注冊會計師職業道德研究

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摘要：注冊會計師以其獨特的職業性質決定了國際范圍內大眾對他們的身份認知。他們在市場經濟中充當的是社會監督者的角色，所以，他們在審計方面就得到了比較廣泛的關注與重視。當前，我國正處于計劃制經濟走向市場經濟的轉軌階段，所以注冊會計師就更應該做好自己的本職工作，對社會起到有效的監督作用。但是，從近年來發生的大量的造假案中來看，很多的注冊會計師對于造價、制假行為不但沒有嚴格的進行管制，反而在這個過程中還扮演了一定程度上的“幫兇”角色。這一現象現象的背后反映的實際上也是注冊會計師這一職業在社會中存有職業道德的缺乏的現象。大量的造假事件使得注冊會計師的形象也在公眾面前大打折扣。本文就注冊會計師的相關的問題展開分析討論。

關鍵詞：注冊會計師；職業道德；執業環境

伴隨著改革開放的不斷深入，市場經濟的不斷發展壯大，注冊會計師作為與公眾利益息息相關的職業，也在發揮著他的積極作用。但是，目前的一系列問題，使得公眾對于注冊會計師產生了深深的質疑，而且深入研究發現這些現象的出現并非偶然，其背后存有千絲萬縷的聯系，其中最重要的一定就是注冊會計師的職業道德問題。如何保證注冊會計師在行使自己的職能時真實、客觀并且嚴格遵守職業道德就成了為討論的重點和難點，這也是社會所要面臨的巨大的難題與麻煩。

一、注冊會計師職業道德的現狀

通過研究大量的造假案件，我們能夠發現一個較為潛在的問題，那就是很大一部分道德素質不高的注冊會計師，他們不僅職業水平不高，而且在公眾面前也被標上“不靠譜”的標簽，所以他們的審計報告自然也得不到公眾的大量關注。在曾經某一次的數據調查中，我們發現88%的公眾明確表示對于注冊會計師的工作能力以及職業道德示以消極的態度。這些明確展現出，大量的注冊會計師普遍存有職業道德素養不高的問題。

（一）參與審計造假

當造假行為在注冊會計師這一行業成為一種“風尚”以后，各種造假案件也層出不窮。這其中很大一部分的還包括國有企業的財務表造假或是其他方面的造假，企業通過注冊會計師的造假行為，以達到欺騙消費者、投資者以及有關的政府監管部門。比如說眾所周知的美國安然事件、中國的紫鑫藥業以及其他各個國家或大或小的企業與注冊會計師達成某種不正當合作關系后的欺騙行為。但是，通過調查得知，各企業造假的手段并不是多么的高深莫測，往往禁不住調查便會露餡兒。那么究竟是什么原因使得大量的企業鋌而走險但是又不被法律所關注呢？我國的大量注冊師總體上來說畢竟還是帶著一定的專業素養的，那么又是什么原因使得如此多的注冊會計師發現不了企業的造假行為呢？恐怕是“利益”這一耐人尋味的原因吧，利益使注冊會計師做出與自己的職業道德要求相反的行為，不僅如此，還有甚者是完全主動的投入到與企業的合作之中。

（二）缺乏獨立性

注冊會計師工作的獨立性不僅需要會計師應該嚴格遵守，并且應當得到他人或是企業的尊重。獨立性是注冊會計師在進行審計工作時的靈魂，假如注冊會計師失去了自己的獨立性，那么他們的立場也將變得模糊，也就代表他們作為公眾監督者的形象在一步步的消亡，因為他們并不能為了公眾的利益做出客觀的審計報告。可是我們國家對待注冊會計師獨立性的問題，一直也是顯得不太明朗。其中難以逃避的一個原因可能就是，注冊會計師與事務所以及各大企業之間的利益關系和合同關系使得注冊會計師的獨立系被逐漸消解。

（三）執業行為不規范

注冊會計師雖說要具備完全的獨立性，但是那并不代表他們在進行審計監督時就完全是自由的，不受任何體制的約束的規范。執業規范恰恰就是規范注冊會計師的一個完整的行為規范系統。不僅如此，它還作為判斷注冊會計師工作質量的重要標準而被用于現實注冊會計師的工作中。盡管如此，還是有人會無視執業規范的規定，做出一些質量不高的審計結果。

