舞弊審計范文

導語：如何才能寫好一篇舞弊審計，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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關鍵詞：財務舞弊；審計；應對

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2014）01-0-01

財務舞弊是指單位管理層、內部員工、外部人員采用欺騙的手段，提供虛假的財務數據，損害單位自身利益、投資人利益、債權人利益、國家財政稅收利益以及其他各方利益的故意行為。

查錯防弊是審計的基本職責。面對侵占資產等職務犯罪，面對手段繁多的偷逃稅款，面對上市公司的虛假報表，社會公眾及委托人期以審計人員能夠識別財務舞弊，提出防范意見，以減少經濟損失。

財務舞弊審計是為預防和發現財務舞弊而進行的專項審計。它運用專門的方法，通過對相關資料的審核與分析，尋找出財務舞弊的線索與證據。

作為財務舞弊審計人員應具備如下素質：（1）獨立、客觀、公正；（2）職業懷疑精神；（3）“嗅覺”敏感，善于發現異常；（4）掌握專業知識，包括：會計知識、審計知識、舞弊調查知識、法律知識、證據規則、犯罪學、偵察學、心理學等；（5）善于揣摩理解人的心理和動機；（6）良好的溝通能力與面談技巧；（7）身體健康，能夠承受相應的工作強度與壓力。

進行財務舞弊審計，首先應了解影響財務舞弊形成的因素；其次要識別財務舞弊征兆；在此基礎上合理運用財務舞弊審計方法，找出舞弊所在。

一、影響財務舞弊形成的因素

美國注冊舞弊審核師協會的創始人，原美國會計學會會長，著名內部審計專家W. Steven Albrecht認為有三方面因素影響舞弊的形成：（1）感受到的壓力；（2）舞弊的機會；（3）自我合理化。即所謂的舞弊三角形理論。

1.壓力。舞弊可以給舞弊者個人或組織帶來利益，這樣的利益可以有效地緩解或消除舞弊者所承受的各種壓力。壓力分為：與財務問題相關的壓力、與惡習相關的壓力、與工作相關的壓力、其他壓力。財務問題是誘發舞弊案的主要因素。與財務問題相關的壓力主要包括：（1）貪婪；（2）追求奢侈豪華的生活方式；（3）過重的債務負擔；（4）惡劣的信用記錄；（5）蒙受重大財務損失；（6）未預料到的財務需求。

2.機會。影響舞弊發生的另一個重要因素是環境給舞弊者提供的機會。這些機會主要包括：（1）缺少或繞過能夠防止或發現舞弊活動的控制；（2）無法評價雇員的工作質量；（3）疏忽了對員工的紀律約束；（4）缺乏信息的溝通；（5）無知、冷漠、低能；（6）缺乏內部審計追蹤。

3.自我合理化。自我合理化是指舞弊者在實施舞弊前為自己行為找到的能夠說服自己的借口。自我合理化可以看成是人欲做某些壞事前的心理“閥值”。心理閥值越高，越不容易出軌做壞事。這個閥值的高低與人的社會地位、受教育程度、性格及家庭情況等因素有關。

二、財務舞弊征兆

財務舞弊的發生會引起相關因素的變化，出現一系列異常表現，財務舞弊相關的異常表現就是財務舞弊征兆。關注與識別財務舞弊征兆是防止與發現財務舞弊的捷徑之一。財務舞弊征兆主要包括：1.公司組織結構方面的征兆；2.公司管理層方面的征兆；3.公司財務狀況方面的征兆；4.公司所處環境方面的征兆；5.個人行為、生活方式等方面的征兆。

三、財務舞弊審計的主要方法

1.函證。是指審計人員為印證被審計單位的會計記錄所載事項而向第三者發函詢證。通過對銀行存款、應收賬款、其他應收款進行函證，以確認有無通過攥改銀行對賬單非法占用資金、虛增收入虛列應收賬款、長期壞賬未做處理。對應付賬款、其他應付款進行函證，確認有無虛列費用、截留收入。

2.盤點。是指審計人員對被審計單位的各種實收資產以及現金、有價證券等進行實地清點。以確認是否賬實相符，無有虛列資產、偷盜、毀損等現象。

3.審閱。是指審計人員對被審計單位的憑證、賬簿、報表、合同、報關單、會議記錄、文件等書面資料進行檢查。從基礎資料開始，自下而上的找出問題和疑點。例如：在對某企業原始憑證審閱時發現原始發票后面用鉛筆寫著“某某人報銷彩電”，引起審計人員懷疑，查出公款私用這一舞弊問題。

4.核對。是指審計人員將不同來源的信息進行相互印證。包括：財務會計信息、生產經營業務信息、管理層意圖等。以此發現舞弊造假。例如：某服裝企業財務賬上收入額巨增，通過核對其生產車間業務記錄，發現財務造假。

5.篩選。是指審計人員對大量審查資料設定條件進行排查。例如：對金額大于10萬元的銀行存款憑證進行審查；對金額小于5萬元控制標準的差旅費報銷單據進行復核。

6.計算。是指審計人員對被審計單位原始憑證及會計記錄中的數據所進行的驗算或另行計算，以及對折舊攤銷、成本分攤、納稅申報等方面進行計算復核。以查明有無人為故意舞弊。

7.觀察。是指審計人員對被審計單位的經營場所、實物資產和有關業務活動及其內部控制的執行情況等進行的實地察看與關注。重在發現疑點、找出線索。

8.調察。是指審計人員運用偵查學的方法對某一疑點找出證據進行核實。例如：審計人員懷疑被審計單位的某家客戶是其潛在關聯方，可能存在利用關聯方造假虛增利潤的現象，通過調察進行核實。

9.質詢。是指審計人員運用面談技巧對管理者及有關人員就相關問題進行質疑與詢問。質詢時應針對不同人的心理特點及案情，合理合法的運用犯罪心理學、偵查訊問等方面的知識。

11.分析性程序。是指審計人員對被審計單位的財務數據、財務比率進行對比分析，以發現異常找出舞弊。

審計分析程序的四個階段：（1）估計期望值（預期）；（2）將實際的情況與期望值相比較（識別）；（3）調查導致實際與預期產生差異的原因（調查）；（4）評估實際與預期之間的差異對審計和財務報表產生的影響（評價）。

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一、財務舞弊的基礎理論

（一）三角理論

最早討論舞弊因子學說的，要算是被美國學術界稱之為內部審計之父德勞倫斯·索耶先生。他提出，舞弊的產生是由三個方面的因素構成的，即“一個想要貪污雇主資金必須有三個條件：異常需要、機會和合乎情理?！痹摾碚摓楹髞淼奈璞讓W理論的發展奠定了基礎。隨后，美國注冊舞弊審核師協會的創始人、現任美國會計學會會長的艾伯倫奇特提出三角理論。他認為，企業舞弊的產生是由壓力、機會和藉口三要素組成，缺少了上述任何一項要素都不可能真正形成企業舞弊。因而，防止企業舞弊的發生不僅僅象人們通常認為的那樣，只要通過加強內部控制等就可以摒除企業舞弊者的可乘之機。事實上，還應通過消除“壓力”或“藉口”兩要素的方式來抑制企業舞弊現象的發生。

（二）GONE理論

在美國流傳最廣，是GONE舞弊理論，企業舞弊由G、O、N、E四因子組成，它們相互作用，密不可分，沒有哪一個因子比其它的更重要，它們共同決定了企業舞弊風險的程度。GONE由四個英語單詞的開頭字母組成。其中，G為Greed，指貪婪；O為Opportunity，指機會；N為Need，指需要；E為Exposure，指暴露。上述四個英語單詞實質上表達了舞弊產生的四個條件，即舞弊者有貪婪之心，且又十分需要錢財時，只要有機會，并被認為事后不會被發現，他就一定會進行舞弊。因此，GONE理論正符合了四因子共同作用時就會在特定環境中組合成充要條件，促使“被欺騙者的錢、物、權益等離他而去”。

