檢查風險和審計風險的關系范文

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篇1

[關鍵詞]審計重要性 審計風險 審計證據 關系

一、審計重要性與審計風險之間的關系

審計重要性是審計風險及其模型的一個關鍵概念，審計風險的界定必須聯系重要性。在國際審計準則及我國獨立審計具體準則中定義的“審計風險”為：當財務報表發生重大錯報或漏報時，審計師發表不恰當審計意見的風險。審計風險有三個構成部分：固有風險、控制風險、檢查風險”。這些定義的一個共同點是均認為：審計風險是指會計報表存在重大錯報，審計師發表不恰當審計意見的可能性?？梢姡紤]審計風險，不能脫離重要性，審計重要性決定了審計風險。

就審計重要性與審計風險的關系，有關準則和教科書都認為，它們兩者成反向關系。在國際審計準則及我國獨立審計具體準則中認為，“在重要性與審計風險水平之間存在反向關系，就是重要性水平越高，審計風險越低，反之亦然”。

要理解它們之間的關系，需要先考察審計風險與實質性測試——檢查風險的關系。我們知道，審計風險由固有風險、控制風險、檢查風險三個要素組成，它們之間的相互關系是：審計風險=固有風險*控制風險*檢查風險

既：檢查風險=審計風險/(固有風險*控制風險)

（一）可見，在固有風險與控制風險水平確定的情況下，審計風險與檢查風險成同向變化的關系即：檢查風險越高，審計風險越高；檢查風險越低，審計風險越低。在審計中，審計師無法控制固有風險和控制風險，但可以根據被審計單位的特定環境評估它們水平的高低。因此，審計師要控制審計風險，只能通過控制檢查風險來實現。在實質上，我們所說的審計風險高是指檢查風險高，審計風險低是指檢查風險低，控制審計風險就是要控制檢查風險。這樣，審計重要性與審計風險的關系，實質上就是審計重要性與檢查風險的關系。

（二）我們再來考察一下重要性水平與檢查風險的關系。重要性水平是從會計報表使用者角度來確定的。對使用者來說，超過該重要性水平的金額的錯報或漏報才會影響他們的決策或判斷，反之，則不然。在一般正常情況下，金額越大的錯報或漏報越容易被實質性測試發現；金額越小的錯報或漏報越不容易被實質性測試發現。這樣，我們很自然地得出結論：重要性水平越高，檢查風險越低；重要性水平越低，檢查風險越高。

（三）根據審計風險與檢查風險關系的結論，結合審計重要性與檢查風險關系的結論，我們可推導審計重要性與審計風險的關系；重要性水平越高，審計風險越低；審計風險的高低不決定重要性水平的高低，但影響重要性水平的確定。

二、審計重要性與審計證據之間的關系

前面我們已經推出審計重要性與審計風險成反向變化的關系，那么我們就可以順序推出:審計重要性與審計證據成反向變化的關系。我們也可以進一步解釋:審計重要性水平越低，即較低金額的錯報或漏報對會計報表使用者也是重要的，那么就要求審計師在實質性測試中努力發現該金額以上的錯報或漏報。為實現較小金額的錯報或漏報的審計目標，就需要審計師增加實施審計程序、擴大審查范圍、從不同的途徑收集較多的審計證據，即審計重要性水平低，審計范圍寬，審計證據多，相反，審計重要性水平越高，即較高金額的錯報或漏報對會計報表使用者才是重要的，那么，就要求審計師在實質性測試中努力發現較高金額以上的錯報或漏報，而不需要刻意去發現較高金額以下的錯報或漏報。這樣，審計師只要在較窄的范圍進行審查，實施較少的審計程序，合理保證發現較大金額以上的錯報或漏報就可以了。相應地，所需收集的審計證據就可以少些，即審計重要性水平高，審計范圍窄，審計證據少。但我們必須強調的是：審計證據的多少是相對的，任何時候都應當保證審計證據的充分適當性，以支持審計結論。

（一）審計重要性決定審計證據，即重要性水平的高低決定審計證據的多少。但審計證據對重要性水平則沒有影響，它們之間的關系不同于審計重要性與審計風險的關系。

（二）審計重要性與審計證據的反向關系對審計實務同樣有著重要的指導意義：審計重要性水平越高，審計師可以縮小審查范圍，減少審計程序，收集較少的審計證據；審計重要性越低，審計師就應擴大審查范圍，增加審查程序，收集較多的審計證據。

三、審計風險與審計證據之間的關系

由前已知審計風險是由固有風險、控制風險、檢查風險三個要素組成，要談審計風險與審計證據之間關系就不得不談這三個要素與審計證據之間的關系。

（一）審計風險和審計證據。審計風險和支持注冊會計師對會計報表發表意見所需的審計證據數量之間呈反向關系。因為對特定的被審計單位.注冊會計師可以接受的審計風險水平越低，即對審計質量的要求越高所需收集證據的數量也就越多。

（二）檢查風險和審計證據。檢查風險和審計證據也呈反向關系。因為注冊會計師確定的檢查風險的可接受水平越低，為限制檢查風險達到這一水平就應實施越詳細的實質性測試程序，從而需要收集較多的證據。

（三）固有風險和審計證據。固有風險和審計證據的關系包括兩個方面：

1.若注冊會計師欲將固有風險估計為低水平則為支持這樣一個低水平的固有風險，就需要較多地收集有關被審計單位基本情況的證據。即固有風險的計劃估計水平與據以確定固有風險水平的證據數量成反向關系。

2.若注冊會計師將固有風險確定為低水平，則意味著注冊會計師認為被審計單位賬戶或交易本身發生差錯的可能性較小。注冊會計師可接受的檢查風險水平相對較高。因而注冊會計師在實質性測試中所需收集的證據就少。即固有風險的實際估計水平與實質性測試需收集的證據數量成正向關系。

（四）控制風險和審計證據。控制風險和審計證據的關系也包括兩個方面：

1.控制風險的計劃估計水平與關于內部控制健全有效的證據數量是反向關系。就是說控制風險的計劃估計水平越低，為支持這樣一個低的控制風險水平，也就要收集較多的有關被審計單位內部控制設計合理與運行有效的審計證據。

2.控制風險的實際估計水平與實質性測試所需收集的證據數量是正向關系。即控制風險的實際水平越高，意味著被審計單位的內部控制越不可信賴，注冊會計師可接受的檢查風險水平就會越低。因而在實質性測試中需要收集的證據的數量也就越多。

綜上所述，在一定重要性水平限度內，注冊會計師確定的重要性水平越高，實際的審計風險水平越低；可接受的審計風險水平越高，固有風險和控制風險的綜合水平越低；檢查風險越高，所需要審計證據的充分、適當性水平越低。反之，注冊會計師定的重要性水平越低，實際的審計風險水平越低，固有風險和控制風險的綜合水平越高；檢查風險越低，所需要的審計證據的充分、適當性水平越高。

正是因為重要性、審計證據和審計風險之間存在這樣的內在關系。為注冊會計師在審計過程中，衡量收集到的審計證據所含風險的包容性、確定具體審計內容、審計方法和程序，在審計抽樣中確定可靠性水平以及精確度上下限和最終評價審計結果提供了依據。

參考文獻

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[5]吳琮璠.審計學.中國人民大學出版社，2005.

篇2

[關鍵詞]審計風險模型缺陷重構

一、有關審計風險模型的理論回顧

（一）國外有關審計風險模型的研究

D.H.羅伯茲（D.H.Roberts）于1978年提出了最早的審計終極風險模型，即：終極風險=固有風險×控制風險×分析性檢查風險×（抽樣風險+非抽樣風險）。1981年，美國審計準則委員會（AICPA）的第39號準則公告《審計抽樣》認為：審計風險由固有風險、控制風險、分析性檢查風險和詳細測試風險等四個子風險組成，其中：固有風險和控制風險表示財務報表中發生重大錯誤的風險，分析性檢查風險和詳細測試風險表示財務報表中的重大錯誤未被發現的風險。1983年，AICPA在第47號審計標準說明《審計業務的審計風險和重要性》（SAS47#）中對審計風險模型又做出了修改，其提出的審計模型為：審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險，由于該模型涵蓋了主要審計風險要素，并表明了其間的數量關系，便于計量，具有廣泛的適用性和可操作性，因而被國際上大多數審計組織及會計師事務所采用，修訂前的國際審計準則以及我國目前的獨立審計準則都采用了該模型。2003年，修訂后的國際審計準則提出了全新的審計風險模型，即：審計風險=重大錯報風險×檢查風險，將固有風險和控制風險合并為綜合風險，用重大錯報風險進行表示，認為審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險，注冊會計師應當實施風險評估程序，評估重大錯報風險，并根據評估結果進一步設計和實施審計程序，以控制檢查風險，將審計風險降低到可接受的水平。

除上述幾次對審計風險模型有著重大意義的修改外，其他一些學者和機構也針對審計風險模型提出了自己的見解——霍爾斯坦姆（G.S.Holstrum）和柯林蘭（J.l.kirtland）在1983年提出：審計風險＝固有風險×控制風險×分析性檢查風險×實質性測試風險；英國審計實務委員會（APC）也在1987年提出了一個審計風險模型，即：審計風險＝固有風險×控制風險×檢查風險×抽樣風險。

（二）我國審計理論界有關審計風險模型的研究

雖然與西方國家相比，我國審計理論界對審計風險模型的研究起步較晚，但也有許多的專家學者對其提出了自己的見解。在1996年版的上海財經大學會計教材系列叢書《審計》一書中，主編周勤業等提出了一個新的審計風險模型，即：審計風險（AR）=固有風險（IR）×控制風險（CR）×非抽樣風險（USR）×抽樣風險（SR），該模型對除固有風險、控制風險外的其他影響因素提出了自己的見解，是對D.H.羅伯茲所提出的審計風險模型的一種完善，得到了我國審計界的一定認可。周家才（2002）在《試論審計風險概念及審計風險模型的重建》一文中將審計風險模型定義為：審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險×訴訟風險，該模型將審計界正越來越不可回避的“訴訟風險”考慮了進去，具有一定的現實性，得到了國內審計界的廣泛認同。

此外，其他一些學者也對審計風險模型提出了自己的見解。張仁壽（2000）認為，現行審計風險模型的三個風險因素之間不是相互獨立關系，并對模型進行了適當修改，即：審計風險=固有風險+控制風險×檢查風險。呂博（2002）將隨機擾動因素引入審計風險模型，構建了一個新的審計風險模型，即：審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險+隨機擾動項。這些新的風險模型也都具有一定的合理性，提出后也得到了學術界一定程度的認同。

