公建項目造價管控思路分析

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【摘要】公建項目具有特殊的社會作用和經濟地位，因此決定了其造價管控的必要性。內部控制的漸進性控制思想和層次性控制目標，確立了內部控制在公建項目造價管控中實施的可行性。文章綜合企業、行政事業單位內部控制制度及評價指引，從內部控制評價的角度，多維度分析公建項目內控建設中存在的典型問題及其對造價管控的影響，建構以經濟附加值理念為基礎、以內部控制五要素為框架的公建項目造價管控思路。通過優化公建項目造價管控的內外部環境，確保責任主體有效實施項目控制權；細化項目全過程的風險識別和分析，提供實施有效控制活動的依據；強化控制活動，防范和化解造價管控風險；構建業財一體化的信息與溝通管理系統以及形成以內部監督為主體的監管合力等5個思路，輔以應用示例，為管理者運用內部控制手段實施公建項目造價控制提供幫助。同時，基于內部控制的固有缺陷，建議多舉措助力公建項目造價控制目標實現。

【關鍵詞】內部控制;公建項目;造價管控

一、引言

隨著各級政府為民謀福祉工作的不斷深入，服務于廣大人民群眾生活質量提升的各類公建項目投入不斷加大。以江蘇省揚州市的公建項目建設為例，其承擔平臺多，例如揚州城控集團、揚州交投、揚州旅發、揚州教投等；投資金額大，揚州城控集團2018、2019年在建項目中公建項目投資占總投資預算的比例分別為75.48%和76.83%；投資項目廣，既有城市建設與環境提升工程，也有民生幸福工程等。公建項目總體表現為參與方眾多、投資金額大、工期緊、公益性強等特點[1]。公建項目工程造價相對較高，具有內在的嚴審需求。如果是以政府投資為主的工程項目，還有資源能源的節約考核要求；如果是引入社會資本參與的PPP模式的項目，另有達到投資各方資金回報率的要求等，但不可避免的是，公建項目通常也會出現投資項目的“三超”現象。因此，在我國公建項目投資快速增長的過程中，為實現公建項目投資的經濟和社會雙重效益，必須加強公建項目造價管控研究。

二、內部控制理論應用于造價管控的可行性

內部控制在現代企業管理中的重要性日益顯著，企業內部控制建設的成果影響并激發行政事業單位的內控建設熱情，目前全國已形成將內部控制手段滲透于經濟管理活動中的良好氛圍。公建項目建設作為新形勢下的一個重要的經濟活動，雖然不是純粹的追求經濟效益，但也有績效考核和評價的要求，其中工程造價就是關鍵考核點之一。而內部控制的基本目標是價值增值，可見造價管控和內部控制具有共同的目標。進一步梳理內部控制不同發展階段的主要思想及表現，內部控制系統具備應用于造價管控的可行性。1、提高基礎資料的正確性和可靠性。全過程造價管理依次經過估算、概算、預算、結算、決算等階段，所涉及造價數據繁多，除此之外，還有一整套的設計圖紙、招標投標資料、工程變更記錄等，任何一個缺失或不實都會影響著最后的決算價。而內部控制最初應用于財務會計活動的實踐，成功控制了財務會計活動面臨的操作風險，查錯和防弊功能提高了所獲信息的準確性和真實性。因此，通過內部控制系統可以提高造價基礎資料的正確性和可靠性。2、保證工程項目建設的順利進行。內部控制是通過風險控制來實現價值增值的基本目標的。在風險控制基礎上發展起來的全面風險管理框架，要求企業在將內部控制五要素滲透到每一個業務活動中的基礎上，更加重視事項識別、風險評估和風險應對的過程[2]。該指引有利于化解公建項目作為一般建設項目的風險，應對因為投資大、項目有特色、又有政府參與等多方面原因形成的特色風險。將內部控制應用于公建項目的投資決策論證、招標投標、工程變更等重要環節，能更加有效地理順關系、合理牽制、職責明確、彰顯特色，使得項目建設順利進行，造價管控目標實現。3、促進企業既定方針的貫徹執行。內部控制系統通過明確職責分工，嚴格各種手續、制度、工藝流程、審批程序、檢查監督手段等，實現操作層面的企業造價管控等業務控制目標，促成企業經營管理的合法合規、資產的安全完整等一般控制目標實現，進一步上升到董事會視角，實現企業的戰略控制目標，確保企業的可持續發展和價值最大化。因此，將內控手段貫穿公建項目建設始終，創新管理理念，引入新技術、新理念，有利于項目實施全過程的風險識別和風險控制，實現公建項目全方位、全過程的造價管控目標。