（四）專業勝任能力不足

財務造假案件的層出不窮，其中很重要的原因之一，就是執行審計工作的注冊會計師沒有很高的工作能力以及專業素養，他們不能在經濟利益面前保持理性，保持立場的堅定以及客觀的對待審計工作。長此以往，不僅廣大社會群眾受到審計結果的誤導，威脅到公眾的切身利益，同樣還會使人們對于注冊會計師存在的價值產生質疑。

（五）競爭手段不合理

我國的當下市場中，有大量的律師事務所光明正大的在經營著，律師事務所增多的同時，市場的需求并不見得也是迅猛擴大。所以激烈的競爭就在各中、小事務所中“樂此不?！钡倪M行的。為了使自己的事務所在市場中能夠占有自己的一塊立足之地，他們就廣泛的與各大企業建立合作關系，通過委派自己事務所的會計師前去進行審計工作。有些甚至不惜以降低審計所要收取的費用，降低傭金和回扣的等方式提高自身的競爭力。這一系列的行為方式不僅會使律師事務所進入不斷的降低價格、不斷的與人合作但是不斷的發生虧損這樣一個怪圈中。

二、注冊會計師職業道德不高的原因剖析

調查研究得知，現如今大量的制假事件背后，是注冊會計師職業道德缺失的結果。但是職業道德的缺失并不是由單一的因素造成的，在它的背后甚至有國家經濟、文化以及政治各因素的相互作用。甚至有市場的激烈競爭中事務所為了自身的利益而對注冊會計師進行的強迫。不過也不能排除部分的注冊會計師因為自身的價值觀扭曲而做出的違背職業道德的行為。

（一）政府行政干預的影響

日前，我國處于計劃經濟與市場經濟的轉軌中，以往的社會結構、經濟體制以及利益格局如今都正在發生著翻天覆地的變化。變革的過程中市場的秩序相對于來說比較的混亂，所以就需要政府這只強有力的“有形的手”對市場進行一定的規范的管理，甚至是推動經濟的變革。穩定和諧的資本主義市場是中國社會主義市場經濟體制能夠穩步運行的主要基礎和保障，這就要求政府各部門積極的利用自己的職能做好相應的輔助推動工作，為企業的穩步發展或轉型清除市場上的障礙，提供相應的資金資助或者是融資信息的提供。但是，真實的市場環境中，政府并沒有充分利用他們的職能優勢，甚至還會在市場上尋求與部分企業建立合作關系。

（二）虛假信息的需求旺盛

審計造假的大量產生很大一部分原因就在于企業和市場對它的大量的需求，各大公司對于虛假信息的需求就在于財務信息的造假，企業為了自身的利益發展不惜與注冊會計師合作，制造虛假的財務信息，試圖取得市場和廣大公眾的關注和信任；不僅如此，很多的注冊會計師也是為了獲得眼前的利益，與各個企業達成合作關系，不惜鋌而走險的制造虛假審計信息。同樣的，市場上對于高質量的神審計信息也并不是很在意，他們各自都是只在意自己的利益，而對其他的事情保持漠視的態度。市場表現出的對于虛假信息的“熱捧”主要有以下兩個直接的原因：第一,主要是審計質量的高低關系到企業上市的能否獲得自己企業的配股，所以很多時候企業為了自己的利益著想就對審計信息保持漠視態度。但是審計的結果又與企業的發展直接關聯，所以他們就不得不排除掉對自己企業的不利的信息，甚至是利用造假的手段掩飾企業的實際運行情況。比如說，在企業經營狀況不是特別的出色的時候，企業的高層領導人為了獲得公眾和市場的認可，不惜以制造虛假的財務信息作為自身發展的重要保障。第二，公眾對于虛假的審計信息也保持一種熱衷的態度。在當前的市場中，存有兩類明顯特征的人群，那就是投資者和投機者、對于沒有太多專業眼光的投機者來說，他們更多的把自己的目光放在股市的跌漲上面，因為他們對于審計信息沒有自己的判斷和識別，況且他們進入經濟市場也只是單純的為了獲取經濟利益。他們甚至也不在意注冊會計師的工作性質、工作能力，更別說對于會計師職業道德素養的關注。股市的上漲給他們帶來巨大的投資信心，企業就是抓住了投機者的這一普遍心理，通過制造虛假的財務信息引起股市的上漲，吸引到更多投機者的關注。