二、我國現行的審計風險模型及其缺陷

由中國注冊會計師協會頒布的《獨立審計具體準則第9號——內部控制與審計風險》，在其第一章第二條中將審計風險定義為：“審計風險，是指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性”。該定義與國際審計準則的定義基本相同，涉及三個要素，即：行為、行為后果、產生后果的原因。定義中的行為是“注冊會計師進行審計并發表審計意見”，行為的后果是發生了“風險”，產生后果的原因是“發表不恰當審計意見”?；谶@一定義，我國在制定審計準則時也接受了SAS47中所提到的審計風險模型，即：審計風險（AR）=固有風險(IR)×控制風險(CR)×檢查風險(DR)。這一模型的特點在于：從風險控制程序上分解審計風險，并用連乘的形式表明了審計風險在不同階段的數量關系。這種審計風險模型為進行基礎審計提供了重要的理論基礎，也使得進一步定量評估審計風險成為可能，因而具有重要的理論意義。實務中，審計人員也往往根據該模型和對控制風險的評估結果決定審計程序或審計范圍，因而，該模型還具有重要的實踐意義。然而，隨著社會經濟發展和審計事業的不斷進步，審計領域出現了許多新情況、新問題，原有的理論模型在審計實踐運用中暴露出一些缺陷：

首先，該模型中的固有風險沒有包含被審計單位的經營風險。在我國《獨立審計具體準則第9號》“評估固有風險”項目中，被審計單位的經營風險的評估被排除在外。事實上，被審計單位的經營風險確實在危及審計執業界，原因有二：一是現代審計只限于抽樣，審計并不能發現財務報表中的全部錯誤項目，特別是難發現隱蔽較好的欺詐，所以存在審計不能發現重大錯誤項目的風險；二是由于審計工作自身的復雜性，在實踐中很難確定審計人員是否保持了應有的職業謹慎。

其次，該模型涉及的風險只與審計過程和審計順序有關，即只從審計主體的審計檢查方法和審計對象的經營、內部控制方面考慮審計風險因素，未充分考慮審計風險產生的其他原因，如報表使用者的訴訟請求因素、社會宏觀法律環境因素等，而這些因素與審計風險的發生息息相關。

第三，該模型對審計風險的表達不完整。隨著審計風險含義的不斷擴大，審計風險控制就不能只局限于審計過程和審計對象，必須把審計風險的控制放在一個系統中全面把握，還應考慮審計環境、審計人員素質等因素。審計風險范圍應擴大為審計主體風險、會計師事務所風險和會計行業風險，還應包括審計結論利用中產生的法律風險以及賠償風險等。

第四，在日常審計案件中出現的一些問題并非完全是由于技術上或程序上的失誤造成的，審計主體的日常行為和工作態度有時也會成為問題的癥結所在。因此，除應關注審計技術和程序的發展外，也應關注審計主體的自身行為。但是，該審計風險模型無法描述由于審計人員不道德行為所產生的風險，例如：企業與審計主體合謀舞弊而出具不恰當的審計報告等。

三、對現行審計風險模型的重構

（一）新風險因素的引入

本文將從審計風險的成因角度入手，提出另外兩個與審計風險模型相關的風險因素，即：

（1）主觀風險因素，主要包括：

1.由審計人員工作經驗和能力的差異或不足而引發的審計風險。由于種種原因，在我國目前的注冊會計師隊伍中，很多有經驗的注冊會計師不具備計算機審計知識，其審計能力的發揮因而受到一定程度的制約，致使審計所能完成任務的能力難以達到社會的全部期望，或者導致社會與審計執業界對審計內容和要求認識的不一致，最終使注冊會計師陷入不愉快的責任訴訟糾紛之中。不可否認，審計所能滿足的社會需求是相對的，而不是絕對的，現有審計能力與社會公眾的需求或期望必然存在一定偏差，而這一偏差所導致的審計風險正是由審計人員經驗和能力的有限性而引發的。

2.由審計人員工作責任心不足而引發的審計風險。民間審計是一種專門的技術服務，審計人員有責任計劃自己的審計工作，以查出可能對財務報表有重大影響的差錯，并在實施審計過程中運用應有的技術和保持應有的職業關注。由此可見，審計工作的順利開展要求審計人員德才兼備，既具有高尚的品德，正直的人格和一絲不茍的工作態度，又具有扎實的會計、審計、法律知識和審計基本技能，還具有敏銳的分析能力和準確的判斷能力。毋須諱言，在我國，審計人員并不是人人能夠達到上述要求，這勢必會限制審計工作的開展，影響審計質量。

3.由審計人員在執行審計業務時缺乏應有的職業謹慎而引發的審計風險。有些審計風險的產生與審計人員執業時缺乏應有的職業謹慎有關，例如：審計人員制定審計計劃脫離實際，審計人員對審計過程中發現的疑點未進行擴大范圍的審計，進行抽樣審計時對樣本及抽樣方法選擇缺乏深思熟慮，編寫審計報告措詞不當等，這些都與審計人員缺乏應有的職業謹慎有關，都將直接導致審計風險的產生。

4.由審計人員對現代審計方法的掌握程度低或應用不當而引發的審計風險?，F代審計的一個顯著的特點就是采用抽樣審計方法，即根據總體中的部分樣本的特征來推斷總體的特征，推斷結果可靠與否，與是否遵循“隨機原則”抽取樣本高度相關。如果審計人員破壞隨機原則或還沒有十分把握所抽取的樣本能否代表總體，則必然會產生抽樣風險。毫無疑問，抽樣風險是導致審計檢查風險的原因之一。因此，審計人員對現代審計的掌握程度低或應用不當也會引發審計風險。

（2）客觀風險因素，主要包括：

1.由被審計單位內外部環境復雜多變而引發的審計風險。現代市場經濟的顯著特征在于不穩定性的增強，企業為了在激烈的市場中謀生存、求發展，不斷擴大經營規模，所進行的交易也日趨復雜化。隨著業務數量的增多，特別是一些經濟業務已超出現有會計準則、會計規范的規制范圍，會計核算中出現記錄不當的可能性亦隨之增加，而且這種不當很容易被大量的其它信息所掩蓋，在抽樣審計中不被發現的可能性較大。此外，隨著市場經濟的不斷發展，被審計單位所處的宏微觀經濟環境及政治、法律等經營環境的變化都可能導致企業出現經營風險，進而影響到被審計單位的審計風險。

2.由審計影響范圍擴大及社會對審計意見的依賴或關注程度提高而引發的審計風險。現代審計發展到今天，審計在維護市場經濟秩序方面的作用越來越突出，人們對審計的理解和認識也越來越深刻。不僅是政府，投資者也將注冊會計師出具的審計報告作為決策的重要依據，一些“潛在的投資者”對注冊會計師出具審計意見表現出了極大的興趣和關注。與此同時，人們更加重視審計報告書的可靠性，一旦審計報告使用者發現審計失敗，就會控告審計人員，轉嫁投資損失。社會公眾對審計的促進了審計事業的發展，也在無形之中加大了審計風險。

3.由現代審計內容的廣泛性而引發的審計風險。早期審計的重點多放在處理現金的職員的誠實與否上，幾乎不顧其它事項。由于審計范圍較小，業務較為簡單，審計人員在審計過程中出現錯誤的可能性也較小，審計風險較?。黄浜?，由于企業的資金周轉主要依靠銀行貸款，銀行要求申請貸款者提供可靠的財務數據，資產負債表和損益表的審計成了審計的重點，審計的范圍和責任也隨之擴大；而隨著經濟體制的不斷完善，在已有的審計范圍之外，社會公眾要求審計人員揭示出所有重大的錯報和舞弊，并對企業持續經營能力做出評價，對企業財務方面的狀況做出報告——審計范圍擴大，不確定因素勢必增多，審計風險也自然隨之增大。

（二）對現行審計風險模型的重構

依據上述分析可知：影響審計風險模型的構成因素并局限于傳統審計風險模型中所包括的固有風險、控制風險和檢查風險等三類因素，審計風險模型的建構還應與上文所分析的主觀風險因素和客觀風險因素相關。鑒于以上分析，在考慮了主觀風險和客觀風險這兩個因素后，將審計風險模型修正為：

AR=IR×CR×DR×SR×OR

式中：AR為審計風險；IR為固有風險；CR為控制風險；DR為檢查風險；SR為主觀風險；OR為客觀風險。

下面用數理統計的方法論證此模型。

首先，定義以下幾個隨機事件：I為無相關內部控制時，某賬戶或交易產生重大錯報；C為某賬戶或交易產生錯報事實，內部控制未成功發現；D為發生重大錯報時注冊會計師沒有發現；S為由于注冊會計師主觀原因出具了不恰當的審計意見；O為由于客觀原因而使注冊會計師出具了不恰當的審計意見。

由以上定義可知：D、S、O三個事件之間是一種相互獨立的關系，即D、S、O三個事件發生的概率之間沒有必然的聯系。

根據以上定義有：

IR=P（I）CR=P（C∣I）DR=P（D∣IC）

OR=P（O）SR=P（S）AR=P（D×S×O）

由于D、S、O為三個相互獨立的事件

所以AR=P（D×S×O）=P（D）×P（S）×P（O）=DR×SR×OR……………..……①

又因為D所以有P（D）=P（D∩C∩I）=P（D）P（C∣I）P（D∣IC）=IR×CR×DR…………②

將②式代入①式可得：AR=IR×CR×DR×SR×OR

由于考慮了主觀風險和客觀風險，以上模型計算出的審計風險將會和實際的審計風險更加吻合，能更好的指導實際的審計工作。

四、結束語

研究審計風險模型的目的，主要在于增強人們的風險意識，并以風險作為規劃審計的起點和歸宿。但審計畢竟是一種依靠經驗和知識進行判斷的職業，多數情況下，各審計風險要素的評估，審計證據的收集數量和審計證據的收集方法還需要依靠注冊會計師的職業判斷來確定，具有很強的主觀性，很難依靠數學模型進行審計規劃。盡管注冊會計師在執行審計時做出了很大的努力，但對固有風險、控制風險、主觀風險和客觀風險的評估不可能是絕對準確的。再好的審計風險模型，真正運用起來也有很大的局限性，研究審計風險模型的重要意義僅在于其指導性。

參考文獻

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[7]周家才.試論審計風險概念及審計模型的重建.[J]財經問題研究，2002（6）.