（三）企業舞弊風險因子說理論

風險因子說理論是伯洛格那等人在GONE舞弊理論的基礎上發展形成的，是迄今為止最為完善的關于形成企業舞弊的風險因子的學說。這種理論認為企業舞弊風險因子由一般風險因子與個別風險因子組成，首先是一般風險因子，指那些主要由進行自我防護的組織或實體來控制的因素，包括：1）潛在企業舞弊者進行舞弊的機會；2）企業舞弊發生時發現企業舞弊的概率；3）企業舞弊發現后企業舞弊者受罰的性質和程度。其次是個別風險因子，指那些因人而異，且在組織或團體控制范圍之外的因素，包括道德品質與動機兩大類。

二、反舞弊組織研究成果

國內外學者大量的研究表明，舞弊并不是性質單一的行為，它的產生依賴于一系列條件。早在本世紀30年代，美國就已開始研究企業反舞弊的策略，70年代，國際上就開始出現專門闡述企業反舞弊的理論。在經濟舞弊案件中，財務報告方面的舞弊不容忽視，它不僅生成大量虛假會計信息，而且還大大增加了審計風險。美國Treadway委員會（全美反舞弊財務報告委員會）力圖通過揭弊查錯來解決這方面的舞弊問題。該委員會將舞弊性財務報告的定義描述為“是一種故意的或輕率的行為，無論是虛報還是漏列，其結果是導致重大的誤導性財務報告”。Treadway委員會在其劃時代的“1987報告”中全面地闡述了企業反舞弊的防止體系。它建議任何組織實體可通過建立下列四道防線來防止企業舞弊：高層的管理理念；業務經營過程的內部控制；內部審計；外部獨立審計。這些控制機制相輔相成，共同形成綜合的、多層面性的企業反舞弊防線，能有效地檢查和威懾企業舞弊，也就是著名的反舞弊四層次機制理論。

三、構建多元化的企業財務舞弊審計對策

財務舞弊理論從不同角度闡述舞弊的產生根源以及滋生土壤，相應的反舞弊成果從不同層面上提出抑制舞弊發生的措施，這些不僅為舞弊審計提供了理論依據，更為審計實施提供具體指導。以此為基礎，本文認為通過量化測試和綜合各種結果可以使舞弊審計更為準確的探測到財務舞弊的存在。建立由異常信息、特征指標和數學鑒別模型組成的完整理論模型來綜合分析各方面因素共同作用的機理，多元化的模式可以拓展企業舞弊審計的思路和手段。

（一）選取財務指標作為研判的基石

礎潤而風，月暈而雨。研究表明財務指標與財務舞弊手段上存在的聯系具有普遍性，通過財務指標之間的勾稽關系的比較能夠暴露其操縱手法，對這些反映利潤操縱的財務指標給予足夠的關注，就可以在很大程度上識別舞弊手段。

（二）構造組合識別模型

建立數學模型往往可以有效的識別財務舞弊，為了提高識別模型的準確程度，有必要采取多層面、多角度的預測手段，不僅僅是財務數字的異常，還包括反映誘發企業舞弊因素和控制環境缺失的指標。從而探究這些數據之間勾稽和依存關系，利用數據庫技術從樣本數據庫中篩選有用數據、剔除無用信息、建立Probit判別模型、線形概率模型和Logistic回歸模型，并將這些不同的識別模型進行適當的組合，得到一個比任何獨立的識別效果更好的組合識別結果。因為從識別的可靠性和風險性考慮，僅使用單一識別模型對復雜的財務舞弊活動進行識別是不可行的，而且單一的不同識別模型所采用的信息是不會相同的，任何一種模型幾乎都會包含一些有用的獨立信息，所以舍棄一種識別方法及有可能致使寶貴的經濟信息資源得不到充分利用。組合識別模型正是為了解決這個局限性而提出的，它將各種舞弊識別方法的識別結果綜合起來，得到一個可能比任何一個獨立的識別模型更好的組合識別模型。

（三）集合特征信號

市場的瞬變性與不可準確預見性，使信息真實性的風險成為客觀存在，指標的異?？梢云鸬揭欢ǖ木咀饔?，但僅僅通過數據分析查找財務舞弊產生的痕跡來識別尚顯單薄。對財務報告舞弊頗有經驗的美國Coopers&Lybrand會計事務所總結29面紅旗作為財務報告舞弊可能依據給了我們很好的啟示，我們在研究中國財務舞弊問題時，不能淺嘗輒止停留在事物的表面現象，而應該從財務舞弊產生的根源入手，將注意力放在產生舞弊的要素上。通過規范研究，收集、歸納、整理會計專家對財務舞弊識別的技術和手段，構建識別無比的信號集合，作為警示虛假信息存在的風向標。

（四）建立綜合指標評價體系

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關鍵詞：舞弊審計準則；比較研究；建議

一、舞弊審計準則的含義

舞弊審計準則通常是由一個國家或地區的會計審計職業組織或政府部門制定的，為了規范審計師在財務報表審計中對被審計單位舞弊的考慮，以期識別、評估和應對財務報表的審計風險的行業自律規范或政府部門規章。

二、中外舞弊審計準則的比較

基于資料的限制和比較的典型性要求，筆者主要選取了國際舞弊審計準則、美國舞弊審計準則和中國舞弊審計準則等舞弊審計準則進行比較。在上述的幾個準則之中，美國舞弊審計準則是發達國家舞弊審計準則的代表，中國準則是發展中國家準則的模范，國際舞弊審計準則兼顧發達國家準則和發展中國家準則的特點。

（1）中外舞弊審計準則架構的比較。比較中外舞弊審計準則的架構具有重要的意義，從準則的架構中可以看出準則的側重點、整個審計體系的構建情況以及各個準則所蘊含的審計理念。實際上，我國現行舞弊審計準則與國外舞弊審計準則在架構上很相似，這是我國準則國際趨同的結果。采用類似外國準則的架構有助于我國準則迅速實現國際化，把握世界審計前沿成果，實現跨越式發展。

（2）中外舞弊審計準則的制定機關、法律地位和法律效力的比較。美國的審計行業一向奉行行業自律模式，其舞弊審計準則一直是由純粹的民間組織美國注冊會計師協會（AICPA）制定并頒布的。但是，隨著2002年美國《薩班斯―奧克斯利法案》（Sarbanes OxleyAct）的實施，情況發生了變化。嚴格說來，自此以后，美國審計準則，包括舞弊審計準則的制定權就收歸美國公眾公司會計監督委員會（PCAOB）；國際舞弊審計準則與美國舞弊審計準則不同，一直都是由國際會計師聯合會（IFAC）下屬的國際審計與鑒證準則理事會（IAASB）制定的；關于其他國家的舞弊審計準則的制定，日本的舞弊審計準則由大藏省下屬企業審計會制定并頒布；法國有兩個審計準則制定機構，都是民間會計審計行業組織，分別制定了兩套審計準則；而我國的舞弊審計準則的制定情況也較為特殊，舞弊審計準則是由中國注冊會計師協會制定，財政部頒布。通過上述比較，可以看出除了極個別國家的舞弊審計準則以外，絕大多數國家的舞弊審計準則都具有政府規章的性質，具有很強的權威性和約束力。

（3）舞弊審計原則的差異比較。1）風險導向審計模式原則。美國舞弊審計準則、國際舞弊審計準則和中國舞弊審計準則對于審計風險的重視程度不一樣，呈相對遞減的趨勢。從條文數目、內容篇幅上來看，美國舞弊審計準則對于審計風險的規定最多、最詳細，國際舞弊審計準則次之，而中國舞弊審計準則則最少。這種遞減趨勢并不表明國際舞弊審計準則和中國舞弊審計準則對審計風險的認識不足，相反，在現今社會經濟條件下，應該說無論哪個國家或地區的審計職業界或審計準則制定機構都不可能對審計風險沒有清醒的認識，這種遞減趨勢只是各個國家或機構制定舞弊審計準則是基于自身的實際情況考慮，在權衡舞弊審計的各個因素后所做出的一種安排。2）審計師的特殊保護原則。美國的準則中并沒有一個章節或條文來直接規定對審計師的保護；而國際準則和中國的準則中都有具體的章節和條文來特意保護審計師。分析其原因，由于美國等發達國家的審計及審計配套制度較為完善，沒有必要在準則中刻意強調保護審計師。而許多其他國家，尤其是發展中國家在審計理念上逐步意識到保護審計師的重要性，在沒有相關的成熟的配套制度的情況下，在舞弊審計準則中制定出了特意保護審計師的條文。從實質意義上來說，審計師的特意保護是一種權宜之計。在沒有審計配套制度的保護下，如何維護審計師的權益，合理地保護審計師是每一個準則都無法回避的考慮事宜。