（三）注冊會計師道德觀念差

隨著教育的深入，中國民眾的道德素養得到普遍的提升，中國社會主義道德體系開始逐漸得到建立。社會道德模范作為中國民眾學習的榜樣得到了很好的尊敬和仰慕。但是，隨著開個開放的進程的加快，中國與世界各國都普遍建立的合作關系。隨著交往的深入，中國的經濟狀況得到了很好的改善，但是西方社會的腐朽的價值觀也同樣傳入中國民眾的社會生活中。比如說拜金主義、自私自利、貪圖享樂等價值觀。中國社會的道德素養得到普遍的下降。

三、提高注冊會計師職業道德的建議

目前市場中的存在的廣泛造假現象幾乎都牽涉到注冊會計師，因此注冊會計師的社會權威力也到了逐漸的消解。原本這一行業存在的最主要的作用之一就是保障社會公眾和投資者的利益，但是現在卻逐漸的演變為企業投機、牟利的工具。所以注冊會計師的名譽面臨著巨大的信任危機。其中，注冊會計師的職業道德是最主要的原因之一。下面筆者就將針對提高注冊會計師的職業道德素養提出自己的建議，希望對這一職業能夠重新恢復以往的“光鮮亮麗”提供一些參考。

（一）改變審計委托關系

根據前面的分析，我們可以得出這樣的結論，即錯誤的審計委托關系直接造成了注冊會計師頻繁地做出違背職業道德的事情。這樣的扭曲的審計委托關系是由于我國的國有股處于控制地位，以致股東與委托注冊會計師的審計委托關系變成了雇傭關系。這是一個嚴重的現象，會導致不良的后果。因為本來注冊會計師對于上市公司來說，是一個監管者，但是，扭曲的審計委托關系，使得注冊會計師成為了雇傭者，降低了他們的獨立性，導致他們在工作中偏離了初衷，放棄了為社會公眾服務的宗旨。反而，他們成為幫助上市公司管理者獲取公司利益，“粉飾”財務報表的工具。因此，這是嚴重違反職業操守的事情，也是沒有職業道德的表現。以后類似的事情還會繼續發生。所以，為了解決這個問題，我們首先要完善注冊會計師的職業道德機制，要明確注冊會計師與上市公司之間的審計委托關系。從而建立起真正的合理的審計委托關系。提高注冊會計師的獨立性，使他們做到為社會公眾服務。

（二）完善法律責任追究機制

除了要建立起合理有效的審計委托關系模式，強化注冊會計師職業道德的建設，更重要的是要完善法律責任追究機制。因為只有法律手段才能最迅速最直接的阻止注冊會計師違反職業道德的行為的發生。法律手段是最有力的保障，對注冊會計師行為的監督也是很嚴格和高效的。因為在法律手段的監督下，注冊會計師必然會警惕自己的行為，使自己的行為按照標準行事。他們只有去符合要求的標準，并培養自己高水平的職業道德修養，用自己的行動做出高質量的報表，才能減輕他們承擔的法律責任。但是，如果法律責任追究機制不夠完善，或者相對寬松，注冊會計師的職業道德水平也會相應的降低，因為高水平的職業道德水平并不能給他們帶來更好的利益，而如果能逃避這種寬松的法律責任監督機制，卻能獲得更多的市場份額。因此，注冊會計師很難去拒絕這份誘惑，而走上違反職業道德的道路。這些情況告訴我們，不斷加強和完善與注冊會計師有關的法律法規是非常有必要的，只有在正常運轉下的法律責任追究機制，才能使注冊會計師行業健康發展。

（三）注重發揮會計師事務所的重要作用

注冊會計師以會計師事務所為依托，注冊會計師不能單獨執行審計任務，只有加入具體的某一個會計事務所，才能進行審計任務。因此，我們要注重發揮會計師事務所的重要作用，不斷的完善事務所的管理的理念，和整個事務所的發展意圖。會計師事務所的負責人要充分認識到自己的意圖影響著注冊會計師的職業道德。因此對于負責人來說，要主動的承擔社會責任，以誠信執業為初衷，同時在事務所內部加強文化建設，定期進行業余培訓和道德教育，發展完并善事務所的職業道德建設。

四、總結

注冊會計師的職業道德的提高是注冊會計師這個行業健康可持續發展的必要保證，但針對屢次的注冊會計師職業道德下滑的現象，只有通過深入分析其特點，才能提出有效的應對政策，才能遏制違反職業道德的事件的發生。因此，必須重視注冊會計師職業道德理論的研究。根據理論的分析和指導，幫助我們解決實際的關于注冊會計師的職業道德問題。

作者:陳慧敏 單位:遼寧師范大學

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