篇3

【關鍵詞】 重要性 重要性水平 審計風險

“重要性”是現代審計理論和實務中一個非常重要的概念。重要性的概念來自于現代審計的運用，在抽樣審計時，由于有抽樣風險和非抽樣風險，審計人員就必須降低由此帶來的審計風險或者把審計風險控制在一定的水平，為此審計人員必須衡量報表使用者心目中差錯的重要程度，由此產生了重要性的概念。正確理解重要性的含義，明確區分不同的重要性水平，對合理的確定審計程序，降低審計風險，提高審計的質量與效率有著重要的意義。

（一）重要性與重要性水平

國際準則委員會（IASC）對重要性的定義是：“如果信息的錯報或漏報會使用者根據報表采取的決策，信息就有重要性。”美國財務會計準則委員會（FASB）對重要的定義是：“一項會計信息的錯報或漏報是重要的，指在特定的環境下，一個理性的人依賴信息所做的決策可能因為這一錯報或漏報得以變化或修正?！?/p>

我國新的審計準則第1221號把重要性解釋為：重要性取決于在具體環境下對錯報金額和性質的判斷，如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響財務報表使用者依據財務報表做出的經濟決策，則該項錯報是重大的。

可見重要性實際上是指一種錯誤的程度，它是一個臨界點，即報表中的錯報和漏報是否會影響使用者進行經濟決策的臨界點。它不僅包含數量上的，還有性質上的。而這個臨界點源于審計人員的專業判斷。這里需要強調的是重要性是針對會計報表的使用者而言的，不同的環境下，不同的審計人員對重要性水平的估計是有所差異的。所謂重要性水平就是重要性的具體標準，它是指會計報表中允許錯報或漏報的最高限額。在審計實務中主要包括以下三種重要性水平：（1）實際重要性水平（2）計劃重要性水平（3）估計重要性水平

這三種水平的內在邏輯關系是：報表使用者總有一個決策點對他來說是重要的，但這個點相對于審計人員又是客觀存在的，同時在實務中由于報表使用者的可以接受的重要性標準各不相同，所以這種客觀僅是相對的。我們就把這個相對來講是客觀的決策點稱為實際的重要性水平。同時在編制審計計劃階段。由于必須確定重要性水平，以便于確定審計程序性質、時間和范圍，在審計計劃后評價審計結果。所以審計人員必須在計劃階段根據各種情況，利用自己的專業判斷，評估出計劃的重要性水平。而估計的重要性水平是指評價審計結果時，由于對被審計單位的進一步了解，審計人員會對原有的計劃水平進行調整，從而形成估計的重要性水平，作為評價審計結果的依據。由此可見實際的重要性水平相對于審計人員是客觀存在的，審計人員只能利用專業判斷在不同的審計階段對這個實際重要性水平進行估計，從而產生了計劃重要性水平和估計重要性水平。

（二）審計風險

風險的本質是不確定性，或者說是遭受損失的可能性。我國新的審計準則將審計風險定義為：“審計風險是指財務報表存在重大錯報而注冊會計師發表不恰當審計意見的可能性?！?審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險。注冊會計師應當實施審計程序，評估重大錯報風險，并根據評估結果設計和實施進一步審計程序，以控制檢查風險。重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性。檢查風險是指某一認定存在錯報，該錯報單獨或連同其他錯報是重大的，但。注冊會計師未能發現這種錯報的可能性。而檢查風險又與控制風險和固定風險的水平有關。一般的我們建立審計風險的模型為：檢查風險=審計風險/固定風險X控制風險，可見要降低審計風險，就必須降低檢查風險。

在審計實務中審計風險主要有三種不同的表現形式：一是。注冊會計師經過專業判斷體現在審計工作中的“可接受風險”；二是審計項目所含的實際風險水平，即“實際審計風險”。三是審計項目完成后。注冊會計師實際承受的審計風險。

總之，。注冊師應該運用專業判斷對實際的審計風險進行評估，通過執行恰當的審計程序，降低檢查風險，最終降低審計風險。

（三）重要性水平與審計風險的關系

重要性水平與審計風險的關系表現在以下兩個方面。

（1） 重要性水平與審計風險呈反向關系

我國新的審計準則1221號第11條把重要性與審計風險的關系描述為：重要性與審計風險之間存在反向關系。重要性水平越高，審計風險越低；重要性水平越低，審計風險越高。注冊會計師在確定審計程序的性質、時間和范圍時應當考慮這種反向關系。 在確定審計程序后，如果注冊會計師決定接受更低的重要性水平，審計風險將增加。

重要性水平越低，審計風險越高。如何理解這個關系呢？舉例說明一下他們的關系。例如：重要性水平為8000元時的審計風險就比5000元時的審計風險要低。因為如果重要性水平是8000元，則意味著低于5000元錯報與漏報不會到會計報表使用者的決策與判斷。注冊會計師僅僅需要通過執行有關審計程序查處高于8000元的錯報與漏報，如果重要性水平是5000元，則金額在5000元到8000元的錯報與漏報仍然會影響到會計報表使用者的決策與判斷，注冊會計師需要通過執行審計程序查處高于5000元的錯報與漏報。顯然，查出所有高于8000元的錯報與漏報要比查處所有高于5000元的錯報與漏報的風險低。這里需要指出的是這里的重要性水平是那種形式的水平呢？許多學者都認為是實際的重要性水平，即他們認為實際的重要性水平與審計風險是呈反向關系的。筆者認為審計重要性水平的表現形式與審計的風險的表現形式有著對應的關系。即我們可以這樣來解釋重要性水平與審計風險的關系。如果注冊會計師在審計的計劃或評價審計結果階段所計劃或估計重要性水平越低，那么意味著注冊會計師可接受的審計風險就越低，既審計的風險就越高。注冊會計師必須執行更多的審計程序，收集更多的審計證據，以降低可接受的審計風險，從而降低審計風險。反之，則相反。而最終審計工作完成后所承受的實際審計風險則取決于計劃或估計重要性水平與實際重要性的偏離程度，一般有兩種結果：一是比實際的重要性是水平計劃或估計的高了，則意味著注冊會計師執行的審計程序本身本來要執行的審計程序少，審計范圍有所減少，從而導致注冊會計師很有可能得出錯誤的審計結論，增加了實際承受的審計風險。二是比實際的重要性水平計劃或估計的低了，就意味采取更為謹慎的審計策略，執行更詳細的審計程序， 從而增加查處錯報與漏報的可能性，降低實際承受的審計風險。但這會加大審計成本。所以筆者認為審計準則里的重要性水平指的不是實際的重要性水平，而是計劃或估計的重要性水平。而審計風險指的不是最終接受的審計風險。而是由于采用更高或更低的重要性水平，所導致的注冊會計師審計時不能查出錯報或漏報的可能性的大小，即出錯的概率。實際上實際的重要性水平與實際的項目審計風險只是能夠定性而不能定量的，如果這里重要性水平指的是實際的重要性水平，而審計風險是實際的審計風險，將會使這種關系的描述失去意義。

（2） 重要性水平與審計風險相互作用

由于審計工作固有的限制，審計風險的存在是必然的，而重要性水平則是抽樣審計下的產物。在的審計理論與實務中重要性水平與審計風險的相互作用表現在：一是重要性水平的確定需要考慮可接受的審計風險，如果注冊會計師認為檢查風險高，則重要性水平就會計劃或估計的低一些，如果檢查風險低，則重要性水平就會高。二是 重要性水平的確定會影響審計風險?？傊趯徲嫷睦碚撆c實務中我們要從兩方面考慮重要性水平與審計風險的關系，一是從重要性的確定角度考慮審計風險，二是從審計風險的角度考慮重要性水平的確定。只有考慮這兩方面才會更加深入的理解重要性水平與審計風險的反向關系。從而指導我們審計理論與實務的工作與。

篇4

一、審計風險模型及意義

隨著現代風險導向審計的全面推行，財政部于2010年11月1日以“財會[2010]21號”了《中國注冊會計師審計準則（CSA）第1101號―注冊會計師的總體目標和審計基本要求》等38項審計準則，規定從2012年開始實施。CSA第1101號第13條規定：“審計風險，是指當財務報表存在重大錯報時，注冊會計師發表不恰當審計意見的可能性。審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險?！北砻餍滦抻喌腃SA完全認同國際審計和保證準則委員會（IAASB）規定并從2004年12月15日起實施的新審計模型：

審計風險=財務報表重大錯報風險×檢查風險

該模型系依照審計重要性原則架構而成，因此可稱之為“重要性審計風險模型”。式中，重大錯報風險和檢查風險均同審計風險正相關。但同作為自變量的重大錯報風險與檢查風險之間，則在既定的審計風險水平下，可接受的檢查風險水平與認定層次重大錯報風險的評估結果成反向關系：評估的重大錯報風險越高，可接受的檢查風險就越低；評估的重大錯報風險越低，可接受的檢查風險就越高。

審計準則強調了重大錯報風險是財務報表在審計前存在重大錯報的可能性?？梢姡卮箦e報風險是由于被審計單位控制環境（管理層誠信缺失、治理層監管虛弱）或其他因素（經濟蕭條、行業壽命周期短等）影響而發生的“會計風險”。但是，如CPA沒有預先評估和識別報表錯報風險，采取審計程序就難免盲目，而且會違背審計的重要性原則，從而增加檢查風險。所以，將財務報表重大錯報風險設為審計風險變量，表面看并不符合審計風險內涵邏輯，但實質是指導CPA不能僅注重“查賬”技能訓練以防范技術性的檢查風險，還須將風險導向前移到被審計單位的經營風險影響層次，注重對審計對象的財務環境評估，讓審計任務和范圍逆向拓展到會計報表形成的內部控制背景、治理結構、管理責任、賬戶余額真實性、會計核算資產處理方法正確性、報表內容完整性等，采取恰當的審計程序進行有針對性的測試和評估，確保做到有備無患，檢查有的放矢。