（4）審計師的審計法律責任的比較。審計師接受被審計單位的聘約，對被審計單位進行外部獨立審計，舉例來說，如果相同的案例發生在中美兩國，案件中如果審計師嚴格按照審計準則從業，則美國的審計師可能免于受到法律的責難，而我國的審計師則可能受到法律的處罰。究其原因，美國的舞弊審計準則具有很高的法律地位，再加上判例法的影響，美國的審計師能夠以嚴格按照審計準則從業來抗辯自己可能承擔的法律責任。而在我國，在實務中法院往往未能將審計準則提升至法律的一定地位，審計師通常不能僅以嚴格按照審計準則從業來抗辯自己可能承擔的法律責任，雖然從理論上來說，我國的舞弊審計準則具有很高的權威性和約束力，但是在實際上，其權威性和約束力并不能充分地表達出來，或者說只是對審計職業界表達出來了，而對其他職業界而言權威性和約束力不足?？疾炱渌麌摇＠?，日本等國要么在法律中對免責條款有明文規定，要么雖然沒有明文規定，但卻在實際中得到了承認，具有實際執行效果。

三、進一步完善我國舞弊審計準則的建議

（1）增加風險因素例子規定?！秾徲嫓蕜t第1141號》并沒有給出具體的例子，這點與國外準則的做法完全不同。實際上，由于我國審計師的整體專業素質不高，在面對現代社會經濟生活中花樣百出的舞弊行為時，部分審計師能力上存在不足，在經濟體制轉型階段，制定更加詳細的舞弊審計操作指南，充實、完善風險因素例子能更好地指導審計師從業。筆者建議參考SAS No.99在《審計準則第1141號》第九章后新增一章“舞弊風險因素”或者參考ISA No.240在準則后以附錄的形式增加“舞弊風險因素例子”列表，完善風險因素例子規定。

（2）對審計師在嚴格按照舞弊審計準則從業下是否應免除其法律責任做出明確的規定。由于法律并沒有對審計師在嚴格按照舞弊審計準則從業下是否應免除其法律責任做出十分明確的規定，審計師嚴格按照舞弊審計準則從業的情形不能成為判案的重要事實依據筆者建議修改《注冊會計師法》，在該法中明確規定，如果審計師嚴格遵守舞弊審計準則從業，則可以免除其可能承擔的因公司舞弊導致的財務報表重大錯報法律責任。通過這樣的明確規定，審計師的后顧之憂得到了解決，法官判案時也有了明確的、統一的標準。

（3）統一各個法律中關于審計師法律責任相互矛盾的規定。為了明確審計師的法律責任，維護市場秩序，國家先后出臺的《刑法》《注冊會計師法》《證券法》《公司法》等法律都有審計師法律責任相關的規定，但是這些規定存在許多相互矛盾之處，導致了法律責任的復雜化。

（4）針對審計師的重大錯報問題建立民事賠償制度。具體做法可以是建立民事賠償制度。建立民事賠償制度需要注意這幾點：1）明確訴訟主體，將會計師事務所單獨列為被告，單獨。2）降低訴訟門檻，建議可以實行集團訴訟。3）采用過錯推定原則，實行舉證責任倒置。4）分清舞弊公司、審計師和審計師所在的會計師事務所三方的法律責任，建議實行比例賠償制度，而非連帶賠償制度。5）建立審計師過錯追償制度，要求有錯的審計師承擔一定比例的損失賠償責任。

（5）在準則中應當體現對公共部門舞弊審計的考慮。建議參考ISA No.240的規定，在附錄中做出對公共部門舞弊審計的規定。具體規定應包括：1）舞弊審計準則適用于公共部門舞弊審計的規定。2）上級行政、立法機關對舞弊審計的相關命令的考慮等內容。

參考文獻：

[1] 俞校明.舞弊審計準則的國際比較[J].財會月刊，2006（7）.

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關鍵詞：應收票據；壞賬準備；審計；舞弊

應收票據是指企業持有的還沒有到期、尚未兌現的票據。應收票據是企業未來收取貨款的權利，這種權利和將來應收取的貨款金額以書面文件形式約定下來，因此它受到法律的保護，具有法律上的約束力。

1 應收票據的舞弊表現

1.1使用時違法違規

主要表現為：（1）在非商品交易中使用商業匯票。（2）商品交易在沒有合法的商品購銷合同情況下故意使用商業匯票。（3）保管票據的人員可能將本企業所擁有的應收票據私自用于其本人、親屬或其他企業的非法抵押，給本企業帶來潛在經濟風險。

1.2設置賬戶時渾水摸魚

主要表現為：（1）不設置“應收票據登記簿”，故意使應收票據的種類、簽收日期、票面金額、承兌人、利率含糊不清。（2）不設置“應收票據”賬戶，使得“應收票據”核算缺乏詳細性，達到渾水摸魚的目的。

1.3會計核算時混淆黑白

主要表現為：（1）將不屬于應收票據的經濟業務列作應收票據處理。如將銀行匯票、銀行本票與銀行承兌匯票混淆核算。如將應收賬款業務列作應收票據；（2）虛構應收票據業務，虛增收入，虛增利潤，粉飾經營業績；（3）發生了應收票據業務，卻不進行核算，虛減收入，虛減利潤，達到偷、漏稅金的目的；（4）銷售商品已取得貨款，卻列作應收票據，將貨款予以貪污或挪用。

1.4到期收回時消極對待

按現行制度規定，商業票據的承兌期限最長不得超過6個月，如果匯票到期，付款人無力支付票款，承兌人必須無條件支付票款。但在實際工作中，有的單位的經辦人為了謀取私利，不積極組織催收，收取了對方好處費后故意到期不回收，長期掛賬；有的單位故意將已收回的“應收票據”不按規定及時結轉，長期掛賬，達到挪用收回款項的目的。

1.5計提壞賬準備時無中生有

按照現行制度，企業持有的應收票據不得計提壞賬準備，但有的單位為了虛增管理費用，將應收票據的余額也作為計提壞賬準備的基數，從而達到虛減利潤，偷漏稅金的目的。

2 應收票據的具體審計案例

2008年12月20日，某企業將一張票面金額200萬元、利率2.16%的帶息銀行承兌匯票貼現。該票據出票日期為2008年10月21日，規定期限為90天，開戶銀行按2.475%貼現率貼現。企業賬戶顯示實得貼現款1995852.72元。經審計在記賬憑證附件中，無銀行出具的有關原始憑證。

企業2008年12月20日所作分錄是：

借：銀行存款1995852.72 財務費用4147.28

貸：應收票據2000000

通過對應收票據測試，審計組在“審計工作底稿”中作了這樣的記錄：經查，某企業2008年l2月份持有帶息應收票據一張，系銀行承兌匯票。該票據出票日為2008年10月21日，票據期限90天。經計算，票據到期日應為2009年1月19日，企業于2008年l2月20日持票到銀行貼現。截至貼現日，企業已經持有票據60天，貼現天數為30天。

審計對票據貼現的計算為：（1）到期值=2000000+2000000×2.16%×90/360=2010800（元）；（2）貼現息=2010800×2.475%×30/360≈4147.28（元）；（3）實得貼現款=2010800-4147.28=2006652.72（元）。

