于缺乏評價標準，所以事中控制的目標也就無法實現。最后是事后控制。事后控制將注意力集中于財務活動的結果方面，將收支狀況、經費開支、計劃進度等與控制標準相比較，對已經發生的偏差，分析其原因和對未來的可能影響，及時擬定糾正措施并予以實施，以防止偏差繼續發展。但同樣如上分析，由于預算執行難評價，所以事后控制的作用也就無法發揮。

3.內部控制程序不透明

《教育部財政部關于進一步加強直屬高校資金安全管理的若干意見》（教財〔2004〕38號）規定：“規范常規性資金支付的授權審批制度和大額資金流動的集體決策制度。對于大額資金的流動，以及非常規資金支付業務（如借出款、為外單位墊款、超預算付款等），應建立集體討論決策制度。先由學校財務部門根據校內部門的書面申請提出初步意見，經校財經領導小組對其真實性、合理性、合法性進行審查，同意后再提交學校領導集體討論決策。財務部門根據學校會議紀要或決定辦理相關資金業務?！钡珜嶋H情況卻是在大額資金管理上一些高校存在著集體討論不充分，主要領導一人說了算的現象；有的雖然經過了會議討論，但事前準備不夠，所需材料不齊全，結論不明確，會議情況不記錄或記錄不完整，導致決策程序不透明、不規范、不嚴謹。

（五）內部控制職能薄弱

1.不相容職務相結合的問題比較突出

吳素花、李強（2003）指出，目前高校內部控制比較突出的問題是不相容職務的相結合甚至是財務處長兼任審計處長，會計職務與稽核職務合一，嚴重違反了內部控制的基本要求。

2.內審作用難以發揮

雖然大多數高校建立了內審部門，但是由于高校管理層對內審重視不夠，相關部門及人員對內審存在認識偏見，內審部門與其他部門的分工及職責不明確，內審人員素質不高等原因，使內審應有的作用難以發揮。

3.會計監督不到位

目前一些高校由于不重視財務工作，導致財務工作無人愿做，原有人員想另謀他崗，而其他人員皆不想來，由此帶來的是財務人員難以流動，隊伍老化，素質低下。與此同時，財務部門負責人變動頻繁，致使會計監督不到位，嚴重削弱了會計的監督職能。

（六）內部控制缺乏整體性

1.各部門缺乏有效銜接

高校內部控制不僅涉及人財物，教科行后等方面，而且涉及到每個經濟活動的始終。任何部門對每項工作都從自身出發制定了管理辦法，但這些制度在出臺前缺乏必要和必須的溝通及協調，使得制度之間互不一致，總體上顯得松散、重疊、矛盾、低效，由此形成了“局部緊密，整體松散；部門規范，綜合無序”的現象。

2.內部控制不完整

一是內部控制項目不全面，如重規模擴張，輕內涵提升，不考慮投資風險與未來收益之間的關系。二是內部控制約束對象不全面，如只約束財務人員，忽略對業務人員的控制；只控制行政及后勤事務，忽略對教科研事務的控制。三是內部控制的范圍不夠廣泛，如不太重視對創收與科研經費的控制；未能健全對往來款項的審批手續；不熟悉基本建設業務，無法進行有效的內部控制等，嚴重影響了高校會計信息的準確性。

（七）內部控制的風險意識不強

1.不太關注客觀存在的風險問題

在高校經營管理中，風險是客觀存在的。如違反法律法規與不慎合同等帶來的法律風險；教學質量不高、校辦產業轉嫁、辦學效益低下、同行競爭下降、師資力量不足等帶來的經營風險；資本預算隨意、收支不確定、高額負債等帶來的財務風險等，可以說是無處不在。但高校領導卻認為公立高校是國家的，不會有風險，即使有風險，最終也是由國家承擔。因此，普遍不太關注客觀存在的風險問題。

2.未對風險進行分析

主要表現在對過度擴張中的巨額銀行貸款產生的風險不加分析。如擴招后教育部設置的普通高校標準是每增一生需投入基本建設3.8萬元，另需增加儀器設備、圖書等1.2萬元，合計5萬元，由此引發了大量的銀行貸款，導致高校負債累累。一些高校每年僅貸款利息支出就占學校收入的20%，甚至是40%~80%。這種不對風險進行分析及評價的做法造成的后果十分嚴重。

3.沒有建立風險控制體系

受計劃經濟的影響，高校的管理理念仍停留在“公立”認識上，而非市場意義上的管理境界，致使高校業務及財務管理運作模式沒有發生大的變化，也就不可能產生風險防范意識，也不對業務及財務風險進行甄別，更不可能建立風險控制體系。事實上，在高校財務管理中，確實沒有涉及財務風險管理問題。