二、審計風險類型體系

審計風險伴隨審計全過程，可謂無時無處不客觀存在。因此，其種類繁雜，形式多樣。為便于開展理論研究和便于實踐中識別，應根據審計風險存在的不同標準進行劃分。

1.按審計風險源泉，分為外源性風險和內源性風險

外源性風險即源自審計之外的風險，應涵蓋源自被審方面的財務報表重大錯報風險、行政干預風險、審計報告使用風險等。其中，行政干預風險屬于不可控風險，審計注意運用規避手段防范；而重大錯報風險和審計報告使用風險，均具有可控性。因為它是一種可以預見的客觀實在，只要承認了經濟事實的合理性，就意味著接受了該種風險。CPA應特別注重重大錯報風險，應認真遵循CSA1211號―通過了解被審計單位及其環境識別和評估重大錯報風險，評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險，并根據既定的審計風險水平和評估的認定層次重大錯報風險，確定可接受的檢查風險水平。

內源性風險是審計過程中因工作疏忽和檢查程序、測試方法失當而承擔不良后果的可能性。通常包括審計簽約風險、檢查風險、報告風險等。內部風險均屬可控風險，審計應加強自身文化修養和執業涵養，不斷提升職業評斷能力和查賬技術水平，增強審計服務意識和責任思想，防微杜漸。

2.按審計風險存在形態，可分為固有風險、控制風險和檢查風險等三種，或綜合為財務報表重大錯報風險和檢查風險兩種

固有風險是指假定不存在相關內部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶或交易類別產生重大錯報或漏報的可能性；控制風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同賬戶或交易類別產生錯報或漏報，而未能被內部控制防止、發現或糾正的可能性；檢查風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同賬戶或交易類別產生錯報或漏報，而未能被實質性程序發現的可能性。前兩種風險也可合并稱為被審計單位的財務報表重大錯報風險，這也是國際國內審計準則確立審計風險模型的理論依據。

3.按審計風險管理，分為可控風險和不可控風險

可控風險是指由審計機構或審計人員可控制的因素導致的審計風險。例如，由于審計人員的素質、審計人員工作態度、審計方法選用、審計機構對審計工作的管理等因素導致的審計風險；不可控風險是指由審計機構或審計人員不能直接加以控制的不確定性因素所引發的審計風險，包括被審計單位內外兩種因素，外部因素如國家經濟形勢的變化，內部因素如被審計單位內部控制健全程度等。

4.按風險對審計程序的依賴，可分為審計準備階段風險、實施階段風險和終結階段風險

審計風險貫穿于準備、實施、終結等各個審計程序環節。基于風險導向審計，審前準備階段隱含的風險主要是審計業務約定書訂立風險即“簽約風險”和財務報表重大錯報風險，其中簽約風險指因審計談判忽略意外不確定事項而發生無法按時保質完成審計任務或發生審計糾紛的可能性；實施階段風險即檢查風險；審計終結階段風險包括審計報告類型選擇、撰寫、復核和使用四環節的風險。

此外，還可按審計風險表現形式，分為顯性審計風險和隱性審計風險；按風險承擔主體，可分為審計組織風險和審計人員風險；按風險成因，分為主觀風險和客觀風險；按風險后果，分為法律風險、行政風險、財產風險等。

（二）以審計準則為基礎的系統性審計風險模型架構

如前所述，事務所在審前談判協商的核心關注點絕非合理收費問題，而是了解被審計單位經營政策、管理控制和財務狀況等，以識別和評估審計簽約風險和財務報表重大錯報風險；進而，針對委派CPA執業能力、專業水平、職業道德、執行程序、實質性程序手段與方法、證據證明力等要素，全面系統地識別檢查風險；最后，需針對審計報告的類型選擇、撰寫能力、復核措施、使用跟蹤回訪等因素，識別審計報告風險。審計前期的簽約風險和重大錯報風險將直接輻射給審計檢查風險，并形成對審計道德、審計程序、審計測試和審計證據等四種檢查風險的強烈干擾；而檢查風險將直接傳導到審計報告并影響其類型選擇和評價方向以及使用反應，即檢查風險越高，審計報告風險相應越大；反之亦然。由此可見，審計簽約風險和審計報告風險，屬于同重大錯報風險和檢查風險具有直接相關性的兩個自變量因素，它們的相互獨立又彼此緊密聯系，共同構成了審計風險因變量，公式表示為：

審計風險=審計簽約風險×財務報表重大錯報風險×檢查風險×審計報告風險

該模型保留了審計準則模型即“重要性審計風險模型”的風險要素及全部內涵特征，并完善了相關的風險變量，使審計風險因素更加全面、系統，故此稱為“系統性審計風險模型”。模型公式中，審計簽約風險同財務報表重大錯報風險存在著非線性函數關系，二者具有交叉存在的相容性，在審計業務約定書簽訂之前的調查談判階段，審計就需要對被審計單位經營風險和財務環境等進行了解測試，這其中一個重要方面就涉及到重大錯報風險識別，測試的簽約風險越高，說明重大錯報風險也越大；反之亦然。同樣，審計報告風險與審計檢查風險之間也存在著非線性關系，二者存在不確定性的交互影響：檢查風險對報告風險具有正向傳遞性影響，即檢查風險越高，審計報告風險越大；審計報告風險越高，檢查風險會因其反向輻射而趨于擴大。

（三）健全性審計風險模型的應用

1.正確認識結構審計風險模型的全面風險體系鏈路

CPA主要是對授權委托方承擔對被審計單位審計的風險責任。隨著審計業務約定書簽訂，CPA即進入審計程序（準備、實施、終結）。由于審計風險無時無處不在，并沿著審計程序各個節點依次單向遞延和逐步傳遞，形成了可以支撐健全性審計風險模型的審計風險體系鏈，并最終匯集成單項審計的“風險庫”，記入審計風險檔案。如圖1所示。

CPA應全面掌握審計風險要素結構體系，時刻注意風險導向，認真思索審計風險信息傳遞路徑，堅持職業懷疑態度，培養敏感的執業風險嗅覺，用“全面風險觀”理念指導審計工作，養成風險識別環節前移（出表單位內控和經營）和后延（委托單位使用審計報告），擴大審計風險識別范圍。

2.靈活運用健全性審計風險模型

在具體審計任務中，并非鏈路圖中的每個風險要素都會出現，即使同時出現也不可能都產生嚴重審計危害。為此，要求CPA在全面梳理風險導向思想前提下，要善于對識別的各項風險按其風險評估值做取大舍小、避輕就重的甄選，以避免模型運用僵化，測度風險指標過細過雜而影響審計工作效率和信心。比如，公司董事局委托開展應收款賬齡審計，簽約風險和報告風險均屬于可以忽略不計的輕度風險。此時，沿用審計準則規定的重要性審計風險模型就足以保證風險評估需要；再如，許多中小事務所業務范圍局限于驗資、鑒定、內控、咨詢和等，從不接受會計報表審計業務。這樣，兩種審計風險模型都對之無用。

3.加強審計風險模型應用培訓

中國CPA由“官方機構”―財政部下設的中注協（CICPA）按“高考”教育模式進行認證和管理?？荚嚟h節注重專業知識（理論知識和應用技能知識），所以中國CPA大都靠拼記憶力和理解力考取資格；執業資格獲取環節依然是參加CPA全國統成績考試及格并執業審計二年以上，即可由省級注協注冊批準。于是，出現在校大學生、失業會計紛紛考證和事務所“掛證”保執業閱歷等亂象。這批CPA進入審計隊伍開展風險導向審計難度極大。所以，應全面開展專題培訓，強化審計合伙人和CPA隊伍的審計風險意識，指導其按采用風險導向審計方法執業。重點輔導CPA深刻認識、正確理解和科學應用審計風險模型，并讓其知道審計風險模型作為審計工作指南，絕非強制使用，也不是所有審計業務都“一刀切”地運用，而是要因事、因人制宜，區別對待。如承擔上市公司報表審計，務須進行審計風險識別評估，對非上市公司報表審計則盡量開展風險識別評估；同時，根據委托審計范圍和目的，確定風險分布環節、概率和程度并依次識別風險因素種類和評估風險度，據以選擇審計風險模型種類和應用操作方式等。

四、結論

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注冊會計師作為民間“經濟警察”，在推動資本運作和經濟發展等方面，發揮著越來越重要的作用。伴隨日益復雜的財務欺詐現象，注冊會計師被寄予厚望，但由于受多種因素綜合影響，審計風險依然較大，嚴重制約了外部民間審計的健康發展。面對審計發展現狀，有必要對審計風險進行探究，挖掘成因，探討措施，為我國注冊會計師規避審計風險和民間審計健康發展提供參考。

1 注冊會計師審計風險的內涵

中國注冊會計師協會在2007年《中國注冊會計師審計準則第1101號――財務報表審計的目標和一般原則》中對“審計風險”做出了確切定義：“所謂審計風險是指財務報表存在重大錯報而注冊會計師發表不恰當審計意見的可能性?！?/p>

審計風險的大小，受制于重大錯報風險和檢查風險。所謂重大錯報風險是指財務報表在注冊會計師審計前存在重大錯報的可能性；所謂檢查風險是指某一認定存在錯報，該錯報單獨或連同其他錯報是重大的，但注冊會計師未發現這種錯報的可能性。三者之間的關系，通過構建數學模型可表示為：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。在既定的審計風險水平下，可接受的檢查風險水平與認定層次的重大錯報風險成反向關系。

2 注冊會計師審計風險的成因

2.1 執業素質參差不齊，職業道德水準不高

我國注冊會計師執業素質參差不齊，大都是通過注冊會計師考試取得審計執業資格，甚至有非會計或審計專業者從事審計業務，專業知識不成體系，審計技能水平較低，職業判斷能力良莠不齊，而且存在“紙上談兵”現象，有些注冊會計師只負責審計報告簽字，具體審計工作一般由中級會計師代勞，直接導致注冊會計師實務經驗匱乏，專業勝任能力明顯不足，必然增加審計風險。

我國注冊會計師職業道德水準不高，不能真正做到勤勉盡職，職業操守屢遭突破，審計責任心并不堅不可摧，只要有利可圖，便會隨意接受委托，違背審計準則開展審計工作，甚至直接參與企業舞弊，出具虛假審計報告，不但導致審計風險橫生，阻礙審計行業發展，而且嚴重損害相關厲害關系人利益，甚者會攪亂社會經濟運行秩序。