這個計算結果與企業賬面記錄有很大的差異。由于企業在核算中，對于帶息應收票據期末未提取利息，因此，審計認為，上年度正確會計分錄應為：

借：銀行存款2006652.72

貸：應收票據2000000 財務費用6652.72

企業計提該項利息：

2008年10月31日的分錄應為：

借：應收票據1200（2000000×2.16%×10/360）

貸：財務費用1200

2008年11月30日的分錄應為：

借：應收票據3600（2000000×2.16%×30/360）

貸：財務費用3600

在2008年12月20日貼現時，應作分錄為：

借：銀行存款2006652.72

貸：應收票據2004800 財務費用1852.72

該筆業務使企業上年度本應沖減財務費用6652.72元，而企業誤記為借方4147.28元，多記了10800元（6652.72+4147.28），此數正好是該筆業務從出票日2008年10月21日起至到期日2009年1月19日的全部利息數額（2000000×2.16%×90/360），應予調整。

在此項業務中，記賬憑證下面未附票據貼現憑證，屬于不正?，F象。負責票據貼現業務的會計人員稱，票據貼現憑證另行存放，但始終未能找到該原始憑證。況且，審計小組的“審計工作底稿”中所計算的數額與該公司賬面數額之差正好是該票據從出票日至到期日的利息數額，不可能是由于計算方面出現的差錯。審計組經過初步分析判定，負責票據貼現業務的會計人員有貪污利息之嫌。

審計組與開戶銀行核對賬項，開戶銀行提供的賬單中顯示，2008年12月20日，企業收入有一筆2006652.72元，未發現收入方1995852.72元的記錄。開戶銀行提供的票據貼現憑證顯示，企業貼現款為2006652.72元。相反，企業負責票據貼現業務的會計人員不能夠提供該企業2008年12月憑證中貼現款為1995852.72元的記賬依據。通過進一步收集證據證明企業負責票據貼現業務的會計人員利用做賬不附原始憑證和更改、調整“銀行存款余額調節表”等手段，貪污了票據貼現利息。據此，審計建議企業調整有關會計賬項，并進一步追究有關人員的責任。因財務費用已經作為期間費用在上年度的利潤總額中扣除，所以，本年度不能再調整“財務費用”科目，只能通過“以前年度損益調整”科目進行調整。

2009年的調整分錄應為：

借：其他應收款——會計××10800

貸：以前年度損益調整10800

待收到會計××歸還款項時：

借：現金或銀行存款10800

貸：其他應收款---會計××10800

同時，應補交因增加利潤所繳納的所得稅（企業所執行的所得稅稅率33%）3564元（10800×33%），分錄為：

借：以前年度損益調整3564

貸：應交稅金——應交所得稅3564

根據企業利潤分配程序，須按凈利潤10%提取法定盈余公積金，按凈利潤的5%提取公益金。應補提的法定盈余公積金為723.6元[（10800-3564）×10%]，應補提的公益金為361.8元[（10800-3564）×5%]。調整分錄為：

借：以前年度損益調整1085.40

貸：盈余公積——盈余公積金723.60 ——公益金361.80

最后，將“以前年度損益調整”科目余額結轉至2009年度“利潤分配——未分配利潤”科目。

借：以前年度損益調整6150.60

貸：利潤分配——未分配利潤6150.60

3案例評價

應收票據是以書面形式表現的債權資產，其款項具有一定的保證，經持有人背書后可以提交銀行貼現，具有較大的靈活性。由于應收票據是在企業賒銷業務中產生的，因此，對應收票據的審計也必須結合企業賒銷業務一起進行。企業通過應收票據進行賒銷時，一般要進行銷貨、收取票據、計息、貼現、收款等活動，在此過程中要涉及到一些憑證和賬簿，這些都是應收票據審計的范圍。

篇5

[關鍵詞] 舞弊審計準則 舞弊審計實務 改進完善

2006年中國財政部頒布了《中國注冊會計師審計準則第l141號――財務報表審計中對舞弊的考慮》。新的舞弊審計準則在結構上體現了很強的國際趨同;在內容上更加細化,提供了更加詳細的操作指南;采用現代風險導向審計模式,建立起新的審計風險模型:審計風險=重大錯報風險x檢查風險;新準則強調審計重心的前移,強調對舞弊導致的重大錯報風險的識別、評估和應對;強調保持充分的職業懷疑態度;增加了項目組討論的程序。。獨立的舞弊審計準則的制定提高了業界對舞弊的重視,增強了注冊會計師發現舞弊的能力。但是,與以美國為代表的很多國家的以及國際審計準則相比,我國的舞弊審計準則仍然顯得不夠成熟,舞弊審計實務中還存在很多問題:

一、缺少“紅旗標志”

國內外審計學術界和職業界將舞弊風險因素視為壓力、機會、態度或舞弊行為合理化這三個環境特征統領下的可能導致舞弊行為發生的情形,總結出一大批認為能夠顯示財務報表舞弊跡象的標志,即“紅旗標志”?！凹t旗標志”可以提高獨立審計師對管理層產生舞弊動機的職業關注,提高其對財務報表舞弊風險領域的警覺。要求注冊會計師充分關注紅旗標志,已在審計學術界和職業界基本上取得了共識,而且在多個國家的舞弊審計準則中也均為注冊會計師提供“紅旗標志”。而我國的舞弊審計準則只提出了舞弊風險因素的概念,但沒有給出具體的例子?？紤]到由于我國處在經濟轉型期間,經濟生活中出現的舞弊風險因素例子和國外較為成熟的市場經濟體制有所不同,而且由于我國的研究力量稍顯薄弱,未來得及在準則中獨自提煉成章節,因此,我國的審計準則中沒有“紅旗標志”。

二、風險導向審計模式有可能導致舞弊審計中的風險評估出現目標定位偏差

風險導向審計模式雖然變革了審計方法及其傳統的審計理念,但同時也給部分執業審計師形成了審計觀念的紊亂,使部分會計師事務所全力規避風險進而唯利是圖。這是因為,按照風險導向審計模式的判斷邏輯,如果被審計單位經營失敗的風險較低,即使被審計單位財務報表存在錯報的可能性,注冊會計師卷入訴訟的機率也不會太高,審計失敗的可能性比較小,在這種情況下,實施大規模費時費力、代價高昂的實質性測試顯然是不符合成本效益原則的,這就必然形成會計師事務所將大量的精力用于研究客戶的行業風險和經營風險,而對審計意見進行直接支持的實質性測試越來越少。世界各國的風險導向審計中都可能出現這種情況。比如,施樂公司按虛構的毛利率調節各子公司的銷售成本,萊得艾德公司通過編造沒有任何原始憑證支持的會計分錄調節利潤等等。這些會計舞弊手法,手段并不十分高明,如果會計師事務所嚴格按照審計準則所要求的審計范圍、審計程序實施完整的實質性測試,可能很多的財務舞弊案件都可以被及時發現或者得到有效制止。舞弊審計中的風險評估目標要定位于何處易存在舞弊,而不是僅僅節約成本和降低民事賠償風險。

三、缺乏對審計師的免責規定

舞弊審計準則的每一次重大變化都是人們期望縮小公眾期望差但同時也是審計師責任不斷加大的過程,這是一個總的變化趨勢。我國的新舞弊審計準則同樣也提高了審計師的舞弊審計責任。但是,如果審計師嚴格按照舞弊審計準則從業,則美國的審計師可能免于受到法律的責難,而我國的審計師則可能受到法律的處罰。因為國外審計準則明確說明“審計師在嚴格按照舞弊審計準則執業的情形下,能夠免除其因被審計單位舞弊導致的、審計師可能由此被追究的‘未勤勉盡責’的審計法律責任”。而我國審計準則中對此沒有做出規定,審計訴訟中法院往往根據審計結果來確定審計師的法律責任,這無疑加大了審計師的責任。

四、對發現舞弊跡象后如何應對缺乏詳細指導

美國AICPA在2002年10月的新準則《審計準則第99號―財務報表審計中對舞弊的關注》(SASNo.99) 為CPA發現舞弊跡象時應如何做出恰當反應提供了詳細的例子,這為審計人員提供了有益的指導。但我國舞弊準則中關于如何證實舞弊的存在卻未加詳細的解釋。