二、加強公立高校內部控制有效性的建議

（一）科學確定內部控制有效性的標準

內部控制有效性標準將始終引領高校內部控制的行為。正如德魯克（2009）所言：“先確定每個領域中要衡量的是什么，以及衡量標準是什么。因為采用什么衡量標準，決定了企業要把注意力的焦點放在哪些方面。”因此，要加強公立高校內部控制的有效性必須首先確定其衡量標準。那么，高校內部控制有效性的衡量標準有哪些呢？筆者認為，它涉及到了高校的所有方面及眾多環節，是一個多層次的體系。有效性衡量標準的總要求是：符合國家法律法規、遵守校內制度、促進高校管理目標實現、經濟高效、各種信息及時準確、資產保值增值等。有效性的具體衡量標準包括：第一，辦學戰略目標的衡量。辦學目標包括高校在人才培養、科學研究、社會服務上的期望。這是高校內部控制的起點，決定高校內部控制必須圍繞這一目標展開。辦學目標中，既要有數量指標，更要有質量指標，應主動講求辦學效益與效率，力求資產與資金使用的高效化。第二，遵紀守法（規則、制度）目標的衡量。高校內部控制的任何措施與行為，大前提是一定要符合國家法律法規，遵守校內各種制度，只有這樣，高校內部控制才能得到可持續發展。第三，資產安全目標的衡量。公立高校的資產是國有資產，不僅要防止流失，更要高效使用。第四，風險控制目標的衡量。如盲目發展導致資源閑置、過分負債導致法律糾紛、守法不嚴導致惡劣后果等。第五，信息真實目標的衡量。如果沒有信息真實、完整、及時、準確等基本特征作保障，那么高校內部控制就失去了必須必要的基礎，因此，必須特別加以關注。第六，績效考核目標的衡量。高校內部控制不能停留在防錯、查錯、糾錯的階段，應該追求更高的管理水平，加強高校績效管理，確?？冃繕藢崿F。

（二）夯實內部控制有效性的保證力量

1.明確高校領導的責任主體地位

高校領導的態度決定了內部控制的成效，只有高校領導重視內部控制工作，高校內部控制才能達到預期的效果。所以，一是行政主管理部門要建立高校內部控制制度，明確高校領導對內部控制負有的領導責任；二是高校領導要學習及掌握相關財政法規、政策、制度、紀律等法律知識，并組織制定出系統的高校內部控制制度；三是高校領導要遵紀守法，率先垂范執行高校內部控制制度；四是高校領導要旗幟鮮明地支持嚴格執行高校內部控制的行為并加以表彰，與此同時，也要態度堅決地對違反高校內部控制的行為予以處罰；五是高校領導要加強宣傳內部控制，強調所有員工對內部控制的責任，營造人人關心內部控制，人人都是內部控制者的環境。

2.健全高校內部控制責任制

明確書記、校長、副書記、副校長、各部門（二級學院）正副職、科長、科員等全過程所有人員的職責、權限、流程、行為準則、獎優罰差等責任，逐層負責，以形成內部控制責任鏈。

3.加強業務培訓與職業道德教育

加強教職員工的業務培訓與職業道德教育，樹立遵紀守法、廉潔奉公、愛崗敬業的精神，并建立健全對他們的考核，使其愿意接受約束并轉化為內部控制的自覺行為。

（三）注重內部控制的全面完整

1.控制內容的全面性

如法律制度控制、組織機構控制、人員素質控制、職務牽制控制、崗位責任控制、授權審批控制、業務程序控制、合理標準控制、財務審核控制、內部監督控制等。

2.控制要素的完整性

一是制定控制標準；二是加強三層論證，即使用部門論證、職能部門論證、校級層面論證；三是控制過程監督；四是控制效果考核；五是控制效果獎罰。

3.控制環節的層次性

控制環節層次性的含義包括：一是環節缺一不可；二是環節必須由低到高；三是堅持先論證與審核，后審批，不能未經使用部門、職能部門、分管校長等論證與審核，校長就直接審批。

（四）實施高效的預算控制

1.編制依據科學性

一是預算編制必須與辦學目標、年度工作目標相切合；二是建立各種預算編制定額，如辦公用品、房屋分配、設備配置等，如果國家及主管部門有定額標準的高校在編制預算時不得高配，如果缺乏標準時則需自定標準以服務于預算編制；三是申報源于使用部門并經過多層論證。

2.預算內容全面性

收入方面既要包括財政撥款事業收入與其他收入，也要包括負債資金。支出既要包括校級層面可支配的資金，也要包括二級部門自主支配的資金。

3.預算審核（批）程序化

一是要自上而下。即學校根據年度工作目標召開預算部署會，所有部門參加，明確年度工作重點、編制原則、時間要求。二是要自下而上。即（1）由所有部門根據預算部署會的要求申報年度預算；（2）由財務部門初審各部門申報的年度預算并與之進行初次溝通后形成預算一稿；（3）由財務分管校長征求其他分管校長的意見后形成預算二稿；（4）由學校財經領導小組討論后形成預算三稿；（5）由學校黨委會研究決定并經教代會審議通過后執行。