2.2 審計環境日趨復雜，審計技術存在局限

隨著經濟發展和社會進步，我國審計環境日趨復雜，無形中也讓審計風險大增。首先，企業組織形式不斷創新，經濟業務類型也日新月異，傳統財務會計核算體系被打破，審計對象、審計內容和審計范圍日趨邊緣化和拓展化，向注冊會計師審計發起了挑戰，審計風險應運而生；其次，法律法規和準則環境不完善，審計責任界定模糊，審計監管不到位，審計違規處罰力度不夠，變相放任了審計監督，審計風險也會隨之增加。

2.3 審計獨立嚴重缺失，惡性競爭難保質量

我國注冊會計師審計屬于民間審計，而且屬于付費審計，高昂的審計費用是會計師事務所和注冊會計師賴以生存的經濟來源，再加上審計“灰色收入”的誘惑，往往會對企業的舞弊行為視而不見，甚至故意隱瞞或協同作案，審計壓力較大，審計獨立性蕩然無存，可能被迫出具虛假審計報告；同時，加之大中型企業和上市公司與政府關系密切，存在政府部門干預注冊會計師審計現象，無法保持真正的審計獨立性，審計風險必然被推高。

2.4 財務欺詐推陳出新，內控薄弱放大風險

我國注冊會計師審計風險的首要影響因素即是企業的財務欺詐行為，沒有欺詐，何須審計？企業為了樹立良好的外在形象，提高股票價格，吸納更多投資，擴大企業規模，往往會粉飾財務報表，虛增利潤，瞞報債務，誤導利害關系人的相關決策，這就增加了審計難度；同時，由于會計電算化的推廣應用，財務欺詐手段不斷更新，會計造假不留痕跡，舞弊行為很難被發現，必然加大審計風險。

3 注冊會計師審計風險的防范措施

3.1 提升審計執業素質，拔高職業道德水準

提升注冊會計師的執業素質，對于控制審計風險至關重要。首先，要加強注冊會計師職業培訓，完善審計專業知識架構，提高審計執業素養；其次，要建立長效自主學習機制，與時俱進掌握審計行業發展方向，把握審計動態前沿，及時關注法律政策變化，提高自我綜合素質，提升審計職業判斷能力；再者，要提高注冊會計師審計參與度，全面把握不同行業企業特質，優化設計和創新審計流程，強化風險防范意識，提高審計實務水平，逐步積累審計經驗，減少審計風險，避免審計失敗。

3.2 打造良好審計環境，有效創新審計技術

打造良好的審計環境，是防范審計風險的基礎。首先，要加強邊緣審計研究，實時把握審計對象、審計內容和審計范圍的發展變化，真正認知復雜多變的審計環境，為降低審計風險奠定基礎；其次，要加強審計準則和相關法律法規體系建設，完善注冊會計師審計市場，加大審計監管力度，規范審計程序，打造良好的外部審計環境，助力審計風險防范。

3.3 切實保證審計獨立，提高審計工作質量

審計獨立性是保證審計質量的前提。首先，要果敢切斷注冊會計師與被審計企業的利益鏈條，借助行業協會和財政部門等監管機構，加強對審計費用的檢查和監督，設立專門舉報渠道，防控“灰色收入”泛濫，從經濟根源上防止聯合舞弊，進而確保審計獨立性；其次，要加強管理體制改革，不斷減少政府對注冊會計師審計的干預力度，為審計抹掉行政色彩，同時，適時引入第三方審計招標平臺，避免被審計企業對審計的影響干預，真正保證審計獨立性，提高審計工作質量，從而減少審計風險。

3.4 強化內部控制建設，構建風險保障機制

篇6

關鍵詞：政府審計結果公告制度；審計風險；審計風險模型

任何審計形式都可能產生審計風險，審計公告制度把審計結果公示于眾，更加突出審計機關與被審計機關的矛盾。審計結果公告制度在提高審計公信力的同時也加大了政府審計風險。只是現在政府審計風險還沒有顯現出來，從而讓人們產生一種假象，即政府審計沒有風險。但是隨著我國審計結果公告制度的完善，尤其是救濟制度的建立，政府審計風險將會逐步浮上水面。因此，有必要探討政府審計風險的問題。

風險的本質為產生損失的可能性，審計風險是指財務報表存在重大錯報而注冊會計師發表不恰當審計意見而承擔責任或損失的可能性。據此，可以把政府審計結果公告制度下的審計風險定義為被審計單位存在重大違規違紀問題，而政府審計機關及審計人員在履行審計監督法定職責的過程中，因不恰當審計結果公告而承擔責任或損失的可能性。

探討政府審計風險要素就要站在審計人員的角度，全面分析政府審計風險的各個產生環節以及各要素之間的關系，以指導審計機關及審計人員全面有效地控制政府審計風險。

一、在審計結果公告制度下審計風險的產生環節

根據以上對政府審計風險的因素分析，政府審計風險產生于以下環節：

（一）被審計單位提供資料以及相關信息的環節

政府審計的內容包括財政財務審計、財經法紀審計、經濟效益審計和經濟責任審計等，造成審計風險的則主要是被審計單位在上述審計范圍存在重大違法違規問題。被審計單位可能由于能力和技術的限制，也可能由于各種利益動機的趨勢，向審計機關和審計人員提供的資料中存在重大違法違規問題。通常我們稱其為重大違規風險。

（二）審計實施環節

從審計署現有相關規則制度來看，我國政府審計采用的審計技術方法仍然以傳統審計模式為主即普遍運用制度導向審計模式和賬項導向審計模式，而且我國政府審計人員目前的數量和業務能力都不能滿足審計結果公告制度的需要。種種因素都可能導致政府審計人員通過實施審計程序和方法并不能完全審查出被審計單位所有的重大違法違規問題，這就是檢查風險。

（三）審計結果公告的環節

審計公告的內容由于保密要求等各種因素的限制，很難在內容上做到與審計報告完全一致。一旦審計報告反映的某些問題未能在公告中披露，將直接導致社會公眾產生“誤受風險”，即依據公告內容理解為被審計單位不存在這些問題。就審計結果公告本身而言，其產生的后果相當于這些問題在審計過程中尚未被發現。

分析審計結果公告內容的形成和使用過程，公告風險主要包含以下方面的含義：

第一，保密性風險。由于可能涉及到國家秘密，政府審計報告的內容不可能做到全部對外公開。與此相聯系，存在兩方面的風險：一是公告違反保密原則、公開了不宜公開的內容；二是因對保密原則的錯誤理解或主觀上以保密原則為借口，將可以公開的內容不對外公開。

第二，獨立性風險。目前，我國政府審計仍具有較為明顯的“政府內部審計”特性，獨立性較差。審計公告內容的“裁量權”很大程度上歸屬于政府，審計報告中的實質性、敏感性問題能否被公告，審計機關并不能獨立決定。

第三，理解性風險。目前，我國政府審計的審計報告在通俗性上還需要很大的改進。如果將審計報告內容不加修改便對外公告，對于普通社會公眾來說，有些內容是難以理解的，不可避免地產生了對審計結果理解上的偏差。

（四）審計公告的使用環節

當社會公眾發現審計機關的審計公告不實時，就會對政府審計失去信心，不再關注審計公告，極大削弱了審計機關的公信力。而且隨著我國審計結果公告救濟制度的建立與完善，被審計單位也會對不恰當審計公告的審計機關提起公訴。政府審計機關和審計人員就可能為此承擔一定的責任和損失，我們可以把這一風險稱為責任風險。

二、在審計結果公告制度下審計風險的要素

根據系統論，一個系統的要素首先在關系上是并列的、在內容上不能重復疊加，即各要素處于同一層次，而且要素間的聯系與作用應能形成整體功能。結合以上分析，政府審計風險有4個產生環節，相應也有4個要素，即重大違規風險、檢查風險、公告風險和責任風險。

根據政府審計風險4要素產生環節的分析，我們可以把這4要素分別定義為重大違規風險指被審計單位在審計前存在重大違法違規問題的可能性；檢查風險指審計人員通過實施審計未發現被審計單位存在的重大違法違規問題的可能性；公告風險指導致審計報告與審計公告內容之間存在差異的可能性；責任風險指審計機關不恰當審計公告而遭受損失或承擔責任的可能性。

三、在我國政府審計結果公告制度下審計風險模型的構建

關于政府審計風險模型，迄今尚未明確提出，更多的則是借用CPA審計準則中的有關模型。最常見的就是美國早在1980年初提出的：審計風險＝固有風險×控制風險×檢查風險。2004年12月15日，國際審計與保證準則理事會（IAASB）為提高審計人員評估風險、發現舞弊的能力，修訂了新的國際審計風險準則，將審計風險模型重構為：審計風險＝重大錯報風險×檢查風險。但是政府審計與民間審計畢竟在審計目的、審計程序等方面都存在著一定的差異，IAASB新的風險模型依然不能被直接應用于政府審計。更為重要的是，政府審計在公告審計結果的過程中還存在著審計風險。因此，有必要重新構建政府審計結果公告制度下的審計風險模型。

政府審計風險模型即定量描述政府審計風險要素之間關系的函數。本文通過數學推導來分析政府審計風險要素之間的相互關系及各要素對審計風險的影響，并構建合理的政府審計風險模型。

風險是指預期結果的不確定性，衡量這種不確定性的大小可以用事件出現的概率來描述，概率越大，不確定性越大，風險也越高。

第一，假設事件A為被審計單位存在重大違規違紀問題，而政府審計機關及審計人員在履行審計監督法定職責的過程中不恰當審計結果公告而承擔責任或損失。事件A出現的概率即為政府審計風險，表示為P(A)。被審計單位存在重大違規違紀問題時，審計機關不恰當審計公告的情況又有兩種：第一種情況是被審計單位存在重大違規違紀問題，審計人員通過實施審計沒有發現存在的重大違規違紀問題而了不恰當審計公告，其出現的概率即為出具不恰當審計公告的第一種風險，表示為P (B)；第二種情況是被審計單位存在重大違規違紀問題，審計人員通過實施審計發現了存在的重大違規違紀問題，但由于種種原因未能反映而了不恰當審計公告，其出現的概率即為不恰當審計公告的第二種風險，表示為P (G)。事件D為社會公眾或被審計單位發現審計公告不恰當而使審計人員承擔責任或損失。事件D出現的概率即為責任風險，表示為P (D)。事件A為不相容事件B、C之和與事件D的交集，即A=（B+C）D；D與二者又相互獨立。因此，P(A)=P[(B+C)D ]=[P(B)+P(C)]P(D)，即：政府審計風險=[不恰當審計公告的風險（1）+不恰當審計公告的風險（2）]×責任風險。

第二，假設事件E為被審計單位存在重大違法違規問題，其出現的概率即為重大違規風險，表示為P(E)。事件F為審計人員通過實施審計未發現被審計單位存在的重大違法違規問題，其出現的概率即為檢查風險，表示為P(F)。事件B為獨立事件E與事件F的交集，即B=EF。因此P(B)=P(EF)=P(E)P(F)，即不恰當審計公告的風險（1）=重大違規風險×檢查風險。

第三，假設事件G為審計人員通過審計發現了被審計單位存在的重大違法違規問題。事件G發生的概率表示為P(G)，它與P(F)互為補數，即P(G)+P(F)=1，P(G)=1-P(F)。事件H為由于種種原因審計報告與審計公告內容之間存在差異。其出現的概率即為公告風險，表示為P(H)。由于事件C為獨立事件E、G與H三者的交集，即C=EGH。所以P(C)=P(EGH)=P(E)P(G)P(H)=P(E)（1-P(F)）P(H)，即不恰當審計公告的風險（2）=重大違規風險×（1-檢查風險）×公告風險。

第四，根據以上數學推導，我們試提出如下政府審計風險模型：政府審計風險=重大違規風險×[檢查風險+（1-檢查風險）×公告風險]×責任風險。

參考文獻：

1、高宏,龐東方.談建立審計公開報告制度與審計風險控制[J].審計理論與實踐,2004(10).