五、我國財務報告舞弊審計實務相對滯后

目前,世界上著名的四大會計公司都不同程度地實施了風險導向審計。而我國大多數的會計師事務所開展審計工作仍然處于制度基礎審計模式,注冊會計師對審計風險的重視程度不夠,即使對舞弊導致的重大錯報風險予以識別和評估,深度和廣度也遠遠達不到要求。另外,風險評估程序對審計人員素質的要求較高,先期建立積累信息的基礎工作不到位,獲取關于被審單位內外環境信息的難度較大,導致我國財務報告舞弊審計實務相對滯后。

綜上所述,我國舞弊審計準則還存在很多問題,而以美國為代表的一些國家以及國際審計組織對財務報告舞弊審計研究的時間比較長,舞弊審計準則比較完善,是我國制定和完善舞弊審計準則的參照。另外,各國包括我國財務報告舞弊審計實務中也仍然存在很多問題,我們從近來世界會計舞弊案頻繁發生的事實可知該問題未能得到很好的解決,這就需要人們繼續努力來改進舞弊審計實務。

參考文獻:

[1]李雪:審計理論研究.2005(6)

[2]中國注冊會計師協會 . 審計 . 經濟科學出版社,2009

[3]陳毓圭:風險導向審計的由來與發展. 《會計研究》2004(4)

篇6

    發票舞弊的方式

    假發票。假發票是指通過偽造而形成的發票。發票本身不具合法性，主要表現為：套用真發票的信息（如真發票代碼、真發票密碼）偽造假發票號碼，發票紙張不符或發票顏色不符。

    票面填制不合規發票。這類發票舞弊是指發票本身具有合法性，但是由于票面填制不合規導致發票不符合要求而產生的舞弊。常見的票面填制不合規發票形式有：抬頭填制不合規，經手人簽名或印章加蓋不合規，發票的基本要素填寫不齊全，發票號碼不連續與開具的日期自相矛盾，發票各聯次金額不一致的“大頭小尾”行為。

    虛假經濟行為取得或開具的發票。經濟行為舞弊的發票，即發票是合法的，但是記錄與發票上面的經濟內容卻是虛假的，這類發票舞弊往往是企業故意為之的，一旦發現便應作為舞弊風險評估和應對的關鍵點。使用記錄虛假經濟行為的發票，報銷餐費，虛列支出。此類“假發票”報銷問題，引申出貨幣資金內部控制存在漏洞。使用記錄虛假經濟行為的發票，虛列項目，騙取巨額資金，挪作他用或私設“小金庫”。此類通過“假發票”套取巨額資金的行為，往往與管理層凌駕于企業內部控制之上有密切關系。

    針對發票舞弊的風險導向審計的實施程序

    風險導向審計是建立在審計風險模型基礎上的一種審計方法，是以審計風險控制作為審計的主要目標，其審計風險模型為：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。在采用風險導向審計過程中，要求審計人員首先了解被審單位及其環境，在此基礎上進行風險評估，進一步識別被審計單位重大錯報領域與重大錯報項目。然后，在風險評估的基礎上采取進一步審計程序，具體包括控制測試和實質性程序。

    （一）發票舞弊的風險評估程序

    風險導向審計是建立在審計風險模型基礎上的一種審計方法。以審計風險控制作為審計的主要目標，要求審計人員了解被審計單位及其環境進行風險評估，在風險評估的基礎上采取進一步審計程序。

    關注被審計單位及其環境。在了解被審計單位及其環境時，審計人員可以關注企業發票取得和開具過程，具體包括發票的種類、數量、開具時間、大額發票的交易單位等內容，對比企業的主營業務，初步了解企業是否有不按主營業務內容開票的舞弊潛在風險?，F在，一般達到一定規模的企業都會安裝稅控裝置，自行打印、開具發票，審計人員應注意企業電子開票行為的合規性，是否存在以收取手續費為目的的代開票行為，是否存在滯后或提前開票行為。

    關注被審計單位發票管理的內部控制。審計人員從整體層面和具體業務流程層面，把握被審計單位對于重大錯報的防范措施是否設計和執行了相應的控制措施。企業是否建立了對發票舞弊控制活動的設計和執行程序，這是審計人員了解發票管理的關鍵點。在了解企業整體層面的內部控制時，審計人員應著重了解企業對發票開具、取得、審核和報銷方面的內部規定、監督規定、崗位設置和職責分工。

    （二）控制測試程序

    在執行控制測試程序時，針對發票舞弊的測試主要采用屬性估計抽樣的方法。

    樣本設計階段。將同一性質的所有發票作為抽樣的總體，如將當期企業所有業務招待費的餐飲業、娛樂業、住宿業等服務業發票作為總體，測試報銷所有業務招待費是否經過適當的人員批準授權。

    選取樣本階段。審計人員選取占總體一定百分比的發票作為樣本，如隨機選取當期所有業務招待費報銷發票的10%作為測試樣本，在這10%的樣本發票中，審計人員將有可能發現三種情況：根本就無效的偽造發票；沒有適當的授權或超過授權金額而未處理的發票；沒有使用其他單據與發票一起入賬的發票等。這些都說明企業的內部控制未能防止發票舞弊的發生，所以此時審計人員應引起足夠的重視。

    評價抽樣結果。根據上例抽取的發票樣本中發現的可能有舞弊風險的數量，估計所有業務招待費中不合規發票的數量。如果被審計單位不能有效控制業務招待費報銷發票的舞弊，在開展實質性程序時，審計人員對發票應著重審計。

    （三）實質性審計程序

    實質性程序審計發票舞弊時，審計人員一般先進行實質性分析程序，再做細節測試。首先，在實質性分析程序中，審計人員需要分析某類發票舞弊最可能發生的幾種方式，如大小寫、筆跡不一致、用于福利支出與實有人員情況不符等。其次，細節測試是實質性程序中發現發票舞弊最重要的程序，此時審計人員一般借助于Excel等辦公軟件進行詳細測試，發現舞弊行為。

    （四）要求企業調整或與治理層溝通

    在做完以上一系列程序或者在某程序發現了發票舞弊行為時，審計人員應判斷發票舞弊是采購員或記賬員舞弊還是從上至下的整體舞弊。若只是單純的某一崗位人員篡改、偽造發票，審計人員可以告知管理層，要求調整或將此類發票作廢。若發現了從管理層到財務采購、銷售人員整體串通的發票舞弊，審計人員應與治理層溝通，沿著一系列的發票舞弊經手人員的鏈條分析，這可能是企業財務舞弊的線索，也是審計人員發表審計意見的有力證據。

    對發票舞弊審計策略的建議

    制訂發票舞弊審計計劃。審計計劃包括總體審計策略和具體審計計劃。

    在對發票審計之前，審計人員應制訂相關審計計劃，包括審計發票舞弊審計范圍、審計時間安排、審計重要性水平的確定和審計人員的安排等內容。

    審計人員了解被審計單位發票使用和管理的相關內部控制制度。了解被審計單位發票使用和管理的相關內部控制制度是審計的首要工作，也是對審計風險的總體認識。

    提高被審計單位管理層的不可預知性。發票舞弊已經成為審計時需要重點關注的領域，如果被審計單位熟知審計的程序和做法，那么被審計單位極有可能會利用這種了解刻意躲避，將發票舞弊掩藏在審計人員關注較少的地方。

    如企業知道截止測試時審計人員往往會選取會計年度終了前后幾日的發票審計，企業就將發票舞弊悄悄地做到審計人員不經常審查的月份或時間段。

    將發票舞弊審計與貨幣資金審計相結合。發票舞弊通常涉及企業貨幣資金的流出，所以審計過程中應結合貨幣資金審計進行，將貨幣流轉行為和發票舞弊行為加以統籌考慮，尋找舞弊的動因。