4.編制方法靈活性

盡管政府要求編制預算時采用零基預算方法，但在目前情況下，一是我國公立高校并不完全具備采用零基預算編制高校財務預算的條件，二是最早使用零基預算方法的美國早已放棄不再采用零基預算方法。因此，應根據增量預算方法、零基預算方法、定期預算方法、滾動預算方法、固定預算方法、彈性預算方法等的不同適用范圍，靈活選擇編制方法，促進預算編制的科學性。

5.預算調整嚴控化

預算一經確定原則上不予調整，但也并非絕對。主要原因，一是預算并非百分百的準確，二是客觀環境確實發生了變化。因此，預算調整只有同時滿足申請調整的理由充分和經過了層層論證與審批，才能予以立項。

6.預算考核績效化

既要對預算進行過程考核，更要加強對預算進行績效考核。過程考核的重點是執行進度率、合規使用率等，績效考核的重點是工作目標完成率、費用效益優化率等，從而不斷提高預算資金的使用效益。

（五）科學評價內部控制制度

1.內部控制制度的建立健全

首先是系統性，如相關管理要素、資金活動環節、經濟活動過程等是否得到控制；其次是層次性，即分層管理與逐層推進；最后是協調性，各項內部控制制度之間要一致，總體控制目標與具體控制目標要一致。

2.內部控制制度的有效實施

如業務處理程序完整且相互制約；賬務、資金、物資等互相牽制；統一憑證流轉與傳遞程序；健全業務記錄。

3.內部控制制度的結果評價

首先是重視性評價；其次是符合性評價；最后是效果性評價。主要包括遵循性與效益性兩個方面的評價。

（六）加大風險控制力度

首先是必須樹立風險意識并學會識別及控制；其次是建立風險防范控制制度，如籌資風險防范控制制度、投資風險評價控制制度、合同風險控制制度等；最后是健全風險控制體系。健全風險控制體系一是要建立財務風險預測機制，提前預警可能的風險。筆者認為，高校財務最大的風險表現是到期后應當支付卻無力支付引發的債務危機和不講資產設備使用效果與不講經濟效益，投資隨意，不負責任。二是要規范崗位責任，防范責任風險，推行層層負責制，使各級管理者都能自覺關注內部管理控制，在辦理所有經濟活動時，既形成上下多層級審核（批）的縱向控制責任鏈，又形成互不隸屬的相互監督的多崗位（部門）橫向控制責任鏈。三是要加強財務內部控制，提高識別虛假與不當活動可能產生重大錯弊乃至犯罪的能力。筆者認為，高校財務內部控制最大的風險表現在財務人員的業務熟識度與識別力，職業道德，盡心盡力，敢于負責等。

（七）不斷提高內部審計監督的能力

1.內部審計者的角色轉變

毫無疑問內部審計者的首要角色是監督者。其一是代表領導監督財務部門與其他部門的經濟活動，二是代表國家對學校的經濟活動進行監督。但要真正在內部控制中發揮最有效的作用，只承擔監督者的角色是遠遠不夠的。因此，內部審計者還應承擔如下角色：第一是宣傳者，要廣泛宣傳內部控制的作用，提高其影響力，營造良好的內部控制工作環境；第二是協調者，要在內部控制工作中協調與相關部門及個人的關系，爭取得到他們的支持；第三是信息員，要眼觀六路，耳聽八方，及時準確地搜集信息并提供給相關部門及個人，供他們決策參考；第四是示范員，要求內部審計者必須率先垂范地執行內部控制的系統制度，使人心服與跟進；第五是服務員，內部審計者不僅要發揮監督功能，更要優化與完善服務的功能；第六是參謀者，即在審計時要出謀劃策，提出令人信服且可行的建議；第七是參與者，即不僅要在口頭上參與，更要在具體實施中參與；第八是幫助者，要讓相關部門及個人認識到內部審計者是在幫助提高本部門及自己的業務水平。這些角色不是單一的，而是綜合的，只有真正肩負起這些角色，才能發揮最有效的作用。

2.內部審計者專業知識要合理

內部審計者不僅要懂得財務知識，還要掌握教學管理，懂得工程技術、計算機技術等方面的知識。因此，在配備內部審計人員時，必須注意他們的專業知識，做到結構合理。

3.實現審計模式轉變

一是從慣性與奉命的被動審計向主動審計轉變，重點是開展跟蹤審計，以避免事后審計的被動局面；二是從單純的財務審計向管理審計轉變，重點是開展績效審計，以衡量業務工作的經濟性、效果性、效益性。

作者:翟志華單位:無錫商業職業技術學院會計金融學院