2、張慶龍.財政透明度與國家審計結果公開[J].當代財經,2005(4).

篇7

關鍵詞：高校；經濟責任；風險；審計

審計風險是客觀存在的，是任何審計工作都無法避免的，在高校內部經濟責任導向模式下，審計風險也是客觀存在的，并貫穿于審計工作的全過程，對研究高校內部經濟責任導向審計模式下審計風險的防范具有重要的理論和現實意義。

一、高校內部經濟責任導向審計模式下的審計風險

高校內部經濟責任導向審計模式下的審計風險，是指高校審計人員對經濟責任人的履責報告中存在的重大錯報發表了不恰當的審計意見、作出了不恰當的審計評價而遭受損失的可能性。

高校經濟責任導向審計模式下的審計風險的總體框架為：

審計風險=重大錯報風險+檢查風險+評估風險

檢查風險=誤受風險+誤拒風險

經濟責任導向審計模式下，審計風險的總體框架包括以下三個層面。

第一，在經濟責任導向審計模式下，經濟責任人的履責報告存在重大錯報，而審計人員發表無保留意見的風險是最基本的審計風險。經濟責任導向審計模式下的審計風險，是指審計人員由于采用了不恰當的審計流程和審計方法，對審計客體作出了錯誤的判斷，出具了與事實相悖的審計報告，未能揭示經濟責任人重大的未全面有效地履行經濟責任的情況，而受到有關利益關系人的指控并遭受損失的可能性。

第二，在經濟責任導向審計模式下，審計的主要風險是審計人員發表不恰當的審計。

首先，經濟責任人呈報的履責報告在整體上公允地反映了經濟責任人履行經濟責任的狀況，而審計人員認為沒有公允地反映的風險。這實際上就是把客觀上是正確的事項判斷為錯誤的事項，也稱為誤拒風險。在審計事務中這種風險出現的可能性較小，一般不予考慮。因為，審計人員為了避免誤拒風險，會擴大審計測試范圍，以獲取更加充分的審計證據，進而發表恰當的審計意見。這樣，雖然會增加審計成本，并影響審計效率，但不影響審計質量，不會造成嚴重后果。但在經濟責任導向審計模式下，由于誤拒風險存在著對審計客體產生負面影響的可能性，所以審計人員不應忽略此類風險。

其次，經濟責任人呈報的履責報告在整體上未公允地反映履行經濟責任的狀況，而審計人員認為已經公允地反映的風險。這實際上是把客觀上錯誤的事項判斷為正確的，也稱為誤受風險。在經濟責任導向審計模式下，審計人員應重點關注誤受風險，因為它不僅影響審計質量，并可能造成嚴重后果，給審計主體帶來損失。

第三，在經濟責任導向審計模式下，審計人員作出不恰當的審計評價的風險，是審計風險的關鍵點。經濟責任導向審計模式的審計目標，是確認和解除經濟責任人履行經濟責任的狀況。在經濟責任導向審計模式下，不僅要審計經濟責任人的履責報告情況，而且要評價經濟責任人履行經濟責任的狀況。在審計評價中，由于受諸如難以確定的經濟責任人的目標經濟責任、不規范的審計評價指標體系、審計評價方法的選擇與運用的不合理等各種因素的影響，審計人員有可能作出不恰當的審計評價，這不僅會涉及到經濟責任人的切身利益，并且可能會造成一系列后果甚至引起法律訴訟，所以審計評價成為經濟責任導向審計模式的關鍵環節，審計評價風險是經濟責任導向審計模式下審計風險的關鍵點。

二、高校經濟責任導向審計模式下的審計風險模型

高校經濟責任導向審計模式下的審計風險模型應該符合審計風險模型的一般規律，基本的表達式表述如下：

審計風險=審計客體風險×審計主體風險

其中，審計客體風險=履責報告風險

審計主體風險=檢查風險×評價風險

從審計客體的角度來看，經濟責任人履行經濟責任的狀況都須通過其呈報的履責報告予以反映，履責報告的編報所運用的方法和原則，是否符合公認性、履責報告的內容是否充分反映所有與履行經濟責任有關的重大事項等，不僅關系到履責報告的公允性，還會直接影響審計風險，所以履責報告的風險會導致審計風險。

從審計主體的角度來看，審計人員如果沒有依據國家法律法規制度及審計評價標準實施審計，就會對經濟責任人作出不恰當的審計評價，從而導致審計風險，包括檢查風險和評價風險。

綜上所述，經濟責任導向審計模式下的審計風險應由重大錯報風險、檢查風險和評價風險三個要素構成，它們之間相互聯系，又各自獨立。其審計風險模型可以表述如下：審計風險=重大錯報風險×檢查風險×評價風險，其中，審計風險指履責報告存在重大錯報時，審計人員作出不恰當審計評價的風險；重大錯報風險指履責報告經審計前發生重大錯報的風險；檢查風險指錯報單獨或連同其他錯報是重大的，而審計人員未能發現的風險；評價風險指審計人員對經濟責任人履行經濟責任的狀況發表不當評價的風險。

三、高校經濟責任導向審計模式下審計風險的成因與特征

高校經濟責任導向審計模式下的審計風險，往往是多種因素共同作用的結果，其成因是復雜的，但總體來看，可以劃分為外生性因素和內生性因素兩個方面。外生性因素是外部因素引起的風險，包括環境因素、審計客體因素等，屬于重大錯報風險的范疇；內生性因素是審計主體引發的風險，包括審計人員的勝任能力、審計方法、審計評價等因素，屬于檢查風險和評價風險的范疇。

高校經濟責任導向審計模式下的審計風險具有審計風險的一般特征，如審計風險的客觀性、潛在性和可控性；同時，它作為一種新型的組織審計工作的方式，其審計風險又具備了不同于審計風險一般特征的個性特征。主要表現為審計風險成因的獨特性和審計風險控制的艱巨性。

第一，風險成因的獨特性。在經濟責任導向審計模式下，審計目標指向經濟責任人行為本身，經濟責任人履行的經濟責任包括行為責任和報告責任，其中目標經濟責任是行為責任目標化的具體表現形式，履責報告是對經濟責任人履行目標經濟責任的反映。同時，經濟責任人往往是掌握一定權力的領導者，所以經濟責任導向審計模式與其他導向審計模式相比，審計的內容更多、范圍更廣、難度更大?？梢姡洕熑稳藢哟蔚亩鄻有?、確定目標經濟責任的合理性、審計評價指標的科學性、履責報告表達的公允性等，是形成經濟責任導向審計模式下審計風險的特殊原因。

第二，風險控制的艱巨性。經濟責任導向審計模式下審計風險成因的獨特性，決定了對其進行控制有一定的艱巨性。因此，一方面，審計人員應該加強對審計風險存在區域的識別，并且采取相應的措施加以規避；另一方面，審計人員應通過改進審計方法、完善審計流程等方法，最大限度地防范和控制審計風險發生的可能性，從而降低審計風險。

四、高校經濟責任導向審計模式下審計風險的防范措施

高校在經濟責任導向審計模式下，防范審計風險應該是通過審計人員對內生性因素的控制，將審計風險降低到審計人員可接受的水平，從而達到提高審計質量的目的，并促進外生性因素的治理和完善。在總體對策上，應當重點完善審計規范體系、恪守審計獨立性原則、提高審計人員的勝任能力。在具體對策上，應該將風險識別、風險評估和風險應對貫穿于審計流程的全過程。

（一）經濟責任導向審計模式下審計風險防范的總體對策

1.完善審計規范體系

審計規范是對審計行為的規范，它是審計行為的一種約束與引導機制，包括技術性規范與社會性規范兩部分。審計的技術性規范主要指審計準則，審計的社會性規范主要指審計職業道德規范和法律規范。

在經濟責任導向審計模式下，為了審計目標的實現，發揮其審計功能，應根據社會經濟的發展變化，及時建立與經濟責任導向審計模式相適應的審計規范體系，引導審計行為在審計規范所確立的標準體系內進行，并按照審計規范所確立的行為方向不斷完善。

2.恪守審計獨立性原則

獨立性原則是審計的靈魂，是審計的本質特征，沒有獨立性的審計不是真正意義上的審計。

在經濟責任導向審計模式下，審計獨立性是實現其目標并取信于社會公眾的必要條件。

審計獨立性原則要求審計主體在執行審計或鑒證業務時，保持形式和實質上的獨立。實質上獨立就是要求審計人員在執行業務時，保持客觀的態度，不受外界意見左右。形式上獨立是對第三者而言的，即審計人員在第三者看來，是獨立于審計授權或委托人的。因此，恪守審計獨立性原則，是保證審計質量、防范審計風險、贏得社會公眾信賴的重要手段。

3.提高審計人員的勝任能力

審計人員的勝任能力是防范審計風險的決定性因素。在經濟責任導向審計模式下，審計業務的政策性強、綜合性強，審計對象復雜多樣，審計人員應具備夠強的勝任能力，即具備足夠的專業知識和職業技能，并應保持良好的職業道德與態度，才能提高審計質量，防范審計風險。

（二）經濟責任導向審計模式下審計風險防范的具體對策

1.風險識別

風險識別指對經濟責任人的了解和對經濟責任人所在特定組織及環境的了解，是經濟責任導向審計模式下防范審計風險的必要程序，可以為審計人員實施風險評估，采取風險應對措施，為將審計風險降低到可接受的水平提供重要基礎。

了解經濟責任人，主要包括經濟責任人的誠實與職業道德、勝任能力、管理理念、履責經歷等內容；了解經濟責任人所在特定組織及其環境，主要包括行業狀況、法律環境與監管環境等因素、組織的性質、組織確定經濟責任人目標經濟責任政策的選擇和運用、組織對經濟責任人履行經濟責任的考核與評價、組織的內部控制等內容。

2.風險評估

風險評估指審計人員利用其職業判斷對識別出的風險進行評估，確定產生重大錯報風險的環節或事項，為采用風險應對措施提供有價值的信息?？偠灾?，風險評估包括對履責報告層次和經濟責任人履行經濟責任行為認定層次的重大錯報風險的評估。

3.風險應對

風險應對指審計人員應針對評估的履責報告層次重大錯報風險，確定總體應對措施，并針對經濟責任人行為認定層次重大錯報風險設計和實施審計流程，以致審計風險降至可接受的水平。

參考文獻：

1.劉炎.經濟責任審計的風險及其防范[J].審計與經濟研究,2000(12).