篇7

【關鍵詞】舞弊導向審計；審計模式；管理層舞弊

隨著上世紀末以來，全球舞弊浪潮的持續不斷，公司舞弊問題已經逐漸成為資本市場關注的焦點，審計實務界也越來越關注公司舞弊問題。舞弊導向審計模式正是在這種環境下應運而生的，從舞弊風險出發，運用相關的審計程序進行分析，識別出舞弊風險，并進行進一步審計程序，最終出具審計報告。舞弊導向審計模式的出現，正是為了滿足新的審計環境下新的審計需求，在傳統的風險導向審計模式的基礎上進行吸收和改良，以彌補傳統風險導向審計模式的一些缺陷，減少審計失敗發生的可能性。

一、舞弊導向審計概述

（一）舞弊導向審計的內涵

舞弊導向審計是基于審計中重大錯報風險的舞弊風險，以此為出發點，運用審計分析程序，出于審計職業懷疑的角度，對可能出現的舞弊風險進行識別和評估，并根據評估的結果設計出相關的審計程序，通過收集充分適當的審計證據，最終出具審計報告的一種審計模式。舞弊導向審計實際上是對于風險導向審計的一種創新和改良，它同樣是以重大錯報風險為導向，重點關注的是舞弊風險，并以舞弊風險為出發點，再執行相關的審計程序。

（二）舞弊導向審計的優勢

舞弊導向審計模式與常規的審計模式特點有所不同，具有如下的一些優勢：1.審計思維的優勢。傳統的風險導向模式下，審計人員根據管理層提供的資料和信息進行審計工作，一般情況下，審計人員對于資料真偽是不進行辨別的。這種思維方式下，難以對舞弊問題，尤其是管理層舞弊問題，進行很好地分析和判斷，在舞弊行為發生的前提下，容易得出錯誤的審計結論。而舞弊導向審計模式，以重大錯報風險中的舞弊風險為出發點，對于管理層所給出的資料和信息要保持高度謹慎的態度，并依靠自己的職業懷疑能力和經驗判斷，對相關資料進行辨別。在這種思維模式下，更容易發現管理層舞弊的行為，相比于傳統思維模式具有較大的優勢。2.審計技術的優勢。舞弊導向審計模式對于審計的技術手段也有較高的要求。要發現管理層舞弊的行為，除了采用傳統的常規審計技術手段，還要利用其它先進的審計技術手段，要更加突出審計程序的不可預見性?，F代審計發展出來的新型技術，如數據挖掘技術、計算機法務技術等各種先進技術手段的充分運用，為舞弊導向審計模式的實現提供了技術手段。3.審計程序的優勢。由于要以發現舞弊風險為起點，舞弊導向審計模式要求審計程序具有更高的不可預測性和隨意性。傳統審計模式下的審計程序，具有一定的固定性和可預見性，不容易發現一些管理層的舞弊手段，而管理層也可以根據相對固定的審計模式來進行舞弊。而舞弊導向審計模式下的審計程序具有更高的不可預測性，使得舞弊者沒有充分的時間和空間去進行舞弊行為，可以有效地防止舞弊者的舞弊行為，起到一定的效果。

二、舞弊導向審計實施程序

關于舞弊導向審計模式的實施流程框架，具體如下：

（一）舞弊風險分析

傳統的審計模式下，審計人員對于被審計單位的管理層一般是保持“中立”的態度，基本上是默認被審計單位所提供的資料和信息是可靠的。而在舞弊導向審計模式下，審計人員應當保持高度的“職業懷疑”，不能想當然地默認管理層是完全值得信任的。根據舞弊三角理論，舞弊產生的風險因素有三個：壓力、機會和借口。舞弊者具有一定的壓力是舞弊的首要條件。如果被審計單位管理層具有經濟上或者工作上的壓力，那么就可能誘發舞弊的發生。具有壓力之后，舞弊者還需要機會，才能進行舞弊。例如企業內部控制的不完善、崗位之間相互制約較差等，都可能為舞弊者提供合適的機會。而在承受較大的壓力并獲得機會之后，如果舞弊者還能找到合適的借口，那么舞弊者往往就會心安理得地進行舞弊。審計人員在分析舞弊風險時，可以充分考慮被審計單位的這三個風險因素，如果這三個風險因素的某個或者某幾個表現出很強烈的可能性，審計人員必須要高度關注這些可能引發舞弊發生的事項，然后設計出有效的審計程序對舞弊風險加以應對。

（二）舞弊風險識別

“紅旗標志”指的是舞弊風險的因素，是企業在經營管理過程中，發生與舞弊相關的重大錯報的征兆?！凹t旗標志”既能夠幫助企業的管理層分析企業內部控制的缺陷，有效降低企業的風險，同時也可以幫助審計人員快速地識別出企業可能存在的舞弊風險，從而有效地展開舞弊風險評估的相關工作。雖然“紅旗標志”并不一定意味著舞弊一定已經發生，但這表示舞弊的因素很有可能存在，從而提高審計人員的警惕性，降低審計風險發生的可能。舞弊者位于越高的位置，要識別舞弊風險的難度就會越大，審計人員就越難查出相關的舞弊行為，這就更容易導致審計失敗的發生。管理層往往利用手中的權力和所處的職位的優勢，對企業的財務報告進行粉飾，并且可以較為便捷地偽裝，從而達到欺騙審計人員的目的。而財務報表的舞弊往往較難識別出來，“紅旗標志”作為一種風險識別的手段，可以幫助審計人員較為有效地識別財務報表舞弊，降低審計失敗的可能性。

（三）舞弊風險應對

管理層通常會通過自己的職位優勢，去操縱部分的財務信息和非財務信息，常規的手段可能難以測算出財務信息的異常。但是，由于各種業務信息具有一定的關聯性，而管理層不可能操縱全部的業務信息，因此，審計人員可以通過審計分析性程序，分析各種信息之間的關系，從而識別出其中的異常事項。分析出企業可能存在的舞弊行為之后，審計人員需要制定出相關的審計計劃和審計程序，有針對性地應對舞弊風險，在提高審計工作效率的同時，提高審計效果。

（四）信息交流與溝通

審計工作的特點，決定了審計工作的實施中需要進行大量的信息交流與信息溝通，審計人員需要進行多方面的信息收集工作，運用自己的經驗和職業判斷，通過內部和外部的信息交流與溝通，分析并找出舞弊風險的存在。審計人員在與企業的內部人員進行溝通與交流的過程中，通常會接觸到各個層次的員工和不同層級的內部人員進行詢問和交流，分析來自各個層級的信息。與此同時，審計人員要和企業的內部審計部門進行溝通和交流，合理評估和判斷內部審計部門的工作，獲取可能和舞弊相關的信息。不同的項目小組之間要進行充分的交流與溝通，避免彼此之間信息溝通的不及時，而發生審計工作上的失誤。由于不同的項目小組負責不同的審計內容，而要發現舞弊行為，通常要分析不同的審計對象之間的關系，因此，項目小組之間充分的信息溝通與交流是十分必要的。而項目小組內的不同成員之間，由于項目成員各自的經驗和技能方面的差異，各自往往具有自己所擅長和薄弱的地方，及時充分的信息交流與溝通，可以有效地發揮出各自的優勢，彌補各自的不足，從而提高整個項目小組的工作效果。

（五）出具審計報告

通過對舞弊風險的分析與評估，審計證據的充分收集與判斷，審計人員對于企業是否存在舞弊行為進行合理的判斷，得出相關的審計意見，并出具審計報告。倘若被審計單位并不存在舞弊行為，則可以出具常規的審計報告，而倘若被審計單位存在舞弊行為，則就需要出具相關的舞弊審計報告。

三、舞弊導向審計模式實施的制約

相比于傳統的風險導向審計模式，舞弊導向審計模式具有一定的優勢。這種模式是以舞弊風險的分析和評估為起點，進行審計工作的開展。但這種審計模式在我國當前實施過程中仍存在著一些制約因素。但隨著人們對舞弊導向模式的進一步探究，這種模式在未來一定能發揮出更大的作用。