三、基于內部控制評價的公建項目造價管控現狀

公建項目涉及多方主體，包括政府、平臺公司、社會資本方、項目公司、金融機構、使用者等，發起方大多為政府，它們分別適用于企業和行政事業單位等內部控制規范。為充分發揮內部控制在造價管控中的作用，本研究綜合企業、行政事業單位內部控制制度及評價指引，多維度分析公建項目內控建設中存在的典型問題及可能對工程造價管控的影響。1、單位層面，總體表現為重視度不夠。（1）內部控制基礎薄弱。我國較多的公建項目實行“代建制”，代建制下的項目實施主體較多的是新組建的項目公司。應任務而生的公司事務千頭萬緒，缺少內部控制建設意識和經驗。雖然設置了組織機構、明確了領導業務分工，但疏于內控職責的明確。或者空有組織架構，但未實質性開展內控工作，員工缺少內控業務培訓，內控能力不強。（2）內部控制制度不夠完備。公建項目公司有些自行編制一整套內控制度，但存在著內容不全或不細的現象。例如預算管理制度，經費預算僅僅關注單位層面，缺少項目主體預算內控制度，會因為項目預算不準連帶財政部門預算誤差。再如資產管理，一般會有現存資產從采購到報廢一整套流程的管理制度，但往往缺少PPP公建項目資產移交和運作的一套制度。還有的項目公司直接采用上級公司或借用其他公司的內部控制制度，不切合本項目的特點，內部控制管理的針對性不強。（3）內部控制信息化水平偏低?，F有項目公司的內部控制管理信息化水平高低不一，從而影響工作成效。大多數公司財務都有操作系統，但缺少宏觀管理層面的內部控制信息系統。有的公司雖然花費較大代價購置了系統，但部分業務控制及流程未得到開發應用，部分不相容崗位未能在系統中體現。2、業務層面，管控水平參差不齊。（1）項目經費預算未得到有效分解。項目經費預算僅僅是以整個項目為主體進行預算下達，并以項目為主體計算年度預算執行差異率，不利于預算控制和考核。由于預算分解不到位，不利于財政、金融、社會資本等相關部門的經費預算，因而影響撥款進度。（2）未建立相對完整的全程觀念。工程造價管理是一個系統工程，從工程立項直至決算審計每一個環節都對總造價產生影響。除了占絕對比例的土地費用和工程費用，還有前期設計費用、管理費用、資金成本以及不可預見的費用等[3]。大多數項目較多的關注施工過程，重視施工技術的應用對造價的影響，忽略決策和設計環節。（3）“三超”現象時有發生?！叭笔侵腹こ淘靸r“概算超估算、預算超概算、決算超預算”[3]?！叭爆F象的成因涉及多方主體，不同階段表現為：決策階段，可研深度不夠，工程標準估計不足；設計階段，缺少技術經濟分析，過于超前或保守設計；施工階段，料工控制不力，或虛報工程價款；監管過程，各自為政，缺少監管合力等，上述因素都會導致工程造價超標，根源在于缺少有效的工程造價管控思路和辦法。