2.常人兵.經濟責任審計的質量.風險與控制[J].四川會計,2003(10).

3.陳波.經濟責任審計的若干基本理論問題[J].審計研究,2005(5).

4.秦小麗,常麗娟.經濟責任審計風險及其防范芻論[J].審計研究,2005(6).

篇8

一、審計風險的基本涵義

關于審計風險的涵義,目前國內外審計職業界還沒有形成一個完全一致的定義。國際審計準則第25號《重要性和審計風險》將審計風險定義為:“審計風險是指審計人員對實質上誤報的財務資料可能提供不適當意見的風險?！薄睹绹鴮徲嫓蕜t說明》第47號認為:“審計風險是審計人員無意地對含有重要錯報的財務報表沒有適當修正審計意見的風險。”我國《獨立審計具體準則第9號———內部控制與審計風險》則將審計風險定義為:“審計風險,是指會計報表存在重大錯報或漏報,而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性?！币陨先齻€定義,雖然對誤報的界定范圍有所不同,如國際審計準則界定為“實質上”,我國獨立審計準則界定為“重大”,而美國審計準則界定為“無意”行為,而非有意為之;但是對審計風險基本涵義的表述是一致的,即審計風險是指審計人員對存有重大錯報和漏報的財務報表,審計后卻認為該重大錯報和漏報并不存在從而發表與事實不符的審計意見的風險。因此,我們可以認為,審計風險由兩方面風險構成:一方面是財務報表本身存在重大錯報和漏報的風險,另一方面是審計人員審計后表示該報表并不存在重大錯報和漏報的風險。也就是說,審計風險是客觀的存在和主觀的努力的結合:客觀存在可以通過主觀努力去調節,但主觀努力又受成本效益原則的約束,因而審計風險具有下面三種具體表現形式。

二、審計風險的三種形式

1．評估審計風險。評估審計風險是指審計人員接受某審計項目后,在初步了解被審計單位基本情況的基礎上,采用一定的審計手段,所評估的該項目可能存在的審計風險。評估審計風險主要與被審計單位本身的各方面情況有關。被審計單位的規模越大、經營性質越復雜、內部控制越弱、管理當局的可信賴程度越低,則評估審計風險也就越高。評估審計風險是導致財務報表產生重大錯報和漏報的可能性,是客觀的存在,它不受審計人員的影響和控制。

2．可接受審計風險?？山邮軐徲嬶L險是指審計項目完成后,審計人員或會計師事務所準備承擔或可以接受的審計風險?？山邮軐徲嬶L險主要受以下三個因素控制:①會計師事務所的風險承受能力:會計師事務所的風險承受能力越強,可接受審計風險也就可以越高。會計師事務所的風險承受能力則主要取決于事務所的規模、經濟實力以及法律責任的承擔能力等。②財務報表和審計報告使用者的情況:財務報表和審計報告的使用者素質越高、范圍越廣,對財務報表和審計報告的利用程度越高,可接受審計風險就越低。③行業之間的競爭情況:會計師事務所之間的競爭越激烈,可接受審計風險也就越低。可接受審計風險是審計人員或會計師事務所主觀確定的,其與評估審計風險的差異,即為需要主觀努力的程度,是決定審計項目取舍的重要衡量標準之一。

3．終極審計風險。終極審計風險是指審計項目完成后所實際形成或審計人員實際承擔的審計風險。終極審計風險主要與審計程序的設計和執行情況有關。審計程序設計和執行得越好,終極審計風險就越低。終極審計風險在數量關系上、理論上應與可接受審計風險一致,但實際上,它既可能大于也可能小于可接受審計風險,因為審計程序的設計和執行受審計人員的業務素質和某些主、客觀因素的影響。因而審計人員在執行審計過程中,應盡量按計劃規范操作,以使終極審計風險控制在可接受審計風險范圍內。

簡而言之,評估審計風險是客觀存在的,可接受審計風險是主觀確定的,而終極審計風險是客觀存在和主觀努力的結果。因此,審計人員在決定是否承接某一審計項目時,可以將評估審計風險與可接受審計風險進行比較,然后根據成本效益原則決定取舍。如果接受該項目,在審計過程中應盡量嚴格執行所設計的審計程序,使終極審計風險等于或小于預先設定的可接受審計風險。雖然終極審計風險取決于可接受審計風險,但并不完全等同于后者,它是固有風險、控制風險和檢查風險共同作用的結果。

三、審計風險與審計重要性和審計證據的關系

1．審計風險與審計重要性的關系?！段覈毩徲嬀唧w準則第10號———審計重要性》第二條指出:“審計重要性是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度,這一程度在特定環境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。”簡單地說,審計重要性就是錯報的可容忍程度,其量化標準即重要性水平。也就是說,在重要性水平之內的錯報,是可以容忍,可以接受的。因此,審計風險與審計重要性之間有著密切的關系。

評估審計風險與審計重要性之間是反向關系,即評估審計風險越高,所確定的重要性水平就越低,這樣才能保證終極審計風險在一定水平內。反之,評估審計風險越低,重要性水平越高,這樣可以節約審計成本。《我國獨立審計具體準則第10號———審計重要性》第八條指出:“注冊會計師應當考慮重要性與審計風險之間存在的反向關系。重要性水平越高,審計風險越低;重要性水平越低,審計風險越高。”這里的審計風險指的就是評估審計風險。這一反向關系也可從另一個角度來理解,即計劃確定的重要性水平越高,對審計工作質和量的要求就越低,在此條件下作出正確審計結論的可能性就越大,審計風險因而也就越低。

可接受審計風險與審計重要性之間是正向關系,即可接受審計風險越高,所確定的重要性水平越高,這樣可以保證審計成本的節約。反之可接受審計風險越低,所確定的重要性水平也應越低,這樣才能保證審計質量的控制。因為可接受審計風險越低,說明審計人員要求的財務報表錯報的可容忍程度越低,則其重要性水平也應越低,才能滿足較低的審計風險的要求。

終極審計風險與審計重要性之間也是正向關系。因為終極審計風險基本上取決于可接受審計風險。

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關于審計風險的涵義,目前國內外審計職業界還沒有形成一個完全一致的定義。國際審計準則第25號《重要性和審計風險》將審計風險定義為:“審計風險是指審計人員對實質上誤報的財務資料可能提供不適當意見的風險。”《美國審計準則說明》第47號認為:“審計風險是審計人員無意地對含有重要錯報的財務報表沒有適當修正審計意見的風險?！蔽覈丢毩徲嬀唧w準則第9號———內部控制與審計風險》則將審計風險定義為:“審計風險,是指會計報表存在重大錯報或漏報,而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性?！币陨先齻€定義,雖然對誤報的界定范圍有所不同,如國際審計準則界定為“實質上”,我國獨立審計準則界定為“重大”,而美國審計準則界定為“無意”行為,而非有意為之;但是對審計風險基本涵義的表述是一致的,即審計風險是指審計人員對存有重大錯報和漏報的財務報表,審計后卻認為該重大錯報和漏報并不存在從而發表與事實不符的審計意見的風險。因此,我們可以認為,審計風險由兩方面風險構成:一方面是財務報表本身存在重大錯報和漏報的風險,另一方面是審計人員審計后表示該報表并不存在重大錯報和漏報的風險。也就是說,審計風險是客觀的存在和主觀的努力的結合:客觀存在可以通過主觀努力去調節,但主觀努力又受成本效益原則的約束,因而審計風險具有下面三種具體表現形式。

二、審計風險的三種形式

1．評估審計風險。評估審計風險是指審計人員接受某審計項目后,在初步了解被審計單位基本情況的基礎上,采用一定的審計手段,所評估的該項目可能存在的審計風險。評估審計風險主要與被審計單位本身的各方面情況有關。被審計單位的規模越大、經營性質越復雜、內部控制越弱、管理當局的可信賴程度越低,則評估審計風險也就越高。評估審計風險是導致財務報表產生重大錯報和漏報的可能性,是客觀的存在,它不受審計人員的影響和控制。

2．可接受審計風險?？山邮軐徲嬶L險是指審計項目完成后,審計人員或會計師事務所準備承擔或可以接受的審計風險?？山邮軐徲嬶L險主要受以下三個因素控制:①會計師事務所的風險承受能力:會計師事務所的風險承受能力越強,可接受審計風險也就可以越高。會計師事務所的風險承受能力則主要取決于事務所的規模、經濟實力以及法律責任的承擔能力等。②財務報表和審計報告使用者的情況:財務報表和審計報告的使用者素質越高、范圍越廣,對財務報表和審計報告的利用程度越高,可接受審計風險就越低。③行業之間的競爭情況:會計師事務所之間的競爭越激烈,可接受審計風險也就越低?？山邮軐徲嬶L險是審計人員或會計師事務所主觀確定的,其與評估審計風險的差異,即為需要主觀努力的程度,是決定審計項目取舍的重要衡量標準之一。