（一）獨立性的缺失

雖然獨立性是審計人員所應當具備的最基本的素質，是審計質量得以保證的必要條件，但是大量的審計失敗案件的發生，說明了審計行業的獨立性存在一定的缺失。從本質上來講，如果審計人員不能在審計工作中保持高度的獨立性，那么舞弊導向審計模式便無法發揮出應有的效果。而在審計實務當中，獨立性缺失的極端便是出現“審計合謀”的現象。審計人員所承擔的社會責任，便是找出被審計單位可能存在的舞弊行為，揭示出被審計單位的重大錯報，從而維護社會投資者的利益，他們的職責是企業的監督者。如果監督者與被監督者進行一定程度上的合謀，那么舞弊現象發生的可能性就會大大增加，舞弊導向審計模式也失去了它的作用。

（二）審計人員的專業勝任能力不足

相比于傳統的風險導向審計模式，舞弊導向審計模式需要審計人員具備更高的專業勝任能力。舞弊導向審計模式下，審計人員需要運用自己的經驗和職業判斷，對被審計單位提供的信息保持高度的警惕性，這無疑大大地提高了對審計人員的職業要求。審計人員不僅需要具備較高的專業理論知識，也要具有豐富的審計經驗，能夠識別和評估出企業的舞弊風險。審計行業的水平在很大程度上制約了舞弊導向審計模式的全面運用。

（三）法律監管不到位

我國注冊會計師行業的相關法律不夠健全，并且執行的力度不夠。審計人員需要考慮的是審計風險一旦轉換為審計失敗，審計人員需要承擔多大的損失。理論上講，注冊會計師面臨著極高的潛在風險，這樣的風險是與其所獲的收益是不相匹配的。但是，我國注冊會計師實際承擔的損失通常只是監管部門的處罰，這樣的處罰對于注冊會計師并不具有強有力的震懾作用。再加上我國有關審計失敗的相關訴訟法律不夠健全和完善，民事賠償機制相對缺失，寬松低效的法律監管環境，在一定程度上為會計師事務所的相關違法違規行為提供了某種程度上的助長因素。

參考文獻

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［5］李華.舞弊導向審計模式初探［J］.財會月刊，2013（2）.

篇8

關鍵詞：會計舞弊；原因；審計對策

一、會計舞弊的原因分析

(一)行政監督管理體制不合理、監督不到位

財政部門按《會計法》的規定對所有企業單位的財務會計工作進行監督，但實際上并未對所有的會計舞弊行為進行監督。國家審計署對中央級企業所屬的二、三級企業和中央垂直單位在財務會計等方面存在的問題監督不到位、糾正不及時，地方審計機關又無權檢查，造成這些企業和垂直單位缺乏經常性的監督，個別地方甚至出現“真空” 地帶，許多違法違紀問題得不到及時糾正。長此以往，使這些企業和單位對一些違法違規行為習以為常，問題越積越多，金額越來越大。

(二)會計準則和制度的空隙

我國會計準則本身存在著許多缺陷。例如，會計準則的制定缺乏廣泛的代表性；會計準則的內容規定不嚴密，操作性較差，；會計準則之間以及與其他法規之間也有諸多不協調甚至矛盾、沖突的地方。所有這些缺陷，必然會進一步增大上市公司盈余操縱的“空間”。

(三)公司治理結構的缺陷

1.股權結構以國家股和法人股等非流通股為主，尤以國家股比重最大，股權結構不合理?！蹲C券法》中關于企業 改制過程中其國有凈資產的折股比例不得低于65%的規定，使得新公司的股權結構中表現出國有股一股獨大。而國家關于國家股和法人股不允許上市流通的規定，更從制度上確保了國有股的絕對優勢地位。

2.董事會中內部董事占絕大多數，董事會結構不合理導致權力失衡。目前我國多數國有企業的董事、經理還是由控股股東委派而來，其代表股東行使的權利過大，甚至出現了不少董事長兼任總經理的情況，總經理取代了董事會的部分職權，將董事會架空，己管理自己，自己評價自己，成為名副其實的“內部控制人”， 使得公司治理中的約束機制和激勵機制完全喪失效力，這樣的公司治理結構不僅損害了中小股東的利益，也損害了大股東自身的利益。

(四)“內部人控制”，利益結構失衡

“內部人控制”理論是在研究現代公司治理結構的缺陷時建立起來的一種理論。我國上市公司同樣存在著內部人控制問題。由于大股東對董事會的控制和操縱，不僅股東會和監事會成了擺設，且董事會也形同虛設。董事會、監事會和經理人之間形成了一損俱損、一榮俱榮的“利益共同體”。 而全面的“內部人控制”則為上市公司的虛假“包裝”和不實信息的形成提供了便利，這種失真的信息既可以制造上市公司虛假的業績，從而提高經營者的聲譽，又可以提高公司的再融資能力來維持公司的生存和發展。

(五)道德因素

在相同的制度背景下，并不是所有面臨財務困境，并渴望股權融資的上市公司都會有會計舞弊的行為。例如有的公司會選擇放棄股權融資，有的公司會通過加強經營管理，改善經營業績來獲取融資資格，而且也不是所有的中介機構都會協同和認可上市公司的舞弊行為。而這種不同行為結果的原因是行為人的道德水平不同導致的。

二、 會計舞弊審計對策

(一) 完善財務報告法律體系， 規范會計信息

判斷一份財務報告是否虛假的主要標準就是看其信息的披露是否與有關法律、法規和準則的要求相符，是否真實、完整。我國的 《會計法》《公司法》，各種《會計制度》《會計準則》、證券監管辦法等法律和規范性條例，基本形成了財務報告規范體系?！缎聲嬛贫取?明確規定依法辦理會計事務，加大了對會計工作中弄虛作假的懲治力度。這樣做有利于加強經濟管理和財務管理，有利于提高經濟效益，有利于維護社會主義市場經濟秩序。要進一步制定出科學合理的財務報告規范體系，才不會給造假者以可乘之機。

(二) 國家應該建立合理的行政監督管理體制

我國目前對企業財務會計信息進行監督的部門主要有財政、審計、證監會、銀監會、保監會等，而這些監督部門又按一定的權限分別劃定監管范圍。各個監督部門所遵循的法律法規的不同，造成了監督不合理不到位。國家從成本效益原則考慮，應該單獨設立或者指定其中一個部門監督企業會計舞弊問題，這樣可以避免企業多頭監管，多個上級。只由一個部門監管，可以增強其專業性，使得監管更加有力。

(三) 強化社會審計監督，提高注冊會計師執業質量

由于上市公司的會計報表必須經注冊會計師審核驗證，以確保所披露的會計信息的真實可靠。為此，應增強注冊會計師實質上的獨立性，提高注冊會計師的執業道德水平，遵守技術規范，優化執業環境，完善會計師事務所的聘用和更換機制，使注冊會計師能以客觀、公正的立場對上市公司的財務報表提供鑒證服務， 從而提高公開市場上會計信息的真實性。

(四) 制訂 (修訂) 較完善的會計準則

財政部新制訂或修訂了 38 個會計準則，新準則從以下幾方面使企業進行利潤調節受到限制：第一，存貨管理辦法變革。新存貨準則下，取消了“后進先出” 法，一律使用“先進先出”法記賬，這對生產周期較長的公司將產生一定影響。第二，資產減值準備計提變革。針對借減值準備的計提和轉回操縱利潤的問題， 新資產減值準備準則明確，計提的減值準備不得轉回。第三，債務重組方法變革。新債務重組準則改變了“一刀切”的規定，將原先因債權人讓步而導致債務人豁免或者少償還的負債計入資本公積的做法，改為將債務重組收益計入營業外收入，對于實物抵債業務，引進公允價值作為計量屬性。

(五) 完善公司法人治理結構，從源頭上杜絕會計舞弊行為的發生

1.要加速建立和完善專業經理人才市場，將競爭機制引入上市公司經營者的使命，真正實現所有者與經營者分離。

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【關鍵詞】上市公司；收入舞弊；原因；審計對策

一、上市公司收入舞弊審計現狀與問題分析

雖然我國證券市場發展已有20余年，然而證券市場總體發展狀況仍是良莠不齊，在巨大資本利益的驅動下，經過承銷商的華麗包裝，經營狀況一般的公司前赴后繼上市圈錢。上市公司為了保證自己的股價平穩向上，對各項財務報表數據進行粉飾，其中尤以收入項目最為嚴重，堪稱重災區。如2015年7月23日，皖江物流因為收入舞弊93億余元收到證監會開出的行政處罰決定，華銳風電于11月10日晚間收到證監會的行政處罰書，證監會查明確認公司2011年虛增收入2.78億元。從上述不難發現，上市公司收入舞弊的現象已成為世界范圍內的一顆毒瘤，加強上市公司收入舞弊情況的分析及其審計對策的研究就顯得具有現實意義。