四、基于內部控制要素的公建項目造價管控思路

基于公建項目內部控制建設現狀和造價管理的存在問題，文章綜合了《企業內部控制基本規范》《行政事業單位內部控制規范（試行）》《企業內部控制應用指引第11號———工程項目》等主要應用指引和內部控制制度，探討以內部控制要素為框架的公建項目造價管控思路。多方投資主體應樹立造價戰略管理思維，即以低投入、高回報的理念，追求較高的經濟附加值，以該項目未來的經濟效益和社會效益作為關注點，摒棄傳統的造價控制就是純粹降低造價的觀念。優化造價管理，應充分認識到不同的管控理念與經濟附加值的關系，見圖1。1、優化內外部環境，確保責任主體有效實施項目控制權。良好的企業內外部環境是實現經營目標的基礎。在參與方多、投資規模大的情況下，必須營造風清氣正的工作環境。一方面各級政府要強化監控，凈化干預項目公司履行職能的外部力量，保證公建項目在“代建制”下項目公司對項目的控制力，其他投資方在招標投標、大額資金使用等造價重大影響領域只能在其職責范圍內行使自身權利。另一方面，項目公司自身要加強黨風廉政建設，在完善董事會、監事會、經理層等職能設置的基礎上，各機構致力于內部控制的建設和完善。各部門既要充分發揮職能，在權利上又要相互制衡。項目公司要充分認識到承建公建項目的社會責任，不僅僅是純經濟層面“少投入、多回報”的管理目標，而應賦予公建項目更加豐富的經濟內涵，以實現公建項目的經濟效益和社會效益的雙重回報為宗旨，確保社會公眾得到安全有效的長期性服務。2、細化風險識別和分析，為實施有效的控制活動提供依據。公建項目除了具有建設項目具備的共性風險，例如可研流于形式、造價信息不對稱等常規風險，還會因為有特色化主體參與、生命周期長、經營模式復雜等帶來的特色化風險。（1）項目前期風險。①決策風險。研究表明，決策對項目造價的影響高達80%～90%，公建項目決策較多的受制于行政命令，決策的獨立性不夠而導致投資失誤的風險較大。②初步設計風險。依決策而實施的初步設計對工程造價影響達70%～80%，傳統的造價控制側重于工程實施階段，放松了前期控制，造成整體造價控制效果不佳。例如有的項目任意超標準，設計深度不夠，進度設計考慮不周，或者是工程設計和造價控制聯系不夠，造價人員無法準確計算工程概算。（2）項目建設期造價管理風險。①技術風險。公建項目投資項目廣，有城市建設與環境提升工程，也有民生幸福工程，一些標志性的公共建筑還必須體現城市地方特色和歷史文化傳承的要求，施工技術要求高。有些還是本地區未見的新技術，例如2019年揚州市運河南路快速化改造先導段工程運用的頂撐技術，由于本地區首次采用，給工程項目帶來了挑戰和風險。②招標投標風險。公建項目建設量大、投資金額大，為滿足建設進度要求，往往分標段進行招標投標，標段銜接處工程量計量清單可能出現誤差。公建項目涉及主體眾多，受關注度也高，公開招標投標的獨立性會受到影響等。招標投標的復雜性給合同管理增加了難度，可能會存在簽訂的不嚴密，從而削弱了對工程結算的約束力，增加結算投資。③支付風險。a.政府支付風險。按照規定，政府的資金必須納入財政當年預算才能支出。政府預算一年一批，而基建項目付款期長達幾到十幾年不等。立項時列入財政預算的項目資金承諾函是否長期有效，后續政府預算資金能否落實，構成了政府支付的風險。b.社會資本提前退出風險。由于經濟形勢的變化，參與方預期收益得不到滿足，資本方資金鏈不能及時有效保證，政府關注度調整，補償不到位都有可能導致社會資本提前退出。c.信貸資金安全性風險。項目資金大部分來自于金融機構貸款。社會資本的本金和利潤基本上可以在建設期獲得償還。漫長的付費期風險其實主要由貸款銀行承擔，政府購買服務項目資產不得抵押，未來收益不具備應收賬款特征，因而使得項目的風險緩釋條件欠缺[4]。（3）竣工結算管理風險。在“利潤最大化”的目標下，利益主體必然會盡一切可能爭取利潤最大化，使得施工結算審價難度大、結算風險大。為達到增量、增價的目標，重復或虛高計算工作量，套用高定額等現象經常會發生。