3．終極審計風險。終極審計風險是指審計項目完成后所實際形成或審計人員實際承擔的審計風險。終極審計風險主要與審計程序的設計和執行情況有關。審計程序設計和執行得越好,終極審計風險就越低。終極審計風險在數量關系上、理論上應與可接受審計風險一致,但實際上,它既可能大于也可能小于可接受審計風險,因為審計程序的設計和執行受審計人員的業務素質和某些主、客觀因素的影響。因而審計人員在執行審計過中,應盡量按計劃規范操作,以使終極審計風險控制在可接受審計風險范圍內。

簡而言之,評估審計風險是客觀存在的,

可接受審計風險是主觀確定的,而終極審計風險是客觀存在和主觀努力的結果。因此,審計人員在決定是否承接某一審計項目時,可以將評估審計風險與可接受審計風險進行比較,然后根據成本效益原則決定取舍。如果接受該項目,在審計過程中應盡量嚴格執行所設計的審計程序,使終極審計風險等于或小于預先設定的可接受審計風險。雖然終極審計風險取決于可接受審計風險,但并不完全等同于后者,它是固有風險、控制風險和檢查風險共同作用的結果。

三、審計風險與審計重要性和審計證據的關系

1．審計風險與審計重要性的關系。《我國獨立審計具體準則第10號———審計重要

性》第二條指出:“審計重要性是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度,這一程度在特定環境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策?！焙唵蔚卣f,審計重要性就是錯報的可容忍程度,其量化標準即重要性水平。也就是說,在重要性水平之內的錯報,是可以容忍,可以接受的。因此,審計風險與審計重要性之間有著密切的關系。

評估審計風險與審計重要性之間是反向關系,即評估審計風險越高,所確定的重要性水平就越低,這樣才能保證終極審計風險在一定水平內。反之,評估審計風險越低,重要性水平越高,這樣可以節約審計成本?！段覈毩徲嬀唧w準則第10號———審計重要性》第八條指出:“注冊會計師應當考慮重要性與審計風險之間存在的反向關系。重要性水平越高,審計風險越低;重要性水平越低,審計風險越高?！边@里的審計風險指的就是評估審計風險。這一反向關系也可從另一個角度來理解,即計劃確定的重要性水平越高,對審計工作質和量的要求就越低,在此條件下作出正確審計結論的可能性就越大,審計風險因而也就越低。

可接受審計風險與審計重要性之間是正向關系,即可接受審計風險越高,所確定的重要性水平越高,這樣可以保證審計成本的節約。反之可接受審計風險越低,所確定的重要性水平也應越低,這樣才能保證審計質量的控制。因為可接受審計風險越低,說明審計人員要求的財務報表錯報的可容忍程度越低,則其重要性水平也應越低,才能滿足較低的審計風險的要求。

終極審計風險與審計重要性之間也是正向關系。因為終極審計風險基本上取決于可接受審計風險。

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關鍵詞：企業；關聯方交易；審計風險；檢查風險

基金項目：廣東省軟科學研究計劃項目與廣東工業大學大學生創新創業訓練項目（201311845024）聯合支持。

1 研究背景

關聯交易能夠在實踐中得到廣泛運用，是因為其促進企業經營規模、降低交易成本、提高自身競爭力等。隨著市場的不斷發展，企業間兼并、聯營、合并等行為逐漸普遍，企業集團規模不斷擴大，企業之間的關系也愈發復雜，關聯方交易逐漸成為人們關注的焦點。同時，由于關聯方交易存在著復雜性和隱蔽性，所以經常會成為企業管理者粉飾財務報表的工具，虛增利潤或資產，從而導致會計信息失真。而我國現代的審計，已由以前的賬項基礎審計變為現在的風險導向審計，而關聯方交易的復雜性和隱蔽性則會加大審計的風險，因此注冊會計師審計中重大的風險領域便是關聯關易。所以，注冊會計師必須采取新的手段，加大審計的力度，來降低企業關聯交易的審計風險，提高市場效率，保證證券市場的穩定發展。

2 關聯交易審計風險相關概念及基礎理論

2.1 關聯方交易的概念

我國最新的關聯方關系的基本判斷標準，是由財政部2006年的《企業會計準則第36號――關聯方披露》頒布的：一方控制、共同控制另一方或對另一方施加重大影響，以及兩方或兩方以上受同一方控制、共同控制或重大影響的，構成關聯方。

2.2 審計風險的概念

2007年在中國注冊會計師協會最新公布的《中國注冊會計師審計準則第1101號――財務報表審計的目標和一般原則》中“審計風險”定義：會計報表存在重大錯誤或漏報，而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性。

在風險導向審計中，審計風險模型為：

審計風險=檢查風險×重大錯報風險

可見，審計風險是由檢查風險和重大錯報風險兩個要素組成。而重大錯報風險又可以分為固有風險和控制風險。

固有風險指在不考慮被審計單位相關的內部控制政策或程序的情況下，其會計報表上某項認定產生重大錯報的可能性。固有風險獨立于會計報表審計之外存在的，因此注冊會計師無法改變其實際水平。

控制風險是指被審計單位內部控制未能及時防止或發現其會計報表上某項錯報或漏報的可能性。審計人員只能評估其水平但無法改變其實際水平。

檢查風險指注冊會計師通過預定的審計程度未能發現被審計單位會計報表上存在的某項重大錯報或漏報的可能性。檢查風險是唯一的注冊會計師能夠控制和管理的審計風險要素。

因此只能通過降低檢查風險來實現審計風險的降低。

2.3 關聯交易審計風險的含義及構成

結合上述審計風險的含義，可以定義企業關聯交易審計風險為：財務報告存在重大影響的關聯方關系及其交易的披露出現重大的錯報、漏報情況，而注冊會計師發表不恰當審計意見的可能性。

根據上述審計風險模型，我們把關聯交易審計風險的構成要素分為：關聯交易的重大錯報風險和檢查風險。即可以用以下公式表示：

關聯交易審計風險=關聯交易重大錯報風險×關聯交易檢查風險

其中，關聯交易重大錯報風險是由關聯交易的固有風險和關聯交易的控制風險構成。

3 我國企業關聯交易審計風險的成因分析

根據上述關聯交易審計風險模型，將關聯交易審計風險分為關聯交易的固有風險、控制風險、檢查風險三方面來分析。

3.1 關聯交易審計固有風險的成因

3.1.1 關聯交易主體存在實質上的不平等

在關聯交易中，交易雙方雖然都是獨立的法人，其法律地位是平等的，但由于交易一方可對另一方實施控制或施加重大影響，從而造成了雙方事實上地位的不平等。因此，關聯方之間為了達到某些特定目的，運用手中的控制權或重大影響力，通過非公允關聯交易來轉移利潤或謀求不正當的利益。

3.1.2 對關聯方關系及其交易的披露不完整

在關聯方關系及其交易的披露方面，我國企業還存在著很多不足，具體表現為：①披露的關聯方信息的不全面；有些企業以為，沒有必要在會計報表中披露沒有發生交易的關聯方，或者是故意隱瞞關系比較隱蔽的關聯方。②對關聯方交易的披露不充分；企業在披露關聯方交易時，其披露的信息很少是對投資者有用的，因此很難判斷關聯方交易是否對決策有影響。

3.2 關聯交易審計控制風險的成因

3.2.1 企業內部控制制度不健全

目前，內部控制的重要性還沒得到我國企業的重視，而且又因為公司治理結構的缺陷以及員工素質等方面，甚至是一些企業沒有制定重大關聯方交易的規范性程序，因此導致許多企業的內部控制制度十分薄弱。

3.2.2 企業股權結構的不合理

股權結構的高度集中是我國目前大部分企業的顯著特征。大股東能簡單地利用高度集中的股權結構來影響公司的經營活動，使利益傾斜于對自己有利的一方，由此便產生了非公允關聯交易。相反的，缺乏代表者和維護者的中小股東，無法約束大股東利用非公允關聯方交易從而侵害自身利益的行為，使得大股東能夠更加隨意地進行非公允關聯交易。

3.3 關聯交易審計檢查風險的成因

3.3.1 關聯方交易審計難度大

審計項目中最大難度的，其中之一就是關聯方交易審計，這使得注冊會計師很難把握關聯方交易審計的檢查風險。其主要表現在以下幾個方面：

首先，關聯方交易的形式多，涉及的范圍廣。隨著我國市場經濟的發展，關聯方及其交易的形式日益增多，并與新的經濟業務結合起來，這都給注冊會計師的審計增加了難度。

其次，不公允的關聯方交易。在現實生活中，企業的關聯交易可能包含了不公允的交易價格；企業管理當局也可能故意安排下屬關聯方虛報各關聯方的會計報表，進行聯合舞弊或造假，這都加大了注冊會計師審計的難度。

再次，關聯方交易的未披露。對于關聯方交易，一是企業故意隱瞞，二是注冊會計師難以察覺。

3.3.2 注冊會計師的普遍素質不高

審計工作的高難度要求注冊會計師應是高素質的人才，他們必須具有耿直的性格、認真的工作態度和扎實的審計、會計、法律知識，并具有專業的分析能力和判斷能力。但種種原因導致上述要求并不是所有工作人員都能達到，這無疑限制了審計工作的開展，影響審計的質量。

4 降低企業關聯交易審計風險的政策建議

4.1 完善現行審計制度

采用公開招標方式選用會計師事務所，改變被審計單位聘請會計師事務所的現狀，以增強會計師事務所的獨立性。同時，還要改變會計師事務所對被審計單位的業務進行干涉的現狀，禁止會計師事務所向被審計單位提供涉及行使管理權的服務。

4.2 提高審計人員的專業判斷能力和分析能力

專業判斷始終貫徹于關聯方交易的審計過程中，對注冊會計師的專業勝任能力要求很高。因此要提高審計人員的專業勝任能力是降低關聯方交易審計風險的途徑之一。

4.3 完善公司內部治理結構

我國公司法規定，只有董事會形成決議并提交股東大會審議通過，關聯交易才能實行。但結果卻是不公允且侵犯中小股東利益的交易行為通過規定合法程序，這充分說明了企業治理結構存在嚴重的問題。完善我國企業治理結構的關鍵，是要嚴格規定股東大會、董事會、監事會和經理人之間的權力與義務，使他們之間相互制衡，以達到管理當局不能隨意操縱的目的。

參考文獻

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