（一）上市公司收入舞弊的現狀

由上表2所示，2012年查處的上市公司收入舞弊的金額僅為250萬元。在2013年卻同比上年大幅增長731.62%，高達183155萬元。在2014年雖然小幅回落58.59%，仍有78287萬元。然而到了2015年卻是呈爆發式增長，猛增1519.47%。

（二）上市公司收入舞弊問題分析

1.金額日益巨大。隨著我國經濟發展的日益加速，我國的上市公司的收入舞弊金額也愈演愈烈。2015年證監會雖然僅查處3家上市公司，舞弊金額卻高達1219253萬元，較2012年唯一一家收入舞弊的炎黃在線的250萬元可謂天壤之別。

2.表現方式愈加復雜。查詢證監會做出的行政處罰決定書不難發現，各大上市公司采取的舞弊手段紛繁多樣。各大上市公司收入舞弊的方式不再局限于某一種，往往融合了多種舞弊方式，對注冊會計師的專業性提出了更高要求。

3.關聯性轉向子公司“遠房親戚”。在2013年的“新大地”一案中，新大地多次通過其實際控制的關聯方公司賬戶構成資金的往來從而虛構銷售回款，同時多次通過其控制的個人賬戶如董事長黃運江，其妻子財務總監凌向梅，其子黃子斌的賬戶通過資金的多次流轉以客戶銷售回款的名義將資金轉入新大地賬戶從而形成虛假的收入。

4.審計方及上市公司違法成本低。從2013年的綠大地，天能科技，萬福生科，到2014年的蓮花味精，2015年的華銳風電，這些最終簽字的注冊會計師被罰金額最高也就50萬，最低不過7萬，其他處罰方面都是收到證監會的警告，個別簽字注冊會計師被列入市場禁入，但卻不是永久的市場禁入，威懾力太弱。

二、上市公司收入舞弊原因分析

1.為了達到上市條件。就我國的A股市場而言，對公司上市財務指標的要求包括以下兩項：（1）當前3個會計年度凈利潤均為正數且累計超過人民幣3000萬元，凈利潤以扣除非經常性損益前后較低者為計算依據。（2）當前3個會計年度經營活動產生的現金流量凈額累計超過人民幣5000萬元；或者當前3個會計年度營業收入累計超過人民幣3億元。這也就客觀上導致了上市公司自身財務狀況在無法滿足上述條件要求時不得不通過舞弊的形式以求瞞天過海。

由表3可知，共有5家上市公司為了滿足上市條件在IPO階段粉飾公司收入金額，以達到上市財務指標要求。

2.避免出現退市風險警示、停止上市。以A股市場為例，當一家上市公司經營連續兩年虧損，會受到特別處理警示，股票前加上“ST”字樣；當公司經營連續三年虧損，會受到退市風險警示， 2012年被證監會查處的炎黃在線就是因為連續兩年虧損，存在退市風險，從而虛增收入250萬，扭虧為盈，避免退市。

3.為了達到重組業績承諾避免業績補償。上市公司為了避免無法達成重組目標是就會通過虛增收入從而改善業績狀況。如2015年被證監會開出罰單的皖江物流在2010年至2012年間業績持續增長，而2013則發生大幅下降，這一切恰恰發生在業績承諾期滿后。

4.為了滿足股權激勵條件。股權激勵的受益者多為上市公司的管理層、董事會成員、以及核心技術人員。股權激勵所考核的業績指標一般為收入和利潤的增幅，這也就導致了上市公司的管理層為了滿足股權激勵條件，會進行收入數據的舞弊。

5.為了達到金融機構規定的指標要求。上市公司在向銀行等金融機構申請貸款時，銀行會對很多指標做出硬性要求，其中一項非常重要的指標就是上市公司的收入金額的大小。這就促使了上市公司為了達到貸款的相應要求，進行收入舞弊。

三、上市公司收入舞弊的審計對策研究

（一）從上市公司角度出發

1.建立健全上市公司內部控制制度。上市公司內部控制制度在企業中起到了提高企業運行效率，保障企業資產的安全和完整的作用。建立健全上市公司的內部控制制度是防范上市公司內部發生群體性的舞弊的重要基礎。

2.增強董事會獨立性。董事會負責公司或企業和業務經營活動的指揮與管理，對公司股東會或企業股東大會負責并報告工作。董事會的獨立性越強，對于上市公司的經營管理人員的舞弊防范作用也愈加明顯。

3.建立內部獨立審計委員會。為了避免上市公司收入舞弊行為的發生，我們還可以在上市公司內部建立獨立的審計委員會，由獨立董事和專業的財務人員構成，和外部審計機構一起對上市公司的審計結果形成了雙重保障。

4.提高高管團隊質量。研究顯示，高管的年齡因素、性別因素、學歷因素都一定程度上影響了他們的風險偏好。所以，選擇一支成熟，具備一定女性數量，學歷素質高的團隊出任高管可以降低公司集體舞弊的風險，提高公司的建設水平。

（二）從注冊會計師及外部審計機構的角度出發

1.審計風險評估。外部審計機構在參與審計前，應當對被審計的上市公司所處的行業、主營業務、內部控制等各個方面進行完善的了解與把控，降低審計風險，為后續的審打下基礎。

2. 實施分析性程序。分析性程序可以在總體上把握企業的實際狀況。注冊會計師可以通過比較本年數據與歷史數據，行業數據與被審計單位數據，銷售數據的變動趨勢毛利率數據與成本數據等發現上市公司是否存在明顯不合理的財務狀況。

3.進行相關人員訪談。審計人員可以通過多方訪談，向倉庫管理人員了解實際的存貨及出入庫數據，向銷售人員了解實際的業務發生額，向生產人員了解實際的生產狀況，從而對被審計單位是否存在舞弊風險做出更準確的評估。

4.充分運用并完善實質性程序，降低錯報風險。針對上市公司的收入項目是否存在重大錯報風險，審計機構應當充分運用各項實質性程序，如向上市公司的主要交易對象以及銀行等機構進行函證以驗證業務是否為真實發生。查詢銷售合同判斷上市公司是否有違反《企業會計準則》的行為更改收入確認時間，是否存在偽造收入票據，虛開發票等情況。

5.提升審計人員獨立程度和執業能力。審計人員作為專業的執業人員，其獨立程度和行業專長的高低直接影響了審計報告的質量。必須加強注冊會計師協會等組織機構推進各種擅長不同領域的注冊會計師的經驗分享與交流，幫助審計人綜合提升執業能力。

6.積極借鑒國外審計收費模式并制定科學統一收費標準。我國的會計師事務所審計收費可以借鑒國外事務所的經驗，一方面是建立全面的總分相同的審計收費管理方法和項目成本管理系統，同時加強對分所項目收費的監督與控制，最后是改變現有審計費用支付方式，從而有效保證審計質量。

參考文獻：

[1]盧馨，李慧敏，陳爍輝.高管背景特征與財務舞弊行為的研究――基于中國上市公司的經驗數據[J]. 審計與經濟研究，2015，（6）： 58-68.

[2]李晶.企業銷售收入審計探討[J].企業改革與管理，2015，（18）： 133.

[3]李昕.基于收入舞弊的手法與審計策略分析[J].時代金融，2015，（27）： 150-151.

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物資幣在和平精英手游中可以作為一種貨幣使用，它可以用來在游戲商城購買三級頭背包掛件和尾跡噴霧器這兩樣道具，三級頭背包掛件需要玩家花費60物資幣購買，尾跡噴霧器需要玩家花費1物資幣購買。

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