除此之外，因政府工程的特殊性形成的系統性風險也會經常存在。項目公司應以整體戰略為出發點，進一步細分企業戰略目標、經營目標、報告目標、合規目標等[5]，逐一分析各項目標實現過程中可能出現的風險，進行風險的識別和分析，設計和實施有針對性的內部控制手段，建立科學的風險分擔與調節機制，為公建項目造價控制提供支撐。3、強化控制活動，防范化解可預見風險。公建項目實施過程中共有的和特色化的造價管理方面的風險識別與分析，為企業實施相應的控制活動指明了方向，企業應遵循“估算控制概算、概算控制預算、預算控制決算”的原則[6]，根據政府各部門（例如國家發展和改革委、財政、審計、建設管理等部門）的管理要求，按工程項目全過程管理思路[7]，設計有利于公建項目造價控制的各類業務的控制措施與流程。（1）項目前期管理。項目前期管理應立足地方經濟發展戰略，重視建設項目立項的科學性和可行性。公建項目發展戰略關乎民生，初期立項要求高，過程監管方多，因此要建立嚴格的動態績效評價機制。①實行重大公建項目儲備制度。對于符合國民經濟和社會發展規劃的擬建項目，必須列入政府投資項目儲備庫且儲備庫實行動態管理。對即將實施項目的選取嚴格審批，審查內容視投資額大小確定，包括但不限于項目建議書、可行性研究報告和初步設計等。②實行設計和咨詢雙院制。為提高設計質量,規范審查規程,公建項目應另有一家具備審查資格的設計院參與項目設計審查。設計和審查單位共同工作，從初步設計階段開始，到施工圖審查止。兩家設計院共同努力，能夠更全面地審查設計方案和圖紙、文件等，促進設計文件的深化與優化。通過優化設計成效，為工程造價控制提供基礎。（2）項目建設管理。①完善項目法人責任制。每個項目應當有依法組建的項目法人實施管理，并在立項審批時明確項目監管部門，項目法人和項目監管部門要能相互牽制。如果實行“代建制”，則由政府指定或者通過招標等方式確定符合條件的代建單位負責。項目法人應承擔項目的投資控制、質量標準和建設工期等責任。②嚴格項目招標投標。項目的勘察、設計、施工、監理等單位選定，工程建設有關的重要設備、材料等的采購，達到招標規模標準的都必須進行招標，招標程序、文件等嚴格按政府有關規定執行。如果按PPP模式實施的項目，還應嚴格按照行業部門文件規定執行。③規范工程預算編制和審核。工程預算編制應當嚴格按照國家有關造價咨詢服務技術規范、技術標準，根據施工圖、勘察報告、批準的初步設計和概算等相關資料進行。預算審核除了運用常規技術，還應該高度關注工程預算資料的真實、合法、完整無誤，并注意相互間比對和稽核。④嚴格合同執行。項目單位必須嚴格按照合同組織項目實施，工程變更按規定進行。為加強造價管控，總造價應適度分解，可參考設計“項目總造價分解及執行進度表”，見表1。將總造價按組成大項先行分類，再按單項工程或費用名稱進行經費預算分解，分月（季、年）的經費預算支出數結合合同和財政批復的經費預算制訂。通過預算執行差異率指標的計算，將非常清晰的反映預結（決）算的差異。進一步分析造成差異的原因，及時進行整改，既有利于造價控制，也有利于項目竣工決算后的績效考核。⑤規范工程變更及簽證管理。作為工程完工后的結算、審計的依據的工程簽證，是基于在項目變更的前提下對變更事實的記錄和核定。施工過程中涉及合同價款之外的責任事件如合同內隱蔽工程、拆除項目等事項需要簽證[8]。所有簽證，必須真實，必須是在允許項目實施的前提下發生的，并且必須經甲方代表、監理單位及跟蹤審計單位實地查驗、確定工程量后，簽字確認。簽證單據完整，包括簽證單要素填寫完整、辦理依據（變更圖紙、技術核定單、補充協議、監理出具的變更通知單、會議紀要、書面委托等）齊全、簽證內容詳實。簽證內容要有項目信息、簽證主題、簽證總量，簽證總量必須附上詳細的計算公式和說明，標明幾何尺寸、標高、面積或體積、工程量計算式等，重大隱蔽工程簽證要附簡圖和照片復印件等。（3）項目竣工管理。①結算編制。工程完工后，應按規定組織建設、施工、監理和業主等單位和部門進行竣工驗收，主要驗收施工實際完成的工程量和工程質量等與設計要求是否一致，并結合工程中標價、簽證等編制工程結算。為保證造價結算的準確性，在資料審查的基礎上，審查人員要善于捕捉工程價款結算中的如下敏感問題。a.計量錯誤。審計人員要親臨施工一線，核查工作量并由經辦人簽章留存。對于較大的公建項目的不同施工標段，不同建設項目的審計人員，相互之間要加強溝通、銜接，要互相復核結算資料，避免不同的結算中重復計算的現象。必要時對復測過程中出現的重大異常情況實施聯測。b.計價錯誤。一些施工單位憑借對定額了解和材料市價等熟悉的優勢，在簽證上做文章，即要么在工程簽證中既簽工作量又簽材料價，要么在合同外的一些零星工程事項上，不表達操作細節只反映費用結果等，從而達到虛增造價的目的。因此，希望在現有工程量清單計價規范和相關規則的基礎上，建立共享計價依據，進一步規范全國工程計價規則，服務全國統一建筑市場，為工程建設領域營造良好的發展環境[9]。②績效評價。項目建成后，應對公建項目實行績效評價。評價建成項目是否達到立項要求，實際投入資金和預算的差額及原因。論證選擇政府投資模式的正確性，是政府公建公營模式成本低，還是PPP模式成本低，為其他公建項目建設提供參考。項目運行后，實行動態績效評價。評價項目是否達到建設目標，其社會和經濟效益是否在不斷提高。③責任追究。對工程建設期間有違規、違紀、違法等行為的單位和個人，依照有關規定和法規給予相應的處罰。4、注重信息與溝通，構建業財一體化的信息管理系統。為加強項目管理，應關注信息的及時、準確和適用，注重信息收集、處理和傳遞。在以大數據、智能化、云計算等為代表的信息時代，有效造價控制需要按照信息化管理的思路，設計業務、財務等共享互通的工程投資綜合管理信息化系統，見圖2。在項目全過程業務流程的基礎上，強化目標成本確定、動態成本管控及造價確認的整個過程的內部控制，獲取收入、合同、結算、付款等業務數據，智慧集成為會計原始憑證，支持引出到財務管理軟件，以提升政府投資項目造價管控成效。5、以內部監督為主體，形成監管合力。（1）挖掘內部監督潛力。發揮有效的內部監督首先要保證內部審計機構在內部控制中的作用。各項目公司應獨立設置內部審計機構，明確職責和職能，并指定專人負責。內部審計人員應定期接受繼續教育和專題培訓，促進專業知識持續更新，以具備勝任本職工作的較高的技術水平和高超的職業素養。（2）政府全程監管。政府作為公建項目的一方主體，應全程參與項目的業務和資金管理，建立政府財政和審計的雙審核機制。財政和審計監管項目立項、預決算、資金管理和投資效益等情況。財政資金實行國庫集中支付，按合同約定和審核結果，依工程進度辦理撥款手續，由國庫支付中心直接向設計、施工、監理或設備供應等單位撥付建設資金[10]，可有效控制投資額，節約財政資金。財政、審計全程參與重大公建項目，有利于進一步規范重大工程建設行為，堵塞管理漏洞，實現造價控制目標。（3）中介機構支持。除了財政和審計部門的全程參與監管，公建項目還必須引入第三方中介機構進行造價審核[10]，對重大項目甚至可以聘請兩家社會中介機構，“一主一輔、相互監督”的模式更有利于工程造價的真實可靠。

五、結語

文章以內部控制理論為基礎，從內部控制評價的角度識別公建項目建設過程中存在的風險，建構內部控制要素框架下的造價管控思路，有助于公建項目造價控制的目標實現。通過造價內部控制目標實現，推動企業全面內部控制體系的進一步完善，助力企業實現戰略發展目標。然而，內部控制的固有缺陷決定其不能絕對保證企業發展目標的實現。因此，公建項目造價管控目標實現除了強化內部控制手段的運用，還需要參與主體的共同努力，需要參與各方以高度的責任心、大局意識投入到項目建設中，才能真正實現造價管控目標，實現投資各方的利益。

【參考文獻】

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作者:謝宇暢 席海英 單位:1.南京審計大學2.江蘇旅